Форми і засоби міжнародно-правового співробітництва держав у сфері оподаткування
Еволюція міжнародно-правового співробітництва у сфері оподаткування. Державний суверенітет у сфері оподаткування. Характеристика податкових угод на прикладі модельних норм конвенцій ООН і ОЕСР. Співпраця України з іншими державами у сфері оподаткування.
| Рубрика | Международные отношения и мировая экономика |
| Вид | магистерская работа |
| Язык | украинский |
| Дата добавления | 10.06.2011 |
| Размер файла | 7,0 M |
Отправить свою хорошую работу в базу знаний просто. Используйте форму, расположенную ниже
Студенты, аспиранты, молодые ученые, использующие базу знаний в своей учебе и работе, будут вам очень благодарны.
При розгляді цього питання було б доцільним поділити усю сукупність міжнародних організацій, що займаються вирішенням сучасних проблем оподаткування, за критерієм обсягу переданих повноважень на дві групи: 1) організації, що є основою співробітництва у сфері оподаткування (Організація Економічного Співробітництва і Розвитку (далі - ОЕСР), ООН та ін.); 2) організації, що є основою економічної інтеграції (Європейський Союз (далі - ЄС), ЄврАзЕс та ін.).
Перша група міжнародних організацій характеризується вирішенням обмеженого кола завдань у сфері оподаткування. Насамперед держави сприяють розвитку економічних відносин між собою через встановлення взаємозв'язків у податковій сфері, що передбачає усунення перешкод і деяке спрощення всередині даної групи держав руху різних факторів виробництва з метою стимулювання розширення економічного співробітництва. В таких міжнародних організаціях питання фіскального суверенітету безпосередньо не зачіпається, оскільки процес вирішення тих чи інших питань вимагає наявності згоди усіх країн-учасниць. Організації, що є основою співробітництва у сфері оподаткування, не передбачають яких-небудь відчутних обмежень суверенітету, тому держави досить охоче погоджуються на співпрацю в їх рамках. Як форма багатостороннього співробітництва вони створюються державами з необхідності і виникають з об'єктивних потреб міжнародних відносин. Правосуб'єктність такої організації залежить від волевиявлення держав-членів, так як її цілі, компетенція, повноваження, характер рішень, що приймаються, структура органів й інші параметри визначаються установчими документами. Окремо зазначимо, що названий тип міжнародних організацій розбудовується на принципі суверенної рівності держав-членів, про що свідчить, зокрема, рекомендаційний характер їх рішень, використання при процедурі прийняття рішень принципу “одна держава - один голос”. Повноваження, якими держави-члени наділяють організацію, не виключають відповідних повноважень держав у тих самих сферах, тобто, як вказує у своїй роботі Нешатаєва Т.М., “не виникає заміщення суверенних прав держав повноваженнями організації” [. Нешатаева Т.Н. Международные организации и право. Новые тенденции в международно-правовом регулировании. 2-е изд. / Т.Н. Нешатаева. - М.: Дело, 1999. - 272 с., с. 75].
Особливу групу міжнародних організацій, що здійснюють налагодження фіскального співробітництва держав, складають ті з них, які виступають у ролі інституційної основи економічної інтеграції країн-учасниць. Основна їх відмінність полягає в тому, що вони мають можливість обмеження у визначених межах суверенітету держави у сфері оподаткування через наявність у них т.зв. “наднаціональних” повноважень. Варто відмітити, що в міжнародно-правовій літературі досить широко дебатувалося питання про несумісність діяльності таких організацій з принципами поваги державного суверенітету і невтручання у внутрішні справи держав-членів [. Моисеев А.А. Международные финансовые организации (правовые аспекты деятельности) / А.А. Моисеев. - 2-е изд., доп. и перераб. - М.: Изд-во ОМЕГА-Л, 2006. - 296 с., с. 78]. Так, Фещенко А.С. у своїй роботі з цього приводу писав не про “передачу суверенітету державами-членами міжнародної організації, а лише про його часткове, взаємне, рівне, добровільне обмеження з метою підвищення ефективності дій ...” [. Фещенко А.С. Явление наднациональности в деятельности международных организаций / А.С. Фещенко // Советский ежегодник международного права 1987. - М.: Изд-во “Наука”, 1988. - С. 159-171., с. 164]. Деякі вчені, зокрема Шибаєва Є.А., взагалі вели мову про те, що “... будь-яка міжнародна організація не може мати наднаціонального (наддержавного характеру)” [81, с. 24]. Окремі представники міжнародно-правової науки погоджуються з твердженням про певне обмеження суверенітету держав-учасниць в організаціях наднаціонального типу (Нешатаєва Т.М. [80, с. 79], Вишняков В.Г. [. Право и межгосударственные объединения / В.Г. Вишняков, В.А. Егиазаров, Ю.А. Королёв и др./ Под общ. ред. В.Г. Вишнякова. - СПб: Изд-во “Юридический центр Пресс”, 2003. - 577 с., с. 32] та ін.), але є і інші точки зору. Так, Моїсеєв А.А. у своїй роботі стверджує, що “держави не обмежують свій суверенітет, а виробляють новий економічний механізм управління міжнародним співтовариством як єдиним цілим” [81, с. 27]. Однак, на нашу думку, найбільш обґрунтованою є позиція Лукашука І.І.: “Держави не передають організаціям суверенні права, а наділяють їх певними повноваженнями, включно з повноваженнями по здійсненню ними деяких з тих прав, які відносяться до суверенітету. Більш точно було б навіть говорити не про передачу такого роду повноважень, а про передачу їх здійснення” [74, с. 141]. Схожих міркувань притримується і російський законодавець, зазначаючи у ст.79 Конституції Російської Федерації: “Російська Федерація може брати участь у міждержавних об'єднаннях і передавати їм частину своїх повноважень, якщо це не тягне обмеження прав і свобод людини і громадянина та не суперечить конституційному устрою Російської Федерації” [. Конституции государств-участников СНГ. - М.: Изд.группа НОРМА ИНФРА*М, 1999. - 736 с., с. 461]. Як додатковий аргумент можна вказати на те, що міжнародні міжурядові організації не володіють суверенітетом, не мають власного населення, власної території, а тому і здійснення передачі їм суверенних повноважень у певній сфері правового регулювання фактично було б складно досягти, оскільки для безпосередньої реалізації таких повноважень міжнародні організації все рівно потребуватимуть залучення до цього процесу держави як суб'єкта, якому властивий суверенітет. Підтвердження цьому можна знайти і у податковій сфері. Наприклад, можливість встановлення єдиних норм у сфері оподаткування в рамках Європейського Союзу припускається лише за умови, що держави-члени зуміли домовитись про розмежування власної податкової компетенції з компетенцією ЄС: “Норми, які встановлюються таким чином, як правило, мають пряму не обмежену в часі дію, а податкові відносини в цілому регулюються спільно з нормами національного права” - зазначає Толстопятенко Г.П. [56, с. 167]. Тобто норми національного податкового права не витісняються, а всього лише доповнюються дією податкових норм ЄС, спрямованих виключно на досягнення цілей, необхідних для створення і функціонування спільного внутрішнього ринку. На підтвердження цієї тези А. Нонко зазначає, що “на сучасному етапі основною ідеологією податкової політики і нормотворчості у податковій сфері в Європейських співтовариствах є гармонізація та зближення законодавств країн-членів шляхом прийняття системи директив” [55, с. 114]. Окремо варто згадати і про те, що питання відповідальності за податкові правопорушення зазвичай регламентуються виключно правом держав-учасниць та на відсутність у ЄС власного механізму стягнення “загальноєвропейських” податків, що здійснюється податковими службами країн-членів.
Зрозуміло, що прагнення міжнародних організацій до певної самостійності по відношенню до держав-членів виникає у зв'язку з потребами міжнародного спілкування та еволюцією внутрішньої сфери міждержавних зв'язків, для регулювання яких і створюються міжнародні організації. Наднаціональність міжнародних організацій при цьому не тягне за собою зміни їх юридичної природи. Поява таких елементів у компетенції міжнародних організацій не суперечить розвитку держав як суверенних утворень і не зменшує їх обсяг правосуб'єктності ще й хоча б тому, що держави завжди можуть поновити свої суверенні права шляхом виходу зі складу членів міжнародної організації. Міжнародно-правовий характер проблем подвійного оподаткування, боротьби з податковими правопорушеннями та налагодження ефективного економічного співробітництва між суб'єктами господарювання різної державної приналежності виводить їх за межі можливості вирішення зусиллями окремих держав, а тому передбачає необхідність координації заходів по боротьбі з ними. Таким чином, набуваючи членства в міжнародній організації з питань фіскального співробітництва і передаючи їй частину своїх повноважень щодо регулювання податкових правовідносин держава розширює свої можливості, оскільки таким чином реалізує своє право на участь у вирішенні проблем, які не може вирішити в односторонньому порядку, та розв'язання яких знаходиться поза виключною сферою дії її суверенітету.
Ведучи мову про міжнародні організації, що володіють наднаціональними повноваженнями, не можна оминути увагою наявність різних точок зору стосовно можливості набуття універсальними міжнародними організаціями окремих елементів наднаціональності. Шибаєва Є.А. з цього приводу стверджувала: “Міждержавні організації з універсальним членством не володіють елементами наднаціональності” [. Международное право: Учеб. / [Талалаев А.Н., Тункин Г.И., Шестаков Л.Н. и др.]. - М.: Юрид.лит., 1999. - 560 с., с. 195]. З чим не погоджуються Нешатаєва Т.М. [80, с. 79] та Моісеєв А.А. [81, с. 25], вказуючи на наявність елементів наднаціональності в таких міжнародних організаціях як МВФ та група Світового банку. Однак у сфері міжнародно-правового регулювання фіскальних відносин міжнародні організації, що є основою економічної інтеграції і належать до наднаціональних за характером діяльності, можуть мати лише регіональний характер як це випливає з сучасної практики держав. Це твердження жодним чином не заперечує можливість появи у майбутньому окремих ознак наднаціональності і в універсальних міжнародних організаціях. Адже послідовний розвиток міжнародного торгового права в певний момент виявить необхідність мінімальної гармонізації стандартів оподаткування, оскільки “без цього держави будуть в односторонньому порядку гальмувати міжнародну торгівлю шляхом встановлення власних, як правило, більш суворих фіскальних вимог або ж, в інших випадках, вести “податкові війни”, що призводять до виснаження” [70, с. 172].
Як бачимо, сучасні глобалізаційні процеси справляють величезний вплив на розвиток суверенітету держави у сфері оподаткування, що виявляється у дедалі більшому розширенні фіскальних повноважень місцевих і регіональних органів влади, а також міжнародних міжурядових організацій, які є основою економічної інтеграції. Однак це не дає достатньо обґрунтованих підстав для ведення мови про “обмеження” державного суверенітету, оскільки і в першому, і в другому випадках держава здійснює контрольовану передачу на рівень регулювання названими суб'єктами повноважень щодо реалізації належних їй суверенних прав у сфері оподаткування. Підтвердженням тому слугує резервування державою права на поновлення повного обсягу фіскальних повноважень у випадку використання їх всупереч державним інтересам.
Проте глобалізація як процес об'єднання національних економічних систем в єдиний світогосподарський комплекс вимагає тісної взаємодії і взаємопроникнення між ними. В цьому контексті постає питання фінансування економічних і соціальних перетворень в країнах, що розвиваються, оскільки відсутність поступального економічного зростання в цій категорії держав ставитиме під загрозу розвиток глобальної економічної системи в цілому. В пунктах 11, 12, 14 Декларації тисячоліття ООН, прийнятій на 55-ї сесії ГА ООН 8 вересня 2000 р., до головних цілей світового співтовариства було віднесено підтримку розвитку в країнах, що розвиваються, та ліквідацію бідності [. Декларація тисячоліття ООН, прийнята на 55-й сесії ГА ООН 08.09.2000, док. A/55/L.2 [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://www.un.org/russian/documen/declarat/summitdecl.htm]. Проте недостатність і низька ефективність використання фінансових ресурсів, що спрямовуються на досягнення цих цілей, зокрема і в рамках офіційної допомоги розвитку, є очевидною [. Report of the Technical Group on Innovative Financing Mechanisms “Actions against hunger and poverty”, September 2004 [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://www.diplomatie.gouv.fr/en/IMG/pdf/ rapportdugroupequadripartite.pdf, p. 7-8]. Це стало поштовхом до розробки інших механізмів фінансування розвитку, одним з яких є перспектива запровадження глобального оподаткування.
Насамперед, на нашу точку зору, потребує уточнення поняття “глобальний (міжнародний) податок”, що набув значного поширення ([. Paul, James A. Alternative Financing for Global Peace and Development, September 1997 [Електронний ресурс] / Paul, James A. - Режим доступу: http://www.globalpolicy.org/finance/alternat/analysis.htm], [. Background document of Development Committee “Moving Toward: Financing Modalities Toward The MDGs”, DC2005-0008/Add.1, April 14, 2005 [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://siteresources.worldbank.org/ DEVCOMMINT/Documentation/20449410/DC2005-0008(E)FinMod%20Add1. pdf], [. Report of President of France Jacques Chirac, December 2004 [Електронний ресурс]. - 131 р. - Режим доступу: http://www.diplomatie.gouv.fr/en/IMG/pdf/LandauENG1.pdf]). Як ми вже зазначали, питання оподаткування перебувають у виключній юрисдикції держав, оскільки саме податки забезпечують формування необхідних фондів коштів для реалізації функцій сучасної держави. На думку Андрущенка В.Л., “міжнародні податки - це установлені на основі міждержавного консенсусу обов'язкові платежі визначеного кола юридичних осіб і громадян суверенних держав, що справляються під наднаціональною юрисдикцією з метою одержання доходів і проведення соціально-економічної політики в глобальному масштабі” [. Андрущенко В. Міжнародні податки: концепція та перспектива / В. Андрущенко // Вісник податкової служби України. - 2005. - № 44. - С. 50-53., с. 52]. Подібне визначення викликає ряд питань. По-перше, привертає до себе увагу те, що подібні податки, на думку автора, встановлюються на міждержавному рівні. Разом з тим, таке твердження може мати конфліктний характер в світлі принципу невтручання у внутрішні справи (п. 7 ст. 2 Статуту ООН [. Статут ООН [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http://www.un.org/russian/documen/basicdoc/charter.htm]), оскільки, на думку Тимченка Л.Д., “… міжнародне право в принципі не регулює внутрішньодержавні відносини”. Проте далі автор зазначає, що це не забороняє державам добровільно, в силу властивого їм суверенітету поширювати міжнародно-правове регулювання на деякі окремі групи внутрішніх відносин [59, с. 70]. Маємо пам'ятати при цьому, що “міжнародно-правовому регулюванню мають піддаватись лише ті міжнародні відносини, які об'єктивно цього потребують. Якщо ж цього немає, то навіть при об'єктивній можливості регулювання воно буде недоцільним, так як призведе лише до витрачання зусиль і породить норми, які не матимуть жодної користі” [. Лукашук И.И. Международно-правовое регулирование международных отношений / И.И. Лукашук. - М.: Международные отношения, 1975. - 176 с., c. 105]. По-друге, автор вказує на те, що подібні платежі перебуватимуть у віданні наднаціональної юрисдикції. Однак малоймовірною є згода держав на створення конкуруючої юрисдикції, яка б могла втручатись у функціонування національної податкової системи. В даному випадку бачиться доцільнішим ведення мови лише про функцію нагляду за дотриманням взятих на себе договірних зобов'язань, яка може передаватись на рівень міжнародно-правового регулювання. По-третє, виникає питання і щодо того чи включатимуться до змісту поняття “міжнародний податок” платежі податкового характеру, які встановлюватимуться на рівні регіональних об'єднань. Так, на рівні Європейського Союзу вже вивчалась можливість запровадження податку на авіаквитки як нового джерела фінансування розвитку найбідніших країн [. Commission Staff Working Paper “An analysis of a possible contribution based on airline tickets as a new source of financing development”, SEC(2005) 733, 15 June 2005 [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://ec.europa.eu/taxation_customs/resources/documents/tax_airline_tickets.pdf].
В конституціях держав найчастіше отримує закріплення положення про те, що питання встановлення, зміни і припинення податків встановлюються виключно законами держави. Наприклад, в ст. 92 Конституції України від 28 червня 1996 р. зазначено, що виключно законами України встановлюються система оподаткування, податки і збори [. Конституція України: Закон України від 28 червня 1996 р. № 254к/96-ВР // Відомості Верховної Ради. - 1996. - № 30. - ст. 141]. Тоді закономірно виникає питання про юридичну природу т.зв. глобальних податків, оскільки, виходячи з поняття фіскального суверенітету, вони не можуть мати міжнародно-правову природу.
Наразі фахівці пропонують дворівневу модель подібних податків, що фактично дозволяє говорити про змішану юридичну природу таких платежів:1) за допомогою прийняття національних законів імплементуються до правової системи норми щодо їх сплати в межах кожної окремої держави; 2) країни погодяться на створення координаційного механізму, покликаного допомагати їм в спільному здійсненні взятих на себе зобов'язань. На думку авторів доповіді, підготовленої під керівництвом Ж.-П. Ландау (J.-P. Landau), “розвиток взаємозв'язків між цими рівнями визначатиме більш чи менш “міжнародним” буде подібний платіж і формуватиме правову архітектуру (legal architecture) його визначальних характеристик” [90, p. 44]. При цьому, як бачимо, в будь-якому випадку міжнародно-правові норми не володітимуть прямою дією щодо національних правових систем, а, отже, вимагатимуть проведення відповідних внутрішньодержавних процедур. Це дозволить уникнути можливості деформації фіскального суверенітету.
Потрібно відзначити, що на міжнародному рівні державам насамперед потрібно буде визначитись з рівнем деталізованості основних елементів податку: або буде встановлено єдиний податок з чітко визначеними ставками і податковою базою, або країни збережуть автономію щодо вирішення цих питань. До того ж, виникає питання і щодо того, в якій формі краще втілити подібне рішення: міжнародного договору чи, можливо, декларації.
Розглядаються наступні можливі підходи до створення системи глобального оподаткування [90, р. 45-47]:
1. Розробка скоординованого підходу на міжнародному рівні до податкового заохочення міжнародної філантропії приватних осіб;
2. Доповнення діючих національних податків;
3. Запровадження нових глобальних податків.
Останні можна поділити на три основні групи: 1) податки, що стягуватимуться з надзвичайно мобільних податкових баз на національному рівні, однак не можуть справлятись в умовах відсутності належного рівня фіскального співробітництва (наприклад, податок Тобіна); 2) податки, встановлення яких на національному рівні призведе до зниження конкурентоспроможності національної економіки (податки на використання або забруднення навколишнього середовища, збір з авіаційного палива); 3) податки на використання ресурсів спільного спадку людства, які не перебувають в податковій юрисдикції жодної держави (наприклад, ресурси космосу чи океану: податок на морський транспорт, на риболовство у відкритому морі, господарську та іншу діяльність в Антарктиці, на використання геостаціонарної орбіти). Поряд з наведеними, пропонуються й інші види глобальних податків. Так, В. Еван з Університету Пенсільванії запропонував податок на міжнародну торгівлю [. Evan, William M. To Help the UN, A Tax on Trade [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://www.globalpolicy.org/finance/docs/ tradetax.htm.]; в літературі згадуються також податок на авіаквитки, запроваджений у Франції з 1 липня 2006 р. з метою фінансування розвитку найбідніших країн, податок з продажу зброї тощо. Примітно, що ідеї запровадження глобальних податків надзвичайно негативно сприймаються в середовищі представників ділових кіл [. The Corporate Economists Advisory Group of ICC document “The airline ticket tax - a business viewpoint”, 105-66fin, 24 February 2006 [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://www.iccwbo.org/uploadedFiles/ 66%20Final.pdf].
Викладене дозволяє нам говорити про те, що на сучасному етапі складно вести мову про обмеження фіскального суверенітету держав за допомогою створення системи глобального оподаткування, оскільки такий механізм в деяких випадках призводитиме навіть до розширення можливостей держави в сфері оподаткування. Наприклад, у випадку запровадження податку на використання геостаціонарної орбіти або податку на використання ресурсів океану. Як і у випадку з міжнародними організаціями, не виникає передачі суверенного права на оподаткування. Фіскальний суверенітет у даному випадку стає основою налагодження рівноправної і взаємовигідної співпраці держав з метою досягнення цілей, що не можуть бути вирішені на національному чи навіть регіональному рівні: забруднення навколишнього середовища, боротьба з бідністю та дитячою смертністю тощо. Поглиблення глобалізаційних процесів в даному випадку сприятиме підвищенню рівня відповідальності держав у вирішенні глобальних проблем людства. А це вимагає створення належних механізмів фінансування, що забезпечили б реалізацію відповідних програм дій, зокрема з метою досягнення цілей, визначених в Декларації тисячоліття ООН.
1.3 Гармонізація і укладення міжнародних договорів як основні методи усунення конкуренції податкових юрисдикцій держав
Явище конкуренції податкових юрисдикцій держав існує досить давно, оскільки безпосередньо випливає з очевидного конфлікту множинності існуючих державних суверенітетів та інтересами в першу чергу підприємницького середовища у сфері транскордонної діяльності. Разом з тим, лише з XIX ст. воно починає набувати характеру значної міжнародно-правової проблеми. Викликано це було потребами економіки, яка в умовах зростання обсягів світової торгівлі вимагала ефективного вирішення проблем подвійного оподаткування та застосування дискримінаційних податкових режимів по відношенню до іноземних суб'єктів господарювання. Ось чому саме в XIX ст. з'явились перші власне податкові угоди.
Разом з тим, у наш час ця проблема набуває дещо інших якісних рис. Раніше гострою проблемою міжнародно-правового співробітництва було в першу чергу подвійне оподаткування, яке не втратило своєї актуальності і донині. Проте зараз з усе більшою очевидністю для міжнародної спільноти постає проблема того, що “… окремі країни, прагнучи привабити капітали з-за кордону, стали пропонувати іноземним інвесторам різного роду податкові преференції і пільги, причому роблять це без урахування законних інтересів і на шкоду іншим країнам” [. Хапов А.В. Конкуренция налоговых юрисдикций: международно-правовой аспект / А.В. Хапов // Российская юстиция. - 2005. - № 5. - С. 53-61., с. 53]. Окрему увагу до вивчення цих проблем у різних аспектах приділяли увагу такі науковці як Дернберг Р.Л. [. Дернберг Р.Л. Международное налогообложение / Р.Л. Дернберг: Пер. с англ. В.Ф. Назарова, В.Э. Лалаян - М.: ЮНИТИ, 1997. - 375 с.], Клемент'єв М.І. [ Клементьев М.И. Регулирование налоговой конкуренции в ЕС / М.И. Клементьев // Аудитор. - 2003. - № 3. - С. 56-63.], Нонко А.В. [55], Пепеляєв С.Г. [28], Перов А.В. [. Перов А.В. Налоги и международные соглашения России / А.В. Перов. - М.: Юристь, 2000. - 520 с.], Петраш І.Ю. [10], Ровінський Є.А. [. Ровинский Е.А. Международно-правовое регулирование двойного налогообложения / Е.А. Ровинский, А.М. Черепахин // Советское государство и право. - 1975. - № 6. - С. 91-96.], Філімонов Д.М. [. Филимонов Д.Н. Правовое регулирование актуальных проблем международного налогообложения : автореф. дис. на соискание уч. cтепени канд. юрид. наук : спец. 12.00.10 “Международное право” / Д.Н. Филимонов. - Алматы, 2002. - 30 с.], однак спроб комплексного дослідження методів усунення конкуренції податкових юрисдикцій держав нам виявити не вдалось.
Насамперед потрібно проаналізувати юридичну природу явища конкуренції податкових юрисдикцій держав. Як ми вже зазначали, основна причина виникнення цієї міжнародно-правової проблеми вбачається нами в існуванні протиріччя між фіскальними суверенітетами окремих держав і потребами ефективного та справедливого врегулювання питань оподаткування транскордонної діяльності. В свою чергу, основним фактором, який спричиняє виникнення цього протиріччя є те, що “… кожна держава по-своєму вирішує питання про конструкцію взаємозв'язку таких елементів податкового зобов'язання, як суб'єкт оподаткування та об'єкт оподаткування” [28, с. 375].
Право стягнення податків, зборів та інших платежів обов'язкового характеру нерозривно пов'язано з поняттям фіскального суверенітету, на що вказувалось в попередньому підрозділі. Звідси ми можемо вивести і наступну тезу про імунітет держави від іноземної юрисдикції в сфері оподаткування. Це випливає з базового принципу сучасного міжнародно-правового співробітництва держав - принципу невтручання у внутрішні справи, зафіксованого у п. 7 ст. 2 Статуту ООН. При цьому варто врахувати, що, на думку Тимченка Л.Д., тлумачити цей принцип варто саме в розширюючому розумінні [59, с. 70].
Звідси стає необхідним виявити ті межі, до яких поширює свою дію податкова юрисдикція окремих держав. На думку Ушакова М.О., до просторів, в межах яких діє юрисдикція держави як прояв її владних повноважень належать: “Державна територія, що знаходиться під суверенітетом держави, і міжнародна територія, де державі належать суверенні права, а також міжнародна територія (відкрите море і космічний простір), де держава здійснює свою юрисдикцію (з деякими виключеннями) щодо апаратів (морських, повітряних і космічних), які зареєстровані як діючі під її прапором” [76, с. 30]. Проте повної єдності у розумінні території держави саме у цілях оподаткування немає. Так, Вдовічена Л.І. виокремлює дві групи підходів до вирішення цієї проблеми: 1) до території держави у цілях оподаткування відноситься лише державна територія; 2) окрім державної території, держава може поширювати свою податкову юрисдикцію у відношенні нерезидентів і на континентальний шельф, і на виключну морську економічну зону [. Вдовічена Л.І. Принцип територіальності в податковому праві / Л.І. Вдовічена // Науковий вісник Чернівецького університету: Збірник наукових праць. Вип. 273: Правознавство. - Чернівці: Рута, 2005. - С. 89-92, с. 90-91]. На нашу думку, варто погодитись з позицією авторки про те, що держава не вправі використовувати континентальний шельф і виключну морську економічну зону для визначення податкового статусу осіб, що знаходяться в їх межах, але вправі стягувати з користувачів природних ресурсів ті податки, які фактично є платою за їх використання.
Однак такий підхід до розуміння територіальних меж поширення юрисдикції держави в цілях оподаткування є дещо звуженим і не враховує відмінності між територіальним верховенством та податковою юрисдикцією держави. Остання розуміється як можливість встановлення прав і обов'язків для осіб, пов'язаних з конкретною країною через застосування принципу резиденства або постійного місцеперебування. “Податкова юрисдикція держави стосовно нерезидентів діє лише на її території; щодо резидентів вона може діяти і за її межами” [28, с. 359]. Ось чому міжнародні податкові відносини “… переважно виникають в тих випадках, коли державою здійснюється стягнення податків і зборів з іноземних фізичних осіб та організацій, або з доходів отриманих резидентами за кордоном” [13, с. 55]. Іншими словами, саме використання в практиці правового регулювання податкових правовідносин принципів оподаткування за суб'єктом цих відносин та за їх об'єктом і призводить до виникнення явища конкуренції податкових юрисдикцій держав. Відмітимо наявність фактичної тотожності між поняттями “конкуренція податкових юрисдикцій держав” та “міжнародна податкова конкуренція”, оскільки питання пов'язані зі встановленням, зміною чи припиненням податкових платежів знаходяться у виключній компетенції держави. Основним інструментом останньої поступово стає “… відносне зниження країною податкового тягаря порівняно з іншими країнами в цілях збільшення міжнародної конкурентноздатності національного бізнесу і залучення зовнішніх прямих і портфельних інвестицій” [100, с. 56]. Відмітимо, що окремі науковці-економісти висловлюють певні сумніви в обґрунтованості такої тези [. Bruchez P.-A., Schaltegger C.A. International Tax Competition and Trends in Tax Policy: Some Implications for Switzerland [Електронний ресурс] / Bruchez P.-A., Schaltegger C.A. - Режим доступу: http://www.estv.admin.ch/ d/dokumentation/publikationen/dok/arbeitspapiere/international_tax_comp_web.pdf , р. 19-21].
Повністю вирішити проблему конкуренції як податкової, так і будь-якої іншої юрисдикції держави на сучасному етапі неможливо a priori: “Доки існує державний суверенітет і юрисдикція держави як його прояв, зіткнення юрисдикцій держав не уникнути” [. Черниченко О.С. Устранение конкуренции юрисдикций государств: внутригосударственные и международно-правовые подходы / О.С. Черниченко // Московский журнал международного права. - 2002. - № 4. - с. 222-242 , с. 222]. Тому, на нашу думку, за допомогою існуючих як національно-правових, так і міжнародно-правових засобів, можна лише усунути її в тому чи іншому випадку міждержавного співробітництва, але не вирішити в цілому.
Для сучасного рівня розвитку конкуренції податкових юрисдикцій держав характерними є наступні тенденції: 1) зниження рівня податкових ставок; 2) надання різних пільгових режимів і “податкових канікул” окремим категоріям платників податків (в т.ч. іноземним компаніям); 3) звільнення від сплати податку на прибуток філіалів міжнародних компаній і банків; 4) надання податкових пільг щодо прикордонної роздрібної торгівлі [100, с. 56]. Варто також, на нашу думку, додати до них прагнення держав, з одного боку, розмежувати свої податкові юрисдикції шляхом укладення договорів про уникнення подвійного оподаткування, а з іншого - зблизити підходи до регулювання сфери оподаткування в рамках інтеграційних об'єднань з метою полегшення транскордонного руху товарів, капіталів, робочої сили. Маємо зауважити, що окремі автори (Хапов А.В. [98], Клємєнт'єв М.І. [100]) не розглядають явище подвійного оподаткування в контексті конкуренції податкових юрисдикцій держав. Такий підхід не є юридично коректним, оскільки “фактично міжнародне подвійне оподаткування і виникає там та тоді, де і коли зачіпаються фіскальні інтереси декількох держав. З правової точки зору це пояснюється наявністю конкуренції двох і більше податкових юрисдикцій …” [13, с. 229-230]
Конкуренція податкових юрисдикцій держав не завжди є негативним явищем, оскільки змушує держави, наприклад, постійно оптимізувати діючу систему оподаткування, балансуючи між потребами бюджету та інтересами платників податків в цілях збереження конкурентоспроможності національної економіки. Проте існує і недобросовісна конкуренція податкових юрисдикцій держав. Варто відмітити, що “по мірі посилення тенденцій інтернаціоналізації світового господарства, підвищення прозорості кордонів національних економік, економічного взаємопроникнення країн, світогосподарські зв'язки стають неприпустимо вразливими для “шкідливої податкової практики” з боку окремих податкових юрисдикцій” [98, с. 53]. Прикладом останньої може слугувати використання оподаткування як засобу для цілеспрямованої діяльності щодо отримання конкурентних переваг над іншими країнами, що має місце в т.зв. “офшорних юрисдикціях”.
В цілому, на нашу думку, можна виділити дві основні групи засобів усунення конкуренції податкових юрисдикцій держав: національно-правові і міжнародно-правові. Такий поділ обумовлений відмінностями предметів правового регулювання. Якщо у першому випадку йдеться про внутрішньодержавні правовідносини між державою і платником податків, то в другому випадку йдеться про міжнародні відносини в сфері оподаткування. Можлива також і класифікація за кількістю сторін: односторонні (використання методу кредиту у національному законодавстві окремою державою), двосторонні (укладення двосторонньої угоди про уникнення подвійного оподаткування), багатосторонні (механізми співпраці з податкових питань в рамках інтеграційних об'єднань). Фактично, основи останньої класифікації були закладені ще радянськими авторами Ровінським Є.А. та Черепахіним А.М. [102, с. 92-93].
Слід відзначити, що наведена нами класифікація засобів усунення конкуренції податкових юрисдикцій держав дещо відмінна від тих, які розроблені Кучеровим І.І. та Пепеляєвим С.Г.
Перший зі згаданих авторів вважає, що існують наступні підходи до усунення конкуренції податкових юрисдикцій держав у випадку подвійного оподаткування: 1) вирішення ситуацій подвійного оподаткування в рамках міжнародного податкового судочинства; 2) усунення подвійного оподаткування на основі зміни положень національного податкового законодавства (податкове звільнення, податковий кредит, податковий залік); 3) укладення дво- і багатосторонніх міжнародних угод про уникнення подвійного оподаткування [13, с. 231-233]. Вважаємо, що у такому випадку дещо розмитим стає сам критерій проведення такої класифікації. Так, перший підхід в будь-якому випадку буде співпадати з третім підходом в певній частині, оскільки “… в міжнародно-правовій літературі відмічалось, що заперечується існування будь-яких норм міжнародного звичаєвого права, які відносяться до фіскальної юрисдикції” [106, с. 240]. Звідси, необхідною правовою базою для вирішення спорів гіпотетичним Міжнародним податковим судом (ідея створення якого була запропонована в 1970-х роках [. Погорлецкий А.И. Принципы международного налогообложения и международного налогового планирования / А.И. Погорлецкий. - СПб.: Изд-во С.-Петерб. гос. ун-та, 2005. - 386 с., с. 55]) мають бути саме міжнародні податкові договори, в т.ч. і договори про уникнення подвійного оподаткування. До того ж, подібна інституція може бути створена лише в рамках певного договірного механізму.
Зауважимо, що будь-які податкові питання завжди перебували у сфері виключної компетенції держав, на обмеження якої вони йдуть в останню чергу. Тому навіть і сам Кучеров І.І. усвідомлює складність втілення ідеї створення Міжнародного податкового суду, яка поки що існує лише на папері, в міжнародно-правову дійсність. Хоча вже функціонують міжнародні інституції, які компетентні розглядати міжнародні спори, в т.ч. і з окремих податкових питань (Міжнародний суд ООН, Суд ЄС, Суд Східно-Африканського Співтовариства тощо) у випадку порушення державами прав власних або іноземних юридичних та фізичних осіб у сфері оподаткування. Причому права, які вимагають відновити, мають відповідати взятим на себе державою міжнародним зобов'язанням.
Інша класифікація запропонована Пепеляєвим С.Г., який заходи по усуненню багатократного оподаткування поділяє на дві групи: 1) ті, які здійснюються за допомогою внесення змін до національного законодавства (метод звільнення, метод кредиту); 2) ті, які здійснюються за допомогою укладення міжнародних податкових угод (інститути визначення резиденства, обмеження податкової юрисдикції держави, методів усунення багатократного оподаткування). Незважаючи на досить чіткий критерій поділу за сферою застосування, в цій класифікації складно знайти місце для рішень щодо усунення конкуренції податкових юрисдикцій держав, прийнятих в рамках регіональних інтеграційних об'єднань (ЄС, ЄврАзЕС, АСЕАН та ін.) або міжнародних організацій (СОТ, ООН, ОЕСР). Наприклад, в рамках СОТ країнами-учасницями активно використовується правило фіскального перерозподілу на кордоні [70, с. 171-172].
Національно-правові методи усунення конкуренції податкових юрисдикцій держав можуть використовуватись в практиці окремих держав, причому вони можуть застосовуватись лише до резидентів [28, с. 377]. До них відносяться, наприклад, метод звільнення та метод кредиту, що широко використовуються в податкових законодавствах держав світу. За їх допомогою країна надає платнику податків можливість врахувати податкові платежі, які були здійснені на користь іншої юрисдикції. Це змушує нас вимагати уточнення наступного твердження: “Можна з впевненістю стверджувати, що жодна держава не піде на добровільне обмеження своєї юрисдикції виключно з ціллю усунення конкуренції з юрисдикцією іншої держави чи держав. Це можливо лише теоретично” [106, с. 224]. Наприклад, держави під час визначення суми належного до сплати податку на додану вартість можуть з власної ініціативи звільняти або оподатковувати за нульовою ставкою експортні доходи суб'єктів господарювання. Саме такий підхід обрав український законодавець у п. 6.2 ст. 6 Закону України “Про податок на додану вартість” від 3 квітня 1997 р. № 168/97-ВР [. Про податок на додану вартість: Закон України від 3 квітня 1997 р. № 168/97-ВР // Відомості Верховної Ради. - 1997. - № 21. - Ст. 156.]. Тому, як бачимо, держава може наважитись на подібні кроки у випадку, наприклад, необхідності створення податкових стимулів для національних суб'єктів господарювання, що здійснюють експортні операції. Та все ж варто погодитись з авторкою у тому, що односторонні дії держав, спрямовані на розмежування податкових юрисдикцій, дійсно є менш ефективними і вигідними для держав, аніж дво- чи багатосторонні. Такий висновок випливає з самої міжнародно-правової природи описуваного явища, на подолання наслідків якого і спрямовані зусилля держав.
Група міжнародно-правових засобів усунення конкуренції податкових юрисдикцій держав, на нашу думку, включає в себе насамперед гармонізацію податкових систем та укладення міжнародних договорів, що регулюють податкові питання.
При розгляді першого методу насамперед потрібно визначити змістовне наповнення терміну “гармонізація”, встановленню якого приділялась надзвичайно велика увага багатьма науковцями (Гнатовським М.М. [. Гнатовський М.М. Європейський правовий простір. Концепція та сучасні проблеми / М.М. Гнатовський / Київський нац. ун-т ім. Тараса Шевченка, Інститут міжнародних відносин. - К.: Видавничий дім “Промені”, 2005. - 224 с. , с. 75-76], Муравйовим В.І. [. Законотворчість. Проблеми гармонізації законодавства України з міжнародним та європейським правом: Збірник науково-практичних матеріалів; Вип. 4. - К.: Інститут законодавства Верховної Ради України, 2005. - 199 с., с. 19-34], Юртаєвой Є.А. [83, с. 45-50]). Досить ґрунтовний аналіз існуючих точок зору щодо змісту поняття “гармонізація” та його співвідношення з термінами “наближення (зближення)”, “апроксимація”, “адаптація”, “уніфікація” здійснила Ященко К.В. [. Ященко К.В. Гармонізація податкового законодавства України з законодавством європейських співтовариств про непряме оподаткування: автореф. дис. на здобуття наук. ступеня канд.юрид.наук : спец. 12.00.07 “Теорія управління; адміністративне право і процес; фінансове право; інформаційне право” / К.В. Ященко. - К., 2005. - 20 с., с. 6]. Не заглиблюючись детально в цю полеміку, ми погоджуємось з думкою останньої авторки стосовно того, що “… більшість українських вчених розуміють гармонізацію як однобічний процес наближення (тобто приведення у відповідність) з боку України її національного законодавства в цілому, чи окремих галузей права зокрема, до законодавства ЄС або до міжнародного права”. Відмітимо, що “у доктрині загальновизнаним є той факт, що узгодження національних законодавств (гармонізація lato sensu) у більшій мірі здійснюється державами саме за допомогою міжнародних організацій” [109, с. 72].
В.М. Слепець вважає, що нинішній рівень цілісності світового господарства надає актуальності питанню гармонізації національних податкових систем, яка передбачає:
– координацію податкової політики окремих держав;
– зближення рівнів оподаткування;
– уніфікацію методів визначення податкової бази;
– приведення у відповідність критеріїв надання податкових пільг [. Слепец В.Н. Налоги и мировой рынок / В.Н. Слепец. - Одесса: Астропринт, 1999. - 240 с., с. 194].
На нашу думку, у такому розумінні гармонізація дійсно може розглядатись як спосіб усунення конкуренції податкових юрисдикцій держав, оскільки запровадження державами єдиних підходів у цьому питанні фактично забезпечує створення узгодженого механізму розмежування податкових юрисдикцій держав на міжнародно-правовому рівні. Додатковим аргументом на користь цієї тези може слугувати те, що саме явище податкової конкуренції, як ми вже зазначали, в основному породжується саме неоднорідністю підходів до питань регулювання податкових відносин з іноземним елементом (наприклад, оподаткування за суб'єктом та за об'єктом у різних податкових юрисдикціях).
В роботі П.-А. Брюше (P.-A. Bruchez) та К. Шальтегера (C.A. Schaltegger) при розгляді способів зменшення або усунення міжнародної податкової конкуренції також згадується гармонізація в сфері оподаткування на рівні ЄС та діяльність ОЕСР щодо протидії “шкідливій податковій практиці” (harmful tax practices) [105, p. 41-45]. Дійсно, одним з найяскравіших прикладів ефективної боротьби з негативними аспектами явища податкової конкуренції може слугувати ЄС як інтеграційне об'єднання. Ще на перших етапах його розвитку “вирішення проблеми податкових бар'єрів при перетинанні кордонів для товарів і послуг країн-членів вимагало гармонізації національного законодавства та створення інтеграційної правової бази насамперед в сфері непрямого оподаткування” [56, с. 168]. Зрозуміло, що в рамках подібних інтеграційних об'єднань надзвичайно важливими засобами забезпечення зближення національних правових систем є їх рішення, які приймаються компетентними органами управління. Так, наприклад, 1 грудня 1997 р. Радою міністрів фінансів та економіки ЄС (ЕКОФІН) був прийнятий Кодекс поведінки щодо оподаткування підприємницької діяльності (Code of Conduct for business taxation), який є документом рекомендаційного характеру і покликаний був забезпечити уникнення конфлікту податкових юрисдикцій країн-членів ЄС у відповідній сфері.
Робота щодо розробки підходів до подолання негативних наслідків явища конкуренції податкових юрисдикцій ведеться не лише в інтеграційних об'єднаннях, але також і в міжнародних організаціях, що є основою фіскального співробітництва. Одним з найбільш відомих прикладів є ОЕСР, яка, наприклад, в 1998 р., після доповіді “Шкідлива податкова конкуренція як зростаюча глобальна проблема”, ініціювала розгляд відповідних питань на новому рівні і створила Форум з питань застосування “шкідливої” податкової практики. Періодично Комітет з фіскальних справ (Committee on Fiscal Affairs) звітує Раді ОЕСР про результати роботи у цьому напрямі. Окремо варто відмітити роль міжнародних організацій у створенні модельного законодавства.
Поряд з гармонізацією національних податкових систем, важливим методом протидії описуваному явищу є укладення міжнародних угод, які безпосередньо регулюють податкові питання. Їх основна відмінність полягає в наступному: гармонізація, як ми вже зазначали, - процес одностороннього приведення національного законодавства у відповідність з певними стандартами, однак укладення міжнародного договору - це процес наближення національного законодавства різних країн у певній сфері з метою подолання існуючих між ними колізій через встановлення спільних правил та досягнення взаємовигідного компромісу.
Варто погодитись з Петрашем І.Ю., який наводив наступні переваги використання механізму податкових угод в порівнянні з національним законодавством у випадку усунення існуючих протиріч у сфері оподаткування між різними державами: 1) кожна податкова угода дозволяє конкретно визначити податковий статус особи, що перешкоджає виникненню надлишкового податкового тягаря; 2) більша вигода для держави, яка при укладенні податкової угоди отримує можливість забезпечити кращий захист товарів та капіталу, створити сприятливіший режим для інвестицій і надати державі можливість виходити на нові ринки збуту товарів та сировини; 3) у змісті податкових угод чітко простежується визначеність і передбачуваність, необхідні для уточнення податкової юрисдикції, і завдяки цьому відбувається очевидне згладжування “гострих кутів”, які загрожують платникові податків, що працює в державах із різноманітними податковими приписами; 4) процес обміну інформацією між державами-партнерами, що передбачається угодами, сприяє вдосконаленню практики правозастосування положень внутрішньодержавного законодавства [. Взаємодія міжнародного права з внутрішнім правом України / За ред. В.Н. Денисова. - К.: Юстініан, 2006. - 672 с., с. 348]. Додамо, що міжнародні податкові угоди не створюють нових податкових законів, проте спрямовані на забезпечення більш “м'якого” і надійного стикування податкових юрисдикцій держав між собою [. Вдовічена Л. Принцип адекватності в міжнародних податкових відносинах / Л. Вдовічена // Підприємництво, господарство і право. - 2006. - № 11. - С. 56-58, с. 57].
Саме укладення міжнародних договорів, спрямованих на розмежування конкуруючих податкових юрисдикцій держав, є найкращим засобом для усунення цієї проблеми, оскільки вони допомагають чітко визначати пріоритети податкових юрисдикцій у випадку їх конкуренції [. Селезень П.О. Міжнародно-правові засоби усунення конкуренції податкових юрисдикцій держав / П.О. Селезень // Науковий вісник Національного університету ДПС України (економіка, право). - 2008. - № 1(40). - С. 292-297, с. 296]. Проте найбільше він застосовується саме на рівні двосторонніх міжнародних податкових відносин, аніж багатосторонніх (наприклад, договори про уникнення подвійного оподаткування [. Вельяминов Г.М. Международное экономическое право и процесс (Академический курс): Учебник / Вельяминов Г.М. - М.: Волтерс Клувер, 2004. - 496 с., с. 392-393]). Це може бути пояснено тим, що зі збільшенням сторін міжнародного договору збільшується і складність узгодження їх міжнародно-правових позицій з визначених питань співробітництва.
Примітно, що міжнародні судові інстанції, до компетенції яких входить вирішення міжнародних спорів, в т.ч. і податкових, створюються саме в рамках відповідних договірних механізмів. Вони сприяють підвищенню ефективності дії положень таких договорів. Яскравим прикладом може бути Суд ЄС, головним завданням якого є гарантування дотримання в першу чергу вимог установчих договорів ЄС.
Отже, конкуренція податкових юрисдикцій держав є явищем, яке породжується існуванням множинних податкових юрисдикцій держав, які використовують відмінні підходи у сфері оподаткування. Незважаючи на те, що у деяких випадках вона може відігравати певну позитивну роль, все ж її негативні наслідки досить значні. Усунення їх можливе за допомогою або національно-правових, або міжнародно-правових засобів. Останні включають в себе гармонізацію та укладення міжнародних податкових угод. Їх застосування є більш вигідним у порівнянні з національно-правовими засобами, зважаючи на специфіку самої природи конкуренції держав у сфері оподаткування.
Висновки до першого розділу
На основі проведеного дослідження ми можемо сформулювати наступні висновки:
1. Данина і податок як різні види фіскальних платежів мають відмінну юридичну природу, а, отже, при вивченні історичних аспектів розвитку міжнародно-правового співробітництва у сфері оподаткування вважаємо недостатньо обґрунтованим використання поняття данини як праобразу податку.
2. Надзвичайно важливим фактором поглиблення співробітництва з питань оподаткування між країнами Стародавнього Світу став розвиток торгівлі, яскравою ілюстрацією чого є активне використання інститутів проксенії, ксенії та ізополітії у взаємовідносинах міст-полісів Стародавньої Греції, які передбачали надання пільгових податкових режимів іноземцям, а іноді і цілим містам на основі спеціальних міжнародних договорів.
3. Найбільш розвиненою формою міжнародно-правового співробітництва держав з питань оподаткування у Стародавньому Світі, на нашу думку, стало запровадження трибутуму, а пізніше - єдиного мита з усього експорту грецьких міст-полісів, що були членами Афінського морського союзу (V - IV ст. до н.е.), оскільки це стало однією з найперших спроб вироблення спільної податкової політики різними державами з метою реалізації поставлених цілей. В даному випадку такою ціллю було досягнення військово-політичної стабільності.
4. Як і в Стародавньому Світі, в часи Середньовіччя інтереси торгівлі слугували рушійною силою розвитку міжнародно-правового співробітництва з питань оподаткування, яке було в значній мірі ускладнене в період феодальної роздробленості. Формою протидії фіскальній сваволі феодалів у питаннях митних платежів і зборів, особливо щодо річкової торгівлі, стала діяльність окремих союзів міст (договір між Феррарою, Ломбардською лігою і Венецією 1171 р., постанова союзу міст Майнц, Вормс, Страсбург і Базель 1254 р. тощо), які домагались зменшення податкового тиску на іноземних купців через запровадження свободи річкового судноплавства по головним тогочасним торгівельним шляхам. Ці ж міста практикували укладення окремих угод щодо створення сприятливого податкового режиму у взаємній торгівлі (договори Флоренції з Люккою 1184 р. та з Фенцою 1204 р. та ін.).
5. Міждержавне співробітництво з фіскальних питань у часи Середньовіччя концентрувалось навколо надання режиму безмитної торгівлі для власних купців шляхом укладення двосторонніх торгівельних договорів. Про це свідчить і діяльність Київської Русі (Договір Київської Русі з Візантією 907 р., Договір Київської Русі з Булгарією 1006 р.). Практикувалось і надання односторонніх митних і податкових пільг та привілеїв (хрисовул імператора Андроніка ІІ Палеолога 1317 р., грамота господаря Валахії Мірчі Старого 1390 р. та ін.).
6. Протягом еволюції форм співробітництва держав, починаючи зі Стародавнього Світу, відбувається їх поступове ускладнення: від односторонніх поступок при оподаткуванні майна дипломатичних агентів до укладення митних союзів та надання режиму безмитної торгівлі на договірній основі.
7. ХІХ ст. стало переломним етапом розвитку договірних механізмів співпраці держав з питань оподаткування, оскільки саме в цей час фіксуються випадки укладення перших власне податкових договорів (договори між Бельгією і Францією від 12 серпня 1843 р., Бельгією та Нідерландами від 24 травня 1845 р., Бельгією і Люксембургом від 11 жовтня 1845 р. та ін.). До цього спроби вирішення окремих проблем оподаткування відносин з іноземним елементом мали місце в міжнародних договорах, де податкові відносини мали суміжний з основним предметом договірного регулювання характер (в першу чергу це торгівельні договори).
Подобные документы
Поняття та правова природа міжнародного подвійного оподаткування, його особливості. Категоріально-понятійний апарат Типових конвенцій у сфері усунення міжнародного подвійного оподаткування та їх структура. Методи усунення подвійного оподаткування.
дипломная работа [215,1 K], добавлен 10.06.2011Система та принципи оподаткування зовнішньоекономічної діяльності в Україні. Обкладення податком на прибуток експортних операцій. Усунення подвійного оподаткування. Порядок відшкодування ПДВ при здійсненні експортних операцій за межі території України.
контрольная работа [38,7 K], добавлен 16.01.2011НАТО як міжурядова організація, характеристика роботи у сферах безпеки, довкілля, науки та техніки. Особливості діяльності Євроатлантичного центру координації реагування на катастрофи. Аналіз результатів співпраці Україна - НАТО у невійськовій сфері.
контрольная работа [33,4 K], добавлен 28.11.2010Особливості АТЕС як регіонального інтеграційного блоку. Запуск першої російської ініціативи загально регіонального масштабу. Проведення в Росії форуму з ділового співробітництва у сфері інноваційного підприємництва, симпозіуму інвестиційних ярмарок АТЕС.
реферат [25,3 K], добавлен 09.04.2011Сутність зустрічної торгівлі, причини її розвитку. Характерні особливості та мета бартерних угод, обов'язкові елементи контракту. Операції за участю продавця у сфері зовнішньоекономічних відносин. Характеристика операцій промислового співробітництва.
реферат [21,6 K], добавлен 29.07.2011Дослідження проблем зовнішньої політики України, а також головних аспектів співпраці України з міжнародними організаціями. Аналіз українсько-польських стратегічних взаємин. Особливості співробітництва України та Чеської республіки в рамках ОБСЄ.
контрольная работа [24,0 K], добавлен 12.09.2011Характер права Європейського Союзу. Співпраця країн у сфері юстиції і внутрішніх справ. Визначення європейського права, його принципи та характерні особливості. Поліційне та судове співробітництво у сфері карного права. Спільна зовнішня політика.
контрольная работа [20,5 K], добавлен 22.12.2010Сутність і форми світової торговельної політики, її тарифні та нетарифні методи регулювання. Причини виникнення та класифікація міжнародних організацій, їх призначення в сфері регулювання світової торгівлі. Особливості співробітництва України з СОТ.
дипломная работа [112,3 K], добавлен 19.06.2011Налагодження зв’язків між США та Україною в умовах розпаду Радянського Союзу. Аналіз питань космічної співпраці у загальнополітичному американсько-українському відношенні. Припинення співпраці з російською стороною у сфері мирного використання космосу.
статья [25,9 K], добавлен 11.09.2017Сучасний стан українсько-російських відносин у політичній сфері. Україно-російські відносини у економічній сфері. Майбутнє українсько-російських відносин у економічній сфері. Сучасний стан українсько-російських відносин у соціальній сфері.
научная работа [102,8 K], добавлен 20.04.2003
