Стратегический управленческий учет

Размещено на http://www.allbest.ru

Размещено на http://www.allbest.ru

КУРСОВАЯ РАБОТА

по Управленческому учету

Стратегический управленческий учет

Екатеринбург

2013

Содержание

Введение

1. Стратегический управленческий учет как направление традиционного управленческого учета

1.1 Понятие и сущность стратегического управленческого учета

1.2 Сравнительная характеристика стратегического и традиционного управленческого учета

2. Современные технологии стратегического управленческого учета

2.1 Характеристика инструментов стратегического управленческого учета

2.2 Стратегическое позиционирование как основа для выбора инструментов стратегического управленческого учета

2.3 Система сбалансированных показателей

3. Разработка и внедрение системы сбалансированных показателей на примере компании «Алмаз-холдинг

Заключение

Список используемых источников

стратегический управленческий учет позиционирование



Введение

В условиях жесткой конкуренции и быстрых изменений внешней среды стратегия становится основным фактором в обеспечении конкурентоспособности предприятия. В этих условиях выигрывает тот, кто может лучше предвидеть и быстрее просчитать различные варианты ведения бизнеса. При этом для оценки бизнеса принято обращать внимание на краткосрочные финансовые показатели (прибыль, рентабельность и т.д.). В целях их улучшения снижаются расходы на маркетинг, работу с персоналом (обучение и пр.), которые могли бы дать эффект в будущем. Поэтому в последнее время появилось понятие стратегического управленческого учета, основными элементами которого являются: миссия и видение предприятия, стратегические цели, критические факторы успеха, сбалансированная система показателей деятельности, включающая не только финансовые, но и нефинансовые показатели.

Стратегический управленческий учет это информационная база для стратегического менеджмента. Стратегический подход предполагает всесторонний анализ внешней среды, в которой действует или будет действовать данная компания. Такой анализ должен охватывать не только внутреннюю деятельность и ресурсы организации (как существующие, так и потенциальные), но, что не менее важно, и внешние аспекты ее функционирования: конкурентов, поставщиков, клиентов, макроэкономические условия, политику правительства, нормативно-правовую среду, ее изменения и т.д.

Актуальность выбранной темы исследования обусловливается исключительной значимостью изучения стратегического управленческого учета для российской науки, так как это направление развития управленческого учета достаточно молодо и нуждается в тщательном исследовании как с точки зрения уточнения ее теоретической составляющей, так и с точки зрения разработки методики организации стратегического управленческого учета на предприятиях.

Цель работы: изучение стратегического управленческого учета.

Для достижения цели курсовой работы поставлены следующие задачи:

- дать теоретические основы понятия стратегический управленческий учет, изучить принципы, выполняемые им функции, цели и структуру стратегического управленческого учета;

- дать сравнительную характеристику стратегического и оперативного (традиционного) управленческого учета;

- изучить концепции и технологии стратегического управленческого учета;

- разработать методику внедрения стратегического управленческого учета на предприятии.

Курсовая работа состоит из введения, трех глав, заключения и списка используемой литературы.

В первой главе «Стратегический управленческий учет как направление традиционного управленческого учета» рассматриваются основные вопросы понятийного аппарата, принципы, цели, задачи и структура стратегического управленческого учета.

Вторая глава «Современные технологии стратегического управленческого учета» содержит анализ основных инструментов стратегического управленческого учета. Проведена их сравнительная характеристика, выявлены преимущества и недостатки, а также рассмотрена взаимосвязь между стратегическим позиционированием компании и построением системы стратегического управленческого учета. Изучена система сбалансированных показателей.

В третье главе «Разработка и внедрение системы сбалансированных показателей на примере компании «Алмаз-холдинг» представлена схема внедрения одного из инструментов стратегического управленческого учета -системы сбалансированных показателей, на предприятие ювелирной отрасли.

В заключении обобщены основные результаты курсовой работы, сформулированы выводы и предложения.



1. Стратегический управленческий учет как направление традиционного управленческого учета

1.1 Понятие и сущность стратегического управленческого учета

Устойчивость современного предприятия на рынке в условиях жесткой конкуренции и глобализации зависит от способности руководства принимать эффективные управленческие, инвестиционные и финансовые решения, что возможно лишь при наличии своевременной и качественной информации о внутренней и внешней среде предприятия. Применяемые сегодня на предприятиях управленческие системы не в состоянии предоставить менеджерам необходимую информацию для управления процессами и оценки результатов деятельности.

Поэтому «назрела» необходимость в формировании стратегического управленческого учета.

Предпосылки становления стратегического управленческого учета появились в 1960-1970 года, так в 1980-х гг. в США и странах Западной Европы появляется термин «стратегический управленческий учет», однако широкого применения в то время он не получает. Серьезные дискуссии по поводу стратегического управленческого учета стали происходить уже в 1990-е гг. [2].

Стратегический управленческий учет как наука и учебная дисциплина достаточно молода и нуждается в тщательном исследовании как с точки зрения уточнения ее теоретической составляющей, так и с точки зрения разработки методики организации стратегического управленческого учета. Обзор работ специалистов в этой области показал, что до сих пор не выработано однозначное определение понятия управленческого учета.

И.Н. Богатая под стратегическим управленческим учетом понимает «глобальную модель информационной технологии, объединяющей в рамках единой системы финансовый и управленческий учет, и обеспечивающей руководителей и специалистов предприятия производственной информацией для принятия эффективных решений, а также обеспечивающей инвесторов информацией для оценки деятельности предприятия»[3].

С.И. Крылов считает, что « в рамках стратегического управленческого учета выполняется тщательный анализ внешней бизнес-среды (конкурентов, поставщиков, потребителей, внешних экономических условий, действий правительства), где организация осуществляет свою деятельность, в ходе которой должны быть учтены стратегическая позиция организации на рынке, дифференциация ее продукции, а также должна быть построена полная цепочка ценностей данной организации[15].

По мнению О.Е. Николаевой и О.В. Алексеевой, стратегический управленческий учет - это комплексное направление управленческого учета, ориентированное на процесс принятия долгосрочных (стратегических) решений, в рамках которого предполагается тщательный анализ внешней бизнес-среды, где предприятие осуществляет свою деятельность [19].

Таким образом, стратегический управленческий учет это - комплексное направление управленческого учета, нацеленное на предоставлении информации, необходимой для оценки и анализа внутреннего состояния организации и ее внешней среды с целью принятия стратегически важных решений руководителями организации.

Стратегический управленческий учет направлен на прогнозирование будущих рисков и возможностей организации, на максимально эффективное использование имеющихся ресурсов и, в конечном счете, на финансовую устойчивость экономического субъекта.

В процессе анализа деятельности предприятия и его финансово-производственного и ресурсного потенциала стратегический управленческий учет на основе выявленных значимых изменений позволяет установить тенденции развития предприятия и выработать планы долгосрочного развития.

Стратегическому управленческому учету, как и управленческому учету, присущи следующие принципы: непрерывность учета; использование единых для планирования и учета единиц измерения; преемственность и многократное использование первичной и промежуточной информации для целей управления; формирование показателей внутренней отчетности как основы коммуникационных связей между уровнями управления; применение бюджетного метода управления; полнота и аналитичность; периодичность; целенаправленность; оперативность; достаточность; адресность; гибкость; защищенность от несанкционированного доступа, конфиденциальность.

В связи со спецификой стратегического управленческого учета можно выделить такие принципы как:

- адаптивность (гибкость), то есть способность чутко реагировать на изменения внешней и внутренней среды путем оперативного обновления информации;

- принцип ограниченной рациональности выражается в способности в условиях нестабильности внешней среды, ограниченности во времени и невозможности учесть все альтернативы разработать наиболее оптимальный вариант направления действий;

- принцип прогрессивности заключается в соответствии стратегического управленческого учета, организованного на предприятии, современному уровню развития зарубежных и отечественных аналогов учета и управления;

- принцип относительности предполагает, что для принятия стратегических управленческих решений важна не столько абсолютная информация, сколько относительная информация о привлекательности стратегических зон хозяйствования, о внутренних и внешних конкурентных преимуществах [12].

Таким образом, рассмотренные принципы являются основными правилами и требованиями, предъявляемые к формированию системы и структуры стратегического управленческого учета, а также к механизму реализации его функций.

Стратегический управленческий учет как учетно-аналитическая система, обеспечивающая информационные потребности стратегического менеджмента, по мнению Ивановой Ж.А., выполняет следующие функции:

- направлен на поддержку процесса принятия решений;

- обеспечивает руководителей информацией, необходимой для контроля и принятия долгосрочных управленческих решений;

- представляет собой технологию, которая позволяет изменить пути предоставления информации, если существующие методы ее получения не соответствуют потребностям организации [11].

Цель стратегического учета - предоставление высшему звену руководства информации о состоянии внутренней и внешней среды для определения видения и миссии организации, стратегических целей, разработки стратегии на долгосрочную перспективу, а также для контроля над выполнением стратегии.

Для достижения данной цели процесс стратегического управленческого учета разбит на три стадии (рис. 1):

- стратегический анализ;

- стратегическое планирование;

- стратегический контроль.

Стратегический анализ направлен на оценку состояния организации в данный момент времени. С этой целью исследуется макросреда предприятия: макроэкономические, социальные, политические, технологические факторы, они оказывают одинаковое влияние на все предприятия одной отрасли, и микросреда, которую можно разделить на внешнюю - это поставщики, конкуренты, клиенты, и внутреннюю - ресурсы предприятия, структура, бизнес-процессы, микросреда уникальна для каждого предприятия. На основе полученных данных выстраивается общая картина текущего состояния организации во взаимодействии с внутренними и внешними факторами, которая позволяет руководству определить предназначение организации - ее миссию, выработать варианты стратегии организации с учетом стратегических целей.

Следующая стадия - стратегическое планирование, в ходе которого разрабатываются планы долгосрочного характера, направленные на достижение стратегических целей. Стратегическое планирование призвано обосновать плановые показатели и обеспечить наибольшую вероятность реализации обозначенных сценариев развития событий. На данной стадии происходит распределение материальных, трудовых, финансовых и информационных ресурсов, приспособление организации к внешней среде за счет использования своих конкурентных преимуществ и предотвращения выявленных на этапе анализа различных угроз, а также внутренняя координация и регулирование. Результатом стратегического планирования является стратегия развития организации - долгосрочная программа действий организации.

На стадии стратегического контроля осуществляется контроль за достижением поставленных целей и возврат к стадии принятия решения, в случае отклонения результатов от запланированных.

Рисунок 1 - Структура стратегического управленческого учета Составлено автором по: [11]



Способы, приемы и техники стратегического управленческого учета позволяют обеспечивать руководителей обобщенной достоверной информацией, необходимой для принятия оптимальных управленческих решений, направленных на достижение стратегических целей предприятия.

Результат стратегического управленческого учета -- прогнозирование будущих рисков и возможностей, максимальное использование ресурсов предприятия, обеспечение финансовой устойчивости субъекта экономических взаимоотношений.

1.2 Сравнительная характеристика стратегического и традиционного управленческого учета

Поскольку на сегодняшнем этапе развития бизнеса основная часть потенциальных угроз и возможностей определяется не столько внутренними показателями деятельности, столько процессами, происходящими во внешней среде, то произошло расширение границ управленческого учета: помимо изучения внутренних процессов организации появилась необходимость и в анализе внешних факторов, оказывающих влияние на хозяйственную деятельность организации, а также в результате стабилизации рынка появилась необходимость в смещении центра тяжести с оперативного менеджмента на стратегический.

Таким образом, усиление роли долгосрочного планирования привело к разделению управленческого учета на оперативный (традиционный) и стратегический. Основным отличием стратегического управленческого учета от традиционного является то, что помимо выявления и анализа внутренних факторов стратегический учет предполагает необходимость учета, анализа и обсуждения внешних факторов (Таблица 1).



Таблица 1 - Внутренние и внешние факторы, оказывающие влияние на хозяйственную деятельность предприятия

Внутренние факторы	Внешние факторы
- ресурсы предприятия; - качество продукции; - географическое расположение производственных и иных подразделений; - внутренние бизнес-процессы; - структура предприятия; - качество процессов обучения и развитие персонала	- экономическая обстановка в той или иной отрасли; - информация финансового и нефинансового характера; - политические процессы; - состояние природной среды и наличие ресурсов; инновационное, научно-техническое развитие; - состояние / наличие рынков сбыта; - деятельность конкурирующих предприятий; - размер и наполненность потребительской корзины; - социальная и культурная среда; - ситуация на рынке труда

Управленческий учет представляет собой систему сбора, предоставления, обработки и анализа оперативной информации, необходимой менеджменту компании для планирования, анализа ее деятельности, контроля за ней, принятия обоснованных управленческих решений, обеспечения эффективного использования ресурсов и полноты их учета, а также для подготовки финансово-экономической отчетности для внешних и внутренних пользователей [16]. Исходя из этого, можно сказать, что стратегический управленческий учет представляет собой систему сбора, обработки, анализа и предоставления топ-менеджменту информации, необходимой для принятия управленческих решений о долгосрочном развитии компании с учетом прогнозов по изменению всей совокупности внешних и внутренних факторов. В отличие от оперативного управленческого учета стратегический связан не только (и не столько) с финансами и бухгалтерским учетом, но и со стратегическим маркетингом, долгосрочным планированием и др. [22].

Основные отличия стратегического управленческого учета от традиционного управленческого учета представлены в таблице 2.

Таблица 2 - Основные различия стратегического и традиционного управленческого учета Составлено автором по: [11,19]

Ключевые элементы функционирования	Стратегический управленческий учет	Традиционный управленческий учет
Анализ внутренней среды	Анализ основных внутренних факторов	Концентрация анализа на внутренних факторах
Анализ внешней среды	Постоянный мониторинг внешней среды: предоставление и анализ информации о рынках, затратах конкурентов и их структуре, стратегий конкурентов на этих рынках в течении целого ряда отчетных периодов	Проводится нерегулярно, от случая к случаю
Анализ затрат	Определение наиболее важного стратегического фактора затрат в конкретный промежуток времени. Поиск для этого фактора затрат системы анализа, позволяющей решать проблему стратегического позиционирования организации на рынке	Преимущественное использование метода деления затрат на постоянные и переменные. Определяющий фактор затрат - объем производимой продукции
Анализ нефинансовых факторов	Систематизированный учет и оценка нефинансовых факторов	Нефинансовые факторы, как правило, не учитывается
Подготовка управленческих решений	Направлен на стратегические управленческие решения контроль за их реализацией	Направлен на внутренние, оперативные управленческие решения, частично- стратегические
Организация информационного обеспечения	Подготовка информации по запросу	Формирование информации по установленным планово-отчетным периодам
Ключевые элементы функционирования	Стратегический управленческий учет	Традиционный управленческий учет
Роль в организации	- является информационной базой для стратегического менеджмента организации; - помогает в формулировании стратегий на различных стадиях развития бизнеса; контролирует степень достижения поставленных стратегических задач; - обеспечивает взаимосвязь между оперативной и стратегической деятельностью предприятия, поскольку выражает стратегические планы и задачи в конкретных показателях	Решение оперативных задач

Таким образом, устойчивое развитие организации в условиях постоянно эволюционирующей внешней среды, ускорения принятия управленческих решений, появления автоматизированных систем обработки информации невозможно без построения стратегического управленческого учета. Стратегический управленческий учет, являясь частью оперативного управленческого учета, использует его принципы и методы, однако в связи с расширением информационных границ может применять методы специальных областей знаний, таких как стратегический менеджмент, маркетинг, эконометрика.



2. Современные технологии стратегического управленческого учета

2.1 Характеристика инструментов стратегического управленческого учета

Стратегический управленческий учет характеризуется объемностью и широтой, в нем используются любые технологии, которые способствуют принятию тех или иных стратегических решений.

Среди основных инструментов стратегического учета можно выделить следующие технологии и концепции: система сбалансированных показателей, концепция «шесть сигм», цепочка ценностей, таргет-костинг, кайзен-костинг, бенчмаркинг, ABC - костинг, система «точно в срок» и др[17].

Существование большого количества способов и вариантов организации стратегического управленческого учета обуславливает необходимость в выявлении различий между рассмотренными концепциями и технологиями. Проанализируем технические средства необходимые для функционирования стратегического управленческого учета на предприятии на предмет их: сферы использования, цели внедрения, особенностей их построения, принципы, возможности и преимущества (таблица 3).

Большинство рассмотренных в таблице концепций подходят для любого производственного предприятия.



Таблица 3 - Сравнительная характеристика инструментов стратегического управленческого учета

Признак сравнения	Сфера использования	Цель	Сущность	Фокус	Объект управления
Сбалансированная система показателей	На любом производственном предприятии	Сосредоточение ресурсов организации на выполнение стратегических целей	Миссия и стратегии компании переводятся в исчерпывающий набор показателей эффективности, служащих для управления и контроля	Финансы, клиенты, внутренние бизнес-процессы, обучение и рост персонала.	Эффективность всех процессов
Концепция «6 сигм»	На любом производственном предприятии	Достижение уровня дефектности не более 3-4 дефекта на миллион изделий, то есть устранение брака	Управление качеством путем определения,устранения дефектов и несоответствий в бизнес-процессах и на производстве.	Отдельные бизнес-процессы	Управление качеством
Концепция цепочки ценностей	На любом производственном предприятии	Снижение уровня издержек	Стадийный подход к процессу управления себестоимостью продукции. Сравнение собственных издержек каждого отдела с издержками конкурентов	Поставщики, потребители, технологические связи внутри цепочки ценностей одного подразделения предприятия, связи между цепочками ценностей подразделений внутри предприятия
Признак сравнения	Сфера использования	Цель	Сущность	Фокус	Объект управления
Таргет-костинг	Инновационные отрасли и сфера обслуживания	Достижение заданной (целевой) себестоимости, чтобы предложить рынку конкурентный продукт	Целевая себестоимость = Цена - Прибыль	Ожидаемая потребителем цена	Управление себестоимостью
Кайзен-костинг	На любом производственном предприятии в совокупности с другими методами управления затратами	Достижение целевой себестоимости	Постановка и выполнение кайзен-задач	Ожидаемая потребителем цена	Управление себестоимостью
Бенчмаринг	На любом производственном предприятии	Улучшение методов работы в организа-ции	Выявляются наиболее эффективные методы организации производственного процесса, применяемые в других организациях, внедряются аналогичные процедуры на предприятии	Конкуренты	Управление методами организации производственного процесса
Точно в срок	На предприятиях, имеющих значительный уровень необходимых товарно-материальных запасов	Сделать процесс как можно короче, используя ресурсы оптимальным способом	Снабжение производства осуществляется малыми партиями, что позволяет снизить уровень запасов, избавиться от лишних издержек	Производственные процессы	Управление запасами

Эффективным инструментом управления является система сбалансированных показателей, сосредоточенная на четырех аспектах управления: финансы, клиенты, персонал организации и внутренние бизнес-процессы. Направления развития каждого из четырех аспектов управления формализуются в виде стратегических карт, содержащих информацию о задачах, стратегических целях и оценочных индикаторов - систему ключевых показателей эффективности, выраженных в виде плановых значений, ориентированных на достижение стратегических целей. Ключевые показатели эффективности должны быть сбалансированы, то есть их система должна представлять собой органичное сочетание финансовых и нефинансовых показателей.

В отличие от системы сбалансированных показателей, ориентированной на достижение эффективной деятельности организации в целом, концепции «шесть сигм» является узконаправленной, это технология управления качеством оказываемых услуг и качеством производимой продукции, поэтому она необходима для компаний, ориентирующихся на измерение показателей степени удовлетворенности клиентов, непрерывное улучшение качества работы на всех уровнях компании. А общее повышение эффективности компании достигается достижения выполнения агрессивных краткосрочных целей. Главная цель концепции «шесть сигм» - внедрение совершенных производственных, административных и сервисных процессов, в результате работы которых фирма будет иметь 3-4 дефекта на миллион изделий или событий в сфере управления. Система основана на расчете дефектов на единицу продукции и единицу события на каждом конкретном участке процесса. Показатель число дефектов на единицу продукции (события) позволяет измерить степень участия конкретных специалистов, отделов в достижении как высокого качества продукции, так и качества обслуживания «внутренних» и «внешних» клиентов. Главная стратегическая задача- снижение изменчивости процессов на предприятии.

Одной из стратегических задач предприятия является снижение издержек. Издержки присутствуют в каждом виде деятельности предприятия, поэтому для их количественной оценки и контроля над ними необходимо разделить деятельность организации на стратегически значимые элементы и процессы, данную методику анализа затрат предлагает концепция цепочка ценностей.

Таким образом, цепочка ценностей направлена на изучение структуры издержек организации и их зависимости от вида деятельности. Цепочка, создающая стоимость видов деятельности, начинается с обеспечения сырьем и продолжается в процессе производства частей и компонентов, сборки и выпуска продукции, оптовой и розничной продажи продукта или услуги конечным потребителям. Концепция выделяет четыре области улучшения прибыли: связь с поставщиками, связь с потребителями, технологические связи внутри цепочки ценностей одного подразделения предприятия, связи между цепочками ценностей подразделений внутри предприятия.

Сравнительный анализ издержек, который проводится на основе концепции, дает возможность проверить, насколько каждый вид деятельности компании соответствует лучшим показателям в отрасли. Руководствуясь полученной информацией, в дальнейшем возможно наиболее эффективно спланировать последовательность того или иного вида деятельности, выбрать способ минимизации издержек, определить пути повышения конкурентоспособности фирмы по издержкам.

Японская система управления по целевой себестоимости - таргет-костинг, применима для производственных предприятий инновационных отраслей, где постоянно разрабатываются новых модели и виды продукции.
Конечной целью использования системы таргет-костинг является выпуск на рынок продукции с заранее установленной в ходе маркетинговых исследований ценой. Для этого необходимо спроектировать и изготовить изделие с соответствующей целевой себестоимостью, которая рассчитывается путем вычитания из ожидаемой цены реализации продукции прибыль, которую организация планирует получить. Для успешного внедрения тагрет-костинг в организации должно быть налажено тесное взаимодействие между разными подразделениями и работниками; коллектив должен быть единой командой, осведомлённой и воспринявшей цель своей совместной работы, действующей как единое целое. 

Если разница между расчетной и целевой себестоимостью не столь значительна (до 10%), то принимается решение о производстве изделия с расчетом на то, что разница будет ликвидирована в процессе производства методами кайзен-костинга. Сокращение данной разницы называется кайзен-задачей. Постановка кайзен-задачи выполняется на этапе планирования на следующий финансовый год, ее выполнение - это длительный процесс, который касается всего персонала организации.

Таким образом, концепция кайзен-костинг направлена на постепенное снижение затрат на этапе производства продукции, путем жесткого планирования уровня переменных затрат, необходимого для формирования конечной целевой себестоимости продукции.

Особенностью бенчмаркинга является то, что он сфокусирован на анализе конкурентов. Сущность бенчмаркинга заключается в изучении и внедрении методов управления других, успешно работающих при их помощи организаций, путем сравнения с ними после выявления слабых сторон своей организации [8].

Процесс бенчмаркинга состоит из нескольких этапов:

- анализ конкурентов и предпочтений потребителей позволяет выявить наиболее успешную компанию в данной отрасли - эталонную;

- сравнение деятельности нашей компании с эталонной, выявление тех аспектов деятельности компании, по которым потребители выделяют поставщиков, добившихся делового совершенства;

- изучение способов достижения эталонной компанией высокого уровня эффективности;

- разработка плана реализации полученных идей и внедрение выявленных способов и методов с целью приведения бизнеса в соответствие со стандартами и получение превосходства над ними.

Проанализировав концепции стратегического управленческого учета, можно сделать вывод, что в основе особенностей методики их построения лежит в первую очередь разный объект управления, то есть то, на что направлена работа всей концепции. Система сбалансированных показателей управляет эффективностью всех процессов деятельности организации, основная идея концепции шесть сигм - это достижение «нулевого дефекта», то есть система ориентирована на управление качеством продукции, работ, услуг, издержками управляет концепция цепочка ценностей, а японские системы таргет- и кайзен-костинг стремятся к достижению целевой себестоимости, бенчмаркинг управляет методами организации производственного процесса. Система «точно в срок», осуществляя снабжение производства малыми партиями, позволяет снизить уровень товарно-материальных запасов, что позволяет избавиться от лишних издержек, за счет снижение дополнительных затрат на складирование и хранение.

Каждая концепция обладает как преимуществами, так и недостатками. Основное преимущество системы сбалансированных показателей состоит в том, что она пронизывает всю структуру организации, но в то же время существует сложность ее внедрения на предприятии. Система «шесть сигм» позволяет добиться высокой производительности труда, низкой продолжительности производственного цикла и способствует сокращению расходов, дефектов, изменению корпоративной культуры. Однако концепция не берет во внимание другие способы улучшения процесса: сокращение непроизводительной деятельности, снижение времени ожидания, уменьшение запасов и транспортных расходов, оптимизация рабочих мест и др. Изучение конкурентов в рамках концепции цепочки ценностей и бенчмаркинга позволяют: в первом случае снизить издержки производства, а во втором - улучшить всю систему управления, однако получить информацию о внутренней деятельности конкурирующих компаний достаточно сложно, так как она является конфиденциальной. Технологии таргет-костинг и кайзен-костинг являются одним из способов модернизации экономики, однако широкого распространения в России пока не получили в связи с низкой инновационной деятельности на предприятиях [21]. Наряду с значительными результатами, которых может достичь компания, применяя концепцию точно в срок (сокращение запасов, площадей, высокая пропускная способность, высокая прибыль и производительность и др.), концепция характеризуется высокой степенью риска, зависимостью всего производственного процесса от надежности поставщиков, технических характеристик оборудования, ответственности работников и др.

Таким образом, на сегодняшний день существует большое количество метод и способов организации стратегического управленческого учета, поэтому организация исходя из своих стратегических целей, особенностей производства, географических, культурных особенностей выбирает необходимую ей методику или их совокупность.

2.2 Стратегическое позиционирование как основа для выбора инструментов стратегического управленческого учета

Стратегический управленческий учет необходим для удовлетворения потребностей стратегического менеджмента. Учетная система может обеспечить потребности менеджмента различными способами:

- использования данных учета для анализа рынков, на которых будет действовать компания;

-предоставления ключевой информации, связанной с выбранными стратегиями;

- обеспечения обратной связи с достигнутыми результатами и их согласования со стратегическими целями;

- предоставления информации о долгосрочных последствиях различных направлений действия [7].

Для надежного информационного обеспечения менеджмента необходимо выстроить соответствующую систему стратегического управленческого учета, способную ответить на вопросы, которые стоят перед управленческим аппаратом.

Для выбора концепций и технологий, лежащих в основе всей системы стратегического учета, необходимо подробно рассмотреть процесс стратегического менеджмента.

Стратегический менеджмент направлен на разработку устойчивой конкурентной позиции компании, при которой ее конкурентные преимущества обеспечивают постоянный успех. Главная задача стратегического менеджмента - это разработка и реализация конкурентоспособной стратегии. Стратегия - это набор политик, процедур и подходов к бизнесу для обеспечения долгосрочного успеха.

Концепцию конкурентоспособной стратегии разработал М.Портер, он выделил три типа базовых стратегий развития компании:

- лидерство в издержках;

- дифференциация;

- специализация.

Стратегия лидерства в издержках - это стратегия, которая позволяет получать конкурентных преимуществ путем выпуска стандартизированной качественной продукции (услуг) по низким ценам. Лидерство в затратах достигается за счет высокой производительности и низких затрат на отдельные элементы товара или услуг.

Источниками преимуществ стратегии являются: экономия на масштабах производства, использование ресурсосберегающих технологий, жесткий контроль всех видов расходов, выгодный доступ к сырью, наличие развитой сбытовой сети. Успешными лидерами в затратах являются как правило крупные производители и предприятия розничной торговли.

Стратегия лидерства в издержках характерна для сети магазинов «Пятерочка», продукты которой стоят на 10-15% дешевле, чем на розничном рынке, и на 20-30% дешевле, чем в супермаркетах и гипермаркетах. Низкую торговую наценку (10-12%) компании позволяет устанавливать низкие издержки, которые возможны за счет:

- максимально эффективного использования имеющейся торговой площади;

- включения в ассортимент только самых ходовых товаров и изменение его вместе с потребительским спросом;

- сдачи в аренду свободных торговых площадей;

- экономия на оформлении и оборудовании торговых залов, на количестве услуг для потребителей;

- снижение издержек на обслуживание продукта: логистику, доставку, предпродажную подготовку и т.д [26].

Однако реализация данной стратегии не всегда является эффективной и без рисковой, использование ее становится невозможным при следующих условиях: конкуренты сумели использовать тот же подход; произошли перемены в сфере технологий; постепенно ослабли прочие основы, на которых держалось лидерство по издержкам.

Компании, использующие стратегию дифференциации, обеспечивают уникальность и более высокую ценность (по сравнению с конкурентами) продукта для покупателя с точки зрения уровня качества, наличия его особых характеристик, методов сбыта, послепродажного обслуживания. Это позволяет компании устанавливать высокую цену и получать конкурентные преимущества не смотря на высокие издержки сбыта и производства.

В зависимости от того, на чем фокусируется организация для достижения уникальности товара, дифференциация может быть продуктовой, сервисной и дифференциацией имиджа [26].

Дифференциация требует обеспечение высокого качества, лучшего дизайна, что достигается путем использования дорого сырья, инвестирования в исследования и разработки. Примером использования стратегии дифференциации может служить компания «BMW». Высокий имидж и производство высококачественных эксклюзивных автомобилей позволяет компании устанавливать соответствующие высокие цены и занимать устойчивую долю рынка.

Потенциальным недостатком стратегии является непостоянство спроса потребителей, если уникальность продукции, по мнению покупателей, будет недостаточно существенна, то они могут переключиться на продукцию с более низкой стоимостью.

Стратегия специализации позволяет добиться высокой доли рынка в целевом сегменте (определенная категория потребителей, отдельная географическая зона, специфический ассортимент продукции (услуг)).

Такая стратегия означает выбор рыночной ниши, где конкуренция слабая либо компания имеет существенные конкурентные преимущества, которые достигаются за счет низких издержек или дифференциации.

В обобщенном виде основные аспекты рассмотренных стратегий приведены в таблице 4.

Таблица 4 - Сравнительная характеристика стратегий развития компаний по М. Портеру [7]

Аспект стратегии	Лидерство в издержках	Дифференциация	Специализация
Стратегическая цель	Широкий профиль рынка	Широкий профиль рынка	Узкий профиль рынка
Основа конкурентного преимущества	Самые низкие затраты в отрасли	Уникальный продукт или услуга	Уникальность или низкие затраты в конкретном рыночном сегменте
Ассортимент продукции	Ограниченный выбор	Широкая вариация продуктов с отличными характеристиками	Определенность для выбранного рыночного сегмента
Аспект стратегии	Лидерство в издержках	Дифференциация	Специализация
Акцент в производстве	По возможности низкие затраты в сочетании с высоким качеством	Инновации в дифференцированных продуктах	Соответствие выбранному сегменту рынка
Акцент в маркетинге	Низкая цена	Более высокая цена и инновации, отличительные черты	Исключительная способность компании обслуживать выбранный сегмент рынка

Выбор правильной стратегии позволяет компании занять на рынке свою нишу и добиться успешных результатов работы. Однако компании редко выбирает только одну стратегию, так как добиться наибольших конкурентных преимуществ можно путем применения комбинированного подхода.

Стратегическое позиционирование не может не влиять на процессы управления издержками предприятия. В зависимости от того какой тип конкурентного преимущества хочет получить организация выбираются соответствующие инструменты стратегического управленческого учета.

Анализ стратегий развития организации показал, что в целом можно выделить два типа конкурентных преимуществ: лидерство в издержках (ценах) и лидерство продукции (качество, уникальность). Исходя из этого, разделим концепции и технологии стратегического управленческого учета на те, объектом управления которых являются издержки и себестоимость, и те, где объект управления - это качество продукции (услуг) (таблица 5).

Таблица 5 - Применение концепций стратегического управленческого учета в зависимости от выбранной стратегии Составлено автором по: [7,21,28]

Стратегия развития компании	Цель стратегии	Источник преимуществ	Технологии управленческого учета
Лидерство издержек (цен)	Снижение себестоимости продукции	Низкие затраты	Цепочка ценностей, таргет-костинг, кайзен-костинг, «точно в срок»
Стратегия дифференциации (лидерство продукции)	Придание товару уникальности за счет лучшего качества, дизайна, бренда, особых функциональных возможностей	Более дорогое сырье, инвестиции в исследования, отслеживание изменения вкусов и предпочтений клиентов, затраты на дизайн и обслуживание	Концепция шесть сигм, «точно в срок»

Стратегия лидерства по издержкам может быть успешно реализована благодаря постоянному управлению затратами. Подходы к управлению издержками могут быть следующими: цепочка ценностей, таргет-костинг, кайзен-костинг, система «точно в срок».

 Цепочка ценностей как важнейший инструмент стратегического анализа издержек на основе поэтапного анализа деятельности организации позволяет выявить структуру издержек, способы их минимизации и осуществлять контроль каждого бизнес-процесса, создающего стоимость.

Совместное использование систем таргет- и кайзен-костинг позволяет управлять затратами на всех стадиях жизненного цикла продукции: от проектирования до продажи. Кроме того, кайдзен-костинг эффективно внедрять в сочетании с системой «точно в срок», целью которой является достижение высокой производительности за счет избежания отходов и потерь[14].

Система учета предприятия, реализующего стратегию дифференциации, должна быть ориентирована на обеспечение создания покупательской ценности с разумными издержками. Повышение качества продукта может потребовать дополнительных инвестиций в разработку и производство, поэтому важно определить приоритетные направления повышения качества и оценить границы соответствующих экономических выгод предприятия [9].

Основными инструментами управления предприятия, работающего в соответствии со стратегией дифференциации выступают концепция шесть сигм, за счет достижения высокого качества продукции и обслуживания клиентов, система «точно в срок», которая позволяет добиться высокого качества продукции, дизайна, инженерного решения.

Таким образом, стратегический управленческий учет как информационная система стратегического менеджмента может обеспечивать его потребности разными способами в зависимости от реализуемых конкурентных стратегий. Исходя из выбранной на этапе стратегического менеджмента стратегии выстраивается система стратегического управленческого учета с применением таких концепции, которые наиболее полно и точно способны ответить на вопросы, стоящие перед руководством организации.

Кроме информационной и аналитической функции стратегический учет выполняют функцию обратной связи - контроль над степенью достижения стратегических целей, поэтому для оценки степени выполнения стратегических целей необходима соответствующая система мониторинга. Система сбалансированных показателей способна предоставить исчерпывающий набор показателей эффективности, служащих для управления, контроля и оценки конечного результата функционирования всей организации в целом.

2.3 Система сбалансированных показателей

Для предупреждения и своевременного устранения появившихся проблем в организации необходима система своевременных и достоверных показателей, которая позволит наиболее полно оценить эффективность работы организации в целом. Такой системой и является сбалансированная система показателей эффективности.

Система сбалансированных показателей (Balanced Scorecard -- BSC) -- это система стратегического управления, которая переводит миссию и стратегию компании в комплекс интегрированных ключевых показателей [7].

Концепция была разработана американскими специалистами - Дэвидом Нортоном и Робертом Капланом, они предложили систему показателей, которая отображает ключевые факторы успеха в четырех аспектах (рис. 2).

Система обеспечивает интегрированный подход к оценке ключевых факторов успеха, поскольку объединяет финансовые и нефинансовые показатели деятельности и концентрирует внимание руководства на достижении стратегических целей. Таким образом, модель позволяет ответить на вопросы, касающиеся всех сфер деятельности организации:

финансы;

клиенты;

внутренние бизнес-процессы;

обучение и развитие.

Оценка финансовых результатов (прибыльность, рыночная стоимость и др.) показывает, насколько успешно компания удовлетворяет интересы владельцев, акционеров и инвесторов .

Анализ положения компании с позиции клиентов позволяет сфокусировать внимание на следующих проблемах: способность предприятия удовлетворить потребности клиента, степень их удовлетворенности, способность удержать клиентов и привлечь новых, объем рынка, рыночная доля в целевом сегменте.

Аспект бизнес-процессы содержит показатели, характеризующие оптимальность, эффективность и результативность внутренних хозяйственных процессов в рамках их способности в достижении стратегических целей. К основным бизнес-процессам, влияющим на конечную себестоимость продукции и услуг, можно отнести: инновационный процесс, разработка продукта, подготовка производства, снабжение основными ресурсами, изготовление, сбыт, послепродажное обслуживание.

Рисунок 2 - Система сбалансированных показателей Составлено автором по:[24]

Показатели инновации и персонал отображают способность компании развивать и использовать человеческие ресурсы, обеспечивать эффективность функционирования управленческой и технологической инфраструктуры для достижения стратегических целей сегодня и в будущем.

Система сбалансированных показателей как стратегический инструмент характеризуется тем, что все действия компании взаимоувязаны и имеют четкие индикаторы, которые показывают, как осуществляется план, какими темпами идет достижение целей.

На основе выбранной стратегии для каждой стратегической сферы организации, которые могут совпадать с рассмотренными выше четырьмя аспектами, или могут быть выбранными компанией самостоятельно в зависимости от специфики деятельности, формулируются ключевые цели, определяются показатели эффективности и оценивающие критерии (таблица 6).

Показатели эффективности можно назвать факторами успеха, они являются связующим звеном между целями компании и бизнес-процессами, ведущими к их достижению. Количественную оценку показателям эффективности дают критерии, полученные на основе формул и или иного расчета. Критерии эффективности, являясь измерителями достижимости целей, позволяют осуществлять контроль за тем, достигнута цель или нет.

Таблица 6 - Примеры возможных целей и показателей по каждому аспекту Составлено автором по:[7,27]

	Цель	Показатель
Финансы	Увеличение рентабельности продукции	Рентабельность продаж
	Увеличение рентабельности собственного капитала	Рентабельность собственного капитала
	Увеличение чистой прибыли	Чистая прибыль
	Обеспечение темпов роста продаж выше рыночных	Прирост продаж
	Цель	Показатель
Клиенты	Удовлетворенность покупателей за счет соотношения «цена-качество»	Оценка клиента
	Доля рынка в целевом сегменте	Доля рынка
	Приобретение новых клиентов	Количество новых покупателей
	Положение приоритетного поставщика	Доля продаж постоянным покупателям
	Развитие регионального рынка	Количество новых клиентов на региональном рынке
Бизнес-процессы	Уменьшение количества сбоев в сети/ на производственной линии	Количество и частота сбоев в сети/ на производственной линии
	Улучшение процесса управления проектами	Количество успешно реализованных проектов (в сроки, в рамках бюджета и т.д.)
	Улучшение качества услуг	Количество клиентов / рост реализованной продукции
Персонал и инновации	Удовлетворение и удержание сотрудников	Индекс удовлетворенности сотрудников
	Повышение квалификации сотрудников	Количество пройденных обучений на одного сотрудника
	Эффективность работы ИТ-систем	Скорость получения и полнота информации, необходимой для принятия управленческих решений

При составлении системы сбалансированных показателей необходимо учитывать, что между показателями и целями всех аспектов деятельности организации существует причинно-следственная связь. Например, увеличение прибыли от реализации продукции может быть обеспечено за счет повышения лояльности клиентов и привлечения новых клиентов, что в свою очередь связано с усилением работы с клиентами вследствие повышения качества услуг, что опять-таки определяется ростом квалификации персонала.

В отличие от других инструментов управления система сбалансированных показателей:

? управляет не только финансовыми показателями, но и нефинансовыми;

? это система управления с помощью показателей, а не система измерения показателей;

? управляет компанией, объединяя все процессы воедино;

? это система управления не только для руководителей компании, но и для всех сотрудников.

Система сбалансированных показателей позволяет сделать реализацию стратегии регулярной деятельностью всех подразделений, управляемой с помощью планирования, учета, контроля и анализа сбалансированных показателей, а также мотивации персонала на их достижение.

Таким образом, при применении системы сбалансированных показателей: во-первых, разрабатывается стратегия организации, что позволяет взглянуть со стороны на деятельность каждого из направлений компании, оценить потенциал и перспективы каждого направления и обнаружить реально существующие проблемы, во-вторых, осуществляется контроль над степенью реализации стратегии, в-третьих, за счет простоты восприятия, стратегия компании доводится до каждого сотрудника, происходит осознание ими своей роли в организации, что приводит к улучшению системы мотивации персонала.

Система сбалансированных показателей может быть как одной из составных частей общей системы управления организацией, так и являться ее основным ядром. Внедрение системы на предприятии - это сложный многоступенчатый процесс.



3. Разработка и внедрение системы сбалансированных показателей на примере компании «Алмаз-холдинг»

Эффективность сбалансированной системы показателей зависит от качества ее внедрения. Разработка и внедрение системы сбалансированных показателей осуществляется в пять этапов:

-организационный этап;

- разработка стратегических целей;

- разработка стратегической карты;

- разработка стратегических мероприятий;

- внедрение системы сбалансированных показателей.

На первом этапе определяются основные аспекты стратегии организации (рис.3).

Рисунок 3 - Организационный этап [ Составлено автором по: [24]]



Рассмотрим стратегические ориентиры ювелирной компании «Алмаз-холдинг» [26].

Миссия компании: «Украшаем жизнь людей, поднимаем имидж России». Компания видит свою миссию в производстве ювелирных украшений высочайшего качества и приобщении людей к миру прекрасного, а также развитие в России ювелирного искусства.

Видение организации: организация, оставаясь лидером отрасли, будет развивать имеющуюся производственную структуру и увеличивать оптово-розничную сеть. Расширять рынки сбыта, увеличивать долю продукции, поставляемой за рубеж. Будут развиваться и реализовываться новые направления в дизайне, создаваться коллекции изделий, которые отличаются большим многообразием по форме и цвету.

Ценности компании:

- уважение клиентов и партнеров и поддержание долгосрочного сотрудничества, основанного на взаимном доверии. Компания стремится развиваться сама и помогает развиваться и расти своим партнерам. 

- уважение сотрудников. Успех общего дела зависит от творческого вклада каждого сотрудника и слаженной работы всего коллектива.

- возрождение и поддержание традиций ювелирного искусства.

- формирование собственных принципов корпоративной культуры и ведения бизнеса, благодаря которым удаётся добиваться успеха.

Концепция поведения ювелирной компании на рынке может быть следующая:

- лидерство в издержках;

- стратегия дифференциации;

- стратегия специализации.

В зависимости от количества сильных и слабых сторон по сравнению с конкурентами ювелирная компания делает выбор либо максимально снизить издержки или добиться высокой дифференциации своих изделий по сравнению с продукцией конкурентов.

Стратегию минимизации издержек эффективно применять для предприятий, у которых налажены все стадии производства ювелирных изделий: заготовка материалов, создание форм изделий, филигранные и отделочные работы, декорирование и закрепление камней. Снижение издержек возможно за счет экономии на масштабе, использования собственных патентован-ных технологий и особых прав доступа к источникам сырья.

Также для ювелирной отрасли, где особенностью продукции является высокое качество, цена, красота, дизайн и уникальность, компания может выбрать стратегию дифференциации продукции. Компания позиционирует себя как ювелирный бренд, изделия которых отличаются эксклюзивностью неповторимостью, изяществом и красотой. Клиенты готовы платить высокие цены за продукцию такого ювелирного предприятия.