Управление затратами на производственных предприятиях

- основные материальные затраты;

- основные трудовые затраты;

- отчисления от оплаты труда;

- накладные расходы.

Рассмотрим учет каждого вида затрат на производство продукции.

Основные материалы - это сырье и материалы, которые перерабатываются в готовую продукцию. К таким затратам можно отнести: солод, хмель, ячмень, фильтр - картон, углекислота, сода каустическая, сахар, и т.д.

Расход основных материалов на производство продукции определяется на основании методов, отраженных в МСБУ №2 «Запасы» (НСФО №2): средневзвешенной стоимости, ФИФО, специфической идентификации.

При отпуске сырья и материалов па производство основной продукции составляется корреспонденция счетов:

Дебет счета 8110 «Основное производство», либо при открытии транзитного счета 8111 «Основное производство: материальные затраты»,

Кредит счета 1310 «Сырье и материалы». Транзитные или вспомогательные счета по видам производственных затрат рекомендуется открывать в целях объективного учета и анализа.

При отпуске материалов во вспомогательные производства (ремонтный цех, котельная и др.) составляется бухгалтерская проводка:

Дебет счета 8310 «Вспомогательные производства», либо при открытии транзитного счета 8311 «Вспомогательные производства: материальные затраты», Кредит счета 1310 «Сырье и материалы».

Основные трудовые затраты - связаны с начислением заработной платы рабочим, непосредственно занятым изготовлением продукции. Трудозатраты исчисляются на основе повременной и сдельной форм оплаты груда. Повременная оплата означает, что труд оплачивается на основе часовой тарифной ставки или установленного оклада и не зависит от объема выпущенной продукции. При сдельной форме размер заработка определяется в зависимости от объема выработанной продукции и установленных сдельных расценок. В состав затрат на рабочую силу включаются также доплата за сверхурочную работу, оплата времени простоя не по вине рабочего [23, с. 129].

При начислении заработной платы рабочим, занятым производством основной продукции, составляется корреспонденция счетов:

Дебет счета 8110 «Основное производство», либо при открытии транзитного счета 8112 «Основное производство: оплата труда»,

Кредит счета 3350 «Краткосрочная задолженность по оплате труда».

При начислении заработной платы рабочим, занятым во вспомогательном производстве, составляется бухгалтерская проводка:

Дебет счета 8310 «Вспомогательные производства», либо при открытии транзитного счета 8312 «Вспомогательные производства: оплата труда», Кредит счета 3350 «Краткосрочная задолженность по оплате труда».

При начислении заработной платы рабочим, изготавливающим полуфабрикаты, составляется корреспонденция счетов:

Дебет счета 8210 «Полуфабрикаты собственного производства», либо при открытии транзитного счета 8212 «Полуфабрикаты собственного производства: оплата труда».

Кредит счета 3350 «Краткосрочная задолженность по оплате труда».

Отчисления от оплаты труда - представляет собой затраты предприятия, связанные с начислением социального налога и социальных отчислений от начисленных и облагаемых в соответствии с действующим налоговым законодательством доходов работникам [24, с. 141].

При начислении социального налога с доходов рабочих, занятых производствам основной продукции, составляется корреспонденция счетов:

Дебет счета 8110 «Основное производство», либо при открытии транзитного счета 8113 «Основное производство: отчисления от оплаты труда»,

Кредит счета 3150 «Социальный налог».

При начислении социальных отчислений с доходов рабочих, занятых производствам основной продукции, составляется корреспонденция счетов: Дебет счета 8110 «Основное производство», либо при открытии транзитного счета 8113 «Основное производство: отчисления от оплаты труда»,

Кредит счета 3210 «Обязательства по социальному страхованию».

Начисление социального налога и социальных отчислений с доходов, начисленных рабочим вспомогательного производства, сопровождается бухгалтерской проводкой:

Дебет счета 8310 «Вспомогательные производства», либо при открытии транзитного счета 8313 «Вспомогательные производства: отчисления от оплаты труда»

Кредит счетов: 3150 «Социальный налог»,

3210 «Обязательства по социальному страхованию».

Для учета накладных расходов предназначен одноименный счет 8410, в составе которого можно открыть транзитные (вспомогательные) счета, отражающие каждый вид произведенных косвенных затрат [25, с. 114].

Примерный перечень транзитных счетов по учету накладных производственных затрат:

- «Накладные расходы», на котором формируется общая сумма учтенных расходов в целом по предприятию или по каждому цеху.

- 8410 «Материалы» - предназначен для учета всех видов материалов, списываемых в состав накладных расходов;

- 8412 «Оплата труда работников» - отражает заработную плату, начисленную рабочим за обслуживание производственного оборудования и цеховому персоналу;

- 8413 «Отчисления от оплаты труда» - предназначен для учета отчислений в установленном законодательством порядке и размерах от сумм начисленных доходов, учтенных на счете 8412;

- 8414 «Ремонт основных средств» - отражает расходы по ремонту (хозяйственным и подрядным способами) производственного оборудования и основных средств общепроизводственного назначения;

- 8415 «Износ основных средств и амортизация нематериальных активов» - предназначен для отражения сумм износа производственного оборудования и основных средств общепроизводственного назначения и амортизации нематериальных активов, применяемых в производстве продукции;

- 8416 «Коммунальные услуги», на данный счет списывается стоимость потребленных коммунальных услуг (электроэнергии, воды, тепла и пр.) для работы производственного оборудования и основных средств общепроизводственного назначения;

- 8417 «Арендная плата» - предназначен для отражения сумм арендной платы по текущей аренде основных средств, применяемых в производстве;

- 8418 «Прочие» - отражает остальные накладные расходы, возникшие в производстве.

Счета по учету производственных накладных расходов обобщающие и транзитные - являются активными, собирательно-распределительными, поэтому все отмеченные расходы отражаются по дебету счетов (в начале транзитных, затем обобщающих). В конце отчетного периода накладные расходы списываются с кредита транзитных счетов, а затем и с кредита обобщающего счета для включения в себестоимость продукции основного и вспомогательного производств. Для того чтобы обеспечить обособленный и наиболее объективный учет накладных расходов в составе счета 8410 «Накладные расходы», следует открыть субсчета:

- 8410 «Накладные расходы: основное производство»;

- 8410 «Накладные расходы: вспомогательные производства»;

При необходимости к субсчетам можно открыть аналитические счета для учета накладных расходов по каждому цеху основного и вспомогательных производств.

Рассмотрим отражение накладных расходов на счетах бухгалтерского учета в Приложении В.

По способу включения в себестоимость продукции производственные накладные расходы трактуются как косвенные, то есть, образуясь по нескольким видам продукции, они включаются в себестоимость на основании базы и ставок распределения. Базой распределения накладных расходов может быть: основная заработная плата производственных рабочих (без премиальных доплат); цеховая себестоимость продукции, работ;

Ставка накладных расходов рассчитывается по формуле:

Ставка накладных расходов = Сумма накладных расходов / База распределения (1)

Затем путем умножения ставки на базу распределения накладные расходы включаются в себестоимость продукции, работ и услуг.

Ставки накладных расходов могут быть плановыми и фактическими, общецеховыми и дифференцированными по цехам.

Плановые ставки накладных расходов рассчитываются до отчетного периода на основе ожидаемой (прогнозной) суммы накладных расходов и базы распределения. Преимущество расчета плановых ставок накладных расходов заключается в том, что себестоимость продукции может быть рассчитана до окончания отчетного периода, что очень удобно. Недостатком использования плановых ставок является то, что плановая сумма накладных расходов и плановая база распределения, как правило, не соответствуют фактическим данным, поэтому возникают отклонения, которые нужно рассчитывать и отражать в учете [26, с. 126].

Общецеховые (единые) ставки накладных расходов используются для предприятия в целом, а дифференцированные рассчитываются по каждому цеху в отдельности.

Накладные расходы основного производства ТОО «ДЕП»:

Дебет счета: 8410, субсчет «основное производство» - на сумму 780 000 тенге;

Кредит счетов:

8410, субсчет «основное производство» - на сумму 260 000 тенге;

8412, субсчет «основное производство» - на сумму 358 000 тенге;

8413, субсчет «основное производство» - на сумму 35 442 тенге;

8414, субсчет «основное производство» - на сумму 36 900 тенге;

8415, субсчет «основное производство» - на сумму 16 200 тенге;

8416, субсчет «основное производство» - на сумму 73 458 тенге.

Рассмотрим распределение накладных расходов основного производства, представленные в таблице 7.

Таблица 7. Распределение накладных расходов основного производства

Основные материальные затраты	Вид продукта	Ставка распределения	Распределенные ПНР на себестоимость продукции
280 000	молоко	1,5	1,5*280 000=420 000
240 000	мороженное	1,5	1,5*240 000*360 000
Итого: 520 000			Итого: 780 000
*Ставка производственных накладных расходов - 780 000/520 000=1,5

Суммы накладных расходов, включаемых в себестоимость продукции, работ, услуг, списываются следующим образом (при открытии транзитных счетов):

Дебет счета 8114 «Накладные расходы» - на сумму накладных расходов, включаемых в себестоимость продукции, работ, услуг основного производства.

Дебет счета 8214 «Накладные расходы» - на сумму накладных расходов, включаемых в себестоимость полуфабрикатов собственного производства.

Дебет счета 8314 «Накладные расходы» - на сумму накладных расходов, включаемых в себестоимость продукции, работ, услуг цехов вспомогательных производств.

Кредит счета 8410 «Накладные расходы».

Согласно вышеприведенному примеру списание накладных расходов на себестоимость готовой продукции сопровождается учетной записью:

Дебет счетов: 8114, субсчет «Молоко» - на сумму 420 000;

8114, субсчет «Творог» - на сумму 360 000. Кредит счета 8410, субсчет «Основное производство» - на сумму 780 000.

Учтенные затраты на производство основной продукции подлежат обобщению путем составления корреспонденции счетов (в случае если открыты транзитные счета по видам затрат):

Дебет счета 8110 «Основное производство»,

Кредит счетов 8111-8114 по видам затрат.

При обобщении затрат на производство вспомогательной продукции имеет место бухгалтерская проводка:

Дебет счета 8310 «Вспомогательные производства», Кредит счетов 8311-8314 по видам затрат.

Далее обобщенные производственные затраты списываются на счет готовой продукции и на счет незавершенного производства:

Дебет счета 1320 «Готовая продукция»,

Дебет счета 1340 «Незавершенное производство»,

Кредит счета 8110 «Основное производство»,

8310 «Вспомогательные производства».

Таким образом, счета 8110,8210,8310 закрываются.

На следующий отчетный период сальдо счета 1340 переносится в дебет счетов 8110, 8210, 8310.

Сумма производственных затрат, отнесенная на счет 1320, образует себестоимость готовой продукции.

Себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, трудовых ресурсов и других затрат на их производство.

Расчет себестоимости продукции, работ, услуг называется калькуляцией.

Калькулирование себестоимости продукции, работ, услуг должно производиться на основе следующих принципов [27, с. 146]:

- Принцип соразмерности объемов произведенной продукции (работ, услуг) и величины издержек производства. Суть данного принципа заключается в том, что объем произведенной продукции (работ, услуг) прямо пропорционален величине издержек.

- Принцип сопоставимости величины издержек производства и объемов реализации. Суть этого принципа в том, что в учете необходимо отражать данные тогда, когда физические объемы продажи не совпадают с объемами ее товарного производства. Себестоимость реализованной продукции (работ, услуг) является обособленным объектом калькуляционного учета.

- Принцип идентичности оценки издержек производства и дохода от реализации продукции (работ, услуг), который позволяет предотвратить возникновение инфляционной прибыли.

- Принцип экономичности. При реализации данного принципа производится оправданность расходов на ведение управленческого калькуляционного учета.

- Принцип достижения импаритета при выборе калькуляционных единиц заключается в экономически обоснованном выборе калькуляционных единиц.

Для калькуляции себестоимости продукции, работ, услуг ТОО «ДЕП» применяет попроцессный метод. Данный метод применяется в серийном и массовом производстве однородной продукции, которая проходит несколько процессов обработки. При попроцессном методе затраты учитываются и калькулируются на полный выпуск продукции. На большинстве предприятий, применяющих этот метод, незавершенное производство отсутствует или имеет очень ограниченную величину, поэтому себестоимость единицы продукции определяется простым делением затрат на весь объем в натуральных или условно-натуральных показателях. Затраты часто учитываются по отдельным стадиям общего технологического процесса, что и дало название данному методу [28, с. 224].

Далее мы можем рассмотреть другие методы для калькуляции себестоимости продукции, работ, услуг:

Позаказный метод. Позаказная калькуляция применяется в индивидуальном производстве при изготовлении продукции в единственных экземплярах или небольшими повторяющимися партиями. Позаказная калькуляция применяется в полиграфии, консалтинговых компаниях, на предприятиях, занятых производством уникального оборудования, и т.д. Основным объектом учета при позаказном методе служит отдельный производственный заказ, открытый на предварительно установленное количество изделий. Их фактическая себестоимость выявляется после выполнения данного заказа. Поэтому для ежемесячного определения фактической себестоимости продукции производственные заказы должны быть ограничены программой, рассчитанной на такое количество единиц изделий, которое намечается выпустить в течение месяца. При изготовлении крупных изделий с длительным технологическим циклом производства заказы обычно открываются не на полное изделие, а на отдельные его агрегаты и узлы, представляющие законченные конструкции.

Попередельный метод заключается в том, что затраты на весь цикл производства - от обработки исходного сырья до выпуска конечного продукта - учитываются и калькулируются в каждом цехе (переделе, фазе, стадии), включая, как правило, себестоимость полуфабрикатов, изготовленных в предыдущем цехе. Таким образом, себестоимость продукции каждого последующего цеха слагается из произведенных им затрат и себестоимости полуфабрикатов, полученных из смежных цехов [29, с. 204].

АBC-метод, или метод функциональной калькуляции, заключается в том, что на предприятии собираются затраты по крупным производственным, технологическим и управленческим функциям и действиям. К ним можно отнести, сбор информации о расходах по определенным направлениям хозяйственной деятельности, а именно: на хранение товарно-материальных ценностей, производство и сбыт продукции (работ, услуг), лабораторные и экспериментальные работы; натурные испытания изготовленных изделий; выпуск опытных образцов продукции; контроль качества и сертификация продукции (работ, услуг); содержание аппарата управления; информационное обеспечение персонала; эксплуатация и обслуживание техники и другие методы.

Все упомянутые методы обладают как определенными преимуществами, так и недостатками. Средние и малые предприятия при их выборе обычно руководствуются критерием «эффективность - стоимость», т.е. сопоставляют расходы на их внедрение с ожидаемой выгодой. Крупные предприятия, как правило, применяют их в различных комбинациях [30, с. 105].

Выбор метода калькуляции себестоимости продукции, работ, услуг будет зависеть от типа производства, специфики производственного процесса, видов изготавливаемых продуктов.

ТОО «ДЕП» по учету производственных затрат и формированию себестоимости продукции, работ, услуг.

Затраты основного производства за период:

- остаток незавершенного производства основного производства на начало периода составляет 250 000 тенге;

- стоимость материальных затрат, потребленных в основном производстве - 2 860 000 тенге;

- основная заработная плата - 1 950 000 тенге;

- отчисления от оплаты труда: социальный налог - 122 850 тенге, социальные отчисления - 70 200 тенге;

- накладные расходы, распределенные на затраты основного производства - 1 450 000 тенге;

- остаток незавершенного производства на конец периода составляет - 358000 тенге;

- ТОО «ДЕП» использует транзитные счета по видам затрат основного производства:

8111 «Основное производство: материальные затраты»,

8112 «Основное производство: оплата труда»,

8113 «Основное производство: отчисления от оплаты труда»,

8114 «Основное производство: накладные расходы».

Корреспонденция счетов по учету затрат на производство продукции более наглядно представлена в таблице 8.

Таблица 8. Корреспонденция счетов по учету затрат на производство продукции

№	Содержание операции	Сумма тенге	Д-т	К-т
1	Перенесена стоимость незавершенного производства на затраты основного производства в начале периода	2 518 230	8110	1340
2	Списаны материальные затраты в основное производство	19 814 995	8111	1310
3	Начислена заработная плата рабочим основного производства	5 189 558	8112	3350
4	Начислен социальный налог от заработной платы рабочих основного производства	284 100	8113	3150
5	Начислены социальные отчисления от заработной платы рабочих основного производства	223 781	8113	3210
6	Распределены накладные расходы на затраты основного производства	3 296 202	8114	8410
7	Обобщены затраты основного производства	28 808 636	8110	8111
8	Списаны затраты основного производства на незавершенное производство в конце периода	1 890 644	1340	8110
9	Оприходована готовая продукция из основного производства	29 436 222	1320	8110

По данной таблице 8 рассчитываем себестоимость готовой продукции, при незавершенном производстве, по формуле:

Себестоимость произведенной продукции = НЗП начальный остаток + Производственные затраты, понесенные за период - НЗП конечный остаток.

Себестоимость готовой продукции - 29 436 222 = 2 518 230 (НЗП начало) + 28 808 636 (понесенные производственные затраты) - 1 890 644 (НЗП конец)

Производственные затраты за период.

В соответствии с расходными документами списывается стоимость израсходованных сырья и материалов по учетным ценам.

Расход сырья и материалов за 2012 год представлен в таблице 9.

Таблица 9. Расход сырья и материалов за 2012 год

№	Направление затрат	Расход материалов
		Сырье и материалы	топливо	Детали для ремонта
1	Основное производство: - Молоко - творог	12 856 383 6 711 520
2	Вспомогательные производства: - На ремонт оборудования основного цеха - на производство столовой воды	3 135 574		359 861
3	Эксплуатация производственного оборудования: - цеха основного производства - цеха вспомогательного производства		573 853 258 740

По данным таблицы 9 расход сырья и материалов основного производства составляет 19 567 903 млн. тенге, а вспомогательные производства - 3 135 574 млн. тенге.

Расход сырья и материалов более наглядно представлен на рисунке 5.

Рисунок 5. Расход сырья и материалов (тыс. тенге)

На основании расчетных ведомостей отражается заработная плата, начисленная:

1) Основным рабочим за производство:

- молоко - 4 825 030 тенге;

- творог - 2 659 851 тенге;

2) рабочим вспомогательных производств:

- за ремонт производственного оборудования цехов основного производства - 495 620 тенге;

- за производство молока - 396 485 тенге;

3) рабочим за обслуживание оборудования:

- цехов основного производства - 245 120 тенге;

- цехов вспомогательных производств - 198 542 тенге.

Производятся отчисления от фонда оплаты труда в порядке и размерах, установленных законодательством РК.

Начислена амортизация основных средств:

1) производственного оборудования:

- цехов основного производства - 434 459 тенге;

- цехов вспомогательных производств 248 741 тенге;

2) зданий цехов:

- основного производства - 651 789 тенге;

- вспомогательных производств - 325 892 тенге;

Акцептуются счета различных сторонних организаций:

1) за электроэнергию, израсходованную:

- для работы оборудования цехов основного производства - 319 288 тенге;

- для работы оборудования цехов вспомогательных производств -137 524 тенге;

2) за воду, израсходованную:

- в цехах основного производства для бытовых нужд - 126 780 тенге;

- в цехах вспомогательных производств для бытовых нужд - 168 980 тенге.

После учета всех затрат на производства необходимо составить учетные записи по обобщению накладных расходов каждого производственного цеха и их распределению на себестоимость продукции (работ, услуг). В качестве базы распределения нужно использовать заработную плату, начисленную рабочим.

Формирование себестоимости продукции, работ, услуг является одним из самых сложных аспектов учета на предприятии [31, с. 180].

Ошибки, допускаемые при формировании себестоимости, очень болезненны для предприятия. Искаженная себестоимость для целей учета дает неправильную картину для руководства предприятия о фактической величине затрат на производство и реализацию конкретного вида продукции.

Завышенная себестоимость ведет к ошибкам при ценообразовании, неправильной линии поведения на рынке и, в конечном счете, к потере объемов реализации ввиду несоответствия применяемых цен.

Отсутствие в составе себестоимости продукции каких-либо составляющих производственных затрат свидетельствует о неправильной постановке учета и невозможности управлять и контролировать процесс расходования ресурсов (материальных, трудовых, денежных) при производстве продукции.

Таким образом, правильное формирование себестоимости продукции, работ, услуг обеспечивает достижение главных целей каждого предприятия - рациональное распределение ресурсов и максимизацию прибыли.

2.3 Синтетический и аналитический учет затрат на предприятии ТОО «ДЕП»

Аналитический учет производственных расходов необходим для накопления информации о затратах цехов, производств, участков, хозрасчетных бригад, коллективов арендаторов и других подразделений предприятия, требующейся для организации внутризаводского хозрасчета и контроля за затратами производства, а также о затратах на производство отдельных видов продукции для калькулирования себестоимости изделий и полуфабрикатов [32, с. 299].

Счет 8010 «Основное производство» играет роль счета, предназначенного для обобщения всех затрат на производство одноэлементных, учтенных на счетах 8011-8015 и комплектных, списываемых с кредита счетов 8030 «Вспомогательное производство», 8030 «накладные расходы», 8050 «Брак в производстве». Счета 8011 «Материальные затраты», 8012 «Затраты на оплату труда», 8013 «Отчисления на страхование», 8014 «Износ основных средств» и 8015 «Прочие расходы» являются транзитными и предназначены для определения суммы затрат на производство по экономическим элементам.

С кредита соответствующих счетов в дебет счетов 8011-8015 списываются суммы соответствующих одноэлементных расходов, которые в конце каждого месяца переносятся на обобщающий счет 8010 «Основное производство». Организация учета затрат на производство с использованием транзитных счетов (счета 8011-8015) представлена с помощью рисунка 6. Учет затрат на производство по счету 8010 ведется по следующей номенклатуре статей: сырье и материалы, возвратные отходы, покупные изделия, услуги производственного характера сторонних предприятий, топливо, энергия на технологические цели, основная и дополнительная заработная плата [33, с. 194].

Рациональная организация учета затрат предполагает выбор его оптимальных объектов.

Причем под объектами понимаются группировки затрат по признакам, необходимым для управления себестоимостью продукции.

Основными группировками учета затрат являются [34, с. 211]:

- по видам производств - основное и вспомогательное;

- по местам возникновения затрат - цеха, производства, участки, бригады, арендные коллективы;

- по видам изготавливаемой продукции - изделия, группы однородных изделий, переделы, процессы, заказы, части изделий.

Группировки издержек по видам производств и местам возникновения затрат на практике объединяются в одну, поскольку каждый цех предприятия относится к основному или вспомогательному производству.

Затраты на производство продукции включается в себестоимость продукции того отчетного периода, к которому они относятся, независимо от времени оплаты - предварительной или последующей.

Для учета данных затрат в бухгалтерии ТОО «ДЕП» применяются счета подраздела 8010 «Основное производство», которые имеют разное назначение.

А также заработная плата производственных рабочих, отчисления на социальное страхование, в пенсионный фонд, накладные расходы, потери от брака, прочие производственные расходы, коммерческие расходы.

Ежемесячно бухгалтерия производит свод затрат на производство, который необходим для получения итоговых данных о затратах на производство в разрезе синтетических счетов 8010, 8020, 8030, 8050.

В этом своде отражается сумма транспортно-заготовительных расходов (ТЗР), которые не относят на счет издержек производства (8011, 8031, 8021, 8051), а включают в дебет счета 8010 «Основное производство».

Основные виды записей, осуществляемых в бухгалтерии по счету 8010 «Основное производство» можно проследить в таблице 10.

Таблица 10. Корреспонденция счетов по дебету и кредиту счета 8010 «Основное производство»

Содержание хозяйственной операции	Корреспонденция
	Дебет	Кредит
В начале года остатки незавершенного производства передаются из финансовой бухгалтерии в управленческую	8010	8010
Отпущены в цеха основного производства все виды сырья, материалов, услуги производственного характера	8011	2410-2416
Начислена оплата труда рабочими основного производства	8012	3350
Произведены отчисления на страхование, в накопительный пенсионный фонд	8013	3350
Начислена амортизация основных средств, занятых непосредственно в цехах основного производства	8014	2420-134
Отнесены на издержки основного производства одноэлементные расходы, работы, услуги, принятые со стороны	8015	8041
Списываются на обобщающий счет основного производства одноэлементные расходы: материальные затраты; затраты на оплату труда отчисления на страхование износ основных средств прочие одноэлементные расходы	8010 8010 8010 8010 8010	8011 8012 8013 8014 8015
Приняты в установленном порядке услуги вспомогательных производств	8010	8030
Списаны потери по исправленному и неисправленному браку	8010	8050
Списаны расходы будущих периодов (расходы на подготовку, освоение производства)	8010	2921-2923
Списаны в установленном порядке накладные расходы
Оприходована на склады готовая продукция, предназначенная для реализации	1320	8010
Возвращены на склады неиспользованные материалы, отходы производства, брак	2410-2416	8010
Списана фактическая себестоимость окончательно забракованной продукции	8050	8010
В конце отчетного периода стоимость незавершенного производства передается из производственной бухгалтерии в финансовую	8010	8010

Для сопоставления суммы затрат на производство за месяц и с начала года со сметой, которую составляют без учета внутренних оборотов, в учете необходимо определить сумму затрат на производство за минусом затрат повторного счета. Затраты, образующие себестоимость продукции, группируются в соотношении с их экономическим содержанием по следующим элементам: материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов); затраты на оплату труда; отчисления на страхование; износ (амортизация) основных средств; прочие расходы.

Так как в бухгалтерии ТОО «ДЕП» применяют журнально-ордерную форму учета, то синтетический учет затрат на производство ведется в журнале - ордере №10, который предназначен для обобщения производственных расходов и их группировке по экономическим элементам и статьям калькуляции. Журнал - ордер построен по принципу шахматной ведомости. В подлежащем указываются дебетуемые производственные счета и данные для корректировки затрат, а в сказуемом - кредитуемые счета. Данный регистр состоит из трех разделов: 1) затраты отчетного периода; 2) обороты по счетам; 3) расчет затрат отчетного периода.

В первом разделе содержится свод затрат по всем производственным счетам. Он состоит из трех подразделов:

а) производственные затраты - счета 8010, 8020, 8030, 8040, 8050.

б) расходы социальной сферы - счет 8040 «Социальная сфера».

в) расходы периода: счета 2920, 2921, 2923, 2935, 2946.

Далее подводят итоговые суммы по вертикали и горизонтали. Вертикальные итоги проставляют в двух строках: по экономическим элементам и комплексным расходам. Это необходимо для исключения повторного счета производственных затрат, поскольку комплексные расходы включаются в объем затрат на производство дважды: один раз по дебету счетов и кредиту корреспондирующих счетов по учету ТНЦ, а повторно - при распределении комплексных затрат.

Во втором разделе журнала - ордере №10 показывают обороты по корреспондирующим счетам: кредит подразделов 2110, 2130, 2200, 2210, 2310, 2340, 2650, 2680, 8030, 8040, 8050 в дебет счетов 3020.

В третьем разделе отражены затраты по экономическим категориям. Учет показан за месяц с начала года, причем в итоговую сумму затрат не включен внутрипроизводственный оборот (стоимость оприходованных материалов, тары, услуги собственного транспорта, стоимость готовой продукции, сумма износа малоценных и быстроизнашивающихся предметов).

Как видно из данного рисунка, после подсчета итоговых дебетовых, кредитовых оборотов в журнале - ордере №10, они переносятся в Главную Книгу, на основе которой и составляется финансовая отчетность.

Аналитический учет призван обеспечить исчисление фактической себестоимости единицы продукции. Для этого на каждый объект калькуляции открывают карточки или ведомости. В подлежащем карточки указывают статьи затрат, а в сказуемом - остатки незавершенного производства по цехам на начало и конец месяца, затраты за месяц, списание готовой продукции, недостач незавершенного производства, возвратных отходов и прочие списания. Основанием для записи в карточки служат те же документы и разработанные таблицы, что и для записи в ведомости «Затраты по цехам». Итоги по карточкам должны быть равны записям по этой ведомости в разрезе цехов, а сумма остатков незавершенного производства - остатку по счету 8010 «Основное производство», показанному в Главной Книге.

По данным карточек или ведомостей учета затрат на производство определяют фактическую себестоимость выпущенной продукции, которую приходуют на склады по накладным. Но фактическую себестоимость произведенной продукции дебетуют счет 1320 «Готовая продукция» и кредитуют счет 8010 «Основное производство». В целом, данный журнал - ордер является обобщающим регистром, т.к. он разрабатывается на основе всех ведомостей к нему, которые в свою очередь, составляются на основе производственных отчетов, представляющих собой сводный учет.

На выполненные услуги дебетует счет 3510 «Себестоимость реализованной готовой продукции» и кредитуют счет 8010 «Основное производство». Продукцию, не прошедшую всех стадий обработки, относят к незавершенному производству, а затраты по ним составляют затраты в незавершенном производстве. Учет призван обеспечивать сохранность материалов, находящихся в незавершенном производстве, правильность разграничения затрат между готовой продукцией и незавершенным производством. В ТОО «ДЕП» применяют подетальный учет движения незавершенного производства. Для этого открывают карточки, в которых содержатся сведения о запуске изделий в производство, выпуске из производства, браке, потере и порче имущества. С целью упрощения учета движения деталей, передачу их из цеха в цех можно оформлять путем составления месячных карт. Обнаруженные при инвентаризации материалы, находящиеся у рабочих мест, в описи незавершенного производства не включают, а записывают отдельно; брак деталей списывают на основании акта в установленном порядке; излишки незавершенного производства приходуют; недостачи - подлежат списанию.

Остатки незавершенного производства оценивают следующим образом [35, с. 225]:

по фактической себестоимости по всем статьям калькуляции, кроме статей «Расходы на подготовку освоения производства», «Потери от брака», затраты, по которым полностью относятся на готовую продукцию;

- исходя из норм расходов по каждой статье прямых затрат с учетом степени готовности.

Накладные расходы относят по проценту к принятой базе распределения.

Вот таким образом в анализируемом хозяйстве организован синтетический и аналитический учет затрат на основное производство.

В современных экономических условиях деятельность каждого хозяйствующего субъекта является предметом внимания обширного круга участников рыночных отношений, заинтересованных в результатах его функционирования. На основании доступной им отчетности и другой отчетно-учетной информации указанные лица стремятся оценить финансовое положение предприятия.

Поступление, приобретение, создание имущества может осуществляться за счет собственных и заемных средств, характеристика соотношения которых раскрывает сущность финансового положения хозяйства.

Оценка динамики состава и структуры источников средств ТОО «ДЕП» приводится в таблице 11.

Таблица 11. Структура источников формирования имущества предприятия

Показатели	На конец 2010 г.	На конец 2011 г.	На конец 2012 г.	Отклонение 2012 г. от 2010 г.	В% к итогу пассива
	Тыс. тенге	%	Тыс. тенге	%	Тыс. тенге	%	Тыс. тенге	%
Авансированный капитал, всего	27981,4	100	27052,1	100	28033,7	100	52,3	100	0,19
В т.ч. 1. Собственный капитал	16229,2	58	16772,3	62	17063,7	77	5356,8	19	19,1
Из них: - Уставный капитал	28,3	0,1	28,3	0,1	31	0,1	-	-	-
- Резервный капитал	-	-	-	-	-	-	-	-	-

В первую очередь следует отметить, что значительную долю источников в структуре в анализируемом периоде занимает собственный капитал, причем его величина постепенно увеличивается с 58% в 2010 г. до 77% в 2012 г., что, несомненно, является весьма положительным фактором. При этом, наибольший удельный вес в структуре собственного капитала занимает дополнительно неоплаченный капитал, полученный в результате переоценки основных средств предприятия. Так, в 2010 г. из 58% собственного капитала 53% занимает дополнительно неоплаченный капитал.

Рассмотрим динамику состава и структуры источников средств ТОО «ДЕП» в процентном соотношении на рисунке 8.



Рисунок 8. Динамика состава и структуры источников средств ТОО «ДЕП» в процентном соотношении

Необходимо отметить, что на протяжении 2010-2012 гг. его величина увеличивается с 14873 тыс. тенге до 15774,7 тыс. тенге Значительную часть авансированного капитала ТОО «ДЕП» в 2010 г. составляют заемные средства - 42%, причем 37,9% принадлежит кредиторской задолженности, доля которой в 2011 г. сократилась на 3%, что связано напрямую с увеличением размера собственного капитала. В% отношении к итогу пассива размер привлеченного капитала сократился на 18,9%, а величина собственных средств возросла на 19,1%.

2.4 Анализ себестоимости производимой продукции предприятия

Для практического использования в системе управления формированием затрат и издержек целесообразно выделить и рассмотреть классификацию затрат с учетом вида расходов - по статьям калькуляции и элементам затрат.

Анализ себестоимости продукции по статьям и элементам затрат осуществляется сравнением сумм по статьям затрат за ряд лет и определением сумм отклонений в абсолютных и относительных показателях. На основании таких данных можно сделать вывод об имеющихся тенденциях, сложившихся на данном предприятии.

В отличие от статей калькуляции, группировка которых носит рекомендательный характер, затраты, образующие себестоимость продукции (работ, услуг), группируются в соответствии с их экономическим содержанием по общепринятым элементам.

При анализе сметы затрат на производство устанавливается пропорция, в которой суммарные затраты распределяются между предметами труда, средствами труда и затратами на оплату живого труда. В результате дается оценка характера производства (материалоемкое, фондоемкое, трудоемкое) и отсюда определяются важнейшие направления поиска резервов снижения себестоимости продукции.

Для анализа по данным отчета о затратах на производство ТОО «ДЕП» (форма №5-З «Сведения о затратах на производство и реализацию продукции») составляются аналитические таблицы.

Произведем анализ себестоимости по элементам затрат по ТОО «ДЕП» (таблица 14).

Таблица 14. Анализ себестоимости по элементам затрат ТОО «ДЕП» за 2010-2012 гг.

Элемент затрат	Сумма, тыс. тенге	Структура затрат, %
	2010	2011	2012	Отклонения	2010	2011	2012	Отклонения
				2011 от 2010	2012 от 2011				2011 от 2010	2012 от 2011
Материальные затраты	84960	132210	102980	4725	-29230	86,5	85,0	78,2	-1,5	-6,8
Заработная плата	3300	7500	10490	4200	2990	3,4	4,8	8,0	1,4	3,2
Отчисления в фонды	1270	3030	3860	1760	830	1,3	1,9	2,9	0,6	1,0
Амортизация основных средств	115	140	203	25	63	1,2	0,9	1,5	-0,3	0,6
Прочие затраты	7500	11420	12410	3920	990	7,6	7,3	9,4	-0,3	2,1
Полная себестоимость	97145	154300	129943	57155	-24357	100	100	100	-	-

Как видно из таблицы 14, в 2011 году произошло увеличение себестоимости продукции предприятия на 57155 тыс. тенге по сравнению с 2010 годом в связи с ростом объема выпуска продукции. В целом себестоимость продукции в 2011 году увеличилась на 58% в сравнении с 2010 годом.

По сравнению с 2011 годом себестоимость продукции в 2012 году уменьшилась на 18%, это произошло в результате уменьшения материальных затрат на производство продукции.

Как свидетельствуют данные таблицы основными элементами себестоимости являются материальные затраты и прочие затраты. Материальные затраты в анализируемом периоде составили: 2010 год - 86,5%, 2011 год - 85%, 2012 год - 78%. В составе материальных затрат основную долю составляет сырье, то есть молоко, закупаемое у сельскохозяйственных производителей и у населения.

Наглядно изменение структуры затрат предприятия за 2012 год представлено графически (рисунок 3).

Рисунок 3. Структура себестоимости продукции предприятия за 2012 год

Структура элементов затрат, свидетельствует, что производство ТОО «ДЕП» очень материалоемкое. Наибольший удельный вес в структуре себестоимости составляют материальные затраты, причем в 2012 году они снизились на 6,8%, что связано с уменьшением объема производства завода.

Анализ данных таблицы показывает, что в структуре элементов затрат на производство произошли значительные изменения. В 2012 г. увеличилась доля прочих затрат, также возрос удельный вес затрат на заработную плату, амортизация основных фондов. Доля прочих расходов велика из-за большого веса в них таких расходов как содержание помещений, аренда оборудования, налога на землю, содержание охраны.

Удельный вес заработной платы в структуре затрат увеличился за 2010-2012 гг. на 4,6%. Доли амортизационных отчислений и прочих затрат в структуре себестоимости в 2012 году возросли соответственно на 0,6% и на 2,1% по сравнению с 2010 годом.

Важный обобщающий показатель себестоимости продукции - затраты на тенге продукции, который выгоден тем, что очень универсальный: может рассчитываться в любой отрасли производства и наглядно показывает прямую связь между себестоимостью и прибылью. Определяется он отношением общей суммы затрат на производство и реализацию продукции к себестоимости произведенной продукции в действующих ценах.

В системе показателей экономической эффективности производства анализируются такие показатели, как производство продукции на 1 тенге затрат, а также снижение затрат на 1 тенге реализованной продукции (таблица 15).

Таблица 15. Анализ затрат на 1 тенге реализованной продукции

Показатели	2010 г.	2011 г.	2012 г.	Темп роста, %
				2011 г. к 2010 г.	2012 г. к 2011 г.
Объем производства продукции, тыс. тенге	139950	197980	218770	141,5	110,5
Объем реализованной продукции, работ, услуг, тыс. тенге	136500	193100	213380	141,2	110,2
Себестоимость реализованной продукции, работ, услуг, тыс. тенге	126940	162580	187280	128,1	115,2
Затраты на 1 тенге реализованной продукции, работ, услуг, тенге	93,2	84,0	88,4	90,1	105,2
Затраты на 1 тенге произведенной продукции, работ, услуг, тенге	90,7	82,1	85,6	90,2	104,3

По данным таблицы 15 видно, что в течение анализируемого периода наблюдается рост себестоимости работ, однако темп роста себестоимости намного меньше темпа роста выполненных и реализованных работ.

В 2011 году наблюдаем снижение затрат на 1 тенге реализованной и произведенной продукции в силу превышающего темпа роста объемов производства и реализации работ над темпом роста себестоимости продукции.

Причем темп роста показателей 2012 года по отношению к предыдущему составил: себестоимости 115,2%, объема реализованной продукции 110,2%. В данном случае имеем ухудшение показателей в отчетном году по сравнению с прошлым годом.

Следовательно, вывод следующий - имеется ухудшение соотношения показателей себестоимости и объема работ в течение 2012 периода. При дальнейшем совершенствовании хозяйственной деятельности предприятия, оно сможет выйти на уровень 2011 года, а затем постепенно и улучшить данные показатели.

В итоге затраты на 1 тенге произведенных работ за период 2010-2012 гг. уменьшились на 5,1 тенге. В то же время в 2012 году по отношению к прошлому году затраты на 1 тенге работ возросли на 3,5 тенге.

Данные таблицы 15 говорят о том, что себестоимость затрат на 1 тенге произведенной продукции сложилась ниже уровня 2010 года на 5,6% и составила в 2011 году 0,82 тенге против 0,90 тенге. Так же можно отметить что повышение уровня себестоимости 2011 года на 4,2% которая составила в 2012 году 0,86 тенге.

Таким образом, на протяжении анализируемого периода себестоимость на 1 тенге произведенной продукции имеет тенденцию к уменьшению благодаря опережающему росту доходов над ростом затрат.

Далее произведем факторный анализ изменения суммы затрат на тенге товарной продукции.

Товарная продукция по двум видам товаров определяется по формуле:

, (3.1)

где - объем производства масла;

- объем производства сметаны;

- цена масла за 1 кг;

- цена сметаны за 1 кг.

Таблица 16. Факторный анализ товарной продукции за 2010-2011 гг.

Показатель	Объем производства	Структура	Цена	Решение
ТП план	План	План	План	126,0 * 56 + 25,2 * 27 = 7736,4
ТП усл. 1	Факт	План	План	126,0 * 56 + 25,2 * 27 * 0,95 = 7349,6
ТП усл. 2	Факт	Факт	План	116,8 * 56 + 26,7 * 27 = 7261,7
ТП факт	Факт	Факт	Факт	116,8 * 60 + 26,7 * 30 = 7809,0
Изменение	-386,8	-787,9	547,3	72,6

Общее изменение товарной продукции за 2011 год на 72,6 тыс. тенге произошло под влиянием следующих факторов:

- сокращение объема производства на -386,8 тыс. тенге;

- изменение структуры производства -787,9 тыс. тенге;

- повышение цени на продукцию 547,3 тыс. тенге

Таблица 17. Факторный анализ товарной продукции за 2011-2012 гг.

Показатель	Объем производства	Структура	Цена	Решение
ТП план	План	План	План	116,8 * 60 + 26,7 * 30 = 7809,0
ТП усл. 1	Факт	План	План	116,8 * 60 + 26,7 * 30 * 1,12 = 8746,1
ТП усл. 2	Факт	Факт	План	131,7 * 60 + 29,5 * 30 = 8787,0
ТП факт	Факт	Факт	Факт	131,7 * 62 + 29,5 * 32 = 9109,4
Изменение	937,1	40,9	322,4	1300,4

Общее изменение товарной продукции за 2012 год на 1300,4 тыс. тенге произошло под влиянием следующих факторов:

увеличение объема производства на 937,1 тыс. тенге;

изменение структуры производства 40,9 тыс. тенге;

повышение цен на продукцию 322,4 тыс. тенге.

2.5 Документальное оформление учета затрат на предприятии ТОО «ДЕП»

Все записи в бухгалтерии о затратах и выходе продукции в отрасли растениеводства основываются на данных соответствующих первичных документов, можно выделить четыре группы документов: по учету затрат труда, предметов труда, средств труда и выхода продукции.

Документы по учету затрат труда фиксируют проведенные трудовые затраты на выполнение конкретных работ по возделываемым культурам и начисленную при этом оплату. На механизированных работах применяют учетные листы (форма №67 и 67Б), на немеханизированных работах - учетные листы труда и выполненных работ (форма №66 и 66А). Кроме того, применяются специализированные документы - книжка бригадира по учету труда и выполненных работ (форма №65) и учетный лист (форма №65А), а также для учета отработанного времени - табель учета рабочего времени (форма №64) [36, с. 193].

Документы по учету затрат предметов труда фиксируют расход различных материальных ценностей: семян, удобрений, гербицидов, запасных частей, малоценных и быстроизнашивающихся предметов. Расход семян на посев и посадочного материала оформляют актами расхода семян и посадочного материала (форма №119); расход удобрений, ядохимикатов и гербицидов - актами об использовании минеральных, органических и бактериальных удобрений, ядохимикатов и гербицидов (форма №1181); мелкого инвестора, малоценных и быстроизнашивающихся предметов - актами на списание производственного и хозяйственного инвентаря, малоценных и быстроизнашивающихся предметов (форма №126). Данные первичных документов в конце месяца систематизируют в отчетах о движении материальных ценностей (форма №121), после этого делают соответствующие записи о расходе материальных ценностей в производственные отчеты подразделений.

Документы по учету затрат средств труда фиксируют производственные затраты по использованным средствам труда, которые выражаются в начисленной амортизации. К ним относятся различные расчеты по начислению и распределению амортизации: расчет амортизационных отчислений по основным средствам по состоянию на начало года (форма №59), расчет амортизационных отчислений по поступившим и выбывшим основным средствам (форма №60), ведомость начисления амортизационных отчислений за месяц (форма №62), ведомость распределения амортизации по основным средствам (форма №63) [37, с. 120].

Тесно связаны с этой группой документы по текущему ремонту основных средств. К ним относятся ведомость дефектов на ремонт машин (форма №130), ведомость распределения текущего ремонта.

Документы по учету выхода продукции фиксируют получение, оприходование продукции. К ним относятся: реестр отправки зерна и другой продукции с поля (форма №77), путевка на вывоз продукции с поля (форма №77а), талоны (форма №77б, 77в, 77г) при талонном способе учета зерна, реестр приема зерна и другой продукции (форма №781, реестр приема зерна весовщиком (форма №78а), ведомость движения зерна и другой продукции (форма №80).

Итак, в бухгалтерии применяется большое число самых разнообразных первичных документов как по учету затрат, так и по выходу продукции. Данные документов по учету затрат труда систематизируют по каждому работнику для начисления и выплаты заработной платы и по категориям работников для контроля за использованием фонда заработной платы. Данные документов по расходу продукции группируют в Отчетах о движении материальных ценностей (форма №12) и в конце месяца используют для сводных записей по счетам в Производственных отчетах (форма №18). В то же время данные всех документов обязательно систематизируют по видам работ и культурам. Виды работ записывают в соответствии с технологическими картами. Записи в этом журнале производят на основе первичных документов. Общая схема учета затрат и выхода продукции растениеводства ведется по счету 8010 «Основное производство «Растениеводство».

Производственный отчет по растениеводству является обобщающим регистром о затратах и выходе продукции. Он состоит из трех разделов: 1 - затраты на производство продукции растениеводства (дебет сч. 8010 (1) 2 - выход продукции растениеводства (кредит сч. 8010 (1) 3 - обороты по счету 8010/1 для записи в журнале - ордер №10.

В определении правового режима основных средств, нематериальных активов и оборотных средств необходимо учитывать устанавливаемые Положение о бухгалтерском учете и отчетности правила: а) их разграничения; б) оценки; в) переноса стоимости на продукцию.

Не относятся к основным средствам (вопреки их экономической сущности) и учитываются на предприятиях в составе оборотных средств [38, с. 201]:

а) предметы, служащие менее одного года, независимо от их стоимости;

б) предметы, стоимостью в пределах 50% от минимального размера оплаты труда (МРОТ), за единицу по цене приобретения, независимо от срока службы, за исключением сельскохозяйственных машин и орудий, строительно-механизированного инструмента, а также рабочего и продуктивного скота, которые относятся к основным средствам, независимо от их стоимости. Руководитель предприятия имеет право установить на отчетный год меньший предел стоимости предметов для их учета в составе средств в обороте;

в) орудия лова (тралы, неводы и др.) независимо от их стоимости и срока службы;

г) бензомоторные пилы, сплавной трос, сезонные дороги, временные ветки лесовозных дорог, временные здания в лесу сроком эксплуатации до двух лет;

д) специальные инструменты и специальные приспособления (инструменты и приспособления целевого назначения, предназначенные для серийного и массового производства определенных изделий или для изготовления индивидуального заказа), независимо от стоимости;

е) специальная одежда, специальная обувь, а также постельные принадлежности, независимо от их стоимости и срока службы;

ж) форменная одежда, предназначенная для выдачи работникам предприятия;

з) временные сооружения, приспособления и устройства, затраты по возмещению которых относятся на себестоимость строительно-монтажных работ в составе накладных расходов;

и) тара для хранения товарно-материальных ценностей на складах или осуществления технологических процессов стоимостью в пределах лимита, установленного в подпункте «б» по цене приобретения или изготовления;

к) предметы, предназначенные для выдачи напрокат, независимо от стоимости;

л) молодняк животных и животные на откормке, птица, кролики, пушные звери, семьи пчел, а также подопытные животные;