- неоправданно усложненная организационная структура аудируемого лица, привлечение для ведения деятельности многочисленных юридических лиц, использование соподчиненности руководства аудируемого лица или заключение договоров без очевидной деловой цели;

- необычно высокая зависимость от долговых обязательств, недостаточная способность выполнить требования по погашению обязательств или наличие долговых контрактов, выполнение которых затруднительно;

- угроза надвигающегося банкротства, ареста имущества или внешнего поглощения;

- плохое или ухудшающееся финансовое положение в результате гарантирования руководством аудируемого лица крупных сумм долговых обязательств.

Аудитор должен выполнять следующие процедуры оценки рисков в целях ознакомления с деятельностью аудируемого лица и со средой, в которой она осуществляется, включая систему внутреннего контроля:

запросы в адрес руководства или других сотрудников аудируемого лица;

аналитические процедуры;

наблюдение и инспектирование.

Аудитор не обязан выполнять все указанные процедуры оценки рисков в отношении каждой проблемы, указанной в пункте 19 настоящего правила (стандарта). Однако все процедуры оценки рисков выполняются аудитором в ходе достижения необходимого объема знаний о деятельности аудируемого лица.

Кроме процедур оценки рисков, предусмотренных пунктом 6 настоящего правила (стандарта), аудитор выполняет прочие аудиторские процедуры, позволяющие получить информацию, которая может оказаться полезной при выявлении рисков существенного искажения. Например, аудитор может рассмотреть целесообразность направления запросов в адрес организаций, оказывающих аудируемому лицу юридические услуги или услуги по оценочной деятельности. Просмотр информации, полученной из внешних источников, в частности аналитических отчетов, отчетов, подготовленных банками или органами статистики, экономических и профессиональных газет и журналов или официальных правовых и финансовых изданий, может быть полезным при ознакомлении с деятельностью аудируемого лица.

Аналитические процедуры могут помочь выявить необычные операции или события, а также показатели, коэффициенты и тенденции, которые могут свидетельствовать о возможных проблемах, имеющих значение для бухгалтерской (финансовой) отчетности и аудита.

При выполнении аналитических процедур в качестве процедур оценки рисков аудитор приблизительно оценивает показатели ожидаемых результатов деятельности и вероятные соотношения. В случае если сопоставление этих показателей ожидаемых результатов деятельности с учтенными суммами или коэффициентами, рассчитанными на основе учтенных сумм, приводит к необычным или неожиданным соотношениям, аудитор учитывает эти результаты при выявлении рисков существенного искажения информации.

В случае если в таких аналитических процедурах используются данные, обобщенные на достаточно высоком уровне, то результаты таких аналитических процедур могут служить только первичным индикатором наличия существенного искажения. Аудитор рассматривает результаты таких аналитических процедур наряду с другой информацией, собранной при выявлении рисков существенного искажения.

В случае если аудитор намеревается использовать информацию о деятельности аудируемого лица и его среде, собранную в предыдущие периоды, аудитор должен определить, не произошли ли изменения, которые могут оказать влияние на актуальность такой информации для текущего аудита. При повторяющихся аудитах опыт, полученный в ходе предыдущего аудита, способствует лучшему пониманию деятельности аудируемого лица.

В частности, аудиторские процедуры, выполненные в ходе предыдущих аудитов, обычно позволяют получить аудиторские доказательства в отношении организационной структуры и средств контроля аудируемого лица, а также информацию об имевших место в прошлом искажениях и о том, были ли они своевременно исправлены. Все это помогает аудитору при оценке рисков существенного искажения во время текущего аудита. Однако такая информация может стать неуместной для текущего аудита вследствие изменений, произошедших в деятельности аудируемого лица и его среде. Поэтому аудитор должен направить соответствующие запросы и выполнить прочие уместные аудиторские процедуры, в том числе сквозные проверки, с целью выявления возможных изменений, способных оказать влияние на актуальность такой информации.

Аудитором принимается во внимание и прочая информация, если она уместна для текущего аудита, в частности та, которая была собрана при решении вопроса о заключении договора с аудируемым лицом или продолжении сотрудничества с ним, или информация, полученная из опыта оказания других аудиторских услуг для аудируемого лица, в частности работ по обзорной проверке промежуточной финансовой информации.

Участники аудиторской группы должны обсудить подверженность бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица существенным искажениям.

Цель такого обсуждения состоит в том, чтобы участники аудиторской группы достигли большего понимания возможности существенных искажений бухгалтерской (финансовой) отчетности вследствие недобросовестных действий или ошибок, которые могут иметь место в определенных областях, являющихся объектом порученных им заданий, и поняли, каким образом результаты аудиторских процедур, которые выполняют участники аудиторской группы, могут повлиять на другие аспекты аудита, включая решения о характере, сроках и об объеме дальнейших аудиторских процедур.

Обсуждение подверженности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица существенным искажениям дает возможность более квалифицированным участникам аудиторской группы, включая руководителя аудиторской проверки, поделиться своими знаниями о деятельности аудируемого лица, а также обменяться информацией о возможных рисках хозяйственной деятельности аудируемого лица с другими участниками и о том, каким образом и где бухгалтерская (финансовая) отчетность, возможно, подвержена существенным искажениям. В соответствии с правилом (стандартом) N 13 особое внимание уделяется подверженности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица существенным искажениям вследствие недобросовестных действий. Также должен быть обсужден порядок применения установленных принципов составления бухгалтерской (финансовой) отчетности к конкретным условиям и фактам хозяйственной деятельности аудируемого лица.

В текущей экономической ситуации аудитор должен обратить особое внимание на полноту и качество раскрытия информации в бухгалтерской отчетности аудируемого лица.

В соответствии с ПБУ 4/99 бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении.

При оценке полноты и качества раскрытия аудируемым лицом информации в бухгалтерской отчетности аудитору необходимо рассмотреть следующие вопросы.

1. Адекватность форм бухгалтерской отчетности условиям и характеру деятельности

В приложении к приказу Минфина России от 22 июля 2003 г. N 67н приведены образцы форм бухгалтерской отчетности организации, которые рекомендовано учитывать при разработке форм бухгалтерской отчетности, представляемой в установленные адреса. При разработке организацией форм бухгалтерской отчетности целесообразно исходить из характера и условий деятельности организации, необходимости обеспечить представление в отчетности объективной и полезной информации [24, C. 186].

В соответствии с Указаниями о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденными приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. N 67н, при формировании бухгалтерской отчетности должны быть исполнены требования нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету по раскрытию в бухгалтерской отчетности информации. Такое раскрытие может быть осуществлено организацией путем включения соответствующих показателей, таблиц, расшифровок непосредственно в формы бухгалтерской отчетности или в пояснительную записку.

Согласно ФПСАД № 6 «Аудиторское заключение по бухгалтерской (финансовой) отчетности» в аудиторском заключении должно быть указано, что аудит включал в себя, в том числе, оценку представления бухгалтерской отчетности. Иначе, при аудите бухгалтерской отчетности, составленной исключительно по образцам форм, особое внимание аудитор должен обратить на то, в какой степени исследуемая бухгалтерская отчетность позволяет пользователю делать правильные выводы о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, а также принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения.

В соответствии с ПБУ 1/2008, если при подготовке бухгалтерской отчетности имеется значительная неопределенность в отношении событий и условий, которые могут породить существенные сомнения в применимости допущения непрерывности деятельности, то организация должна указать на такую неопределенность и однозначно описать, с чем она связана.

Согласно ФПСАД № 11 «Применимость допущения непрерывности деятельности аудируемого лица» на основе полученных аудиторских доказательств аудитор должен определить, существует ли в соответствии с его профессиональным суждением существенная неопределенность, связанная с условиями и событиями, которые по отдельности или в совокупности обусловливают значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно. В случае если допущение непрерывности деятельности можно считать соблюдаемым, но, тем не менее, при этом имеет место существенная неопределенность, аудитор устанавливает:

описываются ли адекватно в бухгалтерской отчетности факторы, которые обусловливают значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность, и планы его руководства, связанные с такими факторами;

указывается ли в бухгалтерской отчетности тот факт, что имеет место существенная неопределенность, связанная с условиями или событиями, которые обусловливают значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно, и то, что в этой связи аудируемое лицо может, оказаться не в состоянии реализовать свои активы и исполнить свои обязательства в ходе нормального осуществления своей деятельности.

Согласно ФПСАД № 6, если аудитор приходит к выводу о том, что информация раскрыта в бухгалтерской отчетности неполно, он должен соответствующим образом модифицировать аудиторское заключение.

Согласно ФПСАД № 11 при выражении мнения о достоверности бухгалтерской отчетности аудируемого лица аудитор должен рассмотреть всю совокупность факторов, оказывающих и (или) способных оказать влияние на возможность этого лица продолжать деятельность и исполнять свои обязательства в течение как минимум 12 месяцев, следующих за отчетным годом (проверка применимости допущения непрерывности деятельности аудируемого лица).

При планировании аудита аудитор должен проанализировать, существуют ли какие-либо события или условия, которые обусловливают значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно. В ходе аудита аудитор должен внимательно следить за тем, имеются ли доказательства существования факторов, которые обусловливают значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно. Среди таких факторов - убытки на протяжении ряда лет, отрицательная величина оборотного капитала, существенные непогашенные долги, падающий объем или отсутствие перспектив наращивания объема продаж товаров, продукции, работ, услуг, др.

В случае выявления указанных факторов аудитор должен выполнить дополнительные аудиторские процедуры, предусмотренные ФПСАД № 11.

1. Сверка аналитического и синтетического учета.

Источниками информации являются:

- формы, подтверждаемой отчетности;

- первичные документы;

- регистры синтетического и аналитического учета.

Оценивается полнота и точность отражения данных в регистрах синтетического и аналитического учета. Результаты сверки оформить рабочим документом.

Порядок выполнения данной процедуры:

- осуществить арифметический просчет данных подтверждаемой отчетности;

- сопоставить данные отчетности с данными главной книги;

- сопоставить данные ведомостей с данными главной книги;

- в случае выявления расхождений зафиксировать их в рабочем документе.

2. Анализ правильности и последовательности применения учетной политики.

Источником информации является:

- приказ об учетной политике;

- документация по системе бухгалтерского учета;

- результаты аудиторской выборки;

- результаты выполнения аудиторских процедур.

Критерий оценки - подтверждение соблюдения аудируемым лицом предпосылки подготовки финансовой отчетности - представление и раскрытие.

Порядок выполнения: сопоставить положения учетной политики с результатами проверки их соблюдения аудируемым лицом в аудируемом периоде. Выявленные расхождения фиксируются в отчетном документе и оценивается их влияние на достоверность финансовой отчетности..

3. Проверка правильности оформления первичных документов по учету.

Источники информации:

- формы нетиповых первичных документов, утвержденные приказом об учетной политике;

- график документооборота;

- первичные документы по учету (счета-фактуры, накладные, требования, приходные и расходные ордера);

- регистры аналитического учета.

Критерий оценки - подтверждение соблюдения аудируемым лицом предпосылки подготовки финансовой отчетности - полнота.

Порядок выполнения: Проводится просмотр и пересчет числовых данных в первичных документах по операциям, попавшим в выборку. Нарушения, связанные с оформлением первичных документов, отражаются в рабочем документе.

4. Проверка полноты отражения хозяйственных операций в бухгалтерском учете.

Источниками информации являются:

- первичные документы по учету (накладные, требования, приходные и расходные ордера, счета-фактуры);

- регистры аналитического учета.

Критерий оценки - подтверждение соблюдения аудируемым лицом предпосылки подготовки финансовой отчетности - возникновение и полнота.

Порядок выполнения: по документам, попавшим в выборку, отследить полноту отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций. Проверка должна проводиться с учетом особенностей организации системы управленческого учета (наличие удаленных складов, оперативность документооборота, качество внутреннего контроля за деятельностью складского персонала и т.д.) Результаты выполнения процедуры отражаются в рабочем документе. Нарушения, выявленные в ходе проверки, обобщаются в отчетном документе.

5. Проверка правильности отражения операций в бухгалтерском учете.

Источники информации:

- регистры аналитического учета;

- регистры синтетического учета.

Критерий оценки - подтверждение соблюдения аудируемым лицом предпосылок подготовки финансовой отчетности - полнота, представление и раскрытие. Порядок выполнения: по данным регистров синтетического учета

проверить правильность отражения операций на счетах бухгалтерского учета. Результаты выполнения процедуры отражаются в рабочем документе. Нарушения, выявленные в ходе проверки, обобщаются в отчетном документе.

6. Оценка главных оценочных значений, полученных руководством аудируемого лица при подготовке бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Термин «оценочные значения» означает исчисленные руководством аудируемого лица значения показателей бухгалтерской отчетности, допустимые в соответствии с правилами бухгалтерского учета при невозможности определения точных значений или при отсутствии независимых, внешних по отношению к аудируемому лицу, оценок. Ответственность за оценочные значения в бухгалтерской отчетности несет руководитель аудируемого лица. Методы расчета оценочных значений должны найти отражение как элемент учетной политики

Источники информации:

- регистры аналитического и синтетического учета;

- документация по расчетам оценочных значений.

Критерий оценки - подтверждение соблюдения аудируемым лицом предпосылки подготовки финансовой отчетности - полнота, представление и раскрытие.

Порядок выполнения:

- осуществить анализ точности, полноты и соответствия данных, служащих основой для расчета оценочного значения;

- изучить методы, используемые руководством аудируемого лица при расчете оценочных значений;

- получить доказательства из внешних источников;

- оценить, насколько правильно собранные данные были интерпретированы руководством аудируемого лица и использованы для построения прогноза, лежащего в основе расчета оценочного значения;

- оценить достаточность оснований для выбора базовой величины расчета оценочного значения;

- осуществить анализ правильности выбора руководством аудируемого лица методов расчета оценочных значений, их адекватность положению, в котором находится аудируемое лицо и последовательность их применения;

- произвести проверку арифметических расчетов оценочных значений, используемые руководством аудируемого лица;

Необходимо проверить, каким образом руководство аудируемого лица устанавливает правила расчета оценочных значений, как оно анализирует оценочную информацию, какие выводы и решения принимаются на ее основе, а также как этот процесс отражается в документах аудируемого лица. Если существуют различия между оценочным значением, определенным аудиторами на основании имеющихся аудиторских доказательств, и аналогичным показателем, отраженным в бухгалтерской отчетности, то аудиторы определяет, необходимо ли вносить исправления в отчетность. Если различие является несущественным, например, когда сумма, содержащаяся в бухгалтерской отчетности, находится в пределах допустимых отклонений, исправление может не требоваться.

Результаты выполнения процедуры отражаются в рабочем документе. Нарушения, выявленные в ходе проверки, обобщаются в отчетном документе.

7. Проверка соблюдения правил представления финансовой отчетности и налоговых деклараций.

Источниками аудиторских доказательств являются:

- приказ об учетной политике;

- нормативные документы аудируемого лица;

- бухгалтерская и налоговая отчетность;

- сводные регистры синтетического учета;

- регистры аналитического учета;

- акты проверок контрольных органов;

- ответы на запросы.

Порядок выполнения: осуществить проверку правильности составления и оформления бухгалтерской и налоговой отчетности, а также соблюдения установленных сроков ее представления. В результате проверки устанавливаются выявленные нарушения. Результаты выполнения процедуры отражаются в рабочем документе.

После рассмотрения аудиторских процедур по существу, рассмотрим заключительные процедуры аудита готовой продукции предприятия.

Процедуры заключительного этапа аудита

1. Анализ и оценка качества аудиторской выборки.

Источниками информации служат рабочие документы по оценке аудиторского риска и риска выборки.

Критерий оценки - плановый и фактический уровень аудиторского риска и риска выборки.

Порядок выполнения: произвести расчет фактического уровня аудиторского риска и риска выборки и сравнить полученные результаты с их плановыми показателями. При значительном отклонении их результатов, убедится в качестве выборки, путем проведения дополнительных аудиторских процедур или увеличения объема выборки. Результат оформить рабочим документом.

2. Анализ ошибок, выявленных в ходе проверки и их влияния на достоверность бухгалтерской отчетности.

Источником информации является:

- рабочие документы по проведенным процедурам по существу;

- законодательные и нормативные акты;

- практический опыт аудитора;

- результаты полученных консультаций;

- ответы на запросы третьим лицам;

- отчетные документы по результатам проведенных процедур.

Критерий оценки - допустимая ошибка и ответственность за допущенные нарушения, определенные законодательством и нормативными актами.

Порядок выполнения:

- на основании данных отчетных документов сгруппировать по категориям выявленные нарушения, оказывающие влияние на формирование бухгалтерской отчетности;

- экстраполировать полученные результаты на проверяемую совокупность;

- определить существенность выявленных искажений бухгалтерской отчетности. Результат оформить рабочим документом.

3. Формирование предложений по устранению выявленных существенных искажений.

Источником информации служат:

- рабочие документы по анализу выявленных ошибок в ходе аудита;

- законодательные и нормативные акты;

- практический опыт аудитора;

- результаты полученных консультаций;

- ответы на запросы третьим лицам.

Порядок выполнения:

- сформулировать краткие выводы по проведенному аудиту и рекомендации по устранению существенных искажений отчетности;

- подготовить и составить отчет аудитора руководству аудируемого лица по результату аудита проверяемого раздела отчетности в виде рабочего документа.

4. Оценка качества устранения аудируемым лицом выявленных существенных искажений отчетности и формирование мнения о достоверности показателей бухгалтерской отчетности.

Порядок выполнения: произвести фактическую проверку выполнения рекомендации по устранению существенных искажений отчетности. Сформулировать мнение аудитора о достоверности показателей бухгалтерской отчетности. Результат оформить рабочим документом.

В данной главе мы рассмотрели особенности методики аудита готовой продукции предприятия. На разработку методики аудита готовой продукции предприятия влияет специфика организации и деятельность аудируемого лица, поэтому в третьей части выпускной квалификационной работы рассмотрим методику аудита готовой продукции предприятия на примере предприятия ЗАО УК «БМЗ».

ГЛАВА 3. ОРГАНИЗАЦИЯ АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ УЧЕТА ГОТОВОЙ ПРОДУКЦИИ НА ПРИМЕРЕ ЗАО УК «БМЗ»

3.1 План и программа аудита учета готовой продукции

Общий план аудита содержит описание всех особенностей, как хозяйственной деятельности, так и организации и ведения бухгалтерского учета аудируемого лица.

Общий план составляет руководитель аудиторской проверки и утверждает руководитель аудиторской организации. Некоторые положения общего плана могут согласовываться по усмотрению аудиторской организацией с руководителем аудируемого лица. Каждому члену рабочей группы выдается выписка из общего плана (таблица 3.1).

Таблица 3.1 План аудиторской проверки учета готовой продукции

№ п/п	Планируемые виды работ	Сроки проведения аудита	Исполнитель	Примечания
1	Аудит операций по поступлению готовой продукции	05.11.10	Колесникова Ирина Александровна
2	Аудит аналитического учета движения готовой продукции на складах предприятия	06.11.10	Колесникова Ирина Александровна
3	Аудит учета использования материальных ценностей, списания недостач, потерь и хищений	07.11.10	Колесникова Ирина Александровна
4	Аудит сводного учета готовой продукции	08.11.10	Колесникова Ирина Александровна
6	Проведение анализа наличия готовой продукции	09.11.10	Колесникова Ирина Александровна

На основании общего плана составляется и документально оформляется программы аудита, в которых определяются характер, временные рамки и объем запланированных тестов средств контроля или аудиторских процедур по существу. Они являются набором инструкций для аудитора, выполняющего проверку, средством контроля для надлежащего выполнения работ и инструкцией для ассистентов аудитора. При подготовке программы необходимо принимать во внимание:

- оценку аудиторского риска и уровень существенности;

- временные рамки осуществления аудиторских процедур и тестов средств контроля;

- координацию любой помощи и привлечение других аудиторов и экспертов;

Программы аудиторской проверки являются развитием общего плана аудиторской проверки. Они так же, как и общий план, содержит обязательные реквизиты: название проверяемой организации, период проверки, число человеко-часов, фамилию имя отчество руководителя аудиторской группы, состав аудиторской группы, планируемый аудиторский риск, планируемый уровень существенности. Кроме того, в программе аудиторских процедур по существу определяется порядок построения аудиторской выборки (таблица 3.2).

Таблица 3.2 Программа проведения аудита готовой продукции

№ п/п	Перечень аудиторских процедур	Период проведения	Рабочие документы	Примечание
1.	Инспектирование соответствия данных учета, бухгалтерской и налоговой отчетности.	27.10.10 -29.10.10	РД - 17	Выполнено
2.	Инспектирование правильности оформления первичных документов по учету готовой продукции.	30.10.10-02.11.10	РД -18	Выполнено
3.	Инспектирование правильности отражения операций бухгалтерском учете.	03.11.10-05.11.10	РД -19	Выполнено
4.	Инспектирование правильности и последовательности применения учетной политики.	06.11.10-09.11.10	РД -20	Выполнено
5.	Инспектирование соблюдения правил представления бухгалтерской (финансовой) отчетности.	10.11.10-14.11.10	РД -21	Выполнено
6.	Инспектирование первоначальной оценки системы бухгалтерского учета.	10.11.10	РД -22	Выполнено
7.	Оценка применимости допущения непрерывности деятельности аудируемого лица.	18.11.10	РД -27	Выполнено

В целях определения порядка проведения конкретных процедур методики аудиторской проверки готовой продукции на ЗАО УК «БМЗ» осуществляются:

1. Процедуры подготовки и планирования аудита;

2. Процедуры, выполняемые в ходе аудита по существу;

3. Заключительные процедуры.

Организация внутреннего аудита заключалась в выполнении практических задач, связанных с осуществлением процедур подготовки и планирования, аудиторских процедур по существу и заключительных процедур проверки.

Нами осуществлено ознакомление с организацией деятельности ЗАО УК «БМЗ». Источниками получения информации являлись:

- Учредительный договор и устав ЗАО УК «БМЗ»;

- Протоколы общих собраний и заседаний совета директоров;

- Документация по постановке на налоговый учет;

- Отчетность;

- Результаты осмотра помещений и общения с руководством.

Нами также осуществлено ознакомление с существующей системой внутреннего контроля (далее, СВК) в ЗАО УК «БМЗ». Описание компонентов СВК, таких как: система бухгалтерского учета, контрольная среда, применяемые средства контроля, осуществлено в рабочих документах РД - 2 (Приложение 3), РД - 3 (Приложение 4) и РД - 4 (Приложение 5).

Источниками получения информации являлись:

- Устав ЗАО УК «БМЗ»;

- Законодательные и нормативные акты;

- Результаты общения с руководством и сотрудниками структурных подразделений.

На основе ознакомления с организацией деятельности ЗАО УК «БМЗ» и его системой внутреннего контроля, нами составлена схема организации бухгалтерской службы и перечень законодательных и нормативных актов, РД 5 осуществлены процедуры подготовки и планирования аудита.

Руководствуясь содержанием программы преддипломной (производственной) практики, индивидуального задания и распоряжения директора ЗАО УК «БМЗ», нами проведен аудит учета готовой продукции ЗАО УК «БМЗ» за 2009 год.

Организация внутреннего аудита заключалась в выполнении практических задач, связанных с осуществлением процедур подготовки и планирования, аудиторских процедур по существу и заключительных процедур проверки.

При подготовке и планировании внутреннего аудита ЗАО УК «БМЗ» нами осуществлены следующие процедуры:

Первоначальная оценка влияния контрольной среды на эффективность процедур внутреннего контроля.

Источники информации:

Рабочие документы (РД - 1, 2, 3 и 4), составленные по результату ознакомления с деятельностью и системой внутреннего контроля ЗАО УК «БМЗ»;

Законодательные и нормативные документы, регламентирующие организации деятельности ЗАО УК «БМЗ»;

Сведения, полученные в результате общения с руководством и сотрудниками ЗАО УК «БМЗ».

Порядок выполнения:

· На основе анализа полученной информации определен уровень влияния контрольной среды на эффективность применяемых процедур внутреннего контроля ЗАО УК «БМЗ».

· Подготовлен и составлен рабочий документ РД - 6.

Первоначальная оценка системы бухгалтерского учета и применяемых средств контроля.

Источники информации:

Рабочие документы (РД - 1, 2, 3 и 4), составленные по результату ознакомления с деятельностью и системой внутреннего контроля ЗАО УК «БМЗ»;

Законодательные и нормативные документы, регламентирующие организацию системы бухгалтерского учета ЗАО УК «БМЗ»;

Приказ об утверждения учетной политики;

Должностные обязанности главного бухгалтера;

План рабочих счетов;

Сведения, полученные в результате общения с руководством и сотрудниками ЗАО УК «БМЗ»;

Документация по результатам контрольных мероприятий.

Порядок выполнения:

· Путем сопоставления данных учетной политики и требований законодательных и нормативных актов, осуществлена первоначальная оценка полноты и правильности составления учетной политики. Результаты оценки оформлены рабочим документом РД- 7.

· Осуществлена первоначальная оценка полноты и правильности составления внутренних документов по организации системы бухгалтерского учета и применяемых средств контроля. Результаты оценки оформлены рабочим документом РД- 8.

· Осуществлена оценка профессионального уровня сотрудников бухгалтерской службы. Результаты оценки оформлены рабочим документом РД- 9.

Первоначальная оценка уровня аудиторского риска.

Источники информации:

Рабочие документы РД - 1 по РД - 10.

Порядок выполнения:

Осуществлена оценка уровня неотъемлемого риска по следующим основным направлениям:

Существуют ли счета бухгалтерского учета, которые могут быть подвержены искажениям.

Существует ли сложность лежащих в основе учета операций и прочих событий, которая может потребовать привлечения экспертов.

Существует ли необходимость субъективного суждения в определении остатков на счетах бухгалтерского учета.

Существует ли подверженность активов потерям или незаконному присвоению.

Существует ли завершение необычных и сложных операций, особенно в конце или ближе к концу отчетного периода.

Существуют ли операции, которые не подвергаются процедуре обычной обработки.

Результаты оценки оформлены рабочим документом РД- 11 (Приложение 11).

На основе данных рабочих документов РД - 6, 7, 8, 9 и 10 осуществлена первоначальная оценка уровня риска средств контроля. Результаты оценки оформлены рабочим документом РД- 12 (Приложение 12).

Осуществлена оценка уровня риска необнаружения. Результаты оценки оформлены рабочим документом РД- 13 (Приложение 13).

Осуществлена первоначальная оценка уровня аудиторского риска. Результаты оценки оформлены рабочим документом РД- 14 (Приложение 14).

Качественная оценка риска указана в таблице 3.3.

материальный ценность аудиторский контроль

Таблица 3.3 Качественная оценка аудиторского риска

Качественная оценка аудиторского риска	Проценты (%)
Низкий	0-10
Средний	11-50
Высокий	51-70

Определение величины абсолютной уровня существенности.

Источники информации:

Нормативные документы аудируемого лица;

Бухгалтерская (финансовая) отчетность аудируемого лица;

Сводные регистры синтетического учета;

Рабочие документы РД - 1 по РД - 14.

Порядок выполнения:

· На основе анализа и оценки полученной информации, определены базовые показатели и процент уровня существенности.

· Произведен расчет числового значения уровня допустимой ошибки.

Результаты процедуры отражены в рабочем документе РД- 15 (Приложение 15).

Порядок построения аудиторской выборки.

Источники информации:

Нормативные документы аудируемого лица;

Бухгалтерская (финансовая) отчетность аудируемого лица;

Сводные регистры синтетического учета;

Рабочие документы РД - 10 и РД - 15;

Результат определения приоритетных направлений проверки.

Порядок выполнения: на основе оценок аудиторского риска, рисков деятельности, допустимой ошибки и приоритетных направлений проверки нами определены:

Возможные ошибки и генеральную совокупность, которая должна быть использована для выборочной проверки.

Порядок формирования совокупности элементов, подлежащих проверке.

Объем выборки.

В результате построения аудиторской выборки, нами принято решение, что выборка будет нерепрезентативная, т.е. осуществлена сплошным методом.

Составление программы аудиторских процедур по существу.

Источники информации:

Нормативные документы аудируемого лица;

Бухгалтерская (финансовая) отчетность аудируемого лица;

Сводные регистры синтетического учета;

Рабочие документы РД - 10 и РД - 15;

Результат определения приоритетных направлений проверки;

Результаты построения выборки.

Порядок выполнения:

На основе анализа проведенных процедур подготовки проверки, нами составлена программа аудиторских процедур по существу, которая оформлена рабочим документом РД - 16 (Приложение 16).

Следующим аспектом аудиторской проверки является первоначальная оценка уровня аудиторского риска. Аудиторский риск - риск выражения аудитором ненадлежащего аудиторского мнения в случаях, когда в финансовой отчетности содержатся существенные искажения.

Источники информации, на основании которых осуществлена оценка аудиторского риска:

Рабочие документы РД - 1 по РД - 10.

Порядок выполнения:

Оценка уровня неотъемлемого риска произведена по следующим основным направлениям:

Раскрывая проделанную работу по подготовке и планированию, в четвертом разделе отчета рассматривается практическое выполнение задач по осуществлению аудиторских процедур по существу в ЗАО УК «БМЗ».

3.2 Методика проверки учета готовой продукции

В процессе практического выполнения программы, нами реализованы следующие процедуры по существу аудиторской проверки учета готовой продукции:

Проверка соответствия данных учета и бухгалтерской отчетности.

Источники аудиторских доказательств:

· Бухгалтерская отчетность за 2009 год;

· Сводные регистры синтетического учета;

· Регистры аналитического учета.

Критерий оценки - подтверждение соблюдения предпосылки подготовки финансовой и налоговой отчетности - полнота.

Порядок выполнения:

Осуществлена проверка соответствия остатков аналитического и синтетического учета и бухгалтерской отчетности на начало и конец проверяемого периода.

Результаты сверки оформлены рабочим документом РД - 17.

В 2009г. план реализации выполнен в денежном выражении, в основном в связи с увеличением цены на продукцию, относительно 2008г. В то же время, в связи с падением спроса в 4 квартале, не удалось выполнить план по вагонам, тепловозам и судовым дизелям (таблица 3.4).

Таблица 3.4 Реализация продукции по ЗАО «УК «БМЗ»

Наименование	2007	2008	2009	Отклонения 2009г от 2008г	Отклонения 2009г от 2008г
				(+,-)	%	(+,-)	%
Тепловозы, всего	5186860	5309491	5460013	122631	102,36%	273153	105,3
2ТЭ25К всего, в т.ч.	941256	945268	975279	4012	100,43%	34023	103,6
ТЭМ 18Д всего в т.ч.	2886952	2815133	3016894	-71819	97,51%	129942	104,5
ТЭМ 18 всего в т.ч.	1358652	1549090	1467840	190438	114,02%	109188	108,0
Вагоны, всего	3204266	2876453	3259091	-327813	89,77%	54825	101,7
вагон-хоппер 3054 (на коммерческий рынок)	896355	914648	723173	18293	102,04%	-173182	80,7
вагон-хоппер 3116	472563	472230	730667	-333	99,93%	258104	154,6
вагон-хоппер 3018	1509656	1489576	1805252	-20080	98,67%	295596	119,6
Платформа 3115	325692	335106		9414	102,89%	-325692	0,0
Судовые дизеля всего, в т.ч.	1325662	1432748	1123597	107086	108,08%	-202065	84,8
Металлопрокат	475692	478551	529807	2859	100,60%	54115	111,4
Запасные части и прочая продукция, всего в т.ч.	452032	460314	653771	8282	101,83%	201739	144,6
ИТОГО	10775695	10883839	11032196	108144	101,00%	256501	102,4

После рассмотрения данных таблицы 3.4 следует вывод, что остатки готовой продукции уменьшились на 3 752 тыс. руб. в основном из-за того, что по году были реализованы сданные на готовую продукцию тепловозы 2ТЭ25К. В то же время не произошло увеличение остатков по вагонам и тепловозам ТЭМ18.

Факт дебиторской задолженности по покупателям и заказчикам на 01.01.10г. - 983671 тыс. руб. при нормативе 451045 т.р. Основной причиной явилась то, что согласно договору, оплата 75% за отгруженные в декабре 2009г. тепловозы ТЭМ18Д, была произведена в январе 2010г.

Проверка правильности оформления первичных документов по учету.

Источники аудиторских доказательств:

· Формы нетиповых первичных документов, утвержденные приказом об учетной политике;

· График документооборота;

· Первичные документы по учету;

· Регистры аналитического учета.

Критерий оценки - подтверждение соблюдения предпосылок подготовки финансовой и налоговой отчетности - полнота и обязанности.

Порядок выполнения:

Осуществлено инспектирование и пересчет числовых данных в первичных документах по операциям, попавшим в выборку. Нарушения, связанные с оформлением первичных документов не установлено. Результаты выполнения процедуры отражены в рабочем документе РД -18 (Приложение 18).

Проверка правильности отражения операций в бухгалтерском учете.

Источники аудиторских доказательств:

Нормативные акты аудируемого лица;

Регистры аналитического и синтетического учета.

Критерий оценки - подтверждение соблюдения аудируемым лицом предпосылок подготовки финансовой отчетности - полнота, представление и раскрытие.

Порядок выполнения:

По данным регистров аналитического и синтетического учета проверена правильность отражения операций на счетах бухгалтерского учета.

Результаты выполнения процедуры отражены в рабочем документе РД 19.

В процессе проверки данного объекта контроля анализируется правильность учета доходов и расходов от обычных видов деятельности на счете 90 «Продажи», а также прочих доходов и расходов на счете 91 «Прочие доходы и расходы». Особое внимание обращается на обоснованность признания в учете выручки и прочих доходов, а также финансовых результатов от обычных видов деятельности, операционной деятельности и от внереализационных операций с целью налогообложения финансовой отчетности.

Источниками информации для контроля являются:

Первичные документы по отгрузке готовой продукции:

- приказ-накладная (комбинированный документ, совмещающий распоряжение складу на отпуск готовой продукции и накладную, являющуюся сопроводительным документом, фиксирующим отпущенное количество продукции);

- счет-фактура;

- товарно-транспортная накладная;

- договор;

- счет-фактура для целей налогообложения.

Регистры аналитического и синтетического учета:

- ведомость выпуска готовой продукции;

- ведомость реализации готовой продукции.

Бухгалтерская отчетность, в которой отражается раздел (участок, бухгалтерский счет), должна включать в себя бухгалтерский баланс (ф. № 1) и, в частности, строки баланса:

строка 214 «Готовая продукция и товары для перепродажи»; строка 215 «Товары отгруженные»;

строка 217 «Прочие запасы и затраты», по которой показываются запасы и затраты, не нашедшие отражения в других строках подраздела «Запасы» раздела II бухгалтерского баланса, в частности, не списанная в установленном порядке со счета 44 «Расходы на продажу» часть коммерческих расходов, относящихся к остатку неотгруженной (нереализованной) продукции;

строка 231 «Покупатели и заказчики», по которой показывается дебиторская задолженность.

Таблица 3.5 Процедуры аудиторских тестов контроля реализации продукции и дебиторской задолженности

№ п/п	Вопросы, включенные в программу, процедуры их проверки	Направления контроля
1	Реализация Выбрать для проверки документы на отгрузку: А) сканировать на предмет недостающих номеров Б) проследить по соответствующим операциям счета-фактуры В) сканировать счета-фактуры на предмет пропущенных номеров	Полнота
2	Выборочно А) проверить точность подсчета стоимости отгруженной продукции Б) проверить цены по утвержденному перечню цен В) подтвердить отгрузку продукции приложенным документами к счетам-фактурам Г) проверить даты и соответствие количества товаров, работ, услуг в приложенных документах к счетам-фактуре Д) проследить точность и правильность отражения задолженности покупателей в регистрах бухгалтерского учета и Главной книге	Точность Утверждение Реальность Периодичность Учет
3	Проверить путем пересчета своевременность и полноту списания себестоимости реализованной продукции, торговой наценки и коммерческих расходов согласно нормативным требованиям	Точность, периодизация
4	Используя приемы прослеживания, сверки документов, выборочно проверить реальность формирования себестоимости реализованной продукции	Реальность
5	Проверить правильность составления бухгалтерских проводок на отгрузку продукции, поступление выручки от реализации, списания себестоимости, торговой наценки, распределение коммерческих расходов и отражение условно-постоянных расходов	Учет
Продолжение таблицы 3.5
6	Путем пересчета проверить правильность начисления НДС, определения финансовых результатов от реализации	Точность
7	Проанализировать результаты от реализации продукции, работ, услуг, сравнить эти результаты с данными бизнес-планами организации	Утверждение

Установим правильность ведения журнала-ордера №11 по кредиту счетов 43, 44, 90, 62. Проверим полноту и своевременность отражения себестоимости отгруженной продукции (работ, услуг) и выручки от реализации; правильность списания себестоимости реализованной продукции, обоснованность и правильность отнесения коммерческих расходов; точность списания торговой наценки пропорционально стоимости продукции по покупным или продажным ценам; правильность расчета финансовых результатов от реализации каждого вида продукции или оказания услуг и выполнения работ.

В дебет счета 90 относятся не только затраты, входящие в себестоимость, но и ряд расходов и отчислений, которые хотя и исключаются из выручки при определении результата от реализации, но также влияют на финансовые результаты от реализации продукции. В первую очередь это НДС, акцизы и др., отражаемые поставщиками (подрядчиками) по дебету счета 90 в корреспонденции со счетом 68. Здесь же отражаются расходы по доставке продукции, реализованной по цене франко-вагон-станция (пристань) назначения, ее ли по условиям договора расчеты за эту продукцию осуществляются непосредственно между поставщиком и покупателем (без участия сбытовых организаций). В таком случае эти расходы не включаются в состав коммерческих расходов, а сразу относятся на финансовый результат от реализации.

Наиболее сложно установить обоснованность данных об отнесенных в дебет 90 счета затратах на производство и сбыт реализованной продукции. Здесь необходимо выделить следующие основные этапы контроля:

проверка обоснованности pacпределения затрат между реализованной (отгруженной) продукцией и остатками ее на складах; проверка правильности формирования состава затрат.

Для контроля за правильностью формирования себестоимости продукции используем данные журналов-ордеров №10,10/1 и 10а, в которых выявляются обороты по кредиту счетов учета материальных ценностей (счета 10, 12 и 16), расчетов по имущественному и личному страхованию, расчетов по социальному страхованию и обеспечению (счет 69), расчетов с персоналом по оплате труда (счет 70), износа основных средств и нематериальных активов (счета 02, 05), затрат на производство (счета 20, 23,25,26), недостач и потерь от порчи ценностей в их взаимосвязи со счетами затрат на производство. При полуфабрикатном варианте учета затрат на производство в журналах-ордерах №10, 10/1 отражаются также обороты по кредиту счета 21 «Полуфабрикаты собственного производства».

С целью проверки правильности дебетового оборота по счету 90 «Продажи» аудитору целесообразно продублировать расчет фактической себестоимости проданной продукции. Контрольные расчеты следует составить на каждый месяц.

В таблице 3.6 приведены бухгалтерские записи при производстве и оприходовании готовой продукции ЗАО «УК «БМЗ» бухгалтерские записи при производстве и оприходовании готовой продукции ЗАО «УК «БМЗ»

Таблица 3.6 Бухгалтерские записи при производстве и оприходовании готовой продукции ЗАО «УК «БМЗ»

№ п/ п	операции	корреспонденция счетов	Сумма, руб.
		Дт	Кт
собираются затраты на производство готовой продукции (март 2009 г.)
1	материалы	20	10	166368
2	Зарплата основных производственных рабочих	20	70	94562
3	начисления на зарплату	20	69	35271
4	списаны общехозяйственные расходы	20	26	119541
	общепроизводственные расходы	20	25	315155
5	оприходована готовая продукция	43	20	790898

Продажа продукции осуществляется в соответствии с заключенными договорами или путем свободной продажи через розничную торговлю. ЗАО «УК «БМЗ» определяет выручку от продажи продукции для целей налогообложения по налогу на прибыль по методу начисления, т.е. доходы и расходы признаются в том периоде, в котором они произведены независимо от даты оплаты.

При реализации готовой продукции в бухгалтерии ЗАО «УК «БМЗ» выписывается расходная накладная и счет фактура в двух экземплярах, в которых указываются все реквизиты покупателя и продавца, наименование, количество товара, стоимость товара и сумма НДС. Счета фактуры подписываются руководителем и главным бухгалтером предприятия. Вся реализация за месяц формируется и заносится в ведомость №16.

Выпускаемая из производства продукция оценивается по прямым статьям затрат, т.е. управленческие расходы списываются на счет 90 «Продажи».

Аналитический учет продаж, как и выпуска готовой продукции, ведется в разрезе наименований продукции. По каждому наименованию продукции отражается фактическая производственная себестоимость, управленческие расходы, расходы на продажу, начисленные налоги, поступившая выручка. Аналитический учет ведется в ведомости аналитического учета по счету 90 «Продажи».

Для синтетического учета выручки от продажи продукции, ее себестоимости, полученных от покупателей налогов и выявления финансовых результатов по основной деятельности ЗАО «УК «БМЗ» используется синтетический счет 90 «Продажи». К счету 90 «Продажи» открываются субсчета 90-1 «Выручка», 90-2 «Себестоимость продаж», 90-3 «Налог на добавленную стоимость», 90-9 «Прибыль/убыток от продаж»; сведения по каждому субсчету отражаются за каждый отчетный период в накопительном порядке, и, следовательно, в течение года они не закрываются.

Учет операций по субсчетам счета 90 «Продажи» ведется в ведомости учета по субсчетам счета 90 «Продажи»

Выручка от продажи ЗАО «УК «БМЗ» учетной политикой предприятия определена методом отгрузки.

ЗАО «УК «БМЗ» согласно заключенных договоров производит реализацию готовой продукции иностранным фирмам.

Согласно ст. 151 Налогового Кодекса РФ, при вывозе товаров с таможенной территории РФ в таможенном режиме экспорта налог на добавленную стоимость не уплачивается (налогообложение по 0 %).

ЗАО «УК «БМЗ» согласно ст. 165 Налогового Кодекса РФ для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% и налоговых вычетов представляют в налоговый орган декларацию и соответствующе документы.

Контракт налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товара за пределы таможенной территории РФ.

Выписки банка, подтверждающие фактическое поступление выручки от иностранного лица - покупателя указанного товара на счет налогоплательщика в российском банке.

Грузовая таможенная декларация с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории РФ.

ЗАО «УК «БМЗ» реализует свою продукцию не только оптовым фирмам, но и осуществляет розничную продажу в специально открываемых торговых подразделениях.

Передача готовой продукции в торговое подразделение для реализации оформляется требованием-накладной (форма №М-11), утвержденной Постановлением Госкомстата Российской Федерации от 30 октября 1997 года №71а «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, работ в капитальном строительстве», а их реализация и передача покупателям - накладной формы №М-15.

Рабочим планом счетов следует предусмотреть, что к счету 43 «Готовая продукция» открываются следующие субсчета:

43-1 «Готовая продукция на складе»;

43-2 «Готовая продукция в неторговой организации».

ЗАО «УК «БМЗ» за март 2008г произвела 20 насосов линейный моноблочный ЛМ32-3,15/5, фактические затраты на производство которых составили - 13000 рублей. В течение месяца организация дважды передавала собственную продукцию в магазин (не выделен на отдельный баланс), каждый раз по 2 шт. остальная готовая продукция была реализована оптом.

Розничная цена 1 насоса составляет 6500 рублей (в том числе НДС - 1170 руб.). Оптовая цена 1 Насоса линейного моноблочного ЛМ32-3,15/5 составляет 5670 рублей (в том числе НДС - 1021руб). Расходы магазина (торгового подразделения) за месяц составили 5000 рублей.

В бухгалтерском учете ЗАО «УК «БМЗ» данные хозяйственные операции отражены следующим образом (смотрите таблицу 3.7):

Таблица 3.7

Бухгалтерский учет готовой продукции мебельной фабрики

Корреспонденция счетов	Сумма, рублей	Содержание операций
Дебет	Кредит
43-1	20	113400	Принята к учету готовая продукция на склад (20 шт х 5670 руб.)
43 -2	43-1	26000	Отражена передача Насосов линейных моноблочных ЛМ32-3,15/5 (2 * 2 * 6500 руб.)
62	90-1	102060	Отражена выручка от продажи изделий оптовым покупателям (18 шт х 5670 рублей)
90 -3	68	18371	Начислен НДС
90 -2	43 -1	100100	Списана себестоимость готовой продукции по оптовой продаже
90 -9	99	2500	Отражен финансовый результат от оптовой продажи продукции
50	90 -1	104000	Отражена наличная выручка от продажи изделий в розницу (16 шт. х 6500 рубля)
90 -3	68	18720	Начислен НДС
90 -2	43-2	98674	Списана себестоимость продукции, реализованной в розницу
90 -9	99	1856	Отражен финансовый результат от розничной продажи Насосов линейных моноблочных ЛМ32-3,15/5

Таким образом, на основе данных товарного отчета бухгалтерской службой ежемесячно формируются данные о фактической себестоимости, поступившей и реализованной продукции, а также стоимость остатка готовой продукции на конец месяца.

Проверка правильности и последовательности применения учетной политики.

Источник аудиторских доказательств:

Приказ об учетной политике.

Внутренние нормативные акты.

Рабочий документ РД - 8.

Результаты выполнения процедур по существу.

Критерий оценки - подтверждение соблюдения аудируемым лицом предпосылки подготовки финансовой отчетности - представление и раскрытие.

Порядок выполнения:

В процессе проведения процедур по существу осуществлена проверка соблюдения требований учетной политики. Нарушений не установлено. Результаты выполнения процедуры отражены в рабочем документе РД -20 (Приложение 20)

Проверка соблюдения правил представления финансовой отчетности.

Источники аудиторских доказательств:

Приказ об учетной политике.

Нормативные документы аудируемого лица.

Бухгалтерская и налоговая отчетности.

Акты проверок контрольных органов.

Порядок выполнения:

Осуществлена проверка правильности составления и оформления отчетности, а также соблюдения установленных сроков ее представления. В результате проверки нарушений не установлено. Результаты выполнения процедуры отражены в рабочем документе РД -21 (Приложение 21).