Аудит в розничной торговле

При формировании ассортимента и структуры продукции организация должна учитывать, с одной стороны, спрос на данные виды продукции, а с другой - наиболее эффективное использование трудовых, технических, финансовых и иных ресурсов, имеющихся в ее распоряжении. Система формирования ассортимента включает в себя: определение текущих и перспективных потребностей покупателей; оценка уровня конкурентоспособности реализуемой или планируемой к реализации продукции; изучение жизненного цикла изделий на рынках, принятие своевременных мер по внедрению новых, более совершенных видов продукции; оценку экономической эффективности и степени риска изменений в ассортименте продукции.

Обобщающую характеристику изменений ассортимента продукции дает одноименный коэффициент, уровень которого определяется следующим образом:

. (2.5)

Для характеристики интенсивности структурных преобразований на предприятии можно использовать коэффициент структурной активности, который рассчитывается следующим образом:

(2.6)

где - изменение удельного веса i-го вида (номенклатурной группы) продукции в общем объеме продаж за исследуемый период; п - число номенклатурных групп продукции.

Чем активнее структурные преобразования на предприятии, тем выше уровень данного коэффициента. Это свидетельствует о том, что администрация предприятия активно реагирует на изменение конъюнктуры рынка, своевременно обновляя ассортимент продукции.

Изменение оборота розничной торговли зависит от трех основных групп факторов: обеспеченность товарными ресурсами, правильность их распределения и использования; обеспеченность трудовыми ресурсами и эффективность труда торговых работников; состояние, развитие и эффективность использования материально-технической базы торговли.

Главный фактор успешного развития товарооборота является обеспеченность и рациональность использования товарных ресурсов. Проводя анализ, прежде всего, проверяют как товарные ресурсы обеспечивали успешное выполнение плана и динамику развития розничного товарооборота, удовлетворение спроса покупателей на отдельные товары. Розничный товарооборот зависит от поступления товаров и состояния товарных запасов. На его объем оказывает влияние прочее выбытие товаров. Эта зависимость может быть выражена формулой товарного баланса:

Зн + П = Р + В + Зк (2.7)

где Зн - запасы товаров на начало отчетного периода; П - поступление товаров; Р - розничный товарооборот; В - прочее выбытие товаров; Зк - запасы товаров на конец отчетного периода.

Влияние показателей товарного баланса на объем розничного товарооборота определяется по следующей формуле:

Р = Зн + П - В - Зк. (2.8)

Следовательно, на изменение розничного товарооборота положительное влияние оказывают завышенные (сверхнормативные) товары запаса на начало изучаемого периода и рост поступления товаров, а отрицательное - увеличение прочего выбытия товаров и завышенные товарные запасы на конец анализируемого периода.

Анализ товарных ресурсов торгового предприятия начинают с составления и изучения товарного баланса. Причем все показатели отражаются в товарном балансе по розничной стоимости. В товарный баланс должны включаться все запасы товаров (текущие, сезонные и досрочного завоза). За плановые товарные запасы на начало года берут их нормативы за четвертый квартал прошлого года; на конец года - нормативы четвертого квартала отчетного года. Если отсутствуют плановые или фактические данные о поступлении товаров, то их можно определить по следующей формуле:

П = Р + В + Зк - Зн. (2.9)

Важным вопросом анализа является изучение эффективности использования товарных ресурсов, правильности их распределения между магазинами и другими подразделениями. Основным показателем оценки эффективности использования товарных ресурсов является объем товарооборота на один рубль товарных ресурсов (Этов), который определяют по формуле

(2.10)

Он показывает, сколько рублей товарооборота приходится на каждый рубль товарных ресурсов. При анализе могут определяться обратный показатель эффективности товарных ресурсов, т.е. объем товарных ресурсов на один рубль розничного товарооборота.

Еще одним из факторов успешного развития розничного товарооборота являются обеспеченность трудовыми ресурсами, правильность установления режима труда, эффективность использования рабочего времени, рост производительности труда. Анализ влияния трудовых ресурсов на торговую деятельность обычно начинают с изучения обеспеченности ими розничного предприятия, укомплектованности штатов продавцов, кассиров, контролеров, других работников и эффективности использования рабочего времени. Также изучают качественный состав работников, т.е. обеспеченность специалистами с высшим и средним специальным образованием, стаж работы. Проверяют правильность распределения продавцов по категориям в соответствии со штатами и производственной необходимостью.

В розничной торговле производительность труда в стоимостном выражении характеризуется выработкой (суммой товарооборота) на одного торгового работника и выработкой на одного торгово-оперативного работника. Применив прием абсолютных разниц, можно количественно измерить влияние изменения среднесписочной численности торгово-оперативных работников и их выработки на выполнение плана товарооборота. Для этого отклонение от плана по численности торгово-оперативных работников умножают на плановую их выработку, а отклонение от плана - на фактическую среднесписочную численность торгово-оперативных работников.

Выработка работников торговли в стоимостном выражении во многом зависит от изменения розничных цен на товары. При повышении розничных цен растет товарооборот, а следовательно, и производительность труда торговых работников в стоимостном выражении. Для измерения влияния ценового фактора на выработку торговых работников необходимо ее рассчитать к товарообороту в действующих и сопоставимых ценах и сравнить полученные результаты.

Среднегодовую выработку на одного торгового работника можно представить как произведение среднечасовой их выработки на среднюю продолжительность рабочего дня и на среднее число дней, отработанных одним работником за год. Отсюда на выполнение плана и динамику розничного товарооборота можно изучить влияние четырех трудовых факторов: среднесписочной численности торговых работников; среднего количества дней, отработанных одним торговым работником за год; средней продолжительности рабочего дня и среднечасовой выработки на одного торгового работника.

Используя данные план, бухгалтерского и статистического учета и отчетности по труду, проводят анализ эффективности использования календарного времени. В частности, выявляют потери рабочего времени по болезни и другим причинам. Для измерения влияния роста целодневных потерь рабочего времени на выполнение плана розничного товарооборота необходимо сверхплановое их количество умножить на плановую среднедневную выработку на одного торгового работника.

Далее проводят анализ режима труда и рациональности использования рабочего времени. Повышение эффективности труда можно доКрузарусься путем разделения труда, совмещения профессий, должностей, функций, расширения хон обслуживания; сокращения текучести кадров; привлечения на роботу лиц на неполный рабочий день; внедрения достижения НТП, научной организации труда, самообслуживания; совершенствования оплаты труда и т.д.

Производительность труда торговых работников определяется техническими, технологическими, организационными, экономическими и социальными факторами. Комплексное и глубокое их изучение позволяет полнее выявить и реализовать резервы повышения эффективности труда. Так как в розничной торговле выработка на одного работника обычно исчисляется в стоимостном выражении, то на ее размер оказывает влияние изменение розничных цен на товары. При повышении розничных цен выработка растет, хотя в действительности эффективность труда работников не изменяется. Для измерения влияния ценового фактора на производительность труда торговых работников необходимо определить их выработку к товарообороту в действующих и сопоставимых ценах и сравнить полученные результаты.

На выполнение плана и динамику товарооборота большое влияние оказывают состояние, развитие и эффективность использования материально-технической базы торговли.

2.3 Планирование аудиторской проверки

При планировании аудита товаров, прежде всего составляется рабочая программа. В ней содержатся юридическая и экономическая характеристики организации, перечень источников аудиторских доказательств, тесты системы внутреннего контроля и аудиторские процедуры. Характеристика организации должна включать информацию о правовом статусе, степени технической оснащенности, объеме деятельности, месторасположении и т.д.

К источникам аудиторских доказательств относятся:

Устав организации; учетная политика; бухгалтерский баланс и приложения к нему; документы по учету товаров (акты, карточки, ведомости и др.); материалы предыдущих аудиторских проверок; сведения, полученные из бесед с руководством организации; сведения, полученные от третьих лиц; информация, полученная от службы внутреннего аудита.

При проверке операций по учету товаров аудитору целесообразно использовать тест внутреннего контроля (табл.1). Это позволит не только оценить его надежность, но и скорректировать программу проведения проверки.

Процедуры тестирования заключаются в оценке системы внутреннего контроля, которая состоит из среды контроля (отношение руководства к системе контроля, к созданию условий контроля), средств контроля и системы бухгалтерского учета.

Таблица 1

Тест внутреннего контроля

Вопросы	Да	Нет	примечание
1. Использует ли организация унифицированные формы первичных документов
2. Разработан ли график документооборота по учету товаров
3. Осуществляет ли главный бухгалтер контроль за соблюдением графика документооборота
4. Организован ли раздельный синтетический и аналитический учет в организации
5. Применяются ли типовые формы аналитического учета товаров
6. Все ли наименования групп товаров отражены в аналитическом учете
7. Имеется ли приказ о создании комиссии по списанию товаров
8. Определены ли сроки проведения инвентаризации товаров в приказе по учетной политике
9. Проводятся ли инвентаризации товаров
10. Создается ли для проведения инвентаризации комиссия
11. Когда была проведена последняя инвентаризация товаров
12. Отражены ли результаты инвентаризации в учете
13. Заключены ли договоры о полной материальной ответственности с лицами, ответственными за сохранность товаров
14. Осуществляется ли контроль за операциями с товарами со стороны руководства организации
15. Утверждаются ли документы на списание товаров руководителем
16. Застрахованы ли товары на случай пожара, стихийных бедствий
17. Имеет ли организация филиалы, выделенные на отдельные балансы
18. Контролирует ли главный бухгалтер организацию учета товаров в филиалах: проведение выборочных инвентаризаций; проверка первичных документов по филиалам; использует данные бухгалтерского баланса

Поскольку многие организации применяют автоматизированную форму бухгалтерского учета возникает необходимость тестирования системы автоматизации учета.

Приведенный перечень тестов средств контроля может быть изменен, сокращен или расширен в зависимости от отраслевой принадлежности конкретной организации, вида деятельности и т.д.

С помощью аудиторских процедур осуществляется проверка достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности. При обнаружении нарушения аудитор определяет их характер и суть, а также уровень существенности. При этом аудитор описывает аудиторские процедуры или методы обнаружения нарушений, порядок построения аудиторской выборки при ее применении, т.е. обосновывает достаточность аудиторских доказательств. По результатам проведенных аудиторских процедур аудитор может разработать рекомендации по устранению ошибок в бухгалтерском учете и совершенствованию системы бухгалтерского учета.

Таблица 2

Аудиторские процедуры

Содержание процедуры	Используемые документы	Выводы аудитора
Проверка соблюдения положений учетной политики в отношении товаров	Учетная политика, документы 2-го уровня	Применяемые методы в области учета товаров средств соответствуют (не соответствуют) положениям учетной политики
Проверка соответствия отчетных показателей (ф. №№ 1 и 5) соответствующим показателям в Главной книге, регистрам синтетического и аналитического учета	Квартальный, полугодовой и годовой балансы, форма № 5, приложение к балансу,	Отчетные показатели соответствуют (не соответствуют) учетным данным регистров синтетического и аналитического учета
Проверка источников поступления товаров	Накладные, счета - фактуры	Источники поступления соответствуют (не соответствуют) источникам в счетах - фактурах
Проверка правильности оформления приобретенных товаров	Акты приемки - поступления, акты оприходования товаров	Поступающие товары в соответствии с нормативными актами оформляются (не оформляются) актами приемки - передачи
Проверка правильности выделения НДС при приобретении товаров	Нормативные документы, счета - фактуры, данные по счетам 19 и 68	НДС в финансовых документах выделяется (не выделяется) отдельной строкой
Проверка правильности оформления документов при различных вариантах поступления товаров	Нормативные документы, акты, учредительный договор	Проверка учетных регистров показала наличие (отсутствие) документов, составляемых при поступлении товаров от различных источников
Проверка правильности использования типовых форм по учету товаров	Учетная политика, нормативные документы, формы по учету товаров	В предприятии используются (не используются) унифицированные формы отчетности
Проверка правильности оформления операций по выбытию товаров	Акты на списание или продажу товаров	Проверенные акты выбытия товаров ошибок не содержат (содержат)
Проверка правильности уплаты налогов по реализованным товарам	Журналы учета хозяйственных операций, акты на списание товаров, расчеты	Аудиторская проверка не выявила (выявила) существенных нарушений по уплате налогов по реализованным товарам
Проверка правильности привязки товаров к материально ответственным лицам	Справочная документация, данные устных опросов, договоры материальной ответственности	Аудиторская проверка выявила правильность (не правильность) привязки товаров к материально ответственным лицам
Проверка правильности ведения учета товаров в условиях автоматизированной формы учета	Учетная политика, руководство по работе с программами бухгалтерского учета	В организации применяется (не применяется) современное программное обеспечение, соответствующее системе учета товаров

Приведенный перечень аудиторских процедур, по существу, позволяет получить полную информацию о достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности товаров и системы внутреннего контроля. Однако в каждом конкретном случае разрабатывается свой перечень тестов и аудиторских процедур, поскольку организации различных отраслей и правовых форм имеют определенную специфику. При проведении аудита товаров в крупных организациях целесообразно разбивать ряд аудиторских процедур на блоки (например, проверка наличия товаров и др.). В условиях автоматизированной формы бухгалтерского учета аудит следует проводить с учетом специфики применяемых бухгалтерских программ. Кроме того, необходимо разработать ряд аудиторских процедур в целях проверки состояния автоматизации учета в организации.

Для подтверждения наличия товаров проводится проверка организации аналитического учета и результатов инвентаризации товаров.

Проверка проведения инвентаризации товаров осуществляется аудитором с привлечением первичных документов - инвентаризационных описей, протоколов заседаний инвентаризационных комиссий, решений руководства организации по итогам проведения инвентаризации.

Проверка результатов инвентаризации необходима аудитору для того, чтобы убедиться, насколько можно доверять результатам внутреннего контроля, чтобы скорректировать аудиторский риск и аудиторские процедуры.

С помощью процедуры прослеживания проводится проверка соответствия показателей форм бухгалтерской отчетности по товарам; показателей отчетности и Главной книги; показателей Главной книги и регистров синтетического и аналитического учета.

Программа аудита на ООО «Крузарус»

№ п/п	Планируемые виды работ	Период проведения	Исполнитель
1	Аудит состояния аналитического учета товаров и наличия товаров на складах	02-08 августа 2004	Мень И.К.
2	Аудит отражения в учете операций по поступлению товаров	09-13 августа 2004	Мень И.К.
3	Аудит отражения в учете операций по выбытию товаров	16-20 августа 2004	Мень И.К.
4	Аудит соответствия данных учета бухгалтерской отчетности	27-28 августа 2004	Мень И.К.

Глава 3. Учет, аудит и анализ движения товаров на материалах ООО «Крузарус»

3.1 Краткая технико-экономическая характеристика ООО «Крузарус»

Полное наименование:	Общество с ограниченной ответственностью «Крузарус»
Сокращенное наименование:	ООО «Крузарус»
Место нахождения и почтовый адрес:	Российская Федерация, г. Новосибирск, ул. Мира, д.101, Российская Федерация, г. Новосибирск, ул. Мира, д.101,
Генеральный директор:	Иванова Ольга Михайловна, Трудовой договор с руководителем от 10.10.02 № 1/02 заключен сроком на пять лет, во исполнении решений Совета директоров Общества от 10.10.02.
Главный бухгалтер:	Куликова Ирина Валерьевна, имеет аттестат профессионального бухгалтера № 100238 от 11.02.03, действительный до 11.02.08, Трудовой договор (контракт) от 15.06.04 № 1/01 заключен сроком на пять лет, подписан Генеральным директором ООО «Крузарус» Ивановой Ольгой Михайловной
Уставный Крузарус на 01.01.04:	14 111 тыс. руб.
Среднесписочная численность:	730 чел.

Инспекция МНС России по г. Новосибирску в соответствии с Федеральным законом РФ «О государственной регистрации юридических лиц» 10.10.99 внесла запись в единый государственный реестр юридических лиц о создании юридического лица и выдала Обществу свидетельство.

В соответствии с положениями части первой Налогового кодекса РФ Инспекция МНС России по г. Новосибирску подтвердила постановку Общества на налоговый учет по месту нахождения на территории Российской Федерации 10.10.99 с присвоением идентификационного номера налогоплательщика.

Областной комитет государственной статистики Госкомстата России информационным письмом от 20.10.99 № 10-123 сообщил о включении Общества в состав Единого государственного регистра предприятий и организаций (ЕГРПО) и его идентификации по общероссийским классификаторам.

Филиал Фонда социального страхования РФ 15.10.99 выдал Обществу Страховое свидетельство о регистрации юридического лица в качестве страхователя по месту нахождения и одновременно вручил Уведомление о размере страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, где определил размер страховых взносов в 0,5 процентов к начисленной оплате труда по всем основаниям (доходу) застрахованных, а в соответствующих случаях к сумме вознаграждения по гражданско-правовому договору.

Государственное учреждение - Управление Пенсионного фонда РФ в г. 16.10.99 выдало Обществу Извещение о регистрации его в качестве страхователя-организации по месту нахождения с датой уплаты страховых взносов 15 числа каждого месяца.

Область деятельности ООО «Крузарус» включает в себя несколько аспектов, поскольку фирма является многопрофильной: это прежде всего торговля и различные виды услуг. В сфере торговли его составляет мебель и аксессуары; в сфере услуг это доставка мебели, сборка, разборка, ремонт.

Формы продажи, осуществляемые данным предприятием, включают опт, мелкий опт и розницу и предполагают как наличную, так и безналичную форму оплаты.

ООО «Крузарус» снимает помещения по договору субаренды.

ООО «Крузарус» осуществляет оперативный и бухгалтерский учет, ведет статистическую отчетность и несет ответственность за их достоверность в соответствии с действующим законодательством.

Предприятие является юридическим лицом, имеет в собственности обособленное имущество, расчетный и иные счета в банках, печать со своим наименованием, штамп, бланк, товарный знак. Предприятие от своего имени приобретает и осуществляет имущественные и личные неимущественные права, несет обязанности, выступает в качестве истца и ответчика в суде. Предприятие отвечает по своим обязательствам всем принадлежащим ему имуществом. Предприятие не несет ответственности по обязательствам учредителя, учредитель не отвечает по обязательствам предприятия. Права и обязанности юридического лица предприятие приобретает с момента его государственной регистрации.

Целью создания предприятия ООО «Крузарус» является организация торговой деятельности и получение прибыли.

Для осуществления указанных целей предприятие осуществляет следующие основные виды деятельности:

- торгово-закупочная деятельность;

- оказание услуг по доставке, сборке, разборке, ремонту мебели для населения или промышленных предприятий.

Уставный фонд предприятия может быть увеличен или уменьшен Учредителем в случаях и в порядке, предусмотренных Гражданским Кодексом Российской Федерации.

Источником формирования имущества предприятия в денежной или иной форме являются:

- имущество, переданное Учредителем;

- Крузарусьные вложения;

- прибыль, полученная от реализации товаров, работ и услуг;

- заемные средства, кредиты банков;

- амортизационные отчисления.

Средства, полученные ООО «Крузарус» в виде амортизационных отчислений, могут быть направлены (использованы) только на цели воспроизводства основных фондов предприятия.

ООО «Крузарус» строит свои взаимоотношения с другими учреждениями, предприятиями, организациями и гражданами во всех сферах хозяйственной деятельности на основе хозяйственных договоров. Предприятие свободно в выборе форм и предмета хозяйственных договоров, и обязательств с другими учреждениями, предприятиями, организациями, и гражданами, если эти взаимоотношения не противоречат законодательству РФ.

ООО «Крузарус» вправе:

- самостоятельно осуществлять свою деятельность в пределах, определяемых ГКРФ, федеральными законами и иными правовыми актами;

- устанавливать цены и тарифы на производимые работы, услуги, продукцию в соответствии с действующим законодательством, нормативными актами, утвержденными администрацией г. Новосибирска;

- заключать договоры с юридическими и физическими лицами на предоставление работ и услуг;

- приобретать и/или арендовать при осуществлении хозяйственной деятельности основные и оборотные средства;

- осуществлять материально-техническое обеспечение производства и развитие собственной социальной сферы, планировать свою деятельность, и определять перспективы развития, исходя из спроса потребителей на выполняемые работы и услуги.

Структура финансово-экономического отдела

Можно сделать вывод, что анализируемое предприятие является достаточно крупным, имеет сложную организационную структуру и безусловно нуждается в проведении аудиторских проверок.

3.2 Проведение аудиторской проверки движения товаров на ООО «Крузарус»

Система внутреннего контроля (внутренний аудит) - это регламентированная внутренними документами организации деятельность по контролю звеньев управления и различных аспектов функционирования организации, осуществляемая представителями специального контрольного органа в рамках помощи органам управления организации (общему собранию участников хозяйственного товарищества или общества или членов производственного кооператива, наблюдательному совету, совету директоров, исполнительному органу) в установлении законности проводимых работниками хозяйственных операций и их экономической целесообразности для предприятия, в соблюдении установленного порядка ведения бухгалтерского учета

Внутренний аудит есть деятельность по предоставлению независимых и объективных гарантий и консультаций, направленных на совершенствование хозяйственной деятельности организации. Он помогает организации, достичь, поставленные цели, используя систематизированный и последовательный подход к оценке и повышению эффективности управления рисками, контроля и системы корпоративного управления.

Стоит заметить, что организация, цели, роль и функции внутреннего аудита, определяются руководством и (или) собственником экономического субъекта в зависимости от организационно-правовой формы и сложившейся системы управления, содержания и специфики деятельности, объемов финансово-экономической деятельности и состояния внутреннего контроля.

Целями организации системы внутреннего контроля на ООО «Крузарус» являются:

- осуществление упорядоченной и эффективной деятельности предприятия включая рентабельность и защищенность от убытков;

- обеспечение соблюдения политики руководства каждым работником предприятия;

- обеспечение сохранности имущества.

Для достижения вышеперечисленных целей организации системы внутреннего контроля необходимо решение следующих задач:

- периодический контроль за финансово-хозяйственной деятельностью головной организации и её филиалов;

- анализ хозяйственной и финансовой деятельности и оценка экономических и инвестиционных проектов, экономической безопасности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля головной организации и её филиалов. Решение этой задачи позволяет повысить эффективность деятельности отдельных обособленных подразделений и всей организации в целом, что даст возможность в полной мере выполнить основную цель, поставленную перед службой внутреннего аудита;

- проведение семинаров, повышение квалификации и обучение персонала, оказание помощи кадровой службе в подборе и тестировании бухгалтерского персонала головной организации и её филиалов;

- следить за тем, чтобы компьютерные программы, контролирующие функционирование учетной системы, включающие формирование первичных документов, их анализ и разноску по счетам, не могли быть сфолсифицированы;

- средства предприятия не должны быть незаконно присвоены или не эффективно использованы;

- внутренняя отчетность должна оперативно передаваться лицам, уполномоченным принимать управленческие решения, для её оптимального использования.

- научная разработка, издание методических пособий и рекомендаций по бухгалтерскому учету, налогообложению, анализу финансово-хозяйственной деятельности, аудиту, хозяйственному праву, и информационное обслуживание головной организации и её филиалов;

консультирование по вопросам финансового, налогового, банковского и иного хозяйственного законодательства, инвестиционной деятельности, менеджменту, маркетингу, оптимизации налогообложения, регистрации, реорганизации и ликвидации предприятий.

взаимодействие с внешними аудиторами, представителями налоговых органов и других контролирующих органов.

Понятие уровня существенности в аудите и порядок его расчета определяются в РФ правилом (стандартом) №4 «Существенность в аудите».

Существенность информации - это ее свойство, которое делает ее способной влиять на экономические решения разумного пользователя такой информации.

Аудитор обязан принимать во внимание две стороны существенности в аудите: качественную и количественную. С качественной точки зрения аудитор должен использовать свое профессиональное суждение для того, чтобы определить, носят или не носят существенный характер отмеченные в ходе проверки отклонения порядка совершенных экономическим субъектом финансовых и хозяйственных операций от требований нормативных актов, действующих в Российской Федерации. С количественной точки зрения аудитор должен оценить, превосходят ли по отдельности и в сумме обнаруженные отклонения (с учетом прогнозируемой величины неотмеченных отклонений) количественный критерий - уровень существенности.

Под уровнем существенности понимается то предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большой степенью вероятности перестанет быть в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения.

При нахождении абсолютного значения уровня существенности аудитор должен принимать за основу наиболее важные показатели, характеризующие достоверность отчетности экономического субъекта, подлежащего аудиту. Показатели могут быть как текущего года, так и усредненные показатели текущего и предшествующих лет, а также полученные в результате любых расчетных процедур.

Аудиторские организации обязаны установить систему базовых показателей и порядок нахождения уровня существенности, которые должны быть оформлены документально и применяться на постоянной основе. Допускается единый показатель уровня существенности для данной конкретной проверки, а также различные значения уровня существенности для оценки каждой определенной группы счетов бухгалтерского учета, статей баланса, показателей отчетности.

Обобщение результатов проверки осуществляется по основным направлениям аудита учетной политики. Результат, полученный по итогам проверки, оценивается с позиций значимости. К значимым (существенным) результатам относятся те положения, отклонения, условия, которые привели:

к несоблюдению законодательных и нормативных актов ведения бухгалтерского учета на предприятии,

основанием для предъявления экономических санкций к предприятию,

недостоверному бухгалтерскому учету хозяйственных операций,

нарушению принципа достоверности предоставляемой отчетности.

Оценка значимости допущенных недостатков на наш взгляд, может осуществляться по десятибалльной системе: чем выше балл, тем серьезнее выявленное нарушение. На наш взгляд, к наиболее значимым недостаткам следует отнести соблюдение соответствия принципов формирования учетной политики предприятия требованиям нормативных документов более высокого уровня; и выполнение важнейших принципов бухгалтерского учета. Этим направлениям присвоен максимальный ранг. Балльная оценка уровня существенности по другим направлениям проверки учетной политики предприятия приведена в таблице 2.1.

Таблица 3.1. - Совокупная оценка существенности нарушений

Направление проверки	Результат проверки	Уровень нарушений, в % 100 - гр. 2	Оценка уровня существенности	Совокупная оценка нарушений гр. 3 / 100 *гр. 4
Наличие приказа об учетной политике предприятия	100%	0%	8	0
Наличие рабочего плана счетов как неотъемлемой части учетной политики предприятия	60%	40%	5	2
Наличие приложений к Приказу об учетной политике	50%	50%	5	2
Наличие изменений к Приказу об учетной политике	100%	0%	3	0
Порядок внесения изменений в учетную политику при изменении законодательства Российской Федерации	80%	20%	7	1,4
Соответствие принципов формирования учетной политики предприятия требованиям нормативных документов более высокого уровня	94%	6%	10	0,06
Соответствие принципов бухгалтерского учета	82%	18%	10	1,8
Соответствие принципов раскрытия учетной политики	70%	30%	7	1,5

Таким образом, совокупная оценка нарушений складывается из выявленного фактического уровня соблюдения принципов бухгалтерского учета и субъективной оценки значимости отдельных направлений.

Важными элементами аудиторской деятельности при планировании аудита являются оценка аудиторского риска и определение информационной базы для проведения проверки.

Аудиторский риск - это оценка неэффективности предстоящей проверки аудитором, который в своем заключении сделал вывод о том, что бухгалтерская отчетность у клиента достоверна, в действительности же там возможны существенные ошибки и пропуски, не попавшие в поле зрения аудитора; или же признал, что отчетность содержит существенные искажения, когда на самом деле таких искажений нет.

Различают два основных метода оценки аудиторского риска: интуитивный и расчетный.

Интуитивный метод заключается в том, что аудиторы, исходя из собственного опыта и знания деятельности клиента, определяют риск на основании отчетности в целом или отдельных групп операций и используют эту оценку в планировании аудита.

Расчетный метод предполагает оценку аудиторского риска путем составления и решения специальной факторной модели относительных величин:

ПАР = ВР * РК * РН,

где ПАР - приемлемый аудиторский риск;

ВР - внутрихозяйственный риск;

РК - риск контроля;

РН - риск необнаружения.

Приемлемый аудиторский риск выражает меру готовности аудитора признать приемлемой вероятность содержания в финансовой отчетности материальных (существенных) ошибок после завершения аудита и выдачи клиенту стандартного аудиторского заключения без оговорок.

Внутрихозяйственный (присущий) риск выражает меру ожидания аудитором вероятности содержания в отчетности ошибок, превосходящих допустимую величину, до проверки системы внутрихозяйственного контроля.

Риск контроля выражает меру ожидания аудитором вероятности пропуска ошибок, превосходящих величину, допустимую системой внутрихозяйственного контроля.

Риск необнаружения (процедурный риск) выражает меру готовности аудитора признать вероятность невыявления в процессе проведения аудита ошибок, превосходящих допустимую величину.

Аудиторский риск связан с субъективностью действий аудитора относительно проверки отчетности. Аудиторский риск всегда находится в пределах от нуля до единицы. Нулевой риск означает полную уверенностью аудитора в достоверности показателей финансовой отчетности. Но аудитор не должен гарантировать полного отсутствия существенных ошибок в финансовой отчетности.

Модель расчета аудиторского риска очень проста, но это только концептуальная модель, больше пригодная для осмысления эффективности проверки, а не для ее определения.

Отсюда следует, что: аудиторы не могут настолько полагаться на эффективность системы учета клиента, чтобы снизить необходимость процедур сбора данных; аудиторы не могут полностью полагаться на эффективность системы внутреннего контроля и не проводить в полном объеме фактически требуемых аудиторских процедур; аудиторская проверка не может считаться проведенной должным образом, если велика вероятность того, что аудиторы не выявят существенных ошибок, допущенных клиентом; аудиторы могут доверять данным, собранным в ходе проведения первоначального и повторного аудита, даже если они считают, что система учета и внутрихозяйственного контроля клиента неэффективна.

Таким образом, для того чтобы подготовить оптимальный план проведения аудита, необходимо при расчете аудиторского риска системно учитывать не только общие, основополагающие аспекты контроля, но и предварительно оценить совокупность влияющих на них факторов. Только системный подход и комплексная оценка всех факторов при расчете аудиторского риска позволят составить приемлемый план аудита. Поэтому при оценке аудиторских рисков необходимо руководствоваться требованиями правила (стандарта) «Существенность в аудите».

Аудиторский риск зависит также от уровня существенности имеется обратная зависимость:

а) чем выше уровни существенности, тем ниже общий аудиторский риск;

б) чем ниже уровни существенности, тем выше аудиторский риск.

При проведении аудиторской проверки аудиторская группа регламентировалась следующими нормативными документами:

Федеральный закон «О бухгалтерском учёте» от 21.11.96 г. № 129-ФЗ.

Гражданский кодекс Российской Федерации. Части I и II. -- М.: Проспект, 1998.

Налоговый кодекс Российской Федерации части I и II.

Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. Утверждено приказом Минфина РФ от 29.07:98 г. № 34н (в ред. приказа Минфина РФ, от 24.03.2000 г. № 31н).

План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению.

Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации». ПБУ 9/99. Утверждено приказом Минфина РФ от 06.05.99 г. № 32н.

Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации». ПБУ 9/99. Утверждено приказом Минфина РФ от 06.05.99 г. № 33н.

Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации». ПБУ 4/99. Утверждено приказом Минфина РФ от 06.07.99 г. № 43н.

«О формах бухгалтерской отчетности организаций». Приказ Минфина РФ от 22.07.2003 № 67н

При аудите товарных операций была осуществлена проверка своевременности и полноты поступления товаров, правильности их оприходования со стороны материально-ответственных лиц.

При этом аудиторами было проверено наличие и правильность составления: договора поставки, купли-продажи (в некоторых случаях договора комиссии или поручения), доверенность на совершение сделок, товаросопроводительных документов.

В результате проверки было выявлено, что 95% всех операций по приобретению товаров было оформлено договорами, оформленными надлежащим образом. 5% приобретения товаров договорами не было оформлено.

Согласно учетной политике ООО «Крузарус» к товаросопроводительным документам относятся: счета-фактуры, различные виды накладных, в том числе товарно-транспортная (при поставке автомобильным транспортом), железнодорожная, накладная на перевозку товаров в контейнере, авианакладная, а также счета и денежные документы: приходный и расходный кассовые ордера, платежные поручения, требования-поручения. Каждая отгрузка товара оформляется составлением счета-фактуры, который должен содержать следующие обязательные реквизиты:

порядковый номер,

наименование и регистрационный номер поставщика товаров,

наименование получателя товаров,

наименование товара,

стоимость (цену) товара,

сумму НДС,

дату составления счета-фактуры.

Составление счетов-фактур поставщиком товара сопровождается ведением журналов учета счетов-фактур, а также книги продаж. В свою очередь, покупатель товара ведет журнал учета получаемых от поставщиков счетов-фактур и книгу покупок.

Накладные на перевозку товаров в торговле имеют небольшие различия в зависимости от вида используемого транспорта. Используются специализированные формы товарных накладных № 1-Т, 2-Т, 3-Т, 4-Т. Основанием для приема товаров материально-ответственным лицом торгового предприятия и их оприходованием является накладная (независимо от ее вида).

В результате проверки документального оформления поступления товаров было выявлено следующее:

1. Все операции по приобретению товаров оформляются товаросопроводительными документами

2. В счет-фактуре №1247 от 10.09.2005 на сумму 69 574 руб. 00 копеек на получение товаров (про-во Италия) от ООО «Форум» не содержала номера таможенной декларации

3. Счет-фактуры на поступление товаров от ОАО «Орион» №147 от 01.09.05., № 247 от 15.11.05. и 251 от 19.11.05. на общую сумму 147 472 руб. не содержали адреса и наименования грузоотправителя

4. Существующие в практике товарообменные операции не оформляются актам взаимозачета.

В связи с этим можно сделать вывод, что при поступлении товаров на ООО «Крузарус» имеют место ошибки в товаросопроводительных документах, что свидетельствует о недостаточной уровне контроля за соответствием документов требованиям действующего законодательства

При проверки наличия и сохранности товаров аудиторы проверяют правильно ли отражены товары в учете, в полном объеме, в соответствии с учетной политикой предприятия.

На ООО «Крузарус» учет товаров ведется на активном счете 41 "Товары", по субсчетам:

41.1 Товары на складах

41.2 Товары в розничной торговле

41.3. Тара под товаром и порожняя

Согласно учетной политике товары учитывается на ООО «Крузарус» по продажным ценам. При ведении учета по продажным ценам разница между покупной стоимостью и стоимостью по продажным ценам (скидки, накидки) отражается на счете 42 "Торговая наценка". Размер торговой надбавки устанавливает коммерческий директор ООО «Крузарус» по каждому наименованию отдельно, исходя из конъюнктуры рынка, с обязательным включением в нее издержек обращения, НДС, акциз.

Аудиторские процедуры при проверке товаров следующие (табл.3.2.).

Таблица 3.2.

Содержание аудиторских процедур при проверке товаров

№	Аудиторские процедуры - содержание
1	Определить, остатки каких именно ценностей показаны в балансе на конец года по статье баланса "Готовая продукция и товары для перепродажи" в части остатка по сч. 41 "Товары". Удостовериться, что показатель в балансе сформирован правильно. По данной статье отражается у организаций торговли - остаток приобретаемых товаров. Остаток товаров отражается в балансе по покупной стоимости независимо от варианта учета товаров (по розничным - продажным ценам, или по покупной стоимости).
2	Сделать выборку и проверить правильность учета поступления товаров
3	Сделать выборку и проверить правильность списания стоимости отгруженных товаров, учтенной на сч. 41 "Товары", в дебет сч. 90 "Продажи" или сч. 45 "Товары отгруженные".
4	Проверить правильность учета торговых наценок (скидок, накидок) на сч. 42 "Торговая наценка".
5	Сделать выборку и проверить правильность учета НДС по товарам
6	Ознакомиться с результатами инвентаризации и их отражением в учете. Убедиться в том, что остатки товаров, показанных в балансе, подтверждаются данными инвентаризации.

Аудит товарных потерь - специфический блок проверки предприятий торговли.

Товарные потери возникают при транспортировке, хранении и отпуске товаров и подразделяются на:

нормируемые (естественная убыль товаров - уменьшение веса, объема товаров в следствии изменения физико-химических свойств товаров - усушка, распыл, утруска, разлив и пр.),

ненормируемые (сверхнормативные) - потери от боя, брака, порчи товаров, потери по недостачам, растратам, хищениям.

Товарные потери в торговых организациях выявляются главным образом при проверке наличия товаров путем инвентаризации. Выявленные отклонения должны быть регулироваться следующим образом:

Убыль ценностей в пределах норм, утвержденных в установленном законодательством порядке, списывается по распоряжению руководителя предприятия на издержки обращения (Дт сч. 44. "Расходы на продажу" - Кт сч. 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей).

Потери сверх норм естественной убыли относится на виновных лиц (Дт сч. 73.2. "Расчеты с персоналом по прочим операциям (Расчеты по возмещению материального ущерба) - Кт сч. 94).

При отсутствии конкретных виновников, недостачи списываются на финансовые результаты (Дт сч. 99 "Прибыли и убытки" - Кт сч. 94).

3.3 Анализ движения товаров на ООО «Крузарус»

Оценка выполнения плана по реализации продукции за отчетный период, в данном случае за 2005 год, производится по методике, приведенной в таблице:

Анализ выполнения плана по реализации продукции торгового предприятия ООО «КРУЗАРУС» за 2005 год

Изделие	Реализация продукции в плановых ценах, тыс. руб.
	план	факт.	+,-	% к плану
Пальто женские из ч/ш ткани	52275	62730	+10455	+20,0
Пальто женские из п/ш ткани	30135	17712	-12423	- 41,2
ИТОГО:	82410	80442	-1968	-2,39

Из таблицы видно, что за отчетный год план по реализации продукции недовыполнен на 2,39%, что свидетельствует о росте остатков нереализованной продукции.

Анализ динамики товарооборота проводят не только в сравнении с данными прошлого года, но и с фактическими показателями за ряд лет (в действующей и сопоставимой оценке).

Для определения равномерности развития розничного товарооборота целесообразно также составить графики выполнения плана по месяцам, исчислить и проанализировать коэффициенты ритмичности и равномерности выполнения плана реализации товаров. Коэффициент ритмичности определяют отношением числа периодов, за которые выполнен план, к общему их количеству. Например, торговым предприятием ООО «КРУЗАРУС» план товарооборота выполнен в девяти из двенадцати. Отсюда коэффициент ритмичности равен 0,75 (9:12), или ритмичным его выполнение было только на 75,0 %.

Обобщающую характеристику изменений ассортимента продукции дает одноименный коэффициент.

В расчет данного коэффициента торгового предприятия ООО «КРУЗАРУС» принимается фактический объем реализации продукции каждого вида в 2005 г., но не более базового периода. Рассчитаем его величину по данным табл. 2.1:

Кас= (52275+17712):82410 = 0,85

Судя по величине этого коэффициента, произошли существенные изменения в ассортиментной политике предприятия: значительно увеличилась реализация первого изделия и сократилась второго.

Изменение структуры реализованной продукции оказывает большое влияние на экономические показатели: сумму выручки, трудоемкость, материалоемкость, общую сумму затрат, прибыль рентабельность и другие показатели. Анализ ассортимента и структуры розничного товарооборота обычно проводят по 35 продовольственным и 61 непродовольственным товарным группам. Неравномерность развития розничного товарооборота в ассортиментном разрезе в динамике может привести к изменению его структуры, которая характеризуется удельным весом отдельных товарных групп и товаров в общем объеме товарооборота. Изучение ассортимента и структуры розничного товарооборота должно проводиться не только за год, но и по кварталам и месяцам, что позволяет глубже проанализировать сезонные колебания в торговле, удовлетворения спроса покупателей на отдельные товары в различные периоды года.[7, c. 20]

Анализ товарных ресурсов торгового предприятия начинают с составления и изучения товарного баланса. Причем все показатели отражаются в товарном балансе по розничной стоимости. В товарный баланс должны включаться все запасы товаров (текущие, сезонные и досрочного завоза).

Товарный баланс торгового предприятия ООО «КРУЗАРУС» за 2005 год в действующих ценах, тыс. руб.

Показатели	Фактически за прошлый 2002 год	Отчетный год	Отклонение	Повлияли на
		план	факт	от плана	от прошлого года	выполнение плана товарооборота	динамику товарооборота
Товарные запасы на начало года	34,2	38,5	46,3	+7,8	+12,1	+7,8	+12,1
Поступление товаров	358,4	443,2	447,1	+3,9	+88,7	+3,9	+88,7
Прочее выбытие товаров	9,0	4,0	5,8	+1,8	-3,2	-1,8	+3,2
Товарные запасы на конец года	46,3	52,7	59,2	+6,5	+12,9	-6,5	-12,9
Розничная реализация товаров	337,3	425,0	428,4	+3,4	+91,1	+3,4	+91,1
Прочее выбытие товаров в % к объему их поступления	2,5	0,9	1,3	+0,4	-1,2	-	-

Розничный товарооборот по сравнению с планом возрос за счет сверхнормативных товарных запасов на начало года (+7,8 тыс. руб.) и перевыполнения плана поступления товаров (+3,9 тыс. руб.). Возможности увеличения товарооборота уменьшились в связи с ростом прочего выбытия товаров (-1,8 тыс. руб.) и завышенными товарными запасами на конец года (-6,5 тыс. руб.).

По сравнению с прошлым годом объем товарооборота увеличился за счет завышенных товарных запасов на начало года (+12,1 тыс. руб.), роста поступления товаров (+88,7 тыс. руб.) и уменьшения прочего выбытия товаров (-3,2 тыс. руб.). Возможности роста товарооборота в динамике уменьшились в результате увеличения товарных запасов на конец года (-12,9 тыс. руб.).

Оперативный анализ розничного товарооборота на практике обычно ведут без достаточной увязки с повседневным изучением поступления товаров, состояния товарных запасов.

Оперативная информация о выполнении плана розничного товарооборота торгового предприятия ООО «КРУЗАРУС» за март 2005 года

Дни месяца	Розничный товарооборот, млн. руб.
	План нарастающим итогом с начала месяца	фактически	Отклонение от плана
		За день	Нарастающим итогом с начала месяца	За день	Нарастающим итогом с начала месяца
2	1800	1412	1412	-388	-388
3	3600	1603	3015	-197	-585
4	5400	1704	4719	-96	-681
5	7200	1807	6526	+7	-674
ИТОГО за 1-е 5 дней	7200	-	6526	-	-674
6	9000	1710	8236	-90	-764
7	10800	1642	9878	-158	-922
8	12600	1804	11682	+4	-918
9	14400	1822	13504	+22	-896
10	16200	1709	15213	-91	-987
ИТОГО за 2-е 5 дней	9000	-	8687	-	-313
11	18000	1897	17110	+97	-890
12	198000	1904	19014	+104	-786
13	21600	1879	20893	+79	-707
14	23400	1911	22804	+111	-596
15	25200	1997	24801	+197	-399
ИТОГО за 3-и 5 дней	9000	-	9588	-	+588
ВСЕГО за месяц	54000	-	56160	-	+2160

Причем оперативный анализ этих показателей обычно проводят различные специальные отделы торговой организации. Не принято при оперативном анализе товарооборота проводить сравнение с данными соответствующего прошлого периода. Редко проводят оперативный анализ реализации и движения товаров в ассортиментном разрезе.

После проведенного анализа определяют резервы увеличения оборота розничной торговли, основными источниками которых являются:

Улучшение использования трудовых ресурсов путем создания дополнительных рабочих мест, сокращения потерь рабочего времени и повышения уровня производительности труда.

Большое влияние на производительность труда торговых работников оказывает изменение структуры розничного товарооборота. Если в товарообороте увеличивается доля товаров, требующих меньших трудовых затрат на их реализацию, то за счет этого фактора выработка торговых работников растет.

Большое влияние на повышение производительности труда работников оказывает внедрение в практику достижений научно-технического прогресса. Так, при переходе на работу на суммирующих кассовых аппаратах кассиры освобождаются от подсчетов стоимости покупок, предупреждаются ошибки и примерно на 25 % повышается производительность труда. Кроме того, улучшается работа узлов расчета и экономится время покупателей.

Большое влияние на рост производительности труда оказывает улучшение условий работы. Производительность труда повышается при установке усовершенствованной вентиляции, правильном освещении помещений и даже за счет окраски стен и других окружающих предметов на рабочих местах в специально подобранные тона.

Улучшение использования основных фондов путем приобретения дополнительных машин и оборудования; более полного использования их фонда рабочего времени и повышения интенсивности использования машин и оборудования.

Большое значение для развития розничного товарооборота торгового предприятия ООО «КРУЗАРУС» и улучшения обслуживания покупателей имеет правильное размещение торговой сети. Исследования показывают, что радиус обслуживания покупателей по товарам повседневного спроса не должен превышать 400-500 м2.

Улучшению обслуживания покупателей и повышению эффективности использования основных фондов способствует развитие прогрессивных форм торговли: самообслуживания, продажи товаров по заказам, с открытой выкладкой, доставка товаров на дом и т.д. Практика показывает, что в торговых залах магазинов самообслуживания можно разместить и реализовать больше разновидностей товаров, чем в магазинах с традиционными формами торговли. При продаже товаров по методу самообслуживания возрастает пропускная способность магазинов, сокращаются затраты времени покупателей на приобретение товаров.

Заключение

В работе раскрыта методика анализа важнейших показателей хозяйственной деятельности предприятий розничной торговли, а именно анализ динамики и структуры оборота розничной торговли, также анализ факторов, влияющих на изменение оборота розничной торговли на примере торгового предприятия ООО «КРУЗАРУС». Также в работе представлена методика оперативного анализа оборота розничной торговли и приведены рекомендации по его увеличению.

По итогам анализа торгового предприятия ООО «КРУЗАРУС» за 2005 год план по реализации продукции недовыполнен на 2,39%, что свидетельствует о росте остатков нереализованной продукции, а план товарооборота выполнен в девяти из двенадцати месяцев. Отсюда коэффициент ритмичности равен 0,75 (9:12), или ритмичным его выполнение было только на 75 %. Судя по величине коэффициента ассортимента, произошли существенные изменения в ассортиментной политике торгового предприятия ООО «КРУЗАРУС»: значительно увеличилась реализация первого изделия и сократилась второго.