Размещено на http://www.allbest.ru/

План

Вступ

Розділ І. Теоретичні основи обліку основних засобів

1.1 Визнання та оцінка основних засобів

1.2 Класифікація основних засобів

1.3 Документальне оформлення руху основних засобів

Розділ ІІ. Методика обліку основних засобів

2.1 Облік надходження основних засобів

2.1.1 Придбання необоротних активів за грошові кошти

2.1.2 Спорудження основних засобів господарським способом та власними силами

2.1.3 Внесок до статутного капіталу підприємства необоротними активами

2.1.4 Безоплатне одержання основних засобів

2.2 Особливості обліку і оцінки необоротних активів, що зумовлюють виникнення зобов'язання щодо витрат на демонтаж, ліквідацію об'єкта і відновлення ділянки

2.3 Ремонт основних засобів

2.4 Амортизація основних засобів

2.4.1 Метод прямолінійного списання

2.4.2 Метод зменшення залишкової вартості

2.4.3 Метод прискореного зменшення залишкової вартості

2.4.4 Кумулятивний метод (метод списання вартості за сумою чисел)

2.4.5 Виробничий метод (метод сум одиниць продукції)

2.4.6 Податковий метод нарахування амортизаційних відрахувань

2.5 Облік вибуття основних засобів

2.6 Особливості обліку інвестиційної нерухомості

2.7 Вплив прийняття Податкового кодексу України на облік основних засобів

Розділ ІІІ. Вдосконалення бухгалтерського обліку основних засобів при впровадженні комп'ютерної програми "1С:Бухгалтерія 8.0 для України"

Висновки

Використана література

Вступ

Бухгалтерський облік в умовах ринкової економіки є важливою функцією управління виробничими і комерційними структурами, знаряддями контролю за раціональним використанням ресурсів, основних фондів з метою досягнення виробничого і комерційного успіху.

Методичні основи формування в бухгалтерському обліку інформації про основні засоби, рівень їх зносу, капітальні інвестиції, порядок нарахування амортизації, інфляцію, індексацію, переоцінку і передачу в оренду основних засобів, їх розкриття у фінансовій, статистичній, податковій і іншій звітності регламентуються П(С)БО - 7 „Основні засоби" та П(С)БО - 8 „Нематеріальні активи".

Сучасний рівень господарювання, досягнення його фінансової стійкості та стабільності, базується на раціональному використанні основних засобів підприємства.

Основні засоби є матеріально - технічною базою виробництва, фундаментом його дальшого вдосконалення і розвитку. Фондоозброєність праці за останні десятиріччя майже подвоїлась, однак ріст основних фондів у промисловості супроводжувався зниженням фондовіддачі. Тому виникла необхідність розробляти і впроваджувати по галузях народного господарства, на кожному підприємстві комплекс заходів, спрямованих на підвищення ефективності використання основних засобів. Повне і раціональне використання основних засобів є одним з факторів, який сприяє росту продуктивності праці, збільшення обсягу виробництва, зниження собівартості, а значить і підвищенню ефективності роботи підприємства в цілому.

Зважаючи на те, що основні виробничі засоби - це матеріально - технічна база підприємства, вони є великою цінністю для підприємства - важливий резерв підвищення ефективності виробничого процесу. Раціональна експлуатація основних фондів служить базою зростання прибутків і зниження собівартості.

Актуальність цієї теми полягає в тому, що в умовах розбудови національної економічної системи, переходу економіки від командно - адміністративної системи до ринкової економіки, машинобудівна галузь України занепала через скорочення військових замовлень. Важливість та складність проблеми неодноразово підкреслювалась Верховною радою України.

Радикально зміненим умовам господарської діяльності підприємств, галузі при переході до ринкових відносин повинен відповідати новий за методологічним рівнем підхід до визначення місця, ролі та значення аналізу використання основних фондів у загальному аналізі фінансово - господарської діяльності підприємств, галузі. Сучасний стан економіки вимагає нових підходів, експериментів, апробації методик аналізу ефективності використання основних фондів.

В умовах розвитку ринкових відносин процес формування конкурентноспроможної структури виробничо - технічної бази багато в чому залежить від шляхів оновлення, ресурсного забезпечення, а також від механізмів розвитку виробничих потужностей та їхнього ефективного використання.

Розділ І Теоретичні основи обліку основних засобів

1.1 Визнання та оцінка основних засобів

Для здійснення виробничої господарської діяльності підприємство повинно володіти активами. Активи - це ресурси, вартість яких може бути оцінена і які контролюються підприємством, або належать йому. Активи класифікують як оборотні і необоротні. До необоротних активів відносять активи, які утримуються на підприємстві з певною метою протягом періоду, що перевищує операційний цикл чи дванадцять календарних місяців з дати балансу.

Основні засоби - це сукупність засобів праці, які використовуються у незмінній натуральній формі протягом тривалого часу як у сфері матеріального виробництва, так і у невиробничій сфері. Роль основних засобів у процесі виробництва різна. Частина виробничих основних засобів безпосередньо впливає на предмет праці і є активною (обладнання, інвентар), інша частина створює необхідні умови для праці і є пасивною (будівлі, приміщення, передавальні пристрої). За використанням основні засоби поділяють на діючі і недіючі (ті, що знаходяться на консервації, або ремонтуються), за характером належності - на власні і орендовані.

Серед основних засобів з метою бухгалтерського обліку виділяють такі об'єкти інвестиційної нерухомості (земля чи будівлі), використання яких приносить підприємству економічні вигоди без залучення інших активів. Як правило, додаткові грошові надходження забезпечує передача таких активів в операційну оренду.

Необоротні активи визнаються, тобто відображаються у балансі підприємства, якщо відповідають загальним критеріям визнання активів:

існує ймовірність того, що підприємство одержить в майбутньому економічні вигоди від використання цього активу;

його оцінка може бути достовірно визначена.

Облік основних засобів ведеться в грошовому вираженні. Причому об'єкти необоротних активів, придбані за грошові кошти або споруджені підрядним способом, обліковуються за первісною (історичною) собівартістю. Проведення переоцінки основних засобів, інших необоротних активів та нематеріальних активів, здійснення бартерних операцій з необоротними активами, одержання активів безкоштовно або як внесок до статутного капіталу здійснюється, виходячи із справедливої вартості.

Справедлива (переоцінена) вартість - це вартість активу, що можна отримати в операціях обміну між обізнаними зацікавленими незалежними сторонами. Додатком до П(С)БО 19 "Об'єднання підприємств" передбачено визначення справедливої вартості придбаних активів:

- земля та будівлі - ринкова вартість;

- машини та устаткування - ринкова вартість. У разі відсутності даних про ринкову вартість - відновлювальна вартість (сучасна собівартість придбання) за вирахуванням суми зносу на дату оцінки;

- інші основні засоби - відновлювальна вартість (сучасна собівартість придбання) за вирахуванням зносу на дату оцінки.

Як ринкова оцінка може виступати ціна прас-листів. Відновну оцінку можна отримати шляхом експертної оцінки, яка здійснена незалежними експертами.

Основні питання обліку основних засобів, а саме порядок відображення і оцінки придбання необоротних матеріальних активів, витрат, пов'язаних з їх утриманням і експлуатацією, амортизації, списання з балансу та розкриття інформації про них у формах звітності визначається Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби".

Згідно з П(С)БО 7 основні засоби - матеріальні активи, які підприємство утримує з метою використання їх в процесі виробництва або постачання товарів і надання послуг, здавання в оренду іншим особам або для здійснення адміністративних, соціально-культурних функцій, очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких більше одного року (або операційного циклу, якщо він довший за рік).

Цінності, призначенні для перепродажу покупцям, або строк експлуатації яких менше одного року, необхідно віднести до оборотних активів. Підприємство самостійно визначає, які види матеріальних цінностей відносити до складу основних засобів, а які - ні, виходячи з відповідності їх цьому поняттю з економічної точки зору.

Виходячи з визначення, передбаченого П(С)БО, можна виділити наступні цілі використання основних засобів:

використання в процесі виробництва;

використання для поставки товарів і надання послуг;

використання для здавання в оренду;

використання для здійснення адміністративних і культурно-побутових функцій.

1.2 Класифікація основних засобів

Для обліку й узагальнення інформації про наявність та рух власних або отриманих на умовах фінансового лізингу об'єктів і орендованих цілісних майнових комплексів, які віднесені до складу основних засобів, планом рахунків передбачено рахунок 10 "Основні засоби".

За дебетом рахунку 10 "Основні засоби" відображається надходження (придбаних, створених, безоплатно одержаних) основних засобів на баланс підприємства; сума витрат, яка пов'язана з поліпшенням об'єкта, що призводить до збільшення майбутніх економічних вигід, первісно очікуваних від використання об'єкта; сума дооцінки вартості активу. За кредитом відображається вибуття основних засобів внаслідок безоплатної передачі або невідповідності критеріям визнання активу; сума уцінки основних засобів.

Рахунок 10 "Основні засоби" має такі субрахунки:

100 "Інвестиційна нерухомість"

101 "Земельні ділянки"

102 "Капітальні витрати на поліпшення земель"

103 "Будинки та споруди"

104 "Машини та обладнання"

105 "Транспортні засоби"

106 "Інструменти, прилади та інвентар"

107 "Тварини"

108 "Багаторічні насадження"

109 "Інші основні засоби".

Облік інших необоротних активів, до яких відносяться інші групи основних засобів, що не обліковуються на рахунку 10 "Основні засоби", ведеться на рахунку 11 "Інші необоротні матеріальні активи", який має наступні субрахунки:

111 "Бібліотечні фонди"

112 "Малоцінні необоротні матеріальні активи"

113 "Тимчасові (нетитульні) споруди"

114 "Природні ресурси"

115 "Інвентарна тара"

116 "Предмети прокату"

117 "Інші необоротні матеріальні активи".

Підприємство самостійно встановлює вартісну межу об'єктів, що входять до складу малоцінних необоротних матеріальних активів.

Важливо зазначити, що основні засоби та нематеріальні активи, на відміну від сировини і матеріалів, фізично не стають частиною продукції, яка виготовляється. Їх вартість включається до складу собівартості продукції або витрат звітного періоду у вигляді амортизації.

Виходячи із особливостей природи необоротних активів, виділимо основні операції, які повинні знайти відображення у обліку основних засобів та нематеріальних активів (рис. 1.1.).



Рис. 1.1. - Операції з основними засобами та нематеріальними активами

1.3 Документальне оформлення руху основних засобів

При проведенні операцій з основними засобами використовуються такі типові форми первинних документів:

ОЗ-1 "Акт приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів" - складається на кожний об'єкт окремо або на групу однотипних об'єктів основних засобів, які мають однакову вартість та прийняті на відповідальне зберігання однією особою;

ОЗ-2 "Акт приймання-здачі відремонтованих, реконструйованих та модернізованих об'єктів" - при прийманні завершених робіт після добудови, реконструкції або модернізації об'єктів основних засобів;

ОЗ-3 "Акт списання основних засобів" - при вибутті основних засобів (крім автотранспортних) при повному або частковому їх списанні;

ОЗ-4 "Акт списання автотранспортних засобів" - при оформленні списання автомобіля, причепа або напівпричепа;

ОЗ-5 "Акт про установку, пуск та демонтаж будівельної машини" -при встановленні, запуску і демонтажу будівельної машини, одержаної напрокат;

ОЗ-6 "Інвентарна картка обліку основних засобів" - для здійснення записів на підставі наведених вище актів, а також інших документів. Може бути заведена на кожний об'єкт окремо або на групу однотипних об'єктів основних засобів, які надійшли в експлуатацію в одному місяці і мають однакову вартість, призначення та інші характеристики;

ОЗ-7 "Опис інвентарних карток з обліку основних засобів" - для реєстрації інвентарних карток;

ОЗ-8 "Картка обліку руху основних засобів" - для обліку руху основних засобів за групами;

ОЗ-9 "Інвентарний список основних засобів" - для аналітичного обліку за місцем знаходження та експлуатації основних засобів. Усі записи в інвентарних списках мають відповідати записам у відповідних інвентарних картках обліку основних засобів;

ОЗ-14 "Розрахунок амортизації основних засобів" (для промислових підприємств) - для нарахування зносу (амортизації) основних засобів, які використовуються промисловими підприємствами;

ОЗ-15 "Розрахунок амортизації основних засобів" (для будівельних організацій) - при нарахуванні зносу (амортизації) основних засобів, які використовуються будівельними підприємствами;

ОЗ-16 "Розрахунок амортизації основних засобів автотранспорту" - при нарахуванні зносу (амортизації) автотранспортних засобів.

Для узагальнення інформації про наявність та проведені операції з основними засобами, нарахування їх зносу використовують регістри:

Журнал 4 (розділ І - за кредитом рах. 10, 11, 12, 13; розділ ІІ - за кредитом рах. 15);

Відомість аналітичного обліку капітальних інвестицій 4.1.

Розділ ІІ Методика обліку основних засобів

2.1 Облік надходження основних засобів

2.1.1 Придбання необоротних активів за грошові кошти

Основні засоби, інші необоротні активи надходять на підприємство в результаті купівлі готових об'єктів, будівництва нових об'єктів власними силам чи підрядним способом, безкоштовного отримання від інших підприємств, у результаті обміну або як внесок до статутного капіталу.

Придбані (створені) основні засоби зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю.

Первісна вартість об'єкта основних засобів складається з таких витрат:

- суми, що сплачують постачальникам активів та підрядникам за виконання будівельно-монтажних робіт (без непрямих податків);

- реєстраційні збори, державне мито та аналогічні платежі, що здійснюються в зв'язку з придбанням (отриманням) прав на об'єкт основних засобів;

- суми ввізного мита;

- суми непрямих податків у зв'язку з придбанням (створенням) основних засобів (якщо вони не відшкодовуються підприємству);

- витрати зі страхування ризиків доставки основних засобів;

- витрати на транспортування, установку, монтаж, налагодження основних засобів;

- фінансові витрати, які включаються до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до П(С)БО 31 "Фінансові витрати";

- обґрунтована розрахунком сума зобов'язання, яке відповідно до законодавства виникає у підприємства щодо демонтажу, переміщення цього об'єкта та приведення земельної ділянки, на якій він розташований, у стан, придатний для подальшого використання (зокрема на передбачену законодавством рекультивацію порушених земель);

- інші витрати, безпосередньо пов'язані з доведенням основних засобів до стану, у якому вони придатні для використання із запланованою метою.

Облік витрат на придбання або створення матеріальних і нематеріальних необоротних активів здійснюється на рахунку 15 "Капітальні інвестиції". За дебетом рахунку 15 "Капітальні інвестиції" відображається збільшення витрат на придбання або створення необоротних активів та інші витрати, пов'язані з доведенням активу придатного для використання стану (тобто формується первісна вартість об'єкта), за кредитом рахунку відображається зменшення зазначених витрат у зв'язку із введенням в експлуатацію об'єкта.

Рахунок 15 "Капітальні інвестиції" має такі субрахунки:

151 "Капітальне будівництво"

152 "Придбання (виготовлення) основних засобів"

153 "Придбання (виготовлення) інших необоротних матеріальних активів"

154 "Придбання (створення) нематеріальних активів"

155 "Придбання (вирощування) довгострокових біологічних активів".

Розглянемо порядок відображення в обліку придбання необоротних активів за грошові кошти.

Приклад Підприємство придбало обладнання за ціною 24 000 грн. (в т.ч. ПДВ) зі знижкою, що становить 0,5% від вартості, витрати на транспортування склали 300 грн. (в т.ч. ПДВ), витрати на оплату праці монтажників - 320 грн. З точки зору П(С)БО вартість придбаного обладнання буде розрахована:

Ціна придбання, без ПДВ	20 000
Знижка (20000 Ч 0,5%)	(100)
Всього	19 900
Витрати на транспортування, без ПДВ	250
Витрати на оплату праці монтажників	320
Нарахування внесків до фондів соціального страхування	120
Всього первісна вартість	20 590

Кореспонденція рахунків з обліку цих операцій наступна:

1.Оприбутковано обладнання від постачальника

Дт 152 "Придбання (виготовлення) основних засобів" - 19900

Кт 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками" - 19900

Одночасно на суму ПДВ (при наявності податкової накладної)

Дт 641 "Розрахунки за податками" - 3980

Кт 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками" - 3980

2. Витрати на транспортування

Дт 152 "Придбання (виготовлення) основних засобів" - 250

Кт 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками" - 250

Одночасно на суму ПДВ (при наявності податкової накладної)

Дт 641 "Розрахунки за податками" - 50

Кт 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками" - 50

3. Оплата праці монтажників

Дт 152 "Придбання (виготовлення) основних засобів" - 320

Кт 661 "Розрахунки за заробітною платою" - 320

4. Нарахування внесків до фондів соціального страхування

Дт 152 "Придбання (виготовлення) основних засобів" - 120

Кт 65 "Розрахунки за страхуванням" - 120

5. Відображено введення обладнання в експлуатацію

Дт 104 "Машини і обладнання" - 20590

Кт 152 "Придбання (виготовлення) основних засобів" - 20590

2.1.2 Спорудження основних засобів господарським способом та власними силами

Приклад. При спорудженні основних засобів господарським способом матеріальні витрати підприємства для будівництва склали 14 400 грн. (в т.ч. ПДВ), витрати на оплату праці робітників - 1 600 грн., на нарахування внесків до фондів соціального страхування із заробітної плати робітників - 6 000 грн., на послуги сторонніх організацій - 1 680 грн. (в т.ч. ПДВ), витрати на страхування майна - 500 грн.

Собівартість виготовлення з урахуванням усіх витрат буде становити:

Матеріальні витрати, без ПДВ	12 000
Витрати на оплату праці робітників	1600
Нарахування внесків до фондів соціального страхування	600
Послуги сторонніх організацій, без ПДВ	1 400
Витрати на страхування	500
Всього	16100

Покажемо, як буде відображено в обліку надходження основних засобів, створених власними силами:

1. Відображено вартість матеріалів

Дт 151 "Капітальне будівництво" - 12000

Кт 205 "Будівельні матеріали" - 12000

2.Оплата праці працівників

Дт 151 "Капітальне будівництво" - 1600

Кт 661 "Розрахунки за заробітною платою" - 1600

3. Нарахування внесків до фондів соціального страхування

Дт 151 "Капітальне будівництво" - 600

Кт 65 "Розрахунки за страхуванням" - 600

4. Вартість послуг сторонніх організацій

Дт 151 "Капітальне будівництво" - 1400

Кт 631 "Розрахунок з вітчизняними постачальниками" - 1400

Одночасно на суму ПДВ (при наявності податкової накладної)

Дт 641 "Розрахунки за податками" - 280

Кт 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками" - 280

5. Вартість страхування

Дт 151 "Капітальне будівництво" - 500

Кт 655 "За страхуванням майна" - 500

6. Відображено введення об'єкта основних засобів в експлуатацію

Дт 103 "Будинки і споруди" - 16100

Кт 151 "Капітальне будівництво" - 16100

Приклад . Підприємство для власних потреб створило автоматизоване робоче місце (далі - АРМ) бухгалтера. При цьому були понесені такі витрати:

Вид витрат	Сума витрат на дослідження, грн.	Сума витрат на розробку, грн.
Витрати на оплату праці	1 000	7 000
Внески до органів соціального страхування	380	2 660
Інші витрати, пов'язані зі створенням АРМ бухгалтера	220	540
Разом	1 600	10 200

Оскільки в подальшому АРМ бухгалтера постійно модернізовуватимуть, то майнові права на твір має бути визнано як об'єкт нематеріальних активів.

Витрати на дослідження будуть відображені в обліку такими записами:

1. Оплата праці працівників

Дт 941 "Витрати на дослідження і розробки" - 1000

Кт 661 "Розрахунки за заробітною платою" - 1000

2. Нарахування на заробітну плату працівників

Дт 941 "Витрати на дослідження і розробки" - 380

Кт 65 "Розрахунки за страхуванням" - 380

3. Вартість послуг сторонніх організацій

Дт 941 "Витрати на дослідження і розробки " - 220

Кт 631 "Розрахунок з вітчизняними постачальниками" - 220

Одночасно на суму ПДВ (при наявності податкової накладної)

Дт 641 "Розрахунки за податками" - 44

Кт 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками" - 44

Витрати на розробку будуть відображені в обліку наступними записами:

1. Оплата праці працівників

Дт 154 "Придбання (створення) нематеріальних активів" - 7000

Кт 661 "Розрахунки за заробітною платою" - 7000

2. Нарахування на заробітну плату працівників

Дт 154 "Придбання (створення) нематеріальних активів" - 2660

Кт 65 "Розрахунки за страхуванням" - 2660

3. Вартість послуг сторонніх організацій

Дт 154 "Придбання (створення) нематеріальних активів" - 540

Кт 631 "Розрахунок з вітчизняними постачальниками" - 540

Одночасно на суму ПДВ (при наявності податкової накладної)

Дт 641 "Розрахунки за податками" - 108

Кт 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками" - 108

4. Введено АРМ бухгалтера в експлуатацію

Дт 125 "Авторське право та суміжні з ним права" - 10200

Кт 154 "Придбання (створення) нематеріальних активів" - 10200

Необхідно зауважити, що, коли підприємство додатково залучає кредит банку на придбання чи будівництво основних засобів, у деяких випадках, передбачених П(С)БО 31 "Фінансові витрати", фінансові витрати на сплату відсотків за користування кредитом включаються до первісної вартості об'єктів. Капіталізація витрат на позики повинна бути передбачена в обліковій політиці підприємства.

Відповідно до вимог зазначеного П(С)БО фінансові витрати на сплату відсотків включаються до собівартості активу тільки у тому випадку, коли на доведення об'єкта основних засобів до придатного для використання стану необхідно значний період часу.

Актив, який обов'язково потребує суттєвого часу для його створення, називається кваліфікаційним. Таким чином, капіталізація фінансових витрат здійснюється тільки щодо кваліфікаційного активу. Прикладами кваліфікаційних активів є: будівництво будинків, споруд, виготовлення і монтаж устаткування, розробка (створення) програмного продукту, вирощування багаторічних насаджень тощо.

Витрати на створення кваліфікаційного активу для цілей капіталізації включають лише суми тих фінансових витрат, яких можна було б уникнути, якби не здійснювались витрати на створення кваліфікаційного активу.

Якщо суб'єкт господарювання позичає кошти конкретно з метою отримання певного кваліфікаційного активу, тоді витрати на позики, які безпосередньо відносяться до цього кваліфікаційного активу, можна легко ідентифікувати. У такому випадку фактичні, визнані у звітному періоді, фінансові витрати на позики підлягають капіталізації щодо цього активу.

Наприклад, підприємство позичило 1 млн. грн. для фінансування будівництва нового цеху. Відсотки, сплачені за позикою, становили 250 тис. грн. Отже, вся сума відсотків (250 тис. грн.) підлягає капіталізації.

Іноді може бути важко визначити прямий зв'язок між певними позиками та кваліфікаційним активом і визначити позики, яких за інших обставин можна було б уникнути. Такі труднощі виникають, наприклад, при централізованій координації діяльності суб'єкта господарювання з фінансування; якщо підприємство використовує різні боргові інструменти з різними ставками відсотка.

У результаті визначення суми витрат на позики, яка безпосередньо пов'язана з придбанням кваліфікаційного активу, ускладнюється - і треба діяти на основі професійного судження.

Якщо позичені кошти використовуються в господарській діяльності підприємства, в тому числі з метою отримання кваліфікаційного активу, то суму витрат на позики, яка підлягає капіталізації, слід визначати шляхом застосування норми капіталізації до середньозважених витрат на створення цього активу.

Норма капіталізації - це середньозважена величина відсотка на позики суб'єкта господарювання.

При цьому слід дотримуватися кількох правил:

1) витрати на кваліфікаційний актив включають лише витрати у вигляді: сплачених грошових коштів, переданих інших активів, прийнятих зобов'язань під певний відсоток;

2) сума витрат на позики, капіталізована протягом періоду, не повинна перевищувати суму витрат на позики, понесених протягом цього періоду;

3) норма капіталізації повинна бути середньозваженою величиною витрат на позики стосовно всіх непогашених позик суб'єкта господарювання протягом цього періоду, а не лише позик, які були отримані конкретно з метою створення кваліфікаційного активу.

Приклад . Підприємство 1 січня розпочало будівництво системи очисних споруд. Капітальні вкладення на суму 920 000 грн. протягом кварталу було здійснено таким чином, грн.:

1 січня - 300 000

31 січня - 150 000

28 лютого - 270 000

31 березня - 200 000.

Борговим зобов'язанням підприємства протягом І кварталу було поточне кредитування (овердрафт) на суму 400 000 грн. під 12% річних.

Система очисних споруд є кваліфікаційним активом, а облікова політика підприємства передбачає капіталізацію витрат на позики, пов'язані з кваліфікаційними активами. Компанія капіталізує витрати по відсотках на основі середньозваженої вартості щоквартальних витрат.

Для розрахунку суми фінансових витрат, яка підлягає включенню до собівартості кваліфікаційного активу у I кварталі, спочатку слід визначити середньозважену суму капітальних інвестицій:

Дата	Сума інвестиції грн.	Зважений коефіцієнт інвестиції(*)	Середньозважена сума інвестиції, грн.
1 січня	300 000	3/3	300 000
31 січня	150 000	2/3	100 000
28 лютого	270 000	1/3	90 000
31 березня	200 000	0/3	0
	920 000		490 000
(*) Частка від ділення кількості місяців звітного періоду, протягом яких інвестиції були складовою вартості кваліфікаційного активу, на загальну кількість місяців у цьому звітному періоді.

Тобто, якщо 1 січня вартість створюваного активу становила 300 000 грн., 31 січня - 450 000 грн. (300 000 + 150 000), 28 лютого -720 000 грн., 31 березня - 920 000 грн., то в середньому кожного місяця протягом кварталу вартість створюваного активу становила 490 000 грн.

Зауважимо, що для розрахунку середньозваженої вартості враховано тільки оплачені грошовими коштами витрати на створення об'єкта основних засобів.

Розрахуємо норму капіталізації: (400 000 Ч 0,12 Ч 3/12) / 400 000 = 0,03

Сума фінансових витрат, яка підлягає включенню до собівартості кваліфікаційного активу у I кварталі, дорівнює: 490 000 Ч 0,03 = 14 700 (грн.)

Проте фактичні фінансові витрати становлять: (400 000 Ч 0,12 Ч 3/12) = 12 000 (грн.)

Застосовуючи норму капіталізації, слід пам'ятати, що сума витрат на позики, капіталізована протягом періоду, не повинна перевищувати суму фактичних витрат на позики, понесених протягом цього періоду. Тому сума фінансових витрат, яку слід включити до собівартості кваліфікаційного активу у I кварталі, становить 12 000 грн.

Витрати на позики, залучені на будівництво споруди, будуть відображені в обліку такими записами:

1. Відображено капітальні вкладення

Дт 151 "Капітальне будівництво" - 920000

Кт 311 "Поточні рахунки в національній валюті" - 920000

2. Капіталізовано витрати на позики

Дт 151 "Капітальне будівництво" - 12000

Кт 684 "Розрахунки за нарахованими відсотками" - 12000

Сума фінансових витрат, яка може бути капіталізована, буде більшою від фактичних витрат на позики в тому випадку, коли середньозважена вартість витрат на створення кваліфікаційного активу перевищує запозичені джерела фінансування. Так за умовою вище наведеного прикладу на створення активу вартістю 490 000 грн. було використано власних коштів розміром 90 000 грн. і додатково залучено 400 000 грн., тобто вартість інвестиції більша, ніж розмір позики. Є очевидним, що фактична сума відсотків за користування кредитом буде меншою, ніж сума фінансових витрат, яка може бути капіталізована.

Приклад. Припустимо, за умовами попереднього прикладу крім овердрафту підприємство має зобов'язання за довгостроковим кредитом, який підприємство одержало минулого року терміном на 4 роки на суму 300 000 грн. Річна ставка відсотка становить 10%. Таким чином, загальна сума запозичень (700 000 грн.) перевищує середньозважену вартість капіталовкладень (490 000 грн.).

За таких умов середньозважена норма капіталізації дорівнює:

Сума фінансових витрат, яка підлягає включенню до собівартості кваліфікаційного активу у I кварталі, дорівнює: 490 000 Ч 0,0279 = 13 650 (грн.)

Проте фактичні фінансові витрати становлять:

(400 000 Ч 0,12 Ч 3/12) + (300 000 Ч 0,10 Ч 3/12) = 19 500 (грн.)

Отже, сума фінансових витрат, яка буде капіталізована у I кварталі становить 13 650 грн.

Решта фінансових витрат у сумі 5 850 грн. (19 500 - 13 650) слід відобразити у складі витрат звітного періоду (І квартал):

1. Відображено капітальні вкладення

Дт 151 "Капітальне будівництво" - 920000

Кт 311 "Поточні рахунки в національній валюті" - 920000

2. Капіталізовано витрати на позики

Дт 151 "Капітальне будівництво" - 13650

Кт 684 "Розрахунки за нарахованими відсотками" - 13650

3. Витрати на позики включено до складу фінансових витрат

Дт 95 "Фінансові витрати" - 5850

Кт 684 "Розрахунки за нарахованими відсотками" - 5850

У разі наявності запозичень, безпосередньо пов'язаних зі створенням кваліфікаційного активу, та інших запозичень, які безпосередньо не пов'язані зі створенням кваліфікаційного активу, сума фінансових витрат, що підлягає включенню до собівартості кваліфікаційного активу, визначається у такому порядку:

1) для частини середньозважених витрат на створення кваліфікаційного активу, що менше або дорівнює сумі цільових позикових коштів, використовують процентну ставку цільових позик;

2) для частини середньозважених витрат, розмір яких перевищує запозичення, призначені спеціально для фінансування будівництва активів, використовують середньозважену норми капіталізації для інших непогашених боргових зобов'язаннях за поточний період.

Приклад. Припустимо, за умовами попереднього прикладу борговими зобов'язанням компанії є:

- довгостроковий 12%-й вексель на 400 000 грн., під який підприємство 01 січня звітного року взяло кредит безпосередньо для фінансування будівництва;

- довгостроковий кредит, який підприємство взяло минулого року терміном на 4 роки на суму 300 000 грн. Річна ставка відсотка становить 10%.

За таких умов визначати середньозважену норму капіталізації не потрібно, оскільки одне із запозичень є цільовим. Відповідно:

% по цільовій заборгованості: 400 000 Ч 0,12 Ч 3/12 = 12 000 грн.

% по загальній заборгованості: 300 000 Ч 0,10 Ч 3/12 = 7 500 грн.

Фактичні фінансові витрати за квартал становлять: 19 500 грн.

Сума фінансових витрат, яка підлягає включенню до собівартості кваліфікаційного активу у I кварталі, дорівнює:

Цільова заборгованість: 400 000 Ч 0,12 Ч 3/12 = 12 000 грн.

Загальна заборгованість: (490 000 - 400 000) Ч 0,10 Ч 3/12 = 2 250 грн.

14 250 грн.

Решта фінансових витрат у сумі 5 250 грн. (19 500 - 14 250) слід відобразити у складі витрат звітного періоду (І квартал):

1. Капіталізовано витрати на позики

Дт 151 "Капітальне будівництво" - 14250

Кт 684 "Розрахунки за нарахованими відсотками" - 14250

2. Витрати на позики включено до складу фінансових витрат

Дт 95 "Фінансові витрати" - 5250

Кт 684 "Розрахунки за нарахованими відсотками" - 5250

Згідно з вимогами П(С)БО 31 капіталізація фінансових витрат припиняється, якщо створення кваліфікаційного активу завершено.

2.1.3 Внесок до статутного капіталу підприємства необоротними активами

Основні засоби можуть надійти до підприємства як внесок до статутного капіталу. Собівартість активу у цьому випадку визначається на рівні справедливої вартості, узгодженої засновниками (учасниками).

Приклад. Новостворене підприємство отримало від підприємства-засновника як внесок до статутного капіталу товарний знак. За даними обліку підприємства-засновника первісна вартість товарного знаку становила 20000 грн., накопичена амортизація нематеріального активу - 4000 грн. Справедлива вартість товарного знаку, погоджена засновниками - 15000 грн.

В регістрах обліку створеного підприємства здійснювані операції відображаються записами:

1. Оголошено статутний капітал

Дт 46 "Неоплачений капітал"

Кт 40 "Статутний капітал"

2. Одержано нематеріальні активи як внесок до статутного капіталу

Дт 154 "Придбання (створення) нематеріальних активів" - 15000

Кт 46 "Неоплачений капітал" - 15000

3. Введено в дію товарний знак

Дт 123 " Права на комерційні позначення" - 15000

Кт 154 "Придбання (створення) нематеріальних активів" - 15000

2.1.4 Безоплатне одержання основних засобів

Основні засоби, інші необоротні активи та нематеріальні активи можуть бути одержані безоплатно від іншої сторони. Собівартість придбаного активу у цьому випадку визначається на рівні справедливої вартості на дату прийняття на баланс.

Приклад. Підприємство безоплатно отримало виробничий верстат, справедлива вартість якого становить на момент передачі 20 000 грн. Крім того підприємство понесло додаткові витрати на заробітну плату робітникам, які здійснювали монтаж придбаного верстата у сумі 360 грн. Нарахування на заробітну плату - 140 грн. Термін очікуваного використання становить 5 років.

В регістрах обліку здійснювані операції будуть відображені такими записами:

1. Відображено вартість безоплатно одержаного верстата

Дт 152 "Придбання (виготовлення) основних засобів" - 20000

Кт 424 "Безоплатно одержані необоротні активи" - 20000

2. Відображено витрати на монтаж обладнання

Дт 152 "Придбання (виготовлення) основних засобів" - 360

Кт 661 "Розрахунки за заробітною платою" - 360

Дт 152 "Придбання (виготовлення) основних засобів" - 140

Кт 65 "Розрахунки за страхуванням" - 140

3. Введено в експлуатацію верстат

Дт 104 "Машини та обладнання" - 20500

Кт 152 "Придбання (виготовлення) основних засобів" - 20500

Очевидно, вартість безоплатно одержаних будь-яких активів є доходом підприємства. Щодо необоротних активів дохід визнається за сумою амортизації частини вартості активів, що відображена на субрахунку 424 "Безоплатно одержані необоротні активи", одночасно з її нарахуванням.

У випадку нарахування амортизаційних відрахувань за прямолінійним методом річна сума амортизації первісної вартості верстата становитиме: (20 000+500):5 = 4 100 (грн.)

4. Нараховано амортизацію виробничого верстата

Дт 23 "Виробництво" - 4100

Кт 131 "Знос основних засобів" - 4100

Частина вартості, що повинна бути визнана доходом одночасно із нарахуванням амортизації, витрати на монтаж обладнання не включає і розраховується: 20 000:5 = 4 000 (грн.)

5. Визнано дохід від безоплатно одержаних основних засобів

Дт 424 "Безоплатно одержані необоротні активи" - 4000

Кт 745 "Дохід від безоплатно одержаних активів" - 4000

2.2 Особливості обліку і оцінки необоротних активів, що зумовлюють виникнення зобов'язання щодо витрат на демонтаж, ліквідацію об'єкта і відновлення ділянки

При ліквідації об'єктів основних засобів після закінчення терміну експлуатації у підприємства можуть виникнути додаткові витрати. Так у деяких випадках законодавством передбачено демонтаж, переміщення будівлі або споруди, проведення підприємством рекультивації порушених земель.

У П(С)БО 7 окремо зазначено, що первісна вартість об'єкта основних засобів збільшується з одночасним створенням забезпечення на обґрунтовану розрахунком суму зобов'язання, яке відповідно до законодавства виникає у підприємства щодо демонтажу, переміщення цього об'єкта та приведення земельної ділянки, на якій він розташований, до стану, придатного для подальшого використання.

При цьому первісну вартість збільшують у тому випадку, коли перелічені заходи передбачено законодавством, величину витрат на їх проведення можна обґрунтувати та розрахувати.

Таким чином, поряд із фактично понесеними витратами на придбання основних засобів до первісної вартості об'єкта можуть включатися і очікувані витрати, які можуть виникнути внаслідок його ліквідації після закінчення терміну використання та які у зв'язку з відповідними зобов'язаннями слід попередньо оцінити.

Заздалегідь оцінені витрати, з одного боку, є компонентом первісної вартості об'єкта основних засобів, з іншого - особливим видом зобов'язань: резервом.

Попередньо розраховані витрати на демонтаж, ліквідацію об'єкта і відновлення ділянки, зобов'язання щодо яких виникли разом із придбанням об'єкта або внаслідок його експлуатації протягом певного періоду, обліковуються на рахунку 478 "Забезпечення відновлення земельних ділянок".

Слід додати, що первісно резерв оцінюється за дисконтованою (приведеною) вартістю. Тому з часом його балансова вартість росте через скорочення періоду дисконтування. Збільшення такого забезпечення при його оцінці на наступні дати балансу визначається у складі фінансових витрат.

Нарахування забезпечення на рекультивацію земель розглянемо на прикладі:

Приклад. Компанія експлуатує морське нафтове родовище. Згідно з ліцензійною угодою, після закінчення видобування морська нафтова платформа повинна бути демонтована, а морське дно - відновлене.

Витрати на спорудження нової нафтової платформи на 01 січня цього року склали 150 млн. грн. Через 10 років компанія повинна витрати за попередніми розрахунками 10 млн. грн. на демонтаж платформи і відновлення морського дна. Ставка дисконтування рівна 8%.

1 січня цього року. Первісна оцінка резерву:

В регістрах обліку здійснювані операції будуть відображені такими записами:

1. Відображено вартість спорудження нафтової платформи

Дт 152 "Придбання (виготовлення) основних засобів" - 150 000 000

Кт 311 "Поточні рахунки в національній валюті" - 150 000 000

2. Віднесено нараховане забезпечення до первісної вартості основних засобів

Дт 152 "Придбання (виготовлення) основних засобів" - 4 631 935

Кт 478 "Забезпеч. відновлення земельних ділянок" - 4 631 935

2. Введено в експлуатацію нафтову платформу

Дт 103 "Будинки та споруди" - 154 631 935

Кт 152 "Придбання основних засобів" - 154 631 935

Залишок такого забезпечення переглядається на кожну дату балансу та, за потреби, коригується у бік збільшення або зменшення.

31 грудня цього року. Перегляд оцінки резерву:

Резерв складається:

Залишок на початок періоду: 4 631 935

Фінансові витрати (8% х 4 631 935) 370 555

Залишок на кінець періоду 5 002 490

В регістрах обліку буде здійснено такий запис:

1. Відображено переоцінку резерву

Дт 95 "Фінансові витрати" - 370555

Кт 478 "Забезпечення відновлення земельних ділянок" - 370555

У разі відсутності ймовірності вибуття активів для погашення майбутніх зобов'язань сума такого забезпечення підлягає сторнуванню. П(С)БО 11 "Зобов'язання" передбачає, що після завершення робіт з демонтажу, переміщення об'єктів основних засобів та приведення земельної ділянки, на якій він розташований, до стану, придатного для подальшого використання, невикористана (недостатня) сума забезпечення на відновлення земельних ділянок визнається іншим операційним доходом (іншими операційними витратами).

2.3 Ремонт основних засобів

Після надходження основних засобів на підприємство очікуються витрати, пов'язані з їх експлуатацією і поліпшенням. Від того, як вплинуть зазначені витрати на майбутні економічні вигоди, очікувані від використання даних необоротних матеріальних засобів, буде залежати чи визнати їх як витрати звітного періоду, чи капіталізувати, тобто включити до балансової вартості активу. Якщо здійснені витрати спрямовані на відновлення об'єкта основних засобів і при цьому не очікується зростання економічних вигод від використання такого активу, то, незалежно від величини цих витрат, вони включаються до витрат підприємства на момент їх виникнення (витрат періоду).

У іншому випадку, якщо в результаті подальших витрат, що пов'язані з об'єктом основних засобів, передбачається зростання економічних вигід від його використання, то їх сума збільшує балансову вартість даного активу. Такими витратами є витрати на модернізацію, реконструкцію, модифікацію, впровадження нових технологічних процесів, в результаті яких продовжується строк корисної експлуатації, збільшується виробнича потужність, покращується якість продукції, зменшуються операційні витрати, пов'язані з обслуговуванням обладнання, тощо.

Слід зауважити, що згідно із Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 22.05.97 року №283/97- ВР (надалі Закон про податок на прибуток) витрати, пов'язані з поліпшенням основних засобів, включаються у валові витрати підприємства у межах, що не перевищує 10% від сукупної балансової вартості груп основних засобів на початок такого звітного періоду. Витрати, що перевищують зазначену суму, збільшують балансову вартість груп основних засобів.

Отже, між податковим законодавством і Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку існує суттєва відмінність. Якщо в основі визнання витрат на поліпшення основних засобів згідно із Законом про податок на прибуток лежить вартісне обмеження незалежно від впливу на майбутні економічні вигоди, то згідно з П(С)БО 7 "Основні засоби" - вплив результату витрат на майбутні економічні вигоди незалежно від величини цих витрат.

Розглянемо на прикладі відображення в обліку витрат на поліпшення основних засобів.

Приклад. Витрати підприємства на ремонт службового легкового автомобіля становили 9000 грн., з них 5000 грн. - вартість заміни карбюраторного двигуна на дизельний, що дозволить використовувати дешевше пальне, а значить зменшити витрати на обслуговування автомобіля, 4000 грн. - вартість заміни кузова. Отже, заміна двигуна сприятиме збільшенню майбутніх вигід від його використання, заміна кузова спрямована на поліпшення технічного стану автомобіля, рівень надходжень економічних вигід залишиться на початково визначеному.

В обліку такі операції слід відобразити:

1. Оприбутковано кузов, двигун

Дт 207 "Запасні частини" - 9000

Кт 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками" - 9000

Одночасно на суму ПДВ (при наявності податкової накладної)

Дт 641 "Розрахунки за податками" - 1800

Кт 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками" - 1800

2. Списано на адміністративні витрати вартість ремонту кузова

Дт 92 "Адміністративні витрати" - 4000

Кт 207 "Запасні частини" - 4000

3. Відображено витрати на ремонт двигуна

Дт 152 "Придбання (виготовлення) основних засобів" - 5000

Кт 207 "Запасні частини" - 5000

4. Включення витрат на заміну двигуна до балансової вартості автомобіля

Дт 105 "Транспортні засоби" - 5000

Кт 152 "Придбання (виготовлення) основних засобів" - 5000

2.4 Амортизація основних засобів

2.4.1 Метод прямолінійного списання

Бухгалтерський облік зносу й амортизації основних засобів, нематеріальних активів та інших необоротних активів пов'язаний з тим, що підприємство, придбавши необоротні активи, очікує повернути авансовані в них грошові кошти. Ці кошти надходять у сумі виручки від реалізації продукції (послуг). Тому в ціну реалізації включають частину вартості необоротних активів, які експлуатуються.

Процес перенесення вартості необоротних активів на собівартість продукції чи послуг, що виготовляється, називається амортизацією. Амортизація, як частина вартості активів, що експлуатуються, розглядається так само як і вартість таких статей як заробітна плата, комунальні послуги, а значить відноситься до витрат. Тому в бухгалтерському обліку термін "амортизація" розглядають як процес списання вартості необоротних активів протягом деякого періоду на витрати підприємства.

П(С)БО 7 "Основні засоби" визначає амортизацію як систематичний розподіл вартості, що амортизується, необоротних активів протягом строку їх корисної експлуатації.

Строком корисної експлуатації активу є:

- або період часу, протягом якого підприємство передбачає використовувати його;

- або кількість одиниць продукції, яку підприємство планує отримати від його використання.

Cтрок корисної експлуатації кожного об'єкта основних засобів і нематеріальних активів визначає підприємство самостійно. При цьому слід брати до уваги очікуване використання активу з урахуванням його потужності або продуктивності, фізичний знос, який залежить від виробничих факторів (строку і умов експлуатації); моральний знос у результаті зміни попиту на товар, що виготовляється, появі на ринку нових технологій; правові обмеження. Тобто строк корисної експлуатації передбачається залежно від корисності конкретного активу для підприємства, він може бути коротший, ніж нормативний строк експлуатації, що зазначений у технічному паспорті активу.

Оцінка строку корисного використання повинна базуватися на досвіді експлуатації подібних активів на підприємстві.

Нематеріальні активи з невизначеним строком корисного використання амортизації не підлягають.

Під вартістю, що амортизується розуміють собівартість активу, або іншу суму, що замінює її у фінансовій звітності, за мінусом ліквідаційної вартості.

Ліквідаційна вартість - чиста сума, яку підприємство передбачає отримати в кінці строку корисної експлуатації активу за вирахуванням усіх витрат, пов'язаних з вибуттям. Можна сказати, що це планова вартість реалізації активу іншому покупцю на дату, коли підприємству знадобиться його продати.

Зрозуміло, що ліквідаційна вартість об'єкта основних засобів, який планується продати через 5 років, буде більша, ніж об'єкта, який передбачається замінити через 8 років. Але оскільки важко передбачити ліквідаційну вартість через кілька років, її часто не визначають, тобто приймають рівною нулю.

Сума амортизації визначається шляхом застосування одного з методів нарахування. Під методом нарахувань амортизації розуміють прийняті способи розподілу вартості необоротних активів. П(С)БО передбачено використання таких методів:

- прямолінійного списання;

- зменшення залишкової вартості;

- прискореного зменшення залишкової вартості;

- кумулятивного;

- виробничого;

- передбаченого податковим законодавством.

Вибір методу амортизації кожного об'єкта основних засобів (або групи однорідних об'єктів) здійснює підприємство самостійно, виходячи з принципу, за яким обраний метод найкраще розподіляв би вартість активу відповідно до очікуваного способу отримання доходу від його використання.

Різниця між первісною (відновною) вартістю активу і сумою накопиченої амортизації визначає залишкову вартість об'єкта основних засобів. Саме залишкова вартість активу включається у валюту балансу, її часто називають балансовою.

Згідно з методом прямолінійного списання вартість активу рівномірно списують протягом строку його корисного використання. Цей метод амортизації застосовують до тих об'єктів основних засобів надходження економічно вигід від використання яких рівномірно розподіляється в часі. До таких основних засобів належать будівлі, споруди, устаткування тощо. Метод ґрунтується на тому, що амортизація залежить тільки від строку експлуатації активу. Тому важливе значення при застосуванні цього методу має реальна оцінка строку його корисного використання.

Сума річних амортизаційних відрахувань визначається шляхом множення первісної вартості за вирахуванням ліквідаційної на норму амортизації, яка є оберненою величиною до строку корисного використання. Отже,

;

де АВ - амортизаційні відрахування;

ПВ - первісна вартість;

ЛВ - ліквідаційна вартість;

На - норма амортизації;

Т - строк корисної експлуатації.

Приклад. Первісна вартість вантажного автомобіля становить 45000 грн., його ліквідаційна вартість в кінці п'ятого року корисного використання оцінена в сумі 5000 грн.

Умова даного прикладу є вихідними даними для всіх наступних прикладів, де розглядаються методи амортизації.

У даному випадку норма амортизації розраховується: 1:5=0,2

Щорічна сума амортизації: (45000 - 5000) Ч 0,2 = 8000 грн.

Розрахунок амортизаційних відрахувань зобразимо у таблиці 2.1.

Таблиця 2.1 Розрахунок амортизаційних відрахувань за методом прямолінійного списання

Рік	Первісна вартість	Розрахунок	Річна сума амортизації	Накопичена амортизація	Балансова вартість
1	45 000	0,2Ч40 000	8 000	8 000	37 000
2	45 000	0,2Ч40 000	8 000	16 000	29 000
3	45 000	0,2Ч40 000	8 000	24 000	21 000
4	45 000	0,2Ч40 000	8 000	32 000	13 000
5	45 000	0,2Ч40 000	8 000	40 000	5 000

Як видно з таблиці, величина річних амортизаційних відрахувань протягом усього строку експлуатації однакова, балансова (залишкова) вартість поступово зменшується до досягнення нею ліквідаційної вартості. Метод прямолінійного списання є найпростішим в розрахунку, тому найпоширенішим на практиці.

2.4.2 Метод зменшення залишкової вартості

Методи зменшення залишкової вартості застосовується до тих об'єктів основних засобів, максимальна віддача яких припадає на початок їх експлуатації.

Сума амортизаційних відрахувань за цими методами найбільша в перший рік використання і з кожним роком зменшується.

За методом зменшення залишкової вартості сума амортизаційних відрахувань визначається добутком залишкової вартості на дату початку нарахування амортизації і річної норми амортизації. Річна норма амортизації визначається за формулою: