Размещено на http://www.allbest.ru/

Содержание

• 1. Теоретические основы учета и аудита основных средств
• 1.1 Теоретические основы учета основных средств
• 1.2 Синтетический и аналитический учет поступления основных средств
• 1.3 Аудит основных средств
• 1.4 Учет и аудит основных средств по МСФО
• 2. Организационно экономическая характеристика ЗАО "Факел" И бухгалтерский учет основных средств
• 2.1 Организационно-экономическая характеристика и организация учета в ЗАО "Факел"
• 2.2 Первичный учет основных средств и документирование в ЗАО "Факел"
• 2.3 Организация синтетического и аналитического учета основных средств в ЗАО "Факел"
• 3. Организация аудиторской проверки в ЗАО "Факел"
• 3.1 Нормативно-правовое обеспечение аудита основных средств
• 3.2 Методы аудита основных средств
• 3.3 Оценка системы внутреннего контроля
• 3.4 Разработка плана и программы аудита основных средств в ЗАО "Факел"
• 3.5 Подготовка аудиторского заключения и выводы по результатам проверки
• Заключение
• Список использованных источников

Введение

Тема "Бухгалтерский учет и аудит основных средств в ЗАО "Факел", рассмотренная в данной выпускной квалификационной работе, актуальна, так как основные средства являются важнейшей и преобладающей частью всех средств в промышленности. Они выполняют важную роль на предприятии, определяя его производственную мощь, характеризуя их техническую оснащенность. Также основные средства напрямую связаны с производительностью туда автоматизацией производства, механизацией, уровнем рентабельности, прибылью и себестоимостью продукции.

Одной из основных задач любого предприятия является повышение качества и эффективности общественного производства.

Также предприятия заинтересованы в значительном увеличении фондоотдачи основных средств и капитальных вложений, которые являются основной базой их производства.

В настоящее время просматривается быстрый технический прогресс. Именно по этой причине любое предприятие нуждается в совершенствовании и обновлении своей техники для более динамичного развития. Для достижения своей цели предприятию необходимо увеличить эффективность использования основных средств и совершенствовать их учет. Из этого можно сделать вывод, что тема выпускной квалификационной работы может считаться актуальной и значимой.

Объект исследования: основные средства, принадлежащие закрытому акционерному обществу "Факел". Характеристика данного предприятия представлена во второй главе.

Предмет исследования выпускной квалификационной работы: организация учета объектов основных средств и процесс их использования в ЗАО "Факел".

Цель выпускной квалификационной работы: изучить специфику учета основных средств в ЗАО "Факел", провести аудит по основным средствам, сделать краткий анализ эффективности их использования в ЗАО "Факел" и разработать резервы повышения эффективности деятельности предприятия.

Задачи для достижения поставленной цели:

1. Ознакомиться с экономической сущностью основных средств

2. Оценить организационно-экономическую характеристику ЗАО "Факел"

3. Изучить организацию ведения бухгалтерского учета и учетную политику в ЗАО "Факел"

4. Исследовать, применяемые первичные документы и документооборот по основным средствам

5. Рассмотреть синтетический и аналитический учет в ЗАО "Факел"

6. Аудит основных средств

7. Разработать рекомендации по увеличению эффективности использования основных средств. Также рекомендации по совершенствованию их учета.

Информационная база исследования: федеральные законы, учебные пособия, публикации в журналах, материал из статистических наблюдений. Копии документов, составляемых на предприятии: бухгалтерский баланс предприятия (форма № 0710001) за 2013 - 2014 годы, отчет о финансовых результатах (форма № 0710002) за 2013 - 2014 годы (приложение 1), оборотно-сальдовая ведомость, ведомость амортизации, журнал регистрации хозяйственных операций и др.

Также в работе использованы законы и другие нормативные документы (Налоговый Кодекс РФ, Гражданский Кодекс РФ, Постановления Правительства РФ, приказы Минфина РФ и др.).

Методы исследования выпускной квалификационной работы: методы сравнения, выборочный, монографический метод, и табличный для более быстрого визуального восприятия.

бухгалтерский учет аудит основное средство

Исследование бухгалтерского учета и аудита основных средств ЗАО "Факел" состоит из 55 страниц машинописного текста, 16 приложений, 14 таблиц, в работе использовано 46 источников литературы.

1. Теоретические основы учета и аудита основных средств

1.1 Теоретические основы учета основных средств

В этом подпункте первой главы будет рассмотрена краткая характеристика учета основных средств, задачи и основные понятия применяемые при учете основных средств.

Сапожникова Н.Г. представила определение основных средств, которое трактуется следующим образом - это та доля имущества, которую используют при реализации своей основной деятельности в качестве средств труда. Также основные средства могут использоваться для управленческих нужд предприятия.

Кроме этого организация может предоставлять свои основные средства во временное владение и пользование за плату в течение периода превышающего 12 месяцев [1].

Переверзев М.П. дал несколько иное определение: "Основные средства - это средства, которые участвуют в хозяйственной деятельности продолжительное время и изнашиваются постепенно. Они переносят свою стоимость на себестоимость изготавливаемой с их помощью продукции частями. В бухгалтерском учете это отражается с помощью начисления амортизации. Время, в течение которого основные средства приносят доход организации или служат выполнению целям его создания, называется сроком их полезного использования" [2].

Кондраков Н.П. выделил 5 задач учета основных средств:

1. Движение и использование основных средств, своевременно и точно отражается в учетных регистрах

2. При выбытии, перемещении и поступлении ведется правильное документальное оформление

3. В соответствии с установленными нормами правильно начисляется амортизация, и своевременно отражаются соответствующие суммы на счетах

4. Ведется контроль за сохранностью всех основных средств в организации

5. При выбытии и ликвидации основных средств выявляются результаты

Основные средства делятся по нескольким признакам, они представлены в таблице 1.1.

Таблица 1.1 - Типовая классификация основных средств

Область классификации	Подгруппы по классификационной области
По видам	Здания, сооружения; Рабочие и силовые машины и оборудование; Измерительные и регулирующие приборы и устройства; Вычислительная техника; Транспортные средства; Инструмент; Производственный и хозяйственный инвентарь и другие принадлежности; Рабочий, продуктивный и племенной скот; Многолетние насаждения; Внутрихозяйственные дороги и пр. Также относятся капитальные вложения на коренное улучшение земель. В составе основных средств учитываются находящиеся в собственности организации земельные участки, объекты природопользования. Классификация основных средств по видам составляет основу их аналитического учета.
По назначению	Производственные основные средства основной деятельности; Производственные основные средства других отраслей; Непроизводственные основные средства
В зависимости от имеющихся прав на объекты	Принадлежащие организации на праве собственности (в том числе сданные в аренду); Находящиеся у организации в оперативном управлении или хозяйственном ведении; Полученные организацией в аренду.
По степени использования	Находящиеся в эксплуатации основные средства; ОС, находящиеся в запасе (резерве); Находящиеся в стадии достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации, консервации.

В учебнике для вузов Гончарова Н.М. разъясняет, что в сумме затрат в состав основных средств ежегодно добавляются капитальные вложения. Эти вложения идут в многолетние насаждения, на значительное улучшение земель, которые предприятие использует для получения прибыли и принятые в отчетном году в эксплуатацию. Они включаются вне зависимости от даты окончания всего объема работ [4].

Основные средства отличаются тем, что их можно многократно использовать для получения прибыли и при этом они сохраняют первоначальный внешний вид (форму) в продолжении большого промежутка времени.

В положении по бухгалтерскому учету 6/01 выделена часть имущества, которая относится к основным средствам. При этом данное имущество должно использоваться при производстве продукции в качестве средств труда и для управленческих нужд предприятия, либо предоставление их организацией в аренду [5].

В учебнике "Бухгалтерский учет" Сафроновой Ю.В. автор изложила, что если основное средство числится, как готовое изделие на складах организаций-изготовителей или торгующих организаций, то оно не относится к группе основных средств. Также не будут относиться к основным средствам предметы, находящиеся в монтаже, либо подлежащие сдаче и те, которые находятся в пути. Долгосрочные инвестиции, капитальные и финансовые вложения тоже не относятся к объектам основных средств [6].

Когда предприятие принимает активы к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, оно должно гарантировать, что сможет при их эксплуатации одновременно выполнять четыре условия.

Данные активы обязательно должны использоваться при производстве продукции и для управленческих нужд. В дальнейшем организация не может перепродать активы, которые она приняла к бухгалтерскому учету в виде основных средств. Срок полезного использования данных активов должен превышать один календарный год и иметь способность приносить организации экономические выгоды (прибыль) в будущих производственных циклах.

Если все эти условия выполняются, то данный объект можно ставить на учет как основное средство и эксплуатировать для получения в дальнейшем экономических выгод.

1.2 Синтетический и аналитический учет поступления основных средств

По изложению А.В. Патракеевой синтетический учет основных средств - это группировка информации за определенный участок времени об основных средствах, которые принадлежат организации, находятся в эксплуатации, запасе или сданы в аренду. По данным синтетического учета просматривается наличие и движение основных средств. Ведение учета производится в денежной оценке [7].

При ведении синтетического учета используются как основные счета бухгалтерского баланса (01, 03, 02, 91), так и забалансовые, при необходимости (001, 011, 010).

Пообъектное ведение учета основных средств считается аналитическим. Оно ведется на инвентарных карточках по форме № ОС-6 (приложение 2). Инвентарная карточка должна открываться на каждый объект основных средств либо на однотипные объекты, объединенные в группу.

Инвентарные карточки должны быть полностью заполнены, передавая достоверную информацию об инвентарном объекте. Она заполняется на основе первичных документов. Это могут быть технические паспорта акты приемки-передачи основных средств и других документов. В карточки не обязательно вносить все указанные данные из технических паспортов. Отдельный инвентарный объект является единицей измерения бухгалтерского учета основных средств.

Признаки инвентарного объекта представлены в методических указаниях Неспановой И.В.:

1. Инвентарный объект должен быть законченным устройством, предметом или комплексом предметов со всеми приспособлениями и принадлежностями

2. В совокупности выполняет одну функцию [8].

Для каждого инвентарного объекта, находящегося в запасе или эксплуатации, в организации присваивается свой инвентарный номер. Этот номер сохраняется за каждым инвентарным объектом в продолжении всего его времени полезного использования. На учитываемом объекте указывается данный номер и обязательно обозначается в документах, в которых фиксируется поступление или выбытие основных средств.

Если у составных частей одного объекта разные сроки полезного использования, то каждая из этих частей закрепляется, как самостоятельный инвентарный объект.

При проведения инвентаризации составляется приказ о проведении инвентаризации форма ИНВ - 22 (приложение 3).

Существуют типовые формы описи, в которых регистрируются заполненные инвентарные карточки. Данные описи ведутся бухгалтерией в одном экземпляре, разделенные на группы по классификации объектов основных средств.

В методических указаниях Г.В. Смирнова отмечает, что и групповые и индивидуальные инвентарные карточки должны создаваться в единственном экземпляре и передаваться на хранение в бухгалтерию организации.

Если в результате достройки и дооборудования объекта основных средств произведены изменения, которые невозможно отразить в старой карточке, то составляется новая, при этом старая сохраняется как справочный документ [9].

В бухгалтерии, где хранятся инвентарные карточки, должен быть определенный принцип их расстановки. Во-первых, инвентарные карточки должны ранжироваться по отраслевым группам основных средств (промышленность, транспорт, строительство и др.). Во-вторых, внутри этих групп карточки разделяются по месту нахождения объектов (цех, отдел). В - третьих, по видам (здания, сооружения и т.д.) с подразделением на производственные и непроизводственные.

По мнению Т.П. Карповой прибытие основных средств это то же что и оприходование вновь полученных или ввод в эксплуатацию объектов основных средств [10].

Причины поступления основных средств в организацию могут быть разными. Например, после завершения строительно-монтажных работ, покупки, безвозмездного поступления. Также в виде поступления в качестве взноса в уставный капитал, перехода в право собственности объекта основных средств по окончании срока аренды. После выявленного при инвентаризации неучтенного основного средства, либо его получения от государственных органов при открытии унитарной организации.

По итогам инвентаризации составляется инвентаризационная опись, форма ИНВ - 1 (приложение 4).

Галкина Е.В. отмечает, что во всех вышеперечисленных случаях ввод основных средств в эксплуатацию оформляется актом передачи по форме № ОС-1 (приложение 5). Точно такой же акт должен выписываться, когда происходит внутреннее перемещение из одного подразделения организации в другое и для его передачи в эксплуатацию со склада [11].

Когда перемещается объект основных средств, оформляется накладная, которую работник структурного подразделения, передающий имущество, выписывает в двух экземплярах. Один экземпляр передается в бухгалтерию с распиской от лица, получившего объект, и сдавшего, а второй структурному подразделению, передавшему ему объект.

В учебном пособии Карповой Т.П. отмечено, что акт приемки-передачи вместе с технической документацией, подписывается главным бухгалтером и утверждается руководителем организации, далее он направляется в бухгалтерию организации.

Бухгалтерия делает отметку в инвентарных карточках, записывает в инвентарной книге или делает проводку о выбытии объекта основных средств (приложение 6). Техническая документация, которая характеризует данный инвентарный объект, в бухгалтерии не хранится. Она передается в соответствующий отдел организации сразу после того, как на него была заведена инвентарная карточка [12].

Основные средства учитываются на активном счете 01 "Основные средства". Дебетовое сальдо отражает сумму первоначальной стоимости основных средств [13].

По дебету обозначается первоначальная стоимость поступивших основных средств и их дооценка, а по кредиту отражается выбытие основных средств и их уценка.

В электронном учебнике Сапожниковой Н.Г. представлено три источника из которых могут поступить основные средства. Один из них это собственные средства. В них включается накопленная амортизация, доходы, вклады в уставный капитал, дарения и тому подобное. Также есть возможность оплатить основные средства за счет кредитов, займов и кредиторской задолженности. Помимо этого основные средства можно получить безвозмездно.

Бесплатно полученные объекты основных средств, оприходуются в следующем порядке:

Стоимость безвозмездно полученных основных средств учитывается на счете 98 "Доходы будущих периодов", субсчет 98-2 "Безвозмездные поступления" и отражается следующей корреспонденцией счетов:

Дт 01 "Основные средства" Кт 98-2 "Безвозмездные поступления";

Далее ежемесячно списывается в доходы организации сумма амортизации объекта стоимость безвозмездно полученных основных средств и отражается по Дт 98-2 "Безвозмездные поступления" и Кт 91 "Прочие доходы и расходы" [14].

Основные средства постепенно изнашиваются под воздействием производственного процесса и переносят свою первоначальную стоимость на затраты производства в соответствии со временем полезного использования и способом начисления амортизации, установленным данным предприятием.

В экономических указаниях Неспановой И.В. и Москвиной О.С. рассмотрены все методы начисления амортизации [15].

Более подробно рассмотрен каждый из способов начисления амортизации основных средств в учебном пособии Чая В. Т.

Чая В.Т. пишет, что при способе уменьшаемого остатка годовую сумму амортизации определяют исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года. Также сумму амортизации определяют из нормы амортизации, исчисленной с учетом срока полезного использования этого объекта и коэффициента ускорения, устанавливаемого в соответствии с законодательством РФ.

Коэффициент ускорения применяется по перечню эффективных видов машин и оборудования и высокотехнологичных отраслей, утвержденному федеральными органами исполнительной власти. По движимому имуществу, которое относится к активной части основных средств и составляет объект финансового лизинга в соответствии с условиями договора лизинга, может применяться коэффициент ускорения не выше 3 [16].

Линейный способ амортизации Чая В.Т. разъяснил следующим образом. Годовая сумма начисления амортизации, определяется исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и ежемесячной нормы амортизации, исчисленной с учетом срока полезного использования [16].

При описании способа списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) Чая В.Т. выделил, что начисление амортизационных отчислений, производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств. [16]

При способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования годовая сумма амортизационных отчислений определяется с учетом первоначальной стоимости объекта основных средств и годового соотношения, где в числителе - число лет, остающихся до конца срока службы объекта, а в знаменателе - сумма числа лет срока полезного использования объекта (формула 1.1).

(1.1)

В учебнике для вузов "Бухгалтерский учет" Бдайциева Л.Ж. теоретически показала, как начисляется амортизация в бухгалтерском учете в проводках. Начисленные амортизационные отчисления по объектам основных средств отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся, и начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.

Сумма начисленной амортизации в бухгалтерском учете отражается по дебету счетов учета издержек производства или обращения (за исключением объектов основных средств, сданных в аренду), счета 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательное производство", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства",44 "Расходы на продажу", 83 "Добавочный капитал", 91 "Прочие доходы и расходы", 97 "Расходы будущих периодов" в корреспонденции с кредитом счета учета амортизации (счет 02 "Амортизация основных средств") [17].

Амортизационные отчисления по объектам основных средств производятся ежемесячно вне зависимости от применяемого способа начисления в размере 1/12 от исчисленной годовой суммы. Начисление амортизации производится с первого числа месяца, следующего за месяцем ввода. Завершение начисления амортизации происходит при выбытии объекта основных средств. После того, как закончился срок полезного использования основных средств, амортизация не начисляется [18].

Сафронова Ю.В. представила отражение амортизации основных средств в учете.

Для учета амортизации используют пассивный счет 02 "Амортизация основных средств".

Кредитовое сальдо счета 02 отражает:

1. Сумму начисленной амортизации по поступившим и действующим основным средствам;

2. Сумму возмещенной (накопленной) стоимости основных средств с момента вступления их в эксплуатацию до отчетного периода или до полного выбытия.

По дебету отражается сумма амортизации по выбывшим основным средствам.

Начисленную сумму амортизации относят на затраты производства и расходы на продажу, что оформляется проводкой: Дт 20 "Основное производство", 44 "Расходы на продажу" и др. Кт 02 "Амортизация основных средств"

Ведомость амортизации формируется в программе 1С: Бухгалерия. (приложение 7).

По основным средствам, сданным в аренду на условиях возврата, арендодатель сумму начисленной амортизации отражает по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" и кредиту счета 02 "Амортизация основных средств".

В учебнике "Бухгалтерский учет" Бабаев Ю.А. отразил проводки при выбытии основных средств.

При выбытии основных средств во всех случаях делаются проводки:

Дт 02 "Амортизация основных средств" Кт 01 "Основные средства" - на сумму накопленной амортизации

Дт 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 3 "Выбытие основных средств" Кт 01 "Основные средства" - на остаточную стоимость основных средств [19].

1.3 Аудит основных средств

Федеральный закон №307 от 30.12.2008 "Об аудиторской деятельности" заменил ФЗ №119 от 7 августа 2001 г.

ФЗ №307 положил начало формированию новой модели рынка аудиторских услуг.

Лебедева Е.М. отмечает, что наличие основных средств, отражается в учете на счете 01, должны быть отражены все основные средства, находящиеся:

ѕ в эксплуатации

ѕ в запасе

ѕ на консервации

ѕ в аренде

ѕ в безвозмездном пользовании

ѕ в доверительном управлении [20].

Основным нормативным документом по бухгалтерскому учету является Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/2001.

Цель аудита основных средств:

1. Проверка законности операций по движению основных средств

2. Подтверждение достоверности информации в бухгалтерской отчетности требованиям законодательства Российской Федерации [21].

Федоренко И.В. отметил следующие задачи аудита основных средств организации:

ѕ проверка обеспечения контроля за наличием и сохранностью объектов основных средств;

ѕ правильность отнесения активов к основным средствам;

ѕ проверка правильности оценки объектов в учете;

ѕ проверка оформления и отражения в учете операций по поступлению и выбытию основных средств;

ѕ проверка расчетов сумм амортизационных отчислений;

ѕ проверка информации о ремонте основных средств [22].

К документам для проверки для получения аудиторских доказательств относятся:

ѕ бухгалтерский баланс,

ѕ главная книга,

ѕ регистры бухгалтерского учета по счетам 01 "Основные средства", 02 "Амортизация основных средств", 03 "Доходные вложения в материальные ценности", 07 "Оборудование к установке", 08 "Вложения во внеоборотные активы" и др. счета;

ѕ приказ об учетной политике организации: инвентаризационные документы: накладные и счета-фактуры;

ѕ акты о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (№ ОС-1), акты о приеме-передаче здания (сооружения) (№ ОС - 1а), акты о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений) (№ ОС-16), акты о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств) (№ ОС-4), (Приложение 8), акты о списании автотранспортных средств (№ ОС-4а), инвентарные карточки учета объекта основных средств (№ ОС-6) и так далее [23].

В учебном пособии Ерофеева В.А. выделяет следующие аудиторские процедуры:

ѕ Инвентаризация

ѕ Опрос (протоколирование)

ѕ Просмотр и сравнение документов [24].

Согласно ПБУ 6/01 основные средства в бухгалтерском учете - это активы, которые используются в производстве и управлении свыше 12 месяцев, приносят экономическую выгоду и приобретаются не для перепродажи.

Согласно ОКОФ 1996 г. К основным средствам относят: здания, сооружения, устройства, машины, оборудование, вычислительную технику, транспортные средства, инструменты, земельные участки, объекты природопользования и прочие объекты.

По мнению Ворониной Л.И. в составе ОС, принимаемых к учету на счет 01 "Основные средства", учитываются также:

1. Капитальные вложения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы);

2. Капитальные вложения в арендованные объекты ОС;

3. Земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы) [25].

Аудитору следует убедиться в обоснованности отнесения активов к основным средствам. Если отнесение не обосновано, следовательно неправильно начисляется амортизация, искажены расходы и балансовая прибыль.

По данным из учебника Федоренко И.А. актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

Актив будет принят в качестве объекта основных средств к бухгалтерскому учету, если он будет использоваться в производстве продукции, для выполнения работ или оказания услуг, также он может использоваться для управленческих нужд. В дальнейшем этот объект должен приносить доход организации, он может сдаваться в аренду за определенную плату. Срок полезного использования должен превышать один год и организация не предполагает последующую перепродажу данного основного средства.

Кочинев Ю.Ю. представил методику аудита основных средств:

1. Проверка соблюдения положений учетной политики организации в части организации учета основных средств.

2. Инспектирование договоров о полной материальной ответственности с работниками в отношении объектов основных средств. Изучение состава комиссии, назначенной руководителем организации для контроля, за движением и ликвидацией основных средств.

3. Проверка правильности определения первоначальной стоимости основных средств. Аудитор должен убедиться в наличии инвентарных номеров, которые были присвоены каждому объекту основных средств при принятии их к бухгалтерскому учету.

4. Проверка правильности оформления документов и корреспонденции счетов при различных вариантах поступления основных средств.

5. Проверка правильности начисления амортизации в соответствии со способом, указанным в учетной политике организации.

Применение избранного способа начисления амортизации по группе однородных объектов производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в амортизационную группу [26].

6. Проверка правильности оформления операций и корреспонденции счетов по выбытию основных средств.

7. Проверка правильности возмещения НДС по основным средствам, требующим монтажа, построенных подрядным и хозяйственным способом, а также приобретенных за плату у поставщиков.

8. Проверка затрат на ремонт объектов основных средств, установление условий эксплуатации основных средств и своевременности проведения ремонта.

9. Проверка результатов переоценки основных средств и их отражение в бухгалтерском балансе. Коммерческие организации имеют право не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать объекты основных средств по восстановительной стоимости с отнесением возникающих разниц на добавочный капитал организации или за счет нераспределенной прибыли.

10. Проверка соответствия отчетных показателей бухгалтерского баланса и приложения к бухгалтерскому балансу показателям главной книги и инвентарным карточкам [27].

В практическом пособии Шимаханская Т.В. выделила основные виды нарушений при ведении бухгалтерского учета основных средств:

1. Неправильное исчисление первоначальной стоимости поступивших объектов основных средств;

2. Несвоевременное оприходование объектов в учете;

3. Некорректная корреспонденция счетов при отражении операций по движению основных средств;

4. Отсутствие аналитического учета основных средств;

5. Неоприходование материальных ресурсов, остающихся при ликвидации основных средств;

6. Списание сумм амортизации по объектам основных средств, сданных в аренду, на себестоимость продукции по основному виду производственной деятельности;

7. Отсутствие учета за балансом организации и инвентарных карточек по арендованным объектам основных средств [28].

1.4 Учет и аудит основных средств по МСФО

При переходе на МСФО учет основных средств нередко становится проблемой, с которой сталкиваются многие организации.

Методологическую и методическую основу учета основных средств в РСБУ составляют ПБУ 6/01 "Учет основных средств", утвержденное приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, а также Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н.

Основным международным стандартом, регулирующим порядок учета основных средств является МСФО (IAS) 16 "Основные средства".

Также при изучении правил учета основных средств по мнению Парушина Н.В. необходимо руководствоваться МСФО (IAS) 1 "Представление финансовой отчетности", МСФО (IAS) 17 "Аренда", МСФО (IAS) 23 "Затраты по займам", МСФО (IAS) 36 "Обесценение активов" [29].

В международном стандарте IAS 16 прописано, что основные средства являются материальными активами, которые предполагается использовать в течение более чем одного периода, а положение по бухгалтерскому учету 6/01 не раскрывает содержания основных средств как экономической категории, а лишь пописывает условия при которых объект включается в состав основных средств.

Между русскими и международными стандартами ведения бухгалтерского учета существуют существенные различия, они представлены в таблице 1.2.

Таблица 1.2 - Основные различия учета основных средств

Параметр сравнения	ПБУ 6/01	МСФО (IAS) 16
Цена приобретения	Номинальная	Дисконтированная (если есть отсрочка платежа)
Затраты на ликвидацию и восстановление	Не учитываются	Включается в первоначальную стоимость
Амортизируемая стоимость	Полная первоначальная стоимость	За вычетом ликвидационной стоимости
Изменение первоначальной стоимости	Не допускается, кроме случаев реконструкции, модернизации	Себестоимость формируется при признании затрат в любой момент, в случае улучшения нормативных характеристик объектов
Изменение параметров амортизации	Не предусмотрено	Требуется периодический анализ на пересмотр
Уценка ниже первоначальной стоимости	Напрямую изменяет нераспределенную прибыль	Относится на текущие финансовые результаты
Обесценение	Не предусмотрено	Проверяется и признается аналогично амортизации
Принятие к учету	Влияет на многие аспекты учета и отчетности	Понятие не употребляется

В то же время существуют и схожие моменты между МСФО и РСБУ. По учебнику Рогуленко Т.М., например, схожими являются требования к раскрытию информации об основных средствах в отчётности по МСФО (IAS) 16 предъявляет следующие требования к раскрытию информации в отчётности:

способы оценки балансовой стоимости;

используемые методы начисления амортизации;

применяемые сроки полезной службы или нормы амортизации;

валовая балансовая стоимость и накопленная амортизация (в совокупности с накопленными убытками от обесценения) на начало и конец периода;

выверка балансовой стоимости на начало и конец отчётного периода, отражающая движение объектов основных средств [30].

Если объект основных средств отражается в отчётности по переоцененной стоимости, необходимо указывать дату, по состоянию на которую проводилась переоценка; участие независимого оценщика; методы и значительные допущения, применявшиеся при расчёте значений справедливой стоимости объектов; балансовая стоимость активов, которая подлежала бы признанию, если бы активы отражались в учёте по первоначальной стоимости; прирост от переоценки, указывающий на изменения за период и любые ограничения на распределение остатка между активами [31].

Анализируя вышеизложенное можно заметить, что в МСФО и РСБУ существуют как схожие моменты, так и существенные различия в учете основных средств. При этом, некоторые моменты являются основными в МСФО, а в российских стандартах вовсе отсутствуют. В данной ситуации могут наблюдаться существенные различия в стоимости основных средств по этим двум стандартам бухгалтерской отчетности.

Терентьев М.И. пишет, что отчётность по МСФО, как правило, составляется одним из двух способов:

1. Трансформацией отчётности, составленной по российским стандартам бухгалтерского учёта;

2. На основе данных учёта, ведущегося на основе международных стандартов параллельно российскому учёту [32].

Трансформация по учебнику Мерзликина Е.М. - изменение отчетности, составленной по российским стандартам, до соответствия ее требованиям МСФО методом внесения в нее корректировок для закрытия сумм на которые происходит расхождение требований МСФО с российским учетом [33].

Таким образом, трансформация, по своей сути, - это перегруппировка учётной информации фирмы в другой бухгалтерский стандарт. При этом необходимо отметить, что нет единого алгоритма трансформации отчётности. Следовательно, этот алгоритм может в значительной степени отличаться в каждой конкретной организации. Тем не менее цель трансформации едина во всех случаях - получение достоверной отчётности, соответствующей всем требованиям МСФО.

В учебнике Подольского В.И. отмечается, что в отчётность, которая сформирована в соответствии с российской системой бухучета, вносят изменения - трансформационные корректировки, для того чтобы привести её в соответствие с международными стандартами финансовой отчётности [34].

Необходимо отметить, что большинство российских компаний составляет отчётность по МСФО именно путём трансформации показателей российской бухгалтерской отчётности. Как привило, выбор именно этого способа объясняется "необходимостью оперативного решения неотложной задачи, когда вполне естественно попытаться исправить уже имеющуюся российскую отчётность так, чтобы откорректированные показатели соответствовали требованиям МСФО [35].

Черняк В.З. отмечает, что для трансформации отчётности, как правило, привлекаются консалтинговые компании, которые и занимаются подобными услугами [36]. Такие услуги стоят недёшево. Для того чтобы обеспечить бизнес развернутой и конкретной информацией, её нужно переделать. Поэтому и проводится трансформация, хотя по смыслу гораздо точнее термин "исправление".

В итоге российские организации работают над созданием информации, про которую заведомо известно, что её впоследствии придется исправлять. В части учёта основных средств, трансформация тоже неэффективна, поскольку, как уже было сказано ранее, существующая система трансформации приводит к неэффективному расходованию ресурсов.

В данной ситуации информацию об объектах основных средств эффективнее не трансформировать, а сразу вести учёт основных средств, согласно правилам, предусмотренным МСФО, то есть вести параллельный учёт.

2. Организационно экономическая характеристика ЗАО "Факел" И бухгалтерский учет основных средств

2.1 Организационно-экономическая характеристика и организация учета в ЗАО "Факел"

Предприятие ЗАО "Факел", с организационно-правовой формой - закрытое акционерное общество, находится по адресу: город Вельск, улица Геологов, дом 2Б.

ЗАО "Факел" было создано в 1997 году, с целью изучения геологического строения северорусской платформы.

Помимо региональных геологических исследований ЗАО "Факел" занимается бурением скважин для водоснабжения городов и поселков, строительством скважин для электрохимической защиты газопроводов и нефтепроводов.

В последнее время предприятие сосредоточено на поисках коренных месторождений алмазов, чем успешно занимается и по сегодняшний день.

Для выполнения производственных заданий на базе организации создан токарный цех, сварочный пост и отапливаемый гараж на 10 стояночных мест.

Токарный цех оборудован сверлильными, токарными и трубонарезными станками, а также прессом с усилием 200 атмосфер.

В кузнечном цехе стоит паровой молот, горн и другое необходимое оборудование.

Сварочный пост снабжён всем необходимым оборудованием для проведения любого вида сварки.

Автотранспортный цех представляет собой комплекс в который входят буровые станки на базе "урала", технологические машины, трактора и жилые вагон-дома.

Для проведения опытно-фильтрационных работ существует компрессор КВ 10/10.

На центральном материальном складе хранится необходимое количество обсадных труб различных диаметров, бурового снаряда, коронок и другого технологического оборудования. Кроме этого там же хранится необходимое количество особых глин для приготовления буровых растворов. Данное оборудование обслуживается специалистами очень высокого класса: водители, буровики, геологи. Вся продукция предприятия утверждается генеральным директором. Предприятие ЗАО "Факел" работает в основном по заказам клиентов. Бухгалтерский учет на предприятии ведется по журнально-ордерной системе, в соответствии с планом счетов по ЗАО "Факел".

Структурное подразделение, в котором ведется бухгалтерский учет методом двойной записи, возглавляется главным бухгалтером.

На предприятии произведена автоматизация бухгалтерского учета с помощью специализированной программы. Первичные документы ведутся на основе утвержденных форм федеральных органов исполнительной власти РФ.

Каждый год происходит модернизация учетной политики, в соответствии с произошедшими изменениями, что перспективно отражается в бухгалтерской отчетности.

Штатное расписание:

АУП: генеральный директор, главный бухгалтер, бухгалтер

Вспомогательное производство: газоэлектросварщик, водитель

Буровой отряд: начальник бурового отряда, машинист буровой установки V разряда, помощник машиниста буровой установки, тракторист.

Среднегодовые основные фонды ЗАО "Факел" составляют 3694000 рублей. На 2013 и 2014 годы работа была приостановлена по причине снижения ликвидности предприятия, дефолта вследствие экономического кризиса и выбытия основных средств. В 2015 году ЗАО "Факел" снова восстановило деятельность и получило прибыль в размере 2088000 рублей. Себестоимость продукции - 14 597 000 рублей. В перспективе экономические показатели представлены в таблице 2.1.

Таблица 2.1 - Основные экономические показатели ЗАО "Факел" за 2013-2015 гг.

Показатели	2013	2014	2015	2015 г. к 2013 г.
1. Выручка, тыс. руб.	-	-	20542	20542
2. Себестоимость продаж, тыс. руб.	-	(60)	(14597)	(14597)
3. Валовая прибыль, тыс. руб.	-	(60)	5945	5945
4. Коммерческие расходы, тыс. руб.	-	-	11803	11803
5. Прочие доходы, тыс. руб.	40	420	12	-28
6. Прочие расходы, тыс. руб.	865	4636	3869	3004
7. Прибыль до налогообложения, тыс. руб.	(996)	(4276)	2088	3084
8. Чистая прибыль, тыс. руб.	(996)	(4276)	2088	3084
9. Фондовооруженность, тыс. руб/чел	351	332,38	183,17	-167,83
10. Фондоотдача, тыс. руб/тыс. руб	-	-	9,35	9,35
11. Фондоемкость, руб/руб	-	-	0,11	0,11
12. Фондорентабельность, %	-21,8	-99	95	116,8
13. Рентабельность продаж, %	-	-	10,2	10,2
14. Среднесписочная численность, чел	13	13	12	-1

Исходя из данных таблицы основных экономических показателей можно сделать следующие выводы: ЗАО "Факел" на 2013 и 2014 годы приостанавливало свою деятельность по причине снижения ликвидности предприятия, дефолта, вследствие экономического кризиса и выбытия основных средств. Исходя из этого в эти годы были получены колоссальные убытки в 2013 году убыток составил 996 т. р., в 2014 - 4276 т. р.

Прослеживается сокращение фондовооруженности, по причине выбытия основных средств. Фондоотдача и фондоемкость в первые два года исследуемого периода не прослеживается, так как предприятие не работало. В эти же годы была отрицательная фондорентабельность из-за большого объема убытков. В 2015 году стала прослеживаться положительная динамика развития деятельности предприятия. Прибыль составила 2088000 рублей, так как возобновилась деятельность. Основные фонды используются эффективно. Фондовооруженность составила 183,17 тыс. руб. /чел., фондоотдача 9,35 тыс. руб. /тыс. руб. Фондорентабельность составила 95%, это свидетельствует о том, что основные фонды предприятия используются с максимальной мощностью.

Также неотъемлемой частью анализа деятельности предприятия являются финансовые показатели, которые представлены в таблице 2.2.

Таблица 2.2 - Основные финансовые показатели ЗАО "Факел" за 2013-2015 гг. в тыс. руб.

Показатели	2013	2014	2015
1. Общая стоимость имущества	4563	4321	2198
2. Величина собственных средств организации	7516	5192	3762
3. Величина заемных средств	1103	2797	-
4. Величина собственных средств в обороте	2422	340	1290

По данным таблицы прослеживается, что общая стоимость имущества сокращалась с каждым годом, это происходило по причине дефолта. Величина собственных средств также сокращалась. Прослеживается и положительная тенденция развития предприятия, величина заемных средств полностью закрылась в 2015 году. Величина собственных средств в обороте также возросла в 2015 году по сравнению с 2014 на 950 тыс. руб., что является положительной тенденцией. Платежеспособность предприятия выражается в его ликвидности, в перспективе на три года она представлена в таблице 2.3.

Таблица 2.3 - Текущая ликвидность ЗАО "Факел"

Показатели	2013	2014	2015	2015 г. к 2013 г.
1. Ликвидные оборотные активы, тыс. руб.	2422	340	1290	-1132
2. Краткосрочные обязательства предприятия	204	0	0	-204
3. Коэффициент текущей ликвидности	11,87	-	-	-
4. Нормативное значение коэффициента	2	2	2	0

Проведя анализ текущей ликвидности за 3 года выяснилось, что предприятие абсолютно ликвидное. Об этом свидетельствует то, что коэффициент текущей ликвидности значительно превышает норму, на 9,87 в 2013 году. В 2014 и 2015 годах краткосрочных обязательств у предприятия не было, соответственно ЗАО "Факел" являлось абсолютно ликвидным. Также необходимо проследить и деловую активность предприятия, которая отражена в таблице 2.4.

Таблица 2.4 - Деловая активность ЗАО "Факел"

Показатель	2013	2014	2015	2015 г. к 2013 г.
1. Выручка от продажи	-	-	20542	20542
2. Капитал на начало периода	5843	4847	150	-5693
3. Капитал на конец периода	4847	150	2098	-2749
4. Средний капитал	5345	2498,5	1124	-4221
5. Коэффициент деловой активности	-	-	18,28	18,28
6. Нормативный коэффициент	2,4	2,4	2,4	0

Деловая активность предприятия в 2015 году достаточно высока, ее коэффициент составил 18,28, что превышает нормативный показатель на 15,88. Это происходит за счет небольшой стоимости ОС и высокой оплаты работ. В 2013 и 2014 годах деловая активность предприятия не прослеживается, так как в эти годы ЗАО "Факел" не вело трудовую деятельность по причине колоссального оттока основных средств. Проанализировав данный промежуток времени 2013 - 2015 гг. можно сделать вывод, что финансовое состояние фирмы улучшилось. Сократились заемные средства, возобновилась деятельность предприятия после двухгодовой вынужденной паузы, возросла ликвидность предприятия и деловая активность.

2.2 Первичный учет основных средств и документирование в ЗАО "Факел"

Правильное, корректное ведение первичной документации учета основных средств является неотъемлемой частью бухгалтерского учета. Оно позволяет в первую очередь контролировать сохранность основных средств. Также должно соблюдаться своевременное и правильное документальное отражение в учете поступление основных средств, их эффективное использование для получения наибольшей прибыли, выбытие по причине ликвидации, реализации либо безвозмездной передачи.

Начисление амортизации должно проходить своевременно (ежемесячно) в соответствии со сроком полезного использования и соответственно способом начисления. В ЗАО "Факел" амортизация начисляется линейным способом, то есть равным списанием износа объекта основного средства ежемесячно. Обязательно должны включаться и отражаться в учете расходы на ремонт основных средств и их списание по истечению срока полезного использования.

Производя какие-либо операции с объектами основных средств ЗАО "Факел" в учете отражаются на 01 счете основные средства.

В процессе организации первичного учета движения и наличия основных средств был установлен перечень основных форм первичной документации, которая используется организацией для учета наличия объектов основных средств, а также их движения.

Была создана система документооборота с указанием ответственных за своевременное и правильное оформление лиц с обязательным учетом графика движения первичной документации. Также установлены и документально зафиксированы материально-ответственные лица, которые отвечают за сохранность объектов основных средств и их правильную эксплуатацию, для более длительного срока полезного использования.

В соответствии с ФЗ "О бухгалтерском учете", ЗАО "Факел" применяет практически все формы первичной документации, которые утверждены в альбоме унифицированных форм первичной документации. Организацией предусмотрены следующие формы первичных документов для оформления операций по движению и наличию объектов основных средств:

1. Акт приемки-передачи (накладная) основных средств (форма № ОС-1) - используется для оформления поступления основных средств, а также внутреннего перемещения и их выбытия.

2. Акт приемки-сдачи отремонтированных, модернизированных, реконструируемых объектов основных средств (форма № ОС-3) - предназначена для оформления операций по ремонту основных средств.

3. Акт о списании основного средства (форма № ОС-4) - применяется при ликвидации основных средств.

4. Акт о списании автотранспорта (форма № ОС-4а) - ликвидация автотранспорта.

5. Инвентарная карточка учета объектов основных средств (форма № ОС-6) - предназначена для учета основных средств по объектам.

6. Акт на приемку оборудования (форма № ОС-14) - используется при учете предназначенного для капстроительства принятого оборудования.

7. Акт о выявленных дефектах оборудования (форма № ОС-16) - заключение о необходимых мероприятиях для устранения дефектов, количество заполняемых экземпляров зависит от количества сторон, подписывающих данный акт.

8. Акт приемки-передачи оборудования в монтаж (форма № ОС-15) - сдача оборудования строительным организациям, которое требует монтажа.

Организация вправе самостоятельно решить вопрос о содержании нужной формы, если таковая отсутствует в альбоме унифицированных форм, но нужна для отражения какой-либо хозяйственной операции основных средств.

Для контроля за сохранностью объектов основных средств в конце каждого года перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, по приказу генерального директора, должна проводиться инвентаризация. Она осуществляется в соответствии с Методическими указаниями по инвентаризации имущества, которые должны применяться с учетом постановления Госкомстата России от 18.08.1998 № 88.

Инвентаризация объектов основных средств осуществляется комиссией при обязательном участии материально ответственных лиц. В ЗАО "Факел" это генеральный директор с главным бухгалтером и начальник бурового отряда, соответственно. Суть проведения инвентаризации основных средств - это проверка их фактического наличия в натуре по местам нахождения или эксплуатации.

Для проведения инвентаризации необходимо наличие инвентарных карточек, книг, описей и иных регистров аналитического учета. Также должны присутствовать технические паспорта и иные технические документы.

Обязательно должны присутствовать документы на основные средства, которые были сданы или приняты организацией в аренду и на хранение.

Если данные документы отсутствуют, комиссии необходимо обеспечить их получение или оформление. В случае если комиссия обнаружила расхождения и неточности в регистрах вышеперечисленных документов, должны быть внесены соответствующие исправления и дополнения.

Проводя инвентаризацию комиссии необходимо производить осмотр объектов и заносить в описи полное их наименование, назначение, инвентарные номера и основные эксплуатационные и технические показатели. При инвентаризации зданий, сооружений и другой недвижимости инвентаризационная комиссия обязана проверить наличие документов, которые подтверждают нахождение указанных объектов в собственности организации. Также необходима проверка наличия документов на земельные участки, которые принадлежат ЗАО "Факел".

Созданная комиссия для проведения инвентаризации должна включить в опись достоверные данные по объектам в случае, если будет обнаружено, что они не приняты на учет. Те же действия необходимо провести, если в регистрах отсутствуют какие-либо необходимые характеристики объекта или указаны неверные данные.

В описи основные средства заполняются по наименованиям в соответствии с прямым назначением объекта. В случае если объект подвергался переоборудованию или восстановлению, по причине чего было изменено его прямое назначение, то он должен вноситься в опись с наименованием, соответствующим новому назначению.

В описи индивидуально с указанием заводского инвентарного номера по техническому паспорту организации-изготовителя, мощности, назначения, года выпуска и тому подобное заносятся машины, оборудование и транспортные средства. Однотипные предметы по одной стоимости (хозяйственный инвентарь, инструменты), которые поступили в определенное структурное подразделение в одно время и учитываются в типовой инвентарной карточке группового учета, в описях приводятся по наименованиям с указанием количества этих предметов.

Основные средства, которые в момент инвентаризации находятся вне места нахождения организации, инвентаризируются до момента временного их выбытия.

Отдельная инвентаризационная опись составляется на основные средства, не пригодные для эксплуатации и не подлежащие восстановлению. В такой описи указывается время ввода в эксплуатацию данных основных средств и причины, повлекшие эти объекты к непригодности. Это может быть порча имущества, полный износ и так далее.

В статье журнала "Главбух-инфо" отмечают, что для того чтобы была возможность проследить за фактическим наличием основных средств в местах их пребывания и использования путем перемещения, в организации используется "Инвентаризационная опись основным средств" по форме № ИНВ-1.

Данная опись формируется в двух экземплярах. Она должна быть подписана ответственными лицами комиссии отдельно по каждому пункту хранения ценностей и представителем, который был назначен ответственным за сохранность этих объектов.

Один экземпляр отправляется в бухгалтерию для составления сличительной ведомости, а второй остается у материально ответственного лица.

2.3 Организация синтетического и аналитического учета основных средств в ЗАО "Факел"