Методики учета амортизации основных средств и анализа их технического состояния

Коэффициент оборачиваемости оборотных средств на начало и конец 2011 года составил 3,52 и 6,36 соответственно, то есть увеличился на 80,68%, что положительно сказывается на деятельности организации.

Также для оценки финансового состояния организации необходимо рассчитать показатели эффективности использования средств организации и ее финансовой устойчивости.

Данные показатели представлены в таблице 1.4.4

Таблица 1.4.4 - Показатели эффективности использования средств организации и ее финансовой устойчивости на начало и конец 2011 гг.

Наименование показателя	Формула расчета	Значение показателя на начало и конец отчетного периода,%
Рентабельность совокупного капитала (активов) (характеризует, сколько прибыли получено на рубль вложенного капитала)	РА=	Прибыль за отчетный период (Ф2 стр.200)	1,8	11,1
		Среднегодовая стоимость активов ((Б стр.300 гр.3 + Б стр.300 гр.4) / 2)
Рентабельность продаж (характеризует уровень прибыльности продукции)	РП=	Прибыль от реализации продукции отчетного периода (Ф2 стр.070)	1,5	2,0
		Выручка от реализации продукции в отчетном периоде (Ф2 стр.020)
Рентабельность затрат (характеризует окупаемость затрат)	РЗ=	Прибыль от реализации продукции отчетного периода (Ф2 стр.070)	1,5	2,0
		Полная себестоимость реализованной продукции (Ф2 сумма строк 030, 050, 060)
Коэффициент финансовой независимости (автономии) (характеризует, какая часть активов сформирована за счет собственных средств организации)	КФН=	Собственный капитал (Б стр.490)	34,2	43,8
		Валюта баланса (Б стр.700)
Коэффициент устойчивого финансирования (характеризует, какая часть активов баланса сформирована за счет устойчивых источников)	КУФ=	Собств.капит.+Долгоср.обязат.+Рез.предст.расходов. (Б стр.490+Б стр.590+Б стр.640)	34,2	43,8
		Валюта баланса (Б стр.700)

Примечание - Источник: собственная разработка.

Из таблицы 1.4.4 следует, что ОАО «Торгодежда» обладает средней степенью финансовой независимости, так как 43,8% активов предприятия за 2011 год сформированы за счет собственных источников и 56,2% активов - за счет заемных источников краткосрочного характера. В целом финансовая устойчивость предприятия по сравнению с прошлым годом увеличилась, так как значение данного коэффициента увеличилась на 9,6%.

Коэффициент устойчивого финансирования характеризует, какая часть активов баланса сформирована за счет устойчивых источников. ОАО «Торгодежда» не пользуется долгосрочными кредитами и займами, следовательно, его величина будет совпадать с величиной коэффициента финансовой автономии и составляет 34,2% и 43,8% на начало и конец 2011 года соответственно.

Изучив финансовое состояние ОАО «Торгодежда» мы пришли к выводу, что оно улучшилось по сравнению с 2010 годом. Проанализировав баланс за 2011 год, можно сказать, что структура баланса ОАО «Торгодежда» является удовлетворительной и организация в состоянии рассчитаться по своим обязательствам после реализации активов.

Таким образом, рассмотрев сущность амортизации основных средств, можно сделать вывод, что она является важным объектом как бухгалтерского учёта, так и анализа хозяйственной деятельности. Был проведён обзор экономической литературы и нормативно-правовых актов. Данная тема широко изучается различными учёными-экономистами, а именно: Т.Л.Кравченко, Ю.В. Козырь, П.И. Камышев и другие. Амортизация основных средств является важной составляющей расходов организации, именно поэтому необходимо подробное освещение вопросов её начисления и отражения в учёте.



2. Учет амортизации основных средств

2.1 Способы начисления амортизации

Организации самостоятельно выбирают способ начисления амортизации, исходя из следующих: линейный способ, нелинейный способ и производительный способ. При нелинейном способе начисления амортизации используются следующие методы: суммы чисел лет, обратной суммы чисел лет и уменьшаемого остатка. Начисление амортизации линейным способом можем рассмотреть на примере 1.

Пример 1. Приобретен объект амортизируемой стоимостью 500 млн р. со сроком полезного использования в течение 5 лет. Годовая норма амортизационных отчислений -- 20 % (1 / 5 100). Годовая сумма амортизационных отчислений составит:

500 20 / 100 = 100 млн р.

Распределение сумм амортизационных отчислений на основании примера 1 по годам эксплуатации объекта показано в таблице 2.1.1.

Таблица 2.1.1 - Порядок расчета сумм амортизационных отчислений по годам линейным способом

Год	Амортизируемая стоимость, тыс. р.	Годовая норма амортизации, %	Сумма начисленной амортизации, тыс. р.	Остаточная стоимость на конец года, тыс. р.
1	500 000	20	100 000	400 000
2	500 000	20	100 000	300 000
3	500 000	20	100 000	200 000
4	500 000	20	100 000	100 000
5	500 000	20	100 000	0
Итого:		500 000

Примечание - Источник: собственная разработка.



На ОАО «Торгодежда» по всем основным средствам применяется линейный способ начисления амортизации, который заключается в равномерном (по годам) начислении организацией амортизации в течение всего нормативного срока службы или срока полезного использования объекта основных средств. Годовые нормы начисления амортизации в первом и каждом из последующих лет срока эксплуатации объекта совпадают.

Нелинейный способ заключается в неравномерном (по годам) начислении организацией амортизации в течение срока полезного использования объекта основных средств, нематериальных активов.

Нелинейный способ не применяется при начислении амортизации на:

- здания, сооружения, за исключением антенн и взлетно-посадочных полос;

- машины, оборудование и транспортные средства с нормативным сроком службы до 3 лет, легковые автомобили (кроме эксплуатируемых в качестве служебных, относимых к специальным, а также используемых для услуг такси);

- оборудование гражданской авиации, срок полезного использования которого определяется исходя из временного ресурса;

- уникальное оборудование, предназначенное для использования в испытаниях, производстве опытных партий продукции;

- предметы интерьера, включая офисную мебель;

- предметы для отдыха, досуга и развлечений;

- фирменные наименования, товарные знаки.

При нелинейном способе годовая сумма амортизационных отчислений рассчитывается методом суммы чисел лет, методом уменьшаемого остатка с коэффициентом ускорения от 1 до 3 раза либо обратным методом суммы чисел лет [18]. Нормы начисления амортизации в первом и каждом из последующих лет срока применения нелинейного способа могут быть различными.

Метод суммы чисел лет заключается в определении годовой суммы амортизационных отчислений исходя из амортизируемой стоимости объектов основных средств и нематериальных активов и отношения, в числителе которого - число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе - сумма чисел лет срока полезного использования объекта. Сумма чисел лет срока полезного использования объекта определяется по следующей формуле:

, (2.1.1)

где СЧЛ - сумма чисел лет выбранного организацией самостоятельно в пределах установленного диапазона срока полезного использования объекта;

- выбранный организацией самостоятельно в пределах установленного диапазона срок полезного использования объекта.

Начисление амортизации методом суммы чисел лет можем рассмотреть на вышеуказанном примере 1. Сумма чисел лет составит 15 (1+2+3+4+5) или по вышеприведенной формуле 5 (5+1) = 15.

Распределение сумм амортизационных отчислений по годам эксплуатации объекта показано в таблице 2.1.2.

Таблица 2.1.2 - Порядок расчета сумм амортизационных отчислений по годам методом суммы чисел лет

Год	Амортизируемая стоимость, тыс. р.	Годовая норма амортизации	Сумма начисленной амортизации, тыс. р.	Остаточная стоимость на конец года, тыс. р.
1	500 000	5/15	166 667	333 333
2	500 000	4/15	133 333	200 000
3	500 000	3/15	100 000	100 000
4	500 000	2/15	66 667	33 333
5	500 000	1/15	33 333	0
Итого:		500 000

Примечание - Источник: собственная разработка.



При использовании метода уменьшаемого остатка годовая сумма начисленной амортизации рассчитывается исходя из определяемой на начало отчетного года недоамортизированной стоимости и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования объекта и коэффициента ускорения (от 1 до 3 раза), принятого организацией.

Начисление амортизации методом уменьшаемого остатка можем рассмотреть на вышеуказанном примере 1. Коэффициент ускорения примем равный 2,0.

Годовая норма амортизационных отчислений составит:

20 2,0 = 40 %

Амортизируемая стоимость определяется на начало каждого года исходя из первоначальной стоимости за минусом сумм начисленной амортизации за предшествующие годы. За последний год сумма начисленной амортизации составит остаточную стоимость на конец предшествующего отчетного года.

Распределение сумм амортизационных отчислений по годам эксплуатации объекта можно рассчитать, как показано в таблице 2.1.3.

Таблица 2.1.3 - Порядок расчета сумм амортизационных отчислений по годам методом уменьшаемого остатка

Год	Амортизируемая стоимость, тыс. р.	Годовая норма амортизации, %	Сумма начисленной амортизации, тыс. р.	Остаточная стоимость на конец года, тыс. р.
1	500 000	40	200 000	300 000
2	300 000	40	120 000	180 000
3	180 000	40	72 000	108 000
4	108 000	40	43 200	64 800
5	64 800	--	64 800	0
Итого:		500 000

Примечание - Источник: собственная разработка.



Инструкцией по амортизации в рамках нелинейного способа начисления амортизации предусмотрено введение еще одного метода - обратного метода суммы чисел лет. Обратный метод суммы чисел лет заключается в определении годовой суммы амортизационных отчислений исходя из амортизируемой стоимости объектов основных средств и нематериальных активов и отношения, в числителе которого - разность срока полезного использования и числа лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, увеличенная на 1, а в знаменателе - сумма чисел лет срока полезного использования. Таким образом, годовая сумма амортизационных отчислений определяется по формуле:

(2.1.2)

где Aгод- годовая сумма амортизационных отчислений, млн р.;

АС - амортизируемая стоимость основных средств, млн р.;

Спи - срок полезного использования объекта основных средств;

Сопи- число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта; СЧЛ - сумма чисел лет, рассчитанная по формуле применяемой при расчете амортизационных отчислений прямым методом суммы чисел лет.

Таблица 2.1.4 - Порядок расчета сумм амортизационных отчислений по годам обратным методом суммы чисел лет

Год	Амортизируемая стоимость, тыс. р.	Годовая норма амортизации	Сумма начисленной амортизации, тыс. р.	Остаточная стоимость на конец года, тыс. р.
1	500 000	1/15	33 333	466 667
2	500 000	2/15	66 667	400 000
3	500 000	3/15	100 000	300 000
4	500 000	4/15	133 333	166 667
5	500 000	5/15	166 667	0
Итого:		500 000

Примечание - Источник: собственная разработка.



По своей сути обратный метод суммы чисел лет является методом замедленной амортизации, позволяющим в первые годы использования объекта основных средств начислять минимальные суммы амортизации с постепенным ростом указанным сумм в последующие годы.

Производительный способ начисления амортизации объекта основных средств или нематериальных активов заключается в начислении организацией амортизации исходя из амортизируемой стоимости объекта и отношения натуральных показателей объема продукции (работ, услуг), выпущенной (выполненных) в текущем периоде, к ресурсу объекта, определенному в соответствии с пунктом 23 настоящей Инструкции. Начисление амортизации по объектам основных средств и нематериальных активов производительным способом начинается с даты их ввода в эксплуатацию. Амортизационные отчисления производительным способом рассчитываются в каждом отчетном году по следующей формуле:

, (2.1.3)

где - сумма амортизационных отчислений в году t, млн р.;

АС - амортизируемая стоимость объекта, млн р.;

- прогнозируемый в течение срока эксплуатации объекта объем продукции (работ, услуг) в году t, млн р.;

t = 1, ..., n - годы срока полезного использования объекта.

Начисление амортизации производительным способом можем рассмотреть на следующем примере. Пример 2. Приобретен объект амортизируемой стоимостью 500 млн р. Прогнозируемый в течение срока эксплуатации объекта объем продукции -- 100 тыс. ед. Выпущено за отчетный год 40 тыс. ед. Амортизация на единицу продукции -- 5 тыс. руб. (500 млн. руб. / 100 тыс. ед.). Амортизационные отчисления за отчетный год равны:



5 тыс. р. 40 тыс. ед. = 200 млн р.

Распределение сумм амортизационных отчислений производительным способом по годам эксплуатации объекта показано в таблице 2.1.4.

Таблица 2.1.5 - Порядок расчета сумм амортизационных отчислений по годам производительным способом

Год	Амортизируемая стоимость, тыс. р.	За год произведено продукции, ед.	Сумма начисленной амортизации, тыс. р.	Остаточная стоимость на конец года, тыс. р.
1	500 000	40 000	200 000	300 000
2	500 000	15 000	75 000	225 000
3	500 000	30 000	150 000	75 000
4	500 000	5 000	25 000	50 000
5	500 000	10 000	50 000	0
Итого:		500 000

Примечание - Источник: собственная разработка.

Таким образом, рассматривая вопрос методов начисления амортизации, считаем, что каждый способ имеет свои существенные преимущества, и некоторые недостатки.

Так при линейном способе начисления амортизации сумма амортизации ежегодно начисляется в одной и той же сумме от одного отчетного периода к другому. Накопленная сумма амортизационных отчислений формируется равномерно, поэтому и остаточная стоимость уменьшается равномерно, пропорционально сумме накопленной амортизации.

Существенным преимуществом нелинейного способа является его экономическая оправданность по сравнению с линейным способом. Так отдача от принятого на баланс объекта в первые годы его эксплуатации выше, чем в последующие. Применение этого способа увязывается с понятием не только морального, но и физического износа конкретного объекта. Он ежегодно теряет свои потребительские свойства с одновременным уменьшением остаточной стоимости.

Преимущество производительного способа для определения амортизации состоит в возможности его адаптации к непредвиденным изменениям режима использования актива [30, с.337].

Однако нельзя проследить взаимосвязь между распределенной на отчетные периоды стоимостью актива и соответствующими доходами (автомобиль за каждый километр пробега не приносит совершенно одинаковый доход, путь автомобиля с грузом на автозаправочную станцию считается холостым). В этом случае амортизация представляет собой систематическое распределение стоимости актива на отчетный период, в котором актив предполагалось использовать [30, с.338]. Если удается определить объем используемых услуг, остается проблема оценки удельной стоимости таких услуг.

Таким образом, можно сделать вывод о том, что у каждого способа есть свои преимущества и недостатки, и основываясь на них, организации самостоятельно выбирают тот или иной способ начисления амортизации. На ОАО «Торгодежда» по всем группам основных средств применяется линейный способ начисления амортизации.

2.2 Система формирования информации об амортизационных отчислениях в регистрах бухгалтерского учета

Учет амортизации основных средств ведется на счете 02 «Амортизация основных средств». По дебету этого счета отражается списание сумм накопленной за период эксплуатации средств амортизации, по кредиту -- суммы начисленной амортизации с отнесением их на счета учета затрат на производство. Учет начисления амортизации основных средств ведется нарастающим итогом. В исследуемой организации на счете 02 в соответствии с принятой учетной политикой не предусмотрено использование субсчетов.

По кредиту счета 02 «Амортизация основных средств» отражается начисленная сумма амортизации основных средств в корреспонденции с дебетом счетов учета затрат на производство (расходов на реализацию):

- 20 «Основное производство»;

- 23 «Вспомогательные производства»;

- 25 «Общепроизводственные расходы»;

- 26 «Общехозяйственные расходы»;

- 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»;

- 44 «Расходы на реализацию».

По дебету счет 02 «Амортизация основных средств» корреспондирует с кредитом субсчета 01-1 «Выбытие основных средств», таким образом отражается списание сумм начисленной амортизации при выбытии (продаже, списании, частичной ликвидации, безвозмездной передаче) объектов основных средств. Аналогичная запись производится при списании суммы начисленной амортизации по недостающим или полностью испорченным основным средствам.

Схематически учет на счете 02 изображен на рисунке 2.2.1.

Рисунок 2.2.1 - Схема счета по учету амортизации основных средств (счет 02)

Счет 02 «Амортизация основных средств»
Дебет	Кредит
	Остаток (сальдо) на начало месяца означает сумму накопленной амортизации.
Списание сумм накопленной амортизации при выбытии (продажа, списание, безвозмездная передача и др.) объектов основных средств или нематериальных активов.	Начисленная сумма амортизации основных средств .
	Остаток (сальдо) на конец месяца, равный остатку на начало месяца плюс оборот по кредиту, минус оборот по дебету.

Примечание - Источник: собственная разработка.



Для определения сумм амортизации составляются: расчёт амортизации основных средств (форма ОС-14) и расчёт амортизации по автотранспорту (форма ОС-16), данные которых переносят в ведомости аналитического учёта, а затем в Журнал-ордер №10, при использовании журнально-ордерной формы учёта.

При автоматизированной обработке учётно-аналитической информации регистром синтетического учёта являются оборотная (оборотно-сальдовая) ведомость или Журнал-ордер по счёту 02 «Амортизация основных средств».

Для унификации расчета амортизационных отчислений по отдельным объектам ОС и в целом по организации в числе прочих (в соответствии с учетной политикой организации) могут использоваться регистры бухгалтерского учета по формам, разработанным организациями самостоятельно:

- ведомость расчёта амортизации за период;

- журнал-ордер по счёту 01;

- Главная книга.

При ведении бухгалтерского учета в организации ОАО «Торгодежда» используется журнально-ордерная форма учета с частичной автоматизацией. Наглядно поступление, движение основных средств и амортизацию по ним можно представить в виде рисунка 2.2.1.

На основании ТТН-1 (приложение О) или ТН-2 в организацию ОАО «Торгодежда» поступают основные средства. Перед принятием к учёту объекта основных средств составляется акт о приёме-передаче (приложение П). В акте приёма-передачи указываются наименование объекта поступившего основного средства, технические характеристики, члены комиссии по принятию объекта основных средств и ввода его в эксплуатацию. Непосредственно после принятия объекта основных средств к учёту должна начисляться амортизация в месяце, следующем за месяцем ввода. Расчёт амортизационных отчислений производится ежемесячно в ведомости расчёта амортизации. Итоговая сумма амортизации за месяц переносится в Журнал-ордер №10, а по окончании календарного года в Главную книгу. Бухгалтерские записи по отражению амортизации основных средств за февраль 2012 года представлены в таблице 2.2.1.

бухгалтерский учет основной средство

Таблица 2.2.1 - Бухгалтерские записи по отражению амортизации основных средств в организации ОАО «Торгодежда» за март 2012 года

Дебет счёта	Кредит счёта	Сумма, р.	Содержание операции
08	60	11463900	24 февраля 2012 года на основании ТТН-1 в организацию поступила торговая палатка 6,0*2,5(№20).
01	08	11463900	Торговая палатка 6,0*2,5(№20) на основании акта о приеме-передаче основных средств принята к учёту 24 февраля 2012 года.
44/1	02	1146390	Начислена амортизация за март 2012 года по торговой палатке 6,0*2,5(№20)

Примечание - Источник: собственная разработка.

В журналах-ордерах предусмотрено отражение хозяйственных операций как в хронологическом, так и в систематическом порядке одновременно, как единый процесс.

Записи в накопительные регистры производятся в разрезе показателей, необходимых для управления производственно-финансовой деятельностью организации и удобных для составления форм периодической и годовой отчетности. При этом аналитический учет осуществляется в журналах-ордерах и во вспомогательных ведомостях к ним.

В основу построения журналов-ордеров организации положен кредитовый признак регистрации хозяйственных операций, т. е. данные первичных документов записываются в них по кредиту соответствующих счетов с одновременным отражением оборотов по дебету корреспондирующих счетов.

Итоговые данные журналов-ордеров по счёту 01 представляют собой сводные бухгалтерские проводки, которые используются затем для записей в Главную книгу, открываемую на год.

Ведомость расчёта амортизации составляется ежемесячно, с указанием наименований объектов основных средств, шифра, годовой нормы амортизации, балансовой стоимости, недоамортизированной стоимости и суммы амортизации за период. В Главной книге и журнале-ордере систематизируют данные по аналитическим и синтетическим счетам.

Амортизация основных средств, используемых организациями торговли и общественного питания, относятся на издержки обращения, то есть списывается на счет 44 «Расходы на реализацию». Организация самостоятельно определяет способы и методы начисления амортизации, в том числе по объектам одного наименования. До окончания срока полезного использования амортизируемых объектов способы и методы начисления амортизации разрешается пересматривать в начале календарного года с обязательным отражением в учетной политике. При пересмотре способов и методов начисления амортизации недоамортизированная стоимость объекта распределяется на оставшийся срок его полезного использования.

По основным средствам, не используемым в деятельности организации, амортизация начисляется исходя из установленных нормативных сроков службы и амортизируемой стоимости данных объектов. Нормативный срок службы основных средств, не используемых в деятельности организации, устанавливается применительно к каждой позиции основных средств, включенной в действующую классификацию. При этом нормативные сроки службы по машинам и оборудованию определены исходя из режима работы в две смены. Нормативный срок службы по объектам основных средств, не включенным в действующую классификацию, устанавливается на основании технической документации (технических паспортов и т. д.) организаций-изготовителей, а при ее отсутствии - путем оценки технического состояния объекта в соответствии с законодательством.

Амортизационные отчисления по объекту аренды (лизинга) производятся ежемесячно в течение срока договора аренды (лизинга) вне зависимости от того, находится объект на балансе (на учете у индивидуального предпринимателя) у арендатора (лизингополучателя) или у арендодателя (лизингодателя).

Аналитический пообъектный учет основных средств ведется бухгалтерией ОАО «Торгодежда» на инвентарных карточках учета основных средств по форме ОС-6 "Инвентарная карточка учета объекта основных средств" (приложение Р). Инвентарная карточка открывается на каждый инвентарный объект. Если инвентарный объект включает отдельные приспособления и принадлежности, составляющие с ним одно целое, то в этой же карточке приводится перечень таких частей.

Заполнение инвентарных карточек производится на основе первичных учетных документов: актов приемки-передачи, технических паспортов и других документов на приобретение, сооружение, изготовление, перемещение и выбытие объектов основных средств. В инвентарных карточках (инвентарной книге) должны быть приведены следующие основные данные по объекту основных средств: общие сведения об объекте, характеристика объекта по признакам начисления или освобождения от начисления амортизации, участия или неучастия в предпринимательской деятельности, нормативный срок службы, срок полезного использования; ресурс объекта (при выборе производительного способа начисления амортизации), способ и метод начисления амортизации; сведения об изменениях местонахождения и стоимости объекта в течение всего срока его эксплуатации, о содержащихся в нем драгоценных материалах, а также индивидуальная характеристика объекта по другим необходимым параметрам. Инвентарные карточки составляются в одном экземпляре и хранятся в бухгалтерии.

По объектам основных средств, используемых в деятельности организации, при условии применения линейного способа начисления амортизации по решению руководства может проводиться индексация амортизационных отчислений, но в ОАО «Торгодежда» индексация не проводится. Решение организации зафиксировано в учетной политике.

Как было сказано выше, для обобщения информации об амортизации основных средств предназначен пассивный синтетический счет 02 «Амортизация основных средств». Начисленная сумма амортизации ОАО «Торгодежда» относится в кредит счета 02 в корреспонденции с дебетом счета 44 «Расходы на реализацию». Ведомость расчёта амортизации представлена в таблице 2.2.2.

Таблица 2.2.2 - Ведомость расчета амортизации за период в организации ОАО «Торгодежда» за январь 2012 года

Содержание хозяйственной операции	Корреспондирующие счета	Сумма, р.	Ссылка на приложение
1.Начислена амортизация на принтер «Cаnоn»	44/1	02	15159	Приложение С
2.Начислена амортизация на многофункциональное устройство	44/1	02	28581	Приложение С
3.Начислена амортизация на компьютер ЛОГОС	44/1	02	22471	Приложение С
4.Начислена амортизация на сервер Бевалекс	44/1	02	166504	Приложение С
5.Начислена амортизация на ПЭВМ	44/1	02	22473	Приложение С
6.Начислена амортизация на автомобиль ГАЗ32705-415	44/1	02	260718	Приложение С
7. Начислена амортизация на стол заседаний	44/1	02	10646	Приложение С

Примечание - Источник: собственная разработка.

Некоторые типовые проводки по счету 02 представлены в таблице 2.2.3

Таблица 2.2.3 - Типовые проводки по счету 02 в соответствии с Типовым планом счетов, утвержденным постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29 июня 2011 г. № 50

Содержание операций	Корреспондирующие счета
	Дебет	Кредит
Начислена амортизация по основным средствам, используемым при создании других внеоборотных активов, а также при проведении модернизации, реконструкции, дооборудования этих основных средств	08	02
Начислена амортизация по основным средствам, используемым в основной производственной деятельности	20	02
Начислена амортизация по основным средствам, используемым во вспомогательном производстве	23	02
Начислена амортизация по основным средствам общепроизводственного назначения	25	02
Начислена амортизация по основным средствам общехозяйственного назначения	26	02
Начислена амортизация по основным средствам, используемым для сбыта готовой продукции	44	02
Начислена амортизация по основным средствам, используемым в торговой деятельности	44	02
Отражена амортизация, начисленная по основному средству (объекту доходных вложений в материальные ценности), полученному в пределах одного юридического лица: - передача головной организацией филиалу либо представительству, выделенному на отдельный баланс; - передача между филиалами и представительствами, выделенными на отдельный баланс; - передача головной организации от филиалов и представительств, выделенных на отдельный баланс.	79	02
Отражена амортизация, начисленная по основному средству (объекту доходных вложений в материальные ценности), принятому в доверительное управление	79	02
Отражено увеличение суммы накопленной амортизации в результате проведенной в соответствии с законодательством переоценки основных средств	83	02
СТОРНО Отражено уменьшение суммы накопленной амортизации в результате проведенной в соответствии с законодательством переоценки основных средств	83	02
Отражена амортизация по полностью самортизированным основным средствам, безвозмездно полученным в республиканскую либо коммунальную собственность в соответствии с законодательством	83	02
Начислена амортизация по объектам, сданным в аренду, в случае, когда аренда не является предметом деятельности организации	90/7	02
Начислена амортизация у лизингодателя по предметам, переданным в лизинг и учитываемым на балансе лизингодателя( лизинг - не текущая деятельность)	91	02
Начислена амортизация по основным средствам, находящимся в простое (в т.ч. в ремонте) продолжительностью свыше 3 месяцев, начиная с 4-го месяца	91	02
Начислена амортизация по основным средствам, не участвующим в предпринимательской деятельности	91	02
Отражена сумма амортизации, недоначисленной за прошлые годы	90/7	02
Начислена амортизация по основным средствам, используемым в работах, относящихся к будущим отчетным периодам	97	02
Отражена сумма накопленной амортизации по выбывающему основному средству	02	01
Списана начисленная сумма амортизации по объектам доходных вложений в материальные ценности при их выбытии	02	03
Списана начисленная по предмету лизинга амортизация при его выкупе лизингополучателем	02	03
Списана сумма начисленной амортизации по имуществу, переданному в доверительное управление	02	79
Списана амортизация, начисленная по основному средству (объекту доходных вложений в материальные ценности), переданному в пределах одного юридического лица: - передача головной организацией филиалу либо представительству, выделенному на отдельный баланс; - передача между филиалами и представительствами, выделенными на отдельный баланс; - передача головной организации от филиалов и представительств, выделенных на отдельный баланс	02	79
Отражена сумма начисленной амортизации по полностью самортизированным объектам основных средств, передаваемых безвозмездно в республиканскую либо коммунальную собственность в соответствии с законодательством	02	83

Примечание - Источник: собственная разработка.

При проведении переоценки имущества организации в соответствии с законодательством применяют следующие методы:

-прямой оценки;

-пересчета валютной стоимости;

-индексный.

В организации ОАО «Торгодежда» была проведена переоценка по состоянию на 1 января 2012 года. Переоценивались две группы основных средств: - здания и сооружения, - передаточные устройства. Переоценка основных средств осуществлялась индексным методом.

Индексный метод - пересчет стоимости объектов имущества с использованием коэффициентов изменения их первоначальной и (или) остаточной стоимости на 1 января года, следующего за отчетным, дифференцированных по периодам принятия объектов на бухгалтерский учет.

По результатам проведения переоценки в организации ОАО «Торгодежда» составляется ведомость переоценки основных средств (приложение Т).

Исходя из вышеизложенного можно сделать вывод, что в исследуемой организации учёт амортизации основных средств ведётся, в соответствии с действующим законодательством. Весь процесс амортизации основных средств отражается в соответствующих бухгалтерских документах.

2.3 Основные направления совершенствования амортизации основных средств

Для выявления направлений совершенствования амортизации основных средств на ОАО «Торгодежда» была изучена годовая финансовая отчетность.

В бухгалтерской отчетности отражаются остаточная стоимость основных средств на начало и конец отчетного периода, сумма амортизации по группам основных средств, а также стоимость выбытия и прироста и иные случаи движения основных средств.

Если по материалам финансового отчета за 2011 г. по всем перечисленным выше показателям представить две колонки цифр на начало и конец года и проанализировать полученные данные, то будет получена информация, необходимая для принятия управленческих решений.

Данные финансовой отчётности по учёту амортизации основных средств необходимы для глубокого анализа состояния дел организации с принятием соответствующих решений со стороны руководства. На их основе можно сделать вывод о том, что амортизационные отчисления являются крупным источником финансовых инвестиций в организации.

По результатам проведенных исследований в организации можно сделать вывод о том, что все формируемые хозяйственные операции основаны на нормативных актах действующего законодательства.

Однако есть и недостатки в учете. Применение одновременно различных форм ведения учета (автоматизированная и журнально-ордерная), приводит к невозможности анализа необходимых данных без первоначальной подготовки (вывода на печать всех машинограмм). Каждый бухгалтер ведет свой участок учета и не может своевременно получить информацию о состоянии дел на других участках. Это затрудняет принятие своевременных и обоснованных решений и руководящими работниками. Поэтому целесообразнее было бы перейти полностью на автоматизированную форму учета.

Одним из направлений совершенствования учета амортизации основных средств является переход на сокращенные сроки службы основных средств и нематериальных активов, или сроки полезного использования, устанавливаемые организациями самостоятельно на основе ожидаемых сроков эксплуатации. Они устраняют недостатки, присущие нелинейному способу начисления амортизации, и делают амортизационный процесс более прогрессивным.

В настоящее время нормы амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов характеризуют только возмещение необходимых затрат на приобретение нового объекта по мере его физического износа и не отвечают экономическому содержанию амортизации. Некоторые организации, в силу своего финансового положения, не всегда могут воспользоваться правом проводить ускоренную амортизацию. Поэтому было бы целесообразным на величину ускоренной амортизации освобождать предприятия от налогообложения прибыли на количество лет сокращения сроков службы объектов в результате использования метода ускоренной амортизации [23].

При увеличении ставок амортизационных отчислений снижается налог на прибыль, что приводит к оставлению большей части средств на предприятии. Сэкономленные в результате снижения налога на прибыль дополнительные средства будут направлены на пополнение активов предприятия, что при прочих равных условиях приведет к росту его объемов производства и реализации продукции. Организация может наилучшим способом распорядиться освободившимися инвестиционными ресурсами (ведь средства в виде налога идут сначала в доходную часть бюджета, а затем они же возвращаются обратно в организацию из расходной части бюджета) [10, c. 36].

С учетом того, что нормы амортизационных отчислений являются не только основой формирования их абсолютной величины, но и играют важную роль в ценообразовании, регулировании налоговых поступлений и платежей, в формировании показателей эффективности работы организаций, вопросы их совершенствования имеют особую практическую значимость. В связи с этим разработка обоснованных норм амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов является многоаспектной проблемой.

При включении в нормы амортизационных отчислений не только затрат на приобретение объекта, но и затрат на проведение капитальных ремонтов, создаются финансовые возможности заменять морально устаревшее и физически износившееся оборудование новым.

При таком подходе формирования амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов они будут соответствовать своему назначению [23].

Инструкция о порядке начисления амортизации претерпевает некоторые изменения в связи с вступлением в силу постановления Министерства экономики Республики Беларусь, Министерства финансов Республики Беларусь и Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 30 сентября 2011 года № 162/101/45 «О внесении изменений и дополнений в Инструкцию о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов».

Нормы Инструкции по амортизации уточнены, дополнены новыми инструментами с учетом практики ее применения, а также в рамках проводимой работы по дальнейшему сближению национального законодательства с Международными стандартами финансовой отчетности (далее - МСФО) и разработке новых подходов по бухгалтерскому учету основных средств и нематериальных активов, государственного финансирования.

Перечень объектов основных средств, которые не являются объектами начисления амортизации, дополнен видом основных средств «земельные участки».

В соответствии с методологией бухгалтерского учета, земля и иные объекты природопользования к объектам основных средств не относятся и, соответственно, не амортизируются. Вместе с тем, земельные участки, приобретаемые организацией в собственность, принимаются на бухгалтерский учет по дебету счета 01 «Основные средства», то есть учитываются в составе основных средств.

Вместе с тем, земля, независимо от отражения затрат на ее приобретение в бухгалтерском учете, не может рассматриваться объектом начисления амортизации, поскольку является активом, не изменяющим свои потребительские свойства с течением времени, срок использования которого не ограничен. Данный подход соответствует принципам, закрепленным Международными стандартами финансовой отчетности (МСФО 16 «Основные средства»).

С 1 января 2011 г. вступило в силу Постановление Министерства экономики Республики Беларусь, Министерства финансов Республики Беларусь, Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 30.09.2010 № 141/106/28, которым внесены изменения и дополнения в Инструкцию о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утвержденную Постановлением Министерства экономики Республики Беларусь, Министерства финансов Республики Беларусь, Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 27.02.2009 № 37/18/6 [18].

Впервые в законодательстве Республики Беларусь было введено понятие амортизационной ликвидационной стоимости основного средства (нематериального актива). Данное нововведение можно также рассматривать как шаг в сторону сближения законодательства о бухгалтерском учете с международными стандартами финансовой отчетности (МСФО). МСФО (IAS) 16 «Основные средства» содержит определение остаточной стоимости, которое по своей сути аналогично вновь введенному в Инструкции понятию амортизационной ликвидационной стоимости.

Согласно МСФО (IAS) 16 остаточная стоимость - это расчетная сумма, которую организация получила бы на текущий момент от выбытия актива после вычета предполагаемых затрат на выбытие, если бы актив уже достиг конца срока полезного использования и состояния, характерного для конца срока полезного использования. При этом амортизируемая величина актива определяется после вычета его остаточной стоимости.

Пунктом 7-1 данной редакции Инструкции определено, что организация вправе (но не обязана!) определить амортизируемую стоимость за вычетом амортизационной ликвидационной стоимости объекта. Для целей начисления амортизации амортизационная ликвидационная стоимость представляет собой оценочную величину в текущих ценах, которую организация планирует получить от реализации объекта основных средств или нематериальных активов, за вычетом предполагаемых затрат, связанных с их реализацией, в конце устанавливаемого срока полезного использования указанного объекта. Амортизационная ликвидационная стоимость рассчитывается исходя из предположения, что данный объект уже достиг того состояния, в котором, как можно ожидать, он будет находиться в конце срока полезного использования.

Решение о применении амортизационной ликвидационной стоимости при расчете амортизируемой стоимости принимается организацией самостоятельно и закрепляется учетной политикой организации по объектам, вводимым в эксплуатацию с 1 января 2011 г. При этом определение амортизационной ликвидационной стоимости организация вправе произвести как самостоятельно, пользуясь сведениями об уровне цен на аналогичные объекты основных средств и нематериальных активов, полученными от торговых организаций, из средств массовой информации, специальной литературы, так и с привлечением оценщика [18].

В практике зарубежных специалистов применяется ускоренный метод начисления амортизации, который заключается в том, что в начале эксплуатации основных средств суммы начисленной амортизации значительно превышают амортизационные суммы, начисленные в конце срока службы объекта. Используя этот метод исходят из того, что многие виды основных средств действуют более эффективно, пока они ещё новые. Ускоренные методы объясняются тем, что в связи с совершенствованием технологий многие виды оборудования быстро теряют свою стоимость (морально устаревают).

В исследуемом предприятии за предыдущие годы наблюдается обновление основных средств путем их покупки в кредит или за счет собственных средств. Поэтому необходимо осуществлять всесторонний контроль за техническим состоянием, условиями эксплуатации и хранения основных средств.

В связи с этим работники бухгалтерии должны точно и своевременно учитывать и строго контролировать полноту и своевременность принятия к учету и списания средств, своевременно прекращать и начинать начисление амортизации, предупреждать нарушение учётной дисциплины. Важным здесь также является правильное и оперативное оформление расчетов сумм амортизации и полнота включения их в затраты на производство продукции (работ и услуг). Поэтому так необходим полный переход на автоматизированный учет, который обеспечит наиболее оперативную, точную и эффективную работу организации.

Таким образом, обобщив вышеизложенное, можно сделать следующие выводы:

- на ОАО «Торгодежда» по всем основным средствам применяется линейный метод начисления амортизации;

- учет, порядок расчета и документальное оформление амортизации основных средств ведется в соответствии с законодательством;

- основным направлением совершенствования амортизации основных средств, на мой взгляд, является полный переход на автоматизированную форму учета, которая поможет облегчить работу бухгалтеров и оперативно получать наиболее точные данные для принятия управленческих решений.

3. Анализ технического состояния и эффективности использования основных средств ОАО «Торгодежда»

3.1 Анализ состава и структуры основных средств

Проведем анализ обеспеченности ОАО «Торгодежда» основными средствами. Произведем анализ состава и структуры основных средств за два года - 2010 г. (базисный) и 2011 г. - анализируемый.

В таблице 3.1.1 приводятся данные о составе и структуре имеющихся основных средств в конце базисного года.

Таблица 3.1.1 - Информация о составе и структуре основных средств ОАО «Торгодежда» за 2010 год

Виды основных средств	Остаток на начало года	Поступило за год	Выбыло за год	Остаток на конец года	Изменения за год	Темп изменения, в %
	сумма, млн р.	удельный вес, %			сумма, млн р.	удельный вес, %	в сумме, млн р.	по уд. весу, %
Здания и сооружения	2541	79,66	499	-	3040	74,78	499	-4,88	119,63
Передаточные устройства	51	1,59	12	-	63	1,55	12	-0,04	123,53
Машины и оборудование	400	12,54	133	13	520	12,79	120	0,25	130
Транспортные средства	176	5,52	244	-	420	10,33	244	4,81	238,64
Инструмент, инвентарь и принадлежности	13	0,41	-	-	13	0,31	-	-0,1	100
Прочие основные средства	9	0,28	-	-	9	0,22	-	-0,06	100
Основные средства - всего	3190	100	888	13	4065	100	875	-	127,43
Износ основных средств	1223	-	-	-	1498	-	-	-	122,49

Примечание - Источник: собственная разработка.



Таблица 3.1.2 - Информация о составе и структуре основных средств ОАО «Торгодежда» за 2011 год

Виды основных средств	Остаток на начало года	Поступило за год	Выбыло за год	Остаток на конец года	Изменения за год	Темп изменения, в %
	сумма, млн р.	удельный вес, %			сумма, млн р.	удельный вес, %	в сумме, млн р.	по уд. весу, %
Здания и сооружения	3040	74,78	3455	-	6495	83,54	3455	8,76	213,65
Передаточные устройства	63	1,55	90	-	153	1,97	90	0,42	242,85
Машины и оборудование	520	12,79	256	42	734	9,44	214	-3,35	141,15
Транспортные средства	420	10,33	-	49	371	4,77	-49	-5,56	88,33
Инструмент, инвентарь и принадлежности	13	0,31	3	3	13	0,16	-	-0,15	-
Прочие основные средства	9	0,22	-	-	9	0,12	-	-0,1	-
Основные средства - всего	4065	100	3804	94	7775	100	3710	-	191,27
Износ основных средств	1498	-	-	-	2718	-	-	-	181,44

Примечание - Источник: собственная разработка.

Основные средства по ОАО «Торгодежда» за 2010 год выросли на 875 млн р., или на 27,43%, а за 2011 год изменения составили 3710 млн р. или 91,27%. Следует отметить увеличение темпа роста транспортных средств в 2010 году, в результате чего их доля во всех основных средствах увеличилась на 4,81%. В 2011 году наблюдается увеличение темпа роста зданий и сооружений, и доля их составляет 8,76%. В структуре основных средств здания занимают наибольший удельный вес - 74,78% в 2010 и 83,54% в 2011 годах. Это связано с особенностями торговли, для которой характерно, что наибольший удельный вес в стоимости основных средств занимают торговые помещения.

Активные основные средства представлены машинами и торговым оборудованием. В 2010 году наблюдался рост доли машин и оборудования в общей стоимости основных средств вследствие превышения темпов роста их поступления над темпами роста их выбытия. Однако в 2011 году доля машин и оборудования в общей стоимости основных средств снизилась на 3,35%.

Для оценки состояния основных средств рассчитаем следующие показатели: коэффициент износа, коэффициент обновления, коэффициент выбытия, коэффициент прироста основных средств, коэффициент замены и коэффициент расширения.

Анализ состояния основных средств имеет особое значение для анализа организации, поскольку косвенно характеризует долгосрочность целей владельцев, т.е. показывает, стремятся ли владельцы получить краткосрочную прибыль (об этом свидетельствует отсутствие инвестиций во внеоборотные активы и особенно в основные средства) или нацелены на долгосрочную перспективу (признаком чего является активная инвестиционная политика). Показатели состояния основных средств, особенно коэффициент обновления, характеризующий инвестиционную активность организации, во многом определяют будущее состояние производственного потенциала организации, конкурентоспособность ее продукции и в целом динамику объема производства. В этой связи в процессе анализа необходимо особое внимание уделять объему и структуре осуществляемых в организации инвестиций, а именно объему и структуре поступления основных средств.

Показатели состояния основных средств рассчитываются по данным раздела «Основные средства и нематериальные активы» формы № 5 по следующим формулам.

1) Коэффициент обновления основных средств:

, (3.1.1)

где -- стоимость поступивших основных средств, млн р.; -- первоначальная стоимость основных средств на конец года, млн р.

2) Коэффициент выбытия основных средств:

, ( 3.1.2)

где -- стоимость выбывших основных средств, млн р.; -- первоначальная стоимость основных средств на начало года.

3) Коэффициент износа основных средств (рассчитывается на начало и конец года):

, (3.1.3)

где -- суммарная начисленная амортизация основных средств на начало или конец года, млн р.; -- первоначальная стоимость основных средств соответственно на начало или конец года, млн р.

4) Коэффициент годности основных средств (рассчитывается на начало и конец года):



, (3.1.4)

где -- остаточная стоимость основных средств на начало или конец года, млн р.

5) Коэффициент прироста:

, (3.1.5)

6) Коэффициент замены:

, (3.1.6)

А теперь рассчитаем вышеперечисленные показатели за 2009, 2010, 2011 года.

Таблица 3.1.3 - Данные о техническом состоянии основных средств ОАО «Торгодежда»

Показатель	Значение показателя	Отклонение
	2009г.	2010г.	2011г.	2010г. от 2009г.	2011г. от 2010г.
Коэффициент обновления	0,108	0,218	0,489	110	271
Коэффициент выбытия	0,0035	0,0041	0,0231	0,0006	0,019
Коэффициент износа на начало периода	0,388	0,383	0,369	-0,005	-0,014
Коэффициент годности	0,612	0,617	0,631	0,005	0,014
Коэффициент прироста	0,118	0,274	0,913	0,156	0,639
Коэффициент замены	0,029	0,015	0,025	-0,014	0,01

Примечание - Источник: собственная разработка.

Из таблицы видно, что коэффициент обновления на протяжении всего анализируемого периода постепенно растет(0,108; 0,218; 0,489). Постепенно растет и коэффициент выбытия основных средств(0,0035; 0,0041; 0,0231). Превышение коэффициента обновления над коэффициентом выбытия приводит, очевидно, к расширенному воспроизводству. Комплексную оценку состоянию основных средств, безусловно, дают коэффициенты износа и годности. Пороговым значением этих коэффициентов можно считать 50%(0,5). Так как коэффициент износа не превышает за 2009, 2010 и 2011 года (0,388; 0,383; 0,369) этот уровень, то состояние основных средств можно оценивать как достаточно хорошее. Следует также обратить внимание и на динамику этих коэффициентов -- снижение уровня износа положительно характеризует организацию.

Таким образом, можно сделать вывод о том, что ОАО «Торгодежда» достаточно хорошо обеспечена основными средствами.

3.2 Анализ эффективности использования основных средств

Следующий этап анализа использования основных средств - анализ показателей эффективности использования основных средств. Главным показателем использования основных средств является фондоотдача. Для расчета этого и других показателей и проведения анализа приведены следующие данные в таблице 3.2.1.

Таблица 3.2.1 - Исходные данные для проведения анализа показателей эффективности использования основных средств по ОАО «Торгодежда» за 2009-2011 года

Показатель	2009	2010	2011	Отклонение, млн р.	Темп роста, %
				2010 от 2009	2011 от 2010	2010 к 2009	2011 к 2010
Выручка от реализации млн р.: - в действующих ценах	16 571	20 922	37 878	4351	16956	126,26	181,04
- в сопоставимых ценах	16 571	19037	18149	2466	-888	114,88	95,34
Среднегодовая стоимость, млн р.: - всех основных средств	3022	3627,5	5920	605,5	2293	120,04	163,20
- активной части основных средств	381	460	627	79	167	120,73	136,30
Фондоотдача всех основных средств, р.: -в действующих ценах	5,48	5,77	6,40	0,91	0,63	116,68	110,94
- в сопоставимых ценах	5,48	5,25	3,07	-2,42	-2,18	55,91	58,42
Фондоотдача активной части, р.: - в действующих ценах	43,49	45,48	60,41	45,48	14,93	104,57	132,82
- в сопоставимых ценах	43,49	41,38	28,95	-2,11	-12,44	95,15	69,94
Среднесписочная численность работников, чел.	96	97	99	1	2	101,04	102,06
Фондоемкость всех основных средств, р.: - в действующих ценах	0,18	0,17	0,16	-0,01	-0,01	95,07	94,11
- в сопоставимых ценах	0,18	0,19	0,33	0,01	0,14	104,49	171,18
Фондоемкость активной части основных средств, р.: - в действующих ценах	0,023	0,022	0,017	-0,001	-0,005	95,65	77,27
- в сопоставимых ценах	0,023	0,024	0,035	0,001	0,011	104,35	145,83
Фондовооруженность труда, млн р.	31,48	37,40	59,80	5,92	22,40	118,80	159,89
Производительность труда, млн р.	172,61	215,69	382,61	43,08	166,92	124,96	177,38
Техническая вооруженность труда, млн р.	3,97	4,74	6,33	0,77	1,59	119,49	133,55
Прибыль от реализации, млн р.	434	262	646	-172	384	60,37	246,56
Рентабельность, %	2,62	1,25	1,71	-1,37	0,45	47,81	136,19
Фондорентабельность, %	14,36	7,22	10,91	-7,14	3,69	50,26	151,08

Примечание - Источник: собственная разработка.

Из таблицы видно, что выручка от реализации предприятия увеличился в 2011 году по сравнению с 2010 годом 16 956 млн р. или на 81,04%, а в 2010 по сравнению с 2009 - на 4351 млн р. или на 26,26% . Также увеличилась и среднегодовая стоимость основных средств, на 2293 млн р. или 63,2% в 2011 году по сравнению с 2010 годом, а в 2010 году по сравнению с 2009 годом - на 605,5 млн р. или 20,04%. Темп роста среднегодовой стоимости основных средств ниже темпов роста выручка от реализации и в 2010 и в 2011 годах, что привело к росту фондоотдачи основных средств на 0,91 рубля или 16,68% в 2010 году и на 0,63 рубля или 10,94% в 2011 году.