разработка рекомендаций по упорядочению расчетов, снижению дебиторской задолженности. [19]

Проверка документооборота организации в части аудита дебиторской задолженности начинается с анализа договоров на поставку товаров, выполнение работ или оказание услуг. Данная процедура необходима для выявления слабых мест в содержании договора, что может косвенно послужить поводом для ненадлежащего исполнения обязательств контрагентами.

В качестве типичных ошибок ведения договоров, влияющих на возможность погашения дебиторской задолженности, можно выделить:

отсутствие самого договора, что ведет к возникновению серьезных проблем в случае судебного урегулирования споров между сторонами ввиду отсутствия надлежащего исполнения сделки;

отсутствие в тексте договора расшифровки предмета договора, т.е. нет четкого указания, что следует осуществить по данному договору;

наличие в договоре форс-мажорных обстоятельств, в действительности таковыми не являющимися (например, реорганизация фирмы и т.п.).

Таблица 19

Программа аудиторской проверки дебиторской задолженности

№ п/п	Процедура аудита	Источник информации
1	2	3
1	Проверка соответствия показателей баланса данным Главной книги	Баланс, Главная книга по счетам 1210,1290,1270,1420,2110,2920
2	Проверка правильности ведения синтетического и аналитического учета	Главная книга по указанным выше счетам, журналы-ордера № 11,№ 7, № 8, ведомости по авансам выданным, учету расчетов с покупателями и заказчиками, первичные документы
3	Проверка состояния дебиторской задолженности путем проведения инвентаризации расчетов с дебиторами	Материалы инвентаризации расчетов с покупателями, подотчетными лицами, работниками организации и другими дебиторами (акт инвентаризации расчетов, акты сверки расчетов, письма дебиторов и др.)
4	Проверка обоснованности создания резервов по сомнительным требованиям и правильности их использования	Главная книга по счету 1290 "Резервы по сомнительным требованиям", журнал-ордер № 10, данные аналитического учета по счетам подраздела 1210 и 2110 Главной книги, приказы руководителя субъекта на списание дебиторской задолженности и др.
5	Проверка правильности осуществления расчетов с покупателями и заказчиками, отражения операции при оплате векселями	Журнал-ордер № 11, ведомость по учету расчетов с покупателями и заказчиками, данные аналитического учета по счетам 1210 Главной книги.
6	Проверка своевременности и правильности оформления и предъявления претензий дебиторам	Договоры с покупателями и заказчиками, письма-претензии к дебиторам и др.
7	Проверка правильности отражения на счетах операций по расчетам с дочерними (зависимыми) организациями	Журнал-ордер №11, данные аналитического учета по счетам 1270 Главной книги
8	Проверка прочей дебиторской задолженности	Журнал-ордер №8, данные по счетам 1420,1250,1430 Главной книги, авансовые отчеты, расчетно-платежные ведомости, материалы по претензиям о недостачах, хищениях и др.
9	Анализ дебиторской задолженности и разработка рекомендаций по упорядочению расчетов, снижению дебиторской задолженности	Аналитические расчеты и вытекающие из них выводы и рекомендации аудитора
Примечание - составлено по данным источника [23]

Следует также выяснить, существует ли в организации юридическая служба, отвечающая за качество составления договоров. Также имеет значение информация о том, в каких случаях заключение договоров не осуществляется.

Следующим по значимости документом, связанным с учетом дебиторской задолженности, является книга продаж. При проверке операций по реализации продукции следует обратить внимание, все ли отражения по счетам реализации подтверждены счетами-фактурами и ведется ли журнал регистрации счетов-фактур. Кроме того, в счетах фактурах не допускаются никакие исправления, все страницы книги продаж должны быть пронумерованы и надежно скреплены.

Выявленные нарушения в оформлении счетов-фактур удобно аккумулировать в таблице со столбцами:

· № счета-фактуры;

· дата;

· замечания к документу.

Проверка правильности оформления счетов - фактур необходима прежде всего потому, что счет-фактура является основным документом при расчете величины обязательств организации перед бюджетом по уплате НДС. В связи с этим факт получения счета-фактуры покупателем продукции представляет собой необходимое условие для оплаты товаров и услуг, а его неправильное оформление может привести к отказу в оплате по формальному признаку. Кроме того, с нормативно-правовой точки зрения, применение неунифицированных форм документов, а также иные погрешности в их оформлении могут быть приравнены налоговыми органами к отсутствию первичного документа, что может стать причиной применения налоговыми органами штрафа согласно Налоговому Кодексу.

На данном этапе проверки следует также выяснить, имеются ли у организации-продавца покупатели, на которых приходится сравнительно большие объемы задолженности. Именно таким покупателям надо уделить повышенное внимание при анализе расчетов за приобретенную продукцию. Для каждой конкретной организации необходимо установить, что считать "большим" объемом дебиторской задолженности. Если таковые дебиторы есть, то следует выявить наличие у них просроченной, сомнительной или безнадежной задолженности, что обусловливает проведение инвентаризации дебиторской задолженности, а также установить, когда в последний раз осуществлялась инвентаризация дебиторской задолженности.

В рамках проверки соблюдения установленного порядка следует выяснить, соблюдалось ли требование действующего законодательства о ежегодной инвентаризации расчетов, а также какими документами оформлялись результаты инвентаризации. Такими документами являются:

· акты-сверки по конкретным покупателям и заказчикам;

· письменные распоряжения руководителя о назначении членов инвентаризационной комиссии.

Во всех перечисленных документах проверяются наличие и подлинность подписей должностных лиц, а также отсутствие подчисток и исправлений.

В ходе проведения инвентаризации дебиторской задолженности можно оценить правильность формирования резерва по сомнительным долгам, в первую очередь, отражена ли данная операция в учетной политике организации. Целесообразно при этом получить ответы на следующие вопросы, связанные с формированием данного резерва:

· правильно ли отражены в бухгалтерском учете операции по формированию резерва;

· соответствует ли резерв по сомнительным долгам требованиям НК РК;

· в каком объеме сформирован резерв до даты проведения инвентаризации, использован ли он до даты проведения инвентаризации и каков остаток на дату проведения инвентаризации (расчетные и фактические данные).

Несмотря на то, что отсутствие инвентаризации расчетов еще не позволяет сделать вывод о достоверности данных бухгалтерской отчетности, применение неунифицированных форм документов, а также иные погрешности их оформления могут быть приравнены налоговыми органами к отсутствию первичного документа.

Проверка правильности ведения бухгалтерского учета дебиторской задолженности. Аналитический учет по счету учета расчетов с покупателями и заказчиками следует вести по каждому покупателю, а также по каждому выставленному счету. При этом аналитический учет должен формировать информацию по выставленным счетам, не оплаченным в срок. [20]

Дебиторская задолженность может быть погашена покупателем как денежным, так и не денежным способом, если это предусмотрено договором.

Следующий шаг - проверка наличия дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности. Общий срок исковой давности составляет три года. Отсчет срока начинается после того, как прошел период, установленный договором для исполнения обязательства.

Срок исковой давности может прерываться, а после перерыва он отсчитывается заново. Это происходит в тех случаях, когда:

· кредитор обращается с иском в суд (если суд оставляет иск без рассмотрения, то срок исковой давности по этому иску не прерывается);

· должник признает долг.

Кредитор может сделать вывод, что должник признал свой долг, если тот:

· частично оплатил задолженность;

· уплатил проценты за просрочку платежа;

· обратился к кредитору с просьбой об отсрочке платежа;

· подписал акт сверки задолженности;

· написал заявление о зачете взаимных требований.

Таким образом, срок исковой давности можно продлевать на неопределенный период времени. Для этого нужно, чтобы должник хотя бы раз в три года признавал свой долг.

Проверка задолженности, обеспеченной векселем (векселем к получению). На данном этапе следует проверить документальное оформление обеспечения дебиторской задолженности векселем, а именно:

· договор на оказание услуг или работ как основание для получения векселя;

· акт приемки-передачи векселя, заверенный подписями уполномоченных лиц.

Указанные документы являются первичными для принятия векселя в качестве обеспечения дебиторской задолженности и, следовательно, оказывают непосредственное влияние на возможность судебного разрешения спора в случае неоплаты векселя.

Далее также необходимо проверить правильность отражения в бухгалтерском учете сумм дебиторской задолженности, обеспеченной векселем.

Когда организация получает вексель за проданные товары (работы, услуги), у нее меняется структура дебиторской задолженности. Продавец переносит сумму задолженности за отгруженные товары (выполненные работы, оказанные услуги) с одного субсчета на другой.

По окончании вексельного срока организация - векселедержатель может предъявить вексель для оплаты должнику. Дисконтный вексель должен быть оплачен по номиналу, а процентный - вместе с процентными.

Проверка расчетов с подотчетными лицами. Подотчетными лицами называются работники организации, получающие авансом денежные суммы на предстоящие командировочные и административно-хозяйственные (в том числе представительские) расходы. Список подотчетных лиц утверждается руководителем организации.

Подотчетное лицо, которому выданы суммы на командировочные расходы, обязано в трехдневный срок после возвращения из командировки представить в бухгалтерию авансовый отчет об израсходованных суммах. Если деньги выданы на административно-хозяйственные расходы, то отчет составляется в трехдневный срок после иссечения времени, на который эти суммы выданы.

В случаях, когда эти сроки прошли, бухгалтер обязан присоединить выданные суммы к доходу данного лица и удержать с него подоходный налог. Если срок, на который были выданы деньги, заранее не был установлен, то у бухгалтера нет оснований для предъявления претензий подотчетному лицу.

Сотруднику, командируемому в другую организацию, полагаются сохранение среднего заработка на срок командировки и компенсация расходов (по проезду к месту назначения и обратно, по найму жилого помещения и суточные за время нахождения в командировке).

Суммы на командировочные расходы выдаются подотчетному лицу при наличии приказа (распоряжения) по направлению его в командировку. Размеры выдаваемых на командировочные расходы сумм ограничены законодательством. Эти ограничения составлены таким образом, что сверхнормативные суммы командировочных расходов, хотя и включаются в себестоимость выпускаемой продукции (выполняемых работ, оказываемых услуг), при налогообложении прибыли не учитываются.

Проверка правильности ведения бухгалтерского и налогового учета по погашению дебиторской задолженности.

Погашение дебиторской задолженности денежными средствами. Очевидно, что списание просроченной дебиторской задолженности погашается именно денежными средствами, следовательно, при проверке следует обратить внимание именно на денежную форму расчетов между контрагентами и правильность отражения соответствующих операций на счетах бухгалтерского учета.

Отметим, что списание просроченной дебиторской задолженности является обязательной процедурой для всех организаций независимо от их организационно-правовой формы. Так как дебиторская задолженность является статьей баланса, несписанная задолженность будет искажать данные баланса, что может повлечь ошибочные расчеты при определении чистых активов организации, а также платежеспособности и эффективности деятельности.

В заключение напомним об ответственности руководителей организаций, а также работников бухгалтерии за грубые нарушения правил бухгалтерского учета операций по формированию и погашению дебиторской задолженности. [21]

Согласно Налоговому Кодексу под грубым нарушением правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения понимается отсутствие первичных документов или счетов-фактур либо регистров бухгалтерского учета, систематическое (два и более раза в течение календарного года) несвоевременное и неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщик. [22]

3.2 Аудит дебиторской задолженности и формирование письма руководству

Основными задачами, стоящими перед аудиторами при проверке дебиторской задолженности, являются:

· проверка реальности и юридической обоснованности числящихся на балансе предприятия сумм дебиторской задолженности;

· проверка соблюдения правил расчетной и финансовой дисциплины;

· проверка правильности получения сумм за отгруженные материальные ценности и полноты их списания, наличие оправдательных документов при совершении расчетных операций и правильности их оформления;

· проверка своевременности и правильности оформления и представления претензий дебиторам, а также организация контроля за движением их дел и проверка порядка организации взыскания сумм причиненного ущерба и других долгов, вытекающих из расчетных взаимоотношений;

· разработка рекомендаций по упорядочению расчетов, снижению дебиторской задолженности.

Проверяя расчеты с дебиторами, аудитор должен выяснить, правильно ли отражена дебиторская задолженность в балансе. Остатки ее на начало и конец года показываются как в разделе I "Долгосрочные активы", так и в разделе II "Текущие активы". В разделе I показывается дебиторская задолженность, платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты, а во II разделе - задолженность, платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты. При проверке дебиторской задолженности по I разделу обращается внимание на своевременное взыскание сумм и на задолженность, по которой срок исковой давности истек.

В долгосрочных активах дебиторская задолженность показывается в разрезе следующих статей:

1) счета к получению;

2) векселя полученные;

3) задолженность по внутригрупповым операциям между основным хозяйственным товариществом и дочерними товариществами;

4) задолженность должностных лиц акционерного общества;

5) прочая дебиторская задолженность.

В текущих активах к этим статьям дебиторской задолженности добавлена статья "Авансовые платежи".

Аудитор вправе обсуждать отдельные разделы общего плана аудита и определенные аудиторские процедуры с работниками, а также с членами совета директоров и членами ревизионной комиссии аудируемого лица для повышения эффективности аудита и координации аудиторских процедур с работой персонала аудируемого лица.

При проведении первичного аудита, новому аудитору целесообразно связаться со своим предшественником, от которого он может получить информацию о намерениях руководства, спорных вопросах по поводу применения принципов учета, аудиторских процедур или оплаты. Но предварительно аудитор должен согласовать возможность такого контакта с клиентом.

В ходе выполнения аудиторского задания возможны различные корректировки плана аудита, например, в ходе аудита получены данные которые противоречат имеющейся у аудитора информации. В этом случае, необходимо изменить план аудита с целью получения достоверных данных.

Следовательно планирование осуществляется непрерывно на протяжении всего времени выполнения аудиторского задания в связи с меняющимися обстоятельствами или неожиданными результатами, полученными в ходе выполнения аудиторских процедур. Причины внесения значительных изменений в общий план и программу аудита должны быть документально зафиксированы.

Но прежде чем приступить к составлению общего плана и программы аудита, аудитор должен изучить деятельность аудируемого лица и среду, в которой она осуществляется, включая систему внутреннего контроля, в объеме, достаточном для планирования и выполнения дальнейших аудиторских процедур.

Получение информации о деятельности аудируемого лица является важной частью планирования работы, помогает аудитору выявить события, операции и другие особенности, которые могут оказывать существенное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность. Таким образом, на этапе знакомства с клиентом, до заключения договора о проведении аудита, аудитору необходимо провести предварительное планирование.

До заключения договора оказания аудиторских услуг аудитор должен получить предварительные сведения об отрасли и структуре собственности, руководстве и собственниках аудируемого лица и определить, может ли он получить объем информации о деятельности аудируемого лица, необходимый для проведения аудита.

Таким образом, предварительное планирование осуществляется на этапе знакомства с клиентом до заключения договора о проведении аудита.

После официального обращения экономического субъекта с просьбой об оказании ему аудиторских услуг (письмо-предложение) аудиторская организация составляет и направляет клиенту письмо-согласие о проведении аудита.

Получив письменное согласие субъекта на проведение аудита, следует приступить к определению аудируемости бухгалтерской отчетности. Данный процесс называется предварительным планированием.

На этапе предварительного планирования происходит знакомство потенциальных партнеров (аудиторской организации и экономического субъекта) и обмен информацией, что позволяет каждой из сторон принять решение о принципиальной возможности и целесообразности дальнейшего сотрудничества в области аудита.

Если аудитор на этапе предварительного планирования определяет, что система внутреннего контроля организованна ненадлежащим образом, то ему необходимо увеличить объем аудиторских процедур. Для получения информации, связанной с финансово-хозяйственными особенностями аудируемого лица, и анализа внешних и внутренних факторов, влияющих на деятельность, аудитор должен иметь доступ ко многим источникам информации.

Общая информация о предприятии необходима для того, чтобы в дальнейшем сделать обоснованное заключение о достоверности отчетности. В частности, необходимо выяснить специфику деятельности и отраслевые особенности предприятия, понять его организационное устройство, определить производственные, финансовые и другие связи.

Обсуждения с работниками управления, встречи с высшим руководством и исполнительным персоналом, беседы с менеджерами и персоналом также способствуют получению необходимой информации. Однако аудитор принимает во внимание, что надежность аудиторских доказательств зависит от их источника (внутреннего или внешнего), а также от формы их предоставления (визуальной, документальной или устной). И аудиторские доказательства, полученные из внешних источников (от третьих лиц), более надежны, чем доказательства, полученные из внутренних источников. Посещение и осмотр основных участков, производственных единиц, складов позволяют убедиться в наличии и сохранности активов, сформировать представление об условиях производства.

При получении необходимой информации, аудитор выполняет такие аудиторские процедуры как: инспектирование (проверка записей, документов или материальных активов), наблюдение (отслеживание аудитором процесса или процедуры, выполняемой другими лицами), запрос (поиск информации у осведомленных лиц в пределах или за пределами аудируемого лица), подтверждение (ответ на запрос об информации). [23]

Аудитор должен сообщать аспекты аудита, имеющие значение для управления и возникающие в ходе аудита финансовой отчетности, лицам, наделенным руководящими полномочиями.

Согласно МСА термин "руководящие полномочия" описывает роль лиц, которым доверено осуществление надзора, контроля и направления деятельности субъекта. Лица, наделенные руководящими полномочиями, обычно несут ответственность за достижение субъектом своих целей, надежность финансовой отчетности, эффективность и действенность деятельности, выполнение требований соответствующих законов, и представление отчетности заинтересованным лицам. Руководство субъекта может быть отнесено к лицам, наделенным руководящими полномочиями, только в том случае, если оно выполняет эти функции.

Во избежание неверного понимания в письме-соглашении может быть разъяснено, что аудитор будет сообщать только о тех аспектах аудита, имеющих значение для управления, на которые он обратит внимание в результате проведения аудита, и что аудитор не обязан разрабатывать процедуры специально с целью выявления аспектов аудита, имеющих значение для управления. Письмо-соглашение может также:

описывать форму, в которой будут сообщаться аспекты аудита, имеющие значение для управления;

определять соответствующих лиц, которым будет сообщаться такая информация; и

определять любые конкретные аспекты аудита, имеющие значение для управления, в отношении сообщения которых была достигнута договоренность.

Аудитор должен информировать лица, наделенные руководящими полномочиями, о таких неисправленных искажениях, выявленных аудитором в ходе аудита, которые были определены руководством как несущественные, в отдельности или в совокупности, в отношении финансовой отчетности в целом.

Если аспекты аудита, имеющие значение для управления, сообщаются в устной форме, то аудитор документально отражает в рабочих документах сообщенные аспекты и любые отклики на эти аспекты. Такие документы могут иметь форму копий протоколов обсуждений, проводимых аудитором с лицами, наделенными руководящими полномочиями. В некоторых случаях, в зависимости от характера, деликатности и важности аспекта, может быть целесообразным, чтобы аудитор получал от лиц, наделенных руководящими полномочиями, письменные подтверждения в отношении любых устных сообщений по аспектам аудита, имеющим значение для управления.

Как правило, аудитор вначале обсуждает с руководством субъекта аспекты аудита, имеющие значение для управления, за исключением тех аспектов, которые ставят под вопрос компетентность или порядочность руководства. Эти предварительные обсуждения, с руководством субъекта, имеют важное значение для прояснения фактов и вопросов, а также для того, чтобы дать руководству возможность предоставить дополнительную информацию. Если руководство субъекта соглашается сообщить об аспекте аудита, имеющем значение для управления, лицам, наделенным руководящими полномочиями, то аудитору может не потребоваться повторное сообщение этой информации при условии, что аудитор удовлетворен эффективностью и надлежащим характером сообщения такой информации.

В ходе самой проверки аудитору необходимо выяснить, правильно ли отражены по статьям баланса соответствующие остатки задолженности. Для этого по данным журнала-ордера № 11 и регистров аналитического учета и счетам, предназначенным для отражения расчетов, сличают остатки по каждому виду расчетов на начало проверяемого периода с остатками по соответствующим статьям баланса, а затем проверяют каждый вид расчетов.

Проверку состояния дебиторской задолженности следует начать с анализа материалов инвентаризации расчетов с дебиторами, учитывая, что сами хозяйствующие субъекты такую инвентаризацию, как правило, проводят некачественно. Инвентаризация расчетов с покупателями, подотчетными лицами, работниками организации и другими дебиторами заключается в выявлении по соответствующим документам остатков и тщательной проверке обоснованности сумм, числящихся на счетах. Аудитор и члены инвентаризационной комиссии устанавливают причины и виновников образования дебиторской задолженности, давность ее возникновения, реальность получения (т.е. имеются ли акты сверки расчетов либо письма, в которых дебиторы признают свою задолженность), не пропущены ли сроки исковой давности (3 года), какие меры принимаются для взыскания задолженности. Иногда следует проводить сверки расчетов с организациями, за которыми числится значительная дебиторская задолженность. Встречные проверки, в первую очередь, проводятся в торговых и снабженческих организациях.

Результаты инвентаризации расчетов оформляются актом. В акте перечисляются наименования проинвентаризованных счетов и указываются суммы дебиторской задолженности, безнадежных долгов, дебиторской задолженности, по которой истекли сроки исковой давности. По этим видам задолженности к акту инвентаризации расчетов должна быть приложена справка, в которой приводятся наименования и адреса дебиторов, сумма задолженности, указано, за что она числится, с какого времени и на основании каких документов. По суммам дебиторской задолженности, по которым истекли сроки исковой давности, в справке указываются лица, виновные в пропуске этих сроков.

Анализ имеющихся на проверяемом субъекте материалов инвентаризации расчетов или проведение инвентаризации самим аудитором дает возможность сосредоточить внимание на более тщательной проверке расчетов, по которым установлены расхождения, неувязки, неясности.

Чаще всего в хозяйственной деятельности субъекта встречаются расчеты с покупателями и заказчиками за товары, работы и услуги. Эта статья занимает наибольший удельный вес в общей сумме дебиторской задолженности, показанной в его балансе.

При проверке ее необходимо обратить внимание на следующее:

имеются ли договоры на поставку продукции (выполнение работ, услуг) и правильно ли они оформлены;

правильно ли получены суммы за отгруженные товарно-материальные ценности;

правильно ли списана дебиторская задолженность на себестоимость продукции (работ, услуг) и дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности. Дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, списывается по решению руководителя хозяйствующего субъекта и относится соответственно на счет средств резерва по сомнительным долгам. [24]

В действующем налоговом законодательстве отмечается, что сомнительные долги - это "долги, возникающие в результате реализации продукции (работ, услуг) и не погашенные в течение двух лет с момента начисления дохода". Для списания сомнительного долга в организации создаются резервы по сомнительным долгам. [22,c.139]

Аудитор должен проверить обоснованность создания резервов по сомнительным долгам, правильность их использования и списания с баланса дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности. Для обобщения информации о состоянии и движении резервов по сомнительным долгам предназначен счет 1290 "Резервы по сомнительным долгам" одноименного подраздела.

Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового положения должника и оценок вероятности погашения в полной и частичной сумме. Предстоит проверить правильность отражения хозяйственных операций на этом счете: установить, не завышен ли размер резерва по сомнительным долгам и восстановлена ли неиспользованная его величина.

Особое внимание аудитор должен обратить на правильность отражения операций при оплате векселями.

При аудите необходимо проверить правильность учета векселей по видам, плательщикам и срокам наступления платежа; обоснованность оформления ссуд векселями; законность списания на убытки векселей, задолженность по которой оказалась безнадежной к получению или по которым просрочены сроки исковой давности.

В целом же при аудите расчетов с покупателями и заказчиками необходимо установить:

заключены ли договоры поставок продукции;

реальность задолженности покупателей, что должно быть подтверждено актами инвентаризации (сверки) расчетов;

правильность ведения аналитического учета по счетам подраздела 1210 "Краткосрочная дебиторская задолженность", и 2110 "Долгосрочная дебиторская задолженность". При этом построение аналитического учета должно обеспечить возможность получения данных о задолженности по расчетам с покупателями и заказчиками, обеспеченной векселями, срок поступления денежных средств по которым не наступил; векселями, дисконтированными (учтенными) в банках, по которым денежные средства не поступили в срок;

правильность составления бухгалтерских проводок по счетам подраздела 1210 "Краткосрочная дебиторская задолженность", и 2110 "Долгосрочная дебиторская задолженность";

соответствие записей аналитического учета по счетам подраздела 1210 "Краткосрочная дебиторская задолженность", и 2110 "Долгосрочная дебиторская задолженность" в журнале-ордере № 11, Главной книге и балансе.

Далее аудитор должен проверить правильность отражения на счетах бухгалтерского учета операций, связанных с дебиторской задолженностью дочерних (зависимых) товариществ, а также прочую дебиторскую задолженность. Остатки на начало и конец года по статьям прочей дебиторской задолженности должны соответствовать счетам подраздела 33 одноименного названия, предназначенных для обобщения такой информации.

Аудитор проверяет правильность отражения хозяйственных операций на этих счетах, показанных в журнале-ордере № 8, и обобщенных ежемесячными итогами в Главной книге; правильность отражения хозяйственных операций на счетах подраздела 1210 "Краткосрочная дебиторская задолженность", и 2110 "Долгосрочная дебиторская задолженность". На последнем этапе учитывается информация о дебиторской задолженности работников и других лиц по суммам, выданным в подотчет на административно-хозяйственные и операционные расходы, а также на служебные командировки; по возмещению материального ущерба; по предоставленным работникам займам и прочим операциям.

Подотчетными суммами называются денежные авансы, выданные работникам организации из кассы на мелкие хозяйственные расходы (административно-хозяйственные и операционные, которые не могут быть произведены путем безналичных расчетов) и на расходы по командировкам. Аналитический учет расчет с подотчетными лицами ведут по каждой авансовой выдаче.

Аудитор проводит сплошную проверку авансовых отчетов и приложенных к ним документов, сличая записи в накопительных ведомостях с данными авансовых отчетов, утвержденных распорядителями кредитов.

Прежде всего, он выясняет, кому выданы авансы на командировочные расходы: лицам, работающим в данной организации, или сторонним работникам вышестоящих организаций. [18,c.370]

В некоторых бухгалтериях допускается скрытое авансирование рабочих и служащих на личные нужды под видом выдачи авансов на хозяйственные и командировочные расходы. Поэтому нужно убедиться, имеются ли командировочные удостоверения на этих работников, сверить их срок, стоимость проезда, сумму на оплату суточных по действующим нормам; своевременно ли подотчетные лица представляют отчеты по авансам и сдают неизрасходованные остатки средств.

При проверке операций по подотчетным суммам следует также выяснить:

1) определен ли руководителем организации круг лиц, которым предоставлено право получать деньги под отчет;

2) не выдаются ли подотчетным лицам авансы сверх установленных размеров;

3) не получают ли деньги под отчет лица, не отчитавшиеся ранее по полученным суммам;

4) не допускается ли оплата через подотчетных лиц расходов, которые могли быть оплачены непосредственно из кассы организации;

5) имеется ли на авансовых отчетах отметка руководителя о целесообразности произведенных расходов;

6) своевременно ли отражаются в учете расходы из подотчетных сумм.

Тщательно проверяются расчеты по возмещению материального ущерба и прежде всего расчеты по недостачам и хищениям, соблюдаются ли сроки и порядок рассмотрения случаев недостач и потерь, как обеспечивается их взыскание и т.д. Особенно следует уделить внимание изучению фактов списания недостач и потерь на издержки производства или на результаты деятельности хозяйствующего субъекта. В соответствии с действующим законодательством, недостача материальных ценностей в пределах норм естественной убыли списывается на издержки производства, а сверх норм естественной убыли, а также потери от порчи ценностей относятся на виновных лиц.

Следует помнить, что недостача в пределах норм естественной убыли может быть списана на издержки производства лишь только в случае ее выявления при проведении инвентаризации. Практика показывает, что часто списание материальных ценностей в пределах норм естественной убыли производится без проведения инвентаризации, что является нарушением действующего законодательства.

Аудитор должен установить, полностью ли отнесены на виновных лиц суммы по недостачам, растратам и хищениям, правильно ли оформлены и выведены результаты инвентаризации денежных средств и товарно-материальных ценностей, соблюдены ли регулирования выявленных при инвентаризации недостач и потерь, правильность и обоснованность списания недостач материальных ценностей на издержки производства, когда виновные лица не установлены.

Проверяется правильность ведения расчетов с работниками субъекта по предоставленным займам; за товары, проданные в кредит и прочим операциям. По этим расчетам открываются соответствующие субсчета к счету 1250 "Краткосрочная дебиторская задолженность работникам".

Аналитический учет в разрезе этих субсчетов ведется по работникам хозяйствующего субъекта.

Аудитору следует проверить данный счет 1430 "Прочие", на котором отражаются арендные обязательства к поступлению, излишне перечисленные суммы в бюджет и внебюджетные организации, суммы претензий, предъявленных к поставщикам, подрядчикам, транспортным организациям и иным юридическим лицам за обнаруженные несоответствия, недостачи товарно-материальных запасов сверх норм естественной убыли, штрафы, пени, неустойки, а также суммы превышения стоимости реализации собственных акций над номинальной стоимостью.

При проверке расчетов по претензиям необходимо обратить внимание на:

обоснованность, своевременность и правильность оформления документов. Несоблюдение сроков предъявления претензий может быть использовано для сокрытия фактов хищения материальных ценностей, так как при отказе в удовлетворении претензий числящиеся суммы списываются на издержки производства;

обоснованность претензий, предъявляемых к проверяемому субъекту. В случае удовлетворения претензий нужно проверить, проводились ли административные расследования с целью установления виновных лиц, и если таковые установлены, возместили ли они причиненный материальный ущерб;

правильность ведения аналитического учета - он должен вестись по каждому дебитору и отдельным претензиям; соответствие записей аналитического учета записям в журнале-ордере № 8, Главной книге и балансе. [25]

Аудитор скрупулезно должен проверить правильность и своевременность оформления материалов по претензиям о недостачах и хищениях, не было ли случаев возврата следственными или судебными органами материалов по недостачам и порче из-зи некачественного или несвоевременного оформления соответствующих материалов. Практика работы свидетельствует о том, что неправильное или с нарушением сроков оформление материалов делается иногда сознательно с целью не допустить привлечения виновных к материальной ответственности. [18,c.375]

Важно не столько констатировать факты факты недостач и порчи, сколько выяснить причины их возникновения. Практика показывает, что основными причинами ущерба (недостачи, растраты, хищения денежных средств и материальных ценностей) являются необеспеченность весоизмерительной аппаратурой, плохое состояние складских помещений, несоблюдение условий хранения товарно-материальных ценностей, нарушение правил приемки и отпуска их из одного цеха в другой, отсутствие должного контроля за их сохранностью, несвоевременное и формальное проведение инвентаризаций. Наряду с этим аудитору нужно установить, правильно ли определен причиненный субъекту ущерб. В некоторых случаях сумма ущерба исчисляется по учетным или розничным ценам за вычетом торговой скидки. Это неправильно. Сумму ущерба следует рассчитывать по рыночным ценам данной местности на недостающие или похищенные ценности.

Требуется выяснить, обеспечивается ли в организации взыскание по недостачам и растратам, организован ли контроль за взысканием задолженности по исполнительным листам.

При анализе прочей дебиторской задолженности важно проверить: наличие задолженности работников организации за пользование инвентарем; отпущенные без предварительной оплаты материальные ценности; несданную спецодежду и т.д.

К дебиторской задолженности относится и статья "Авансы выданные". В соответствии с действующей системой расчетов, хозяйствующие субъекты могут выдавать авансы другим организациям под поставку товарно-материальных запасов, выполнение работ и оказание услуг.

Аудит в организации. Согласно Закону Республики Казахстан "Об аудиторской деятельности" акционерные общества подлежат обязательному аудиту. [26] Инициативный аудит проводится по инициативе аудируемого субъекта либо его участника с учетом конкретных задач, сроков и объемов аудита, предусмотренных договором на проведение аудита между инициатором и аудиторской организацией. В АО "Центр развития города Алматы" аудит проводится ежегодно. По результатам тендера выбирается аудиторская компания, которая в дальнейшем производит аудит организации. Отношения между аудиторскими организациями и аудируемыми субъектами строятся на основе договора в соответствии с законодательством Республики Казахстан.

В договоре на проведение аудита и (или) предоставление услуг по профилю аудиторской деятельности предусматриваются: предмет договора, сроки, размер и условия оплаты, права, обязанности и ответственность сторон, конфиденциальность полученной информации, а также членство в профессиональной организации.

В предыдущем отчетном периоде аудит в АО "Центр развития города Алматы" проводила аудиторская фирма ТОО " BDO Казахстанаудит". BDO Казахстанаудит входит в число пяти международных аудиторских фирм, первыми получивших право аудировать наиболее крупные акционерные общества и Республиканские государственные предприятия (Национальные компании).

BDO Казахстанаудит - ведущая аудиторско-консалтинговая компания, которая оказывает широкий спектр услуг в области аудита, корпоративных финансов, риск-менеджмента, реструктуризации бизнеса, бизнес консалтинга, налоговой и юридической практики, бухгалтерскому аутсорсингу, устойчивому развитию и другое.

Аудит в компании был осуществлен на основе методов сплошного и выборочного наблюдения. В ходе проверки были осуществлены следующие виды аудита: аудит денежных средств, аудит торговой и прочей дебиторской задолженности, аудит инвестиций, учитываемых методом долевого участия, аудит прочих краткосрочных активов, аудит обязательств предприятия. Также был проведен анализ соответствующих статей бухгалтерского учета. По окончании аудита руководству были представлены аудиторский отчет с приложенным к нему анализом учетной политики на соответствие МСФО, а также письменное заключение по проведению аудита.

3.3 Пути совершенствования организации расчетов с дебиторами на современном этапе развития учета

Целью управления дебиторской и кредиторской задолженностью является обеспечение наиболее эффективной реализации экономических решений в процессе деятельности предприятия.

Для достижения поставленной цели необходимо руководствоваться следующими принципами:

1. Недопустимо аккумулировать большую величину дебиторской и кредиторской задолженности, чем может позволить себе капитал;

2. Необходимо прогнозировать последствия роста дебиторской и кредиторской задолженности;

3. Недопустим неоправданный рост дебиторской и кредиторской задолженности.

Для достижения наибольшей эффективности в управлении дебиторской и кредиторской задолженностью в ходе анализа проявления дебиторской и кредиторской задолженности необходимо принимать в рассмотрение не только ту информацию, а, следовательно, и те факторы, которые прямо влияют на результаты анализа, но и ту, которая имеет косвенное влияние на предприятие.

В целях моделирования процесса управления дебиторской задолженностью предприятия разработана имитационная модель управления дебиторской задолженностью для решения практических задач управления дебиторской задолженностью предприятии. Цели построения предлагаемой модели заключаются в экспериментальной обработке существующих методов управления задолженностью, проверке гипотезы о реальном изменении дебиторской задолженности предприятия, оперативном управлении производственными процессами, выработке управленческих решений в реальном времени.

Процесс управления дебиторской задолженностью можно разбить на пять этапов:

1. Этап предварительных расчетов и анализа дебиторской задолженности.

2. Этап выявления целей и задач управления дебиторской задолженности.

3. Этап определения метода управления дебиторской задолженностью.

4. Этап корректировки.

5. Этап контроля и оценки достижения цели.

Первым этапом управления дебиторской задолженностью является анализ задолженности и прогнозирование ее возврата. Производится сверка расчетов с контрагентами, устраняются разногласия, и выявляется фактическая величина задолженности. Также на данном этапе возможно спрогнозировать изменение прибыли в результате уменьшения дебиторской задолженности. В общем виде зависимость между прибылью и дебиторской задолженностью.

При низком значении дебиторской задолженности деятельность не поддерживается должным образом, контрагенты отказываются покупать товар у данной организации без отсрочки платежа, соответственно прибыль низкая (уровень 1). При некотором оптимальном значении дебиторской задолженности (уровень 2) прибыль становится максимальной и любое отклонение от него в принципе нежелательно. Неоправданное увеличение дебиторской задолженности (уровень 3) влечет за собой отвлечение средств из оборота и соответственно снижение прибыли.

Таким образом, политика управления дебиторской задолженностью должна обеспечить поиск компромисса между эффективностью работы и риском неоправданного увеличения дебиторской задолженности.

Последующее ранжирование дебиторов по дате образования и величине позволит наметить очередность проводимой работы с конкретными дебиторами. Кроме того, в соответствии с последовательностью, проводятся экспертные опросы.

Указанный способ ранжирования позволит выявить дебиторов, задолженность которых может считаться просроченной. Также, приведенный способ ранжирования дебиторской задолженности позволяет отразить динамику задолженности за отчетный период, выявить задолженность, по которой происходит неоправданный рост. Данный способ удобен для применения в крупных организациях, так как позволяет выявлять крупнейших дебиторов и проводить комплекс мероприятий по погашению их задолженности.

Подобное ранжирование удобно в повседневной деятельности для принятия оперативных решений. Кроме приведенных способов, с точки зрения различных научных школ, на предприятиях должны использоваться иные способы ранжирования дебиторской задолженности, например, по срокам ее возникновения. Классификация предусматривает следующую группировку (в днях): 0-30; 31-60; 61-90; 91-120; свыше 120. Преимуществом данного способа ранжирования является то, что он позволяет выявлять дебиторов, задолженность которых просрочена или будет считаться просроченной в ближайшем будущем.

С целью недопущения роста просроченной дебиторской задолженности в договоры с контрагентами целесообразно включать пункты, предусматривающие возложение на должника дополнительных обременений в виде штрафных санкций в случае нарушения условий договоров (просрочка платежа, невыполнение работ в срок по перечисленному авансу).

В настоящее время наиболее применимыми являются следующие виды неустоек: договорная, штрафная, альтернативная. Договорная неустойка устанавливается в тексте договора соглашением сторон. При штрафной неустойке кредитор вправе требовать возмещения в полном объеме убытков и сверх того, уплаты неустойки. Наконец, альтернативная неустойка предусматривает право потерпевшей стороне взыскать либо неустойку, либо убытки.

На этапе применения штрафов и неустоек для предприятия имеет большое значение разработка шкалы штрафных санкций, регламентирующей возможность их применения в каждом конкретном случае. Например, предлагается установить определенный размер штрафов для организаций, проранжированных в соответствии со следующей шкалой штрафных санкций.

Неустойка начисляется в процентах от просроченной суммы за каждый день просрочки платежа (таким образом, по условиям договора, если контрагент, отнесенный к группе "С", производит задержку платежа на срок от 30 до 60 дней, он обязан уплатить неустойку в сумме 0,03% от просроченной суммы). После проведения ранжировния дебиторской задолженности по дате образования и величине целесообразно в соответствии с методикой начисления штрафных санкций произвести начисление штрафов на задолженность контрагентов по тем договорам, по которым произведена задержка выполнения работ или оплаты.

В целях оптимизации применения штрафов на предприятии предлагается методика применения штрафных санкций, регламентирующая порядок шагов, при работе с контрагентами.

Шаг 1. На этапе заключения договора с контрагентом предприятие проводит комплекс мероприятий, необходимых для установления надежности и платежеспособности потенциального контрагента.

Шаг 2. На основании данных о надежности контрагента предприятию присваивается кредитный рейтинг от А до Е (рейтинг А присваивается наиболее надежным, Е - наименее надежным).

Шаг 3. В зависимости от присвоенного контрагенту кредитного рейтинга, в текст договора включается пункт о применении штрафных санкций в случае задержки выполнения работ, поставки товаров.

Таким образом, например, для организации с кредитным рейтингом С, в тексте договора предусматриваются штрафы при задержке платежа или невыполнении работ, поставки товаров следующим образом:

при задержке от 0 до 30 дней - 0,02 % от просроченной суммы за каждый день просрочки;

при задержке от 30 до 60 дней - 0,03 % от просроченной суммы за каждый день просрочки;

при задержке от 60 до 90 дней - 0,04 % от просроченной суммы за каждый день просрочки;

при задержке свыше 90 дней - 0,05 % от просроченной суммы за каждый день просрочки;

Шаг 4. В процессе текущей работы с контрагентами постоянно проводится мониторинг существующей дебиторской задолженности на предмет нарушения сроков исполнения обязательств.

Шаг 5. В случае выявления случаев задержки платежа, выполнения работ или поставки товаров на просроченную сумму производится расчет штрафных санкций. Так, например, в случае если контрагент с кредитным рейтингом С производит задержку поставки предоплаченного товара, суммой 1 000 000 тенге на срок 30 дней, размер штрафов рассчитывается следующим образом: 1 000 000 *0,02%*30=6000 тенге.

Шаг 6. Производится уведомление контрагента о начислении штрафных санкций. В случае дальнейшего нарушения условий договора по истечении 60 дней производится пересчет штрафов, в соответствии со шкалой штрафных санкций. Так, например, в случае если тот же контрагент с кредитным рейтингом С производит задержку поставки предоплаченного товара, суммой 1 000 000 тенге на срок 60 дней, размер штрафов пересчитывается следующим образом: 1 000 000 * 0,03%*60=18 000 тенге.

Шаг 7. Производится повторное уведомление контрагента о начислении штрафных санкций. В случае дальнейшего нарушения условий договора по истечении 90 дней производится пересчет штрафов, в соответствии со шкалой штрафных санкций. Так, например, в случае если тот же контрагент с кредитным рейтингом С производит задержку поставки предоплаченного товара суммой 1 000 000 тенге на срок 90 дней, размер штрафов пересчитывается следующим образом: 1 000 000 * 0,04% * 90=36000 тенге.

Шаг 8. Контрагенту направляется претензия, проводится комплекс мероприятий, направленных на урегулирование ситуации, иск в суд о взыскании суммы основного долга и начисленных штрафных санкций.

Кроме вышеуказанных штрафных санкций приказом руководителя предприятия целесообразно ввести персональную ответственность должностных лиц, инициировавших заключение договора с "ненадежными" контрагентами, повлекшее возникновение просроченной или безнадежной для взыскания задолженности. Для этого необходимо закрепить ответственность сотрудников организации в регламенте управления дебиторской задолженностью.

Подобное регламентирование функций отделов и служб организации позволяет конкретизировать действия, осуществляемые ими в целях снижения дебиторской задолженности, а также установить персональную ответственность за необоснованный рост задолженности. [27]

Анализ платежеспособности должен проводиться финансовой службой совместно со службой экономической безопасности предприятия. Результатом указанного анализа, полученного на этапе ранжирования по дате возникновения с разбивкой на реальную и нереальную к взысканию задолженность.

Для задолженности, реальной для взыскания необходимо провести полный комплекс мероприятий по ее расшивки, задолженность нереальную для взыскания необходимо представить на рассмотрение комиссии по списанию дебиторской и кредиторской задолженности для анализа на возможность списания за баланс.

Вторым этапом управления дебиторской задолженности является выявление целей и задач управления дебиторской задолженностью. На основании анализа дебиторской задолженности, проведенного на первом этапе, задолженность конкретных дебиторов можно разделить на непросроченную, просроченную и отсроченную, в зависимости от даты образования.

Для просроченной задолженности, в соответствии с установленной шкалой штрафных санкций рассчитывается размер штрафа и определяется окончательная сумма задолженности.

Далее, в зависимости от того, в какую категорию попала задолженность конкретного дебитора, к разработке принимается одна из трех стратегий - стратегия учета, стратегия взыскания или стратегия наблюдения за возможностью взыскания.

Стратегия учета проводится по отношению к непросроченной задолженности и не требует активных действий по взысканию. На данной стадии задолженность является нормальным следствием рыночных отношений. В этой ситуации величина задолженности с учетом просрочки платежа не отличается от первоначальной задолженности.

Стратегия взыскания проводится по отношению к просроченной дебиторской задолженности и требует более активных действий по ее взысканию. На данной стадии первоочередная задача заключается в сведении к минимуму разницы между величиной дебиторской задолженности с учетом просрочки платежа и первоначальной величиной задолженности, то есть сокращения срока просрочки платежа.