Бухгалтерский учет в некоммерческих организациях

Размещено на http://www.allbest.ru/

42

Содержание

Введение

Глава 1. Общее положение об общественной организации

1.1 Общественная организация

1.2 Общий порядок ведения бухгалтерского учета и отчетности

Глава 2. Учет операций, связанных с получением и использованием целевых средств

2.1 Поступление целевых средств

2.2 Использование целевых средств

Глава 3. Источники формирования в некоммерческих организациях

3.1 Учет операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности

3.2 Учет операций с основными средствами и нематериальными активами

3.3 Учет прочих доходов

3.4 Учет уставного фонда

3.5 Учет в благотворительных организациях

Заключение

Список литературы

Введение

Общественные организации (некоммерческие организации) представляют собой неотъемлемый элемент рыночного хозяйства. Главная их цель - удовлетворение социальных потребностей путем создания и реализации существенной доли общественных благ и услуг. Опыт зарубежных стран и начало деятельности некоммерческих организаций в нашей стране - подтверждает их роль в достаточно - широком диапазоне: сфере здравоохранения, образования, политике, спорта, культуры, охраны природы, благотворительности и др.

В условиях развития рыночных отношений некоммерческим организациям - частично приходится решать задачи, присущие в странах развитого рынка государству. Вместе с тем, в России формирование и развитие некоммерческого сектора происходит в неблагоприятных экономических условиях: наличие несогласованности законодательной базы, регулирующей его деятельность, несовершенная налоговая система, отсутствие государственной программы развития и поддержки некоммерческих организаций и др. Все это вынуждает российские негосударственные некоммерческие организации использовать не свойственные им методы и принципы хозяйствования, иметь иную структуру источников финансирования, чем в странах с развитой рыночной экономикой.

Глава 1. Общее положение об общественной организации

1.1 Общественная организация

Общественная организация - неправительственное / негосударственное добровольное объединение граждан на основе совместных интересов и целей.

Общественной организацией является основанное на членстве общественное объединение, созданное на основе совместной деятельности для защиты общих интересов и достижения уставных целей объединившихся граждан.

Членами общественной организации в соответствии с ее уставом могут быть физические лица и юридические лица - общественные объединения, если иное не установлено настоящим Федеральным законом и законами об отдельных видах общественных объединений.

Высшим руководящим органом общественной организации является съезд (конференция) или общее собрание. Постоянно действующим руководящим органом общественной организации является выборный коллегиальный орган, подотчетный съезду (конференции) или общему собранию.

В случае государственной регистрации общественной организации ее постоянно действующий руководящий орган осуществляет права юридического лица от имени общественной организации и исполняет ее обязанности в соответствии с уставом.

Некоммерческие организации занимают особое место среди субъектов гражданского права. Они могут создаваться и осуществлять свою деятельность в различных организационно - правовых формах. Одной из таких форм является общественная организация. В настоящее время деятельность общественных организаций (объединений) регулируется Гражданским кодексом Российской Федерации (далее - ГК РФ) и рядом специальных законов. ГК РФ, легально закрепив новые важные идеи и концепции, дал относительно развернутую, отвечающую современным потребностям общества правовую регламентацию большинства вопросов, связанных с функционированием юридических лиц. К их числу можно в полной мере отнести и вопросы, связанные с созданием и деятельностью общественных организаций (объединений).

Общественные организации (объединения) - вид некоммерческих организаций. Советское гражданское законодательство не знало деления юридических лиц на коммерческие и некоммерческие. Поэтому практически все нормы ГК РФ, касающиеся организационно-правовых форм некоммерческих организаций, несут в себе новые элементы, отражающие глубинные изменения, произошедшие в гражданском законодательстве России за последнее десятилетие. В ГК РФ общественным организациям (объединениям) посвящена лишь одна статья. Более детально создание и деятельность этого вида некоммерческих организаций призваны регулировать специальные законы. После принятия Конституции РФ и ГК РФ положение общественных организаций в обществе изменилось, что в легальном аспекте выразилось в обновлении законодательства об общественных организациях. ГК РФ закрепил приоритет своих норм над нормами специального законодательства. Однако значительная часть гражданско-правовых норм, содержащихся в специальных законах, принятых после ГК РФ, противоречат нормам последнего, что делает актуальной проблему совершенствования гражданского законодательства в указанной сфере.

1.2 Общий порядок ведения бухгалтерского учета и отчетности

Общественные организации при ведении бухгалтерского учета руководствуются требованиями законодательных и нормативных актов, применяемых экономическими субъектами коммерческой сферы. Поэтому большая часть операций, совершаемых общественными организациями, отражается в учете по стандартным схемам (например, кассовые операции, безналичные расчеты, расчеты с поставщиками и подрядчиками, покупателями и заказчиками, по учету поступления и выбытия внеоборотных и оборотных активов). В то же время отдельные виды имущества и обязательств являются специфическими для общественных организаций. Речь идет в первую очередь об уставном фонде, целевом финансировании и целевом капитале.

Как и другие экономические субъекты, общественные организации при организации и ведении бухгалтерского учета руководствуются положениями и требованиями Федерального закона от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - Закон о бухгалтерском учете).

Бухгалтерский учет в некоммерческих (общественных) организациях (за исключением бюджетных организаций) ведется в общеустановленном порядке (п. 1 ст. 32 Федерального закона от 12 января 1996 г. №7-ФЗ «О некоммерческих организациях»).

Порядок составления и представления бухгалтерской отчетности некоммерческими организациями имеет следующие особенности.

Во - первых, некоммерческим организациям предоставлено право не включать в состав годовой бухгалтерской отчетности Отчет о движении денежных средств по форме №4 (см. п. 4 Указаний об объеме форм бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом Минфина России от 13 января 2000 г. №4н).

Во - вторых, при отсутствии соответствующих данных некоммерческая организация может не представлять Отчет об изменениях капитала (форма №3) и Приложение к бухгалтерскому балансу (форма №5).

В - третьих, всем некоммерческим организациям следует включать в состав годовой бухгалтерской отчетности Отчет о целевом использовании полученных средств по форме №6, утвержденный Приказом Минфина России от 13 января 2000 г. №4н.

Порядок заполнения Отчета о целевом использовании полученных средств приведен в пунктах 131 и 132 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организаций, утвержденных Приказом Минфина России от 28 июня 2000 г. №60 н.

Кроме того, пунктом 4 ст. 15 Закона «О бухгалтерском учете» общественные организации (объединения), не осуществляющие предпринимательскую деятельность и не имеющие кроме выбывшего имущества оборотов по продаже товаров (работ, услуг), освобождены от обязанности представлять промежуточную бухгалтерскую отчетность.

Указанные организации только один раз в год по итогам отчетного года представляют бухгалтерскую отчетность в упрощенном составе:

1) бухгалтерский баланс;

2) отчет о прибылях и убытках;

3) отчет о целевом использовании полученных средств.

Соответственно эти организации в составе годовой бухгалтерской отчетности не представляют Отчет об изменениях капитала (форма №3), Отчет о движении денежных средств (форма №4), Приложение к бухгалтерскому балансу (форма №5) и пояснительную записку.

В соответствии с действующим законодательством бухгалтерский учет в некоммерческой организации должен вестись на основании учетной политики, сформированной в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98, утвержденным Приказом Минфина РФ от 9 декабря 1998 г. №60 н.

При формировании учетной политики бухгалтеру некоммерческой организации следует исходить из того, что в ней в первую очередь должны найти отражение все способы ведения бухгалтерского учета, применяемые в данной организации, по тем вопросам, по которым законодательство предусматривает несколько возможных вариантов ведения учета либо по которым способы ведения бухгалтерского учета на нормативном уровне вообще не установлены.

Например, в нормативных документах не закреплен способ распределения управленческих расходов некоммерческой организации в том случае, когда организация помимо своей основной уставной деятельности осуществляет также предпринимательскую деятельность. В этом случае организация при формировании своей учетной политики может установить любой способ распределения таких расходов, закрепив его в приказе об учетной политике (п. 8 ПБУ 1/98).

Основные объекты учета.

Источниками финансирования и доходами общественных организаций являются следующие поступления, характерные практически для любых некоммерческих организаций:

1) взносы учредителей;

2) вступительные взносы;

3) членские взносы;

4) добровольные пожертвования юридических и физических лиц;

5) целевое финансирование;

6) поступления от предпринимательской деятельности.

В составе доходов (источников финансирования деятельности) могут отражаться:

- поступления от проводимых в соответствии с уставом лекций, выставок, лотерей, аукционов, спортивных и иных мероприятий;

- доходы от гражданско-правовых сделок;

- доходы от внешнеэкономической деятельности;

- другие, не запрещенные законом поступления.

Эти доходы по своему экономическому содержанию являются разновидностями доходов от предпринимательской деятельности.

При определенных условиях в общественной организации может формироваться целевой капитал, который наряду с иными источниками финансирования используется для возмещения расходов по отдельным мероприятиям и программам.

Наиболее распространенные виды расходов в общественных организациях:

1) зарплата работников;

2) начисления на зарплату (страховые взносы в ПФР, ФСС России и ФФОМС) ПФР - Пенсионный фонд России

ФСС - Фонд социального страхования

ФФОМС - Федеральный фонд обязательного медицинского страхования;

3) коммунальные расходы;

4) административные расходы;

5) хозяйственные расходы и расходы на ремонт основных средств;

6) целевые расходы. Этот вид расходов планируется одновременно с целевыми доходами. Как правило, целевые расходы должны быть обеспечены соответствующими источниками в виде сумм целевого финансирования.

Глава 2. Учет операций, связанных с получением и использованием целевых средств

2.1 Поступление целевых средств

Учет целевых средств, поступающих некоммерческой организации на ее содержание и ведение уставной деятельности, ведется с применением счета 86 «Целевое финансирование».

По кредиту счета 86 отражаются, в частности, вступительные и членские взносы от учредителей и участников некоммерческой организации, добровольные взносы и пожертвования от физических лиц и организаций, а также все иные целевые средства, поступившие на финансирование уставной деятельности организации.

Аналитический учет по счету 86 «Целевое финансирование» ведется по назначению целевых средств и в разрезе источников поступления.

Получение целевых средств отражается в бухгалтерском учете организации проводкой: Д-т счета 51 (52, 50) К-т счета 86 - получены целевые средства.

Имущество, получаемое некоммерческой организацией безвозмездно и предназначенное для использования при осуществлении уставной деятельности, приходуется в учете на соответствующих счетах по учету имущества в корреспонденции со счетом 86 «Целевое финансирование».

Стоимость полученных основных средств отражается по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», стоимость полученных материалов - по дебету счета 10 «Материалы». При этом оценка полученного имущества осуществляется по рыночной стоимости на дату оприходования (п. 23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ).

Пример. Некоммерческая организация получила безвозмездно от своего учредителя компьютер для автоматизации работы бухгалтерии. Рыночная стоимость компьютера на дату оприходования - 17 000 руб.

В учете некоммерческой организации поступление компьютера отражается проводками:

Д-т счета 08 К-т счета 86 - 17 000 руб. - получен безвозмездно компьютер;

Д-т счета 01 К-т счета 08 - 17 000 руб. - компьютер введен в эксплуатацию и включен в состав основных средств некоммерческой организации;

Д-т счета 86 К-т счета 83 - 17 000 руб. - отражено использование полученных целевых средств.

В процессе осуществления своей уставной деятельности некоммерческая организация может получать безвозмездно от сторонних организаций и физических лиц имущество, предназначенное для дальнейшей бесплатной передачи нуждающимся лицам (сиротам, бездомным, пенсионерам и т.п.). В этом случае поступающее имущество, на наш взгляд, должно приниматься организацией к учету на отдельном субсчете к счету 10 «Материалы».

Использование для этих целей счета 41 «Товары» является, некорректным, поскольку счет 41 предназначен для учета товарно-материальных ценностей, приобретенных специально с целью перепродажи. Поэтому счет 41 должен использоваться для учета только того имущества, которое предназначено для продажи.

2.2 Использование целевых средств

Целевые средства используются некоммерческой организацией строго в соответствии со сметой (финансовым планом) на финансирование расходов по содержанию некоммерческой организации и ведение ею уставной деятельности.

Статьи расходов на содержание некоммерческой организации отражаются в финансовом плане или смете.

При получении целевых поступлений на определенную программу перечень расходов по этой программе должен быть согласован с жертвователем. Полученные средства должны расходоваться строго по целевому назначению. При выполнении нескольких целевых программ по каждой из них целесообразно составлять отдельную смету.

В сметах расходов по каждой программе могут быть предусмотрены в числе прочих и административно-хозяйственные расходы. В этом случае у организации возникает необходимость распределять все свои административно - хозяйственные расходы между отдельными программами.

Если же сметы расходов по целевым программам предусматривают только прямые расходы (без учета расходов на содержание самой организации), то в этом случае административно-хозяйственные расходы между отдельными программами не распределяются, а погашаются в полном объеме за счет целевых взносов на содержание некоммерческой организации.

Все затраты организации на ее содержание и ведение уставной деятельности, не связанной с осуществлением предпринимательской деятельности, можно в полном объеме учитывать на отдельном субсчете счета 26. На этом субсчете собираются затраты на оплату труда штатных работников организации, расходы по аренде, расходы на канцелярские принадлежности, на оплату коммунальных услуг, на ремонт основных средств и иные текущие расходы, связанные с функционированием самой организации. Ежемесячно собранные на этом субсчете затраты списываются в дебет счета 86.

Имущество, приобретаемое некоммерческой организацией за счет целевых средств, приходуется на соответствующих счетах учета имущества. Для этих целей в основном используются два счета: 08 - при приобретении основных средств и 10 - при приобретении материалов, сырья, ценностей, предназначенных для дальнейшей безвозмездной передачи и т.п.

При направлении целевых средств некоммерческой организации на финансирование капитальных вложений учет таких операций осуществляется в общеустановленном порядке. При этом в некоммерческих организациях (в отличие от коммерческих организаций, которые в учете не отражают источник финансирования капитальных вложений) использование на эти цели целевых средств в бухгалтерском учете отражается проводкой:

Д-т счета 86 К-т счета 83 - израсходованы целевые средства на финансирование капитальных вложений.

Пример. Некоммерческая организация в соответствии с утвержденной сметой направляет часть целевых средств (700 000 руб.) на приобретение легковых автомобилей для управленческих нужд организации.

В бухгалтерском учете организации приобретение автомобилей за счет целевых средств отражается проводками:

Д-т счета 60 К-т счета 51 - 700 000 руб. - оплачен счет продавца;

Д-т счета 08 К-т счета 60 - 700 000 руб. - отражено поступление автомобилей;

Д-т счета 01 К-т счета 08 - 700 000 руб. - поступившие автомобили приняты к учету в составе основных средств организации;

Д-т счета 86 К-т счета 83 - 700 000 руб. - отражено использование целевых средств на приобретение автомобилей. Что касается расходов на выполнение целевых программ, то, на наш взгляд, указанные расходы должны отражаться некоммерческой организацией непосредственно по дебету счета 86.

Глава 3. Источники формирования в некоммерческих организациях

3.1 Учет операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности

Некоммерческая организация может осуществлять предпринимательскую деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых она создана. Такой деятельностью признаются приносящее прибыль производство товаров и услуг, отвечающих целям создания некоммерческой организации, а также приобретение и реализация ценных бумаг, имущественных и неимущественных прав, участие в хозяйственных обществах и участие в товариществах на вере в качестве вкладчика.

Законодательством РФ могут устанавливаться ограничения на предпринимательскую деятельность некоммерческих организаций отдельных видов (п. 2 ст. 24 Закона «О некоммерческих организациях»).

Если некоммерческая организация занимается предпринимательской деятельностью, то бухгалтерский учет доходов и расходов ведется ею в общеустановленном порядке в соответствии с требованиями Положений по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. №32н, и «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. №33н.

Выручка от реализации товаров (работ, услуг) отражается в бухгалтерском учете некоммерческой организации следующей проводкой:

Д-т счета 62 К-т счета 90/ «Продажи» - отражена выручка от реализации товаров (работ, услуг). При осуществлении некоммерческой организацией предпринимательской деятельности основной проблемой, как правило, является учет расходов. Дело в том, что в соответствии с требованиями законодательства, некоммерческая организация обязана вести раздельный учет расходов по предпринимательской деятельности и расходов по уставной деятельности, не связанной с предпринимательской. Отсутствие раздельного учета влечет за собой огромное количество неблагоприятных последствий: от налоговых санкций за нарушение налогового законодательства до ликвидации организации. Порядок ведения раздельного учета расходов в некоммерческой организации на нормативном уровне не определен.

Поэтому некоммерческой организации следует самостоятельно разработать способ распределения затрат между уставной и предпринимательской деятельностью и закрепить его в своей учетной политике.

Необходимо руководствоваться следующим.

Во - первых, необходимо четко разделить все расходы организации на прямые и косвенные. Под прямыми подразумеваются те затраты, которые непосредственно связаны с осуществлением какого - либо одного вида деятельности. Под косвенными понимаются те расходы, которые относятся к нескольким видам деятельности или ко всей деятельности организации в целом.

Пример.

Некоммерческая организация «Фонд поддержки индивидуальных предпринимателей» (Фонд) помимо своей уставной деятельности (правовая поддержка индивидуальных предпринимателей) оказывает организациям и предпринимателям платные консультационные услуги по бухгалтерскому учету и налогообложению. Специально для ведения этой деятельности в штат организации приняты два эксперта-консультанта, выделено отдельное помещение. Кроме того, организация приобрела сетевую версию правовой базы данных, которая используется как экспертами - консультантами при оказании консультационных услуг, так и юристами, обеспечивающими уставную деятельность организации. В рассматриваемой ситуации в состав прямых расходов, непосредственно связанных с осуществлением предпринимательской деятельности (оказание платных услуг), будут включаться расходы по оплате труда экспертов - консультантов и расходы, связанные с использованием выделенного для них помещения.

Расходы на приобретение правовой базы данных являются косвенными, поскольку они связаны с осуществлением как предпринимательской, так и уставной деятельности. Определившись с составом прямых затрат, организация должна вести раздельный учет прямых затрат по трем основным группам:

- расходы, связанные с осуществлением уставной деятельности организации в целом;

- расходы, связанные с осуществлением конкретных целевых программ (по видам программ);

- расходы, связанные с осуществлением предпринимательской деятельности.

Что касается косвенных расходов, то организации в течение месяца следует наладить их обособленный учет, выделив для этого, например, отдельный субсчет на счете 26. По окончании месяца сумма всех косвенных расходов за месяц должна быть распределена между видами деятельности (предпринимательской и уставной).

Во избежание разногласий с налоговыми органами состав косвенных расходов, подлежащих распределению, по нашему мнению, следует закрепить как элемент учетной политики некоммерческой организации.

При определении состава косвенных расходов необходимо принимать во внимание, что для отнесения расходов к косвенным, т.е. подлежащим распределению между видами деятельности, организации необходимо иметь документальное подтверждение связи этих расходов с осуществлением как уставной, так и предпринимательской деятельности.

При отсутствии веских документальных подтверждений связи тех или иных расходов с осуществлением предпринимательской деятельности организации следует в полном объеме относить указанные расходы к расходам на осуществление уставной деятельности, финансируемым за счет целевых средств.

Во - вторых, организации следует определить способ распределения косвенных расходов между видами деятельности. При этом возможны различные варианты такого распределения. Так, например, сумма косвенных расходов, приходящаяся на предпринимательскую деятельность, может определяться исходя из удельного веса выручки от реализации товаров (работ, услуг) в общем объеме поступлений некоммерческой организации или исходя из удельного веса расходов на оплату труда работников, занятых в предпринимательской деятельности, в общем фонде оплаты труда Способ распределения расходов рекомендован Минфином России в письме от 12 ноября 1999 г. №04-02-05/6..

По окончании отчетного года при составлении годовой бухгалтерской отчетности счет 99 закрывается. При этом заключительной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года со счета 99 списывается в кредит (дебет) счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

При направлении чистой прибыли организации на финансирование ее уставной деятельности в бухгалтерском учете делается проводка:

Д-т счета 84 К-т счета 86 - отражена сумма чистой прибыли, направленная на финансирование уставной деятельности некоммерческой организации.

В случае когда общественная организация осуществляет предпринимательскую деятельность, бухгалтерский учет доходов и расходов ведется порядком, установленным для коммерческих организаций на субсчетах, открываемых к счету 20. Списание сформированной на счете 20 фактической себестоимости продукции, работ или услуг производится также порядком, применяемым в коммерческих организациях, - на счет учета готовой продукции или на счет учета продаж.

Некоммерческие (в том числе общественные) организации, осуществляющие предпринимательскую деятельность, при организации учета средств целевого финансирования (включая бюджетные ассигнования), переданных для финансирования такой деятельности, должны руководствоваться требованиями Положения по бухгалтерскому учету «Учет государственной помощи» ПБУ 13/2000 (далее - ПБУ 13/2000), утвержденного приказом Минфина России от 16.10.2000 №92н. Данное ПБУ разработано для применения коммерческими организациями, получающими средства государственной помощи. Однако следует признать, что в настоящее время наиболее распространенным является бюджетное финансирование коммерческих проектов, осуществляемых некоммерческими организациями.

Для учета средств государственной помощи используется счет 86 «Целевое финансирование».

В соответствии с п. 2 ПБУ 13/2000 государственной помощью признается увеличение экономической выгоды конкретной организации в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества). Здесь же уточнено, что в качестве экономической выгоды не рассматриваются создание инфраструктуры в развивающихся регионах, установление ограничений на деятельность конкурентов, занимающих доминирующее положение на рынке и осуществляющих монополистическую деятельность и т.п. действия, которые могут оказывать влияние на общие хозяйственные условия, в которых ведет деятельность организация. То есть государственной помощью могут считаться только те действия государственных органов, которые имеют конкретную стоимостную оценку и выражаются в виде перечислений денежных средств или передаче иных активов, которые могут быть использованы для осуществления мероприятий, финансируемых за счет государственной помощи.

ПБУ 13/2000 не применяется в отношении экономической выгоды, связанной:

1) с государственным регулированием цен и тарифов. Здесь имеется в виду:

Во - первых, такое регулирование, которое позволяет получать коммерческой организации (или группе организаций, занятых выпуском однородной продукции) своего рода дифференциальную ренту - дополнительную прибыль - в связи с тем, что цены устанавливаются выше тех, которые могли бы устанавливаться на основе спроса и предложения и действия иных рыночных механизмов;

Во - вторых, дотации предприятиям различных отраслей, государственные регулируемые цены на продукцию которых ниже уровня необходимых издержек и нормальной прибыли. В данном случае речь идет о возмещении вмененного убытка (нанесенного действиями государства), связанного с реализацией продукции (работ, услуг). И по нашему мнению, данные суммы должны проводиться по счетам реализации (90 «Продажи») и облагаться всеми видами налогов, если иное не установлено налоговым законодательством;

2) применением соответствующих правил налогообложения прибыли (предоставление налоговых льгот, отсрочки или рассрочки по уплате налогов и сборов, инвестиционных налоговых кредитов и др.). Здесь также речь не может идти о государственном целевом финансировании. Скорее, имеются в виду займы, и для их учета должны применяться счета учета заемных средств (66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» или 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»). Кроме того, предоставление отсрочек, рассрочек и инвестиционных налоговых кредитов, как правило, связано с начислением и выплатой процентов, для учета которых счет 86 «Целевое финансирование» не предназначен;

3) участием Российской Федерации, субъектов РФ и муниципальных образований в уставных (складочных) капиталах юридических лиц (бюджетных инвестиций юридическим лицам). Государственная помощь предполагает предоставление денежных средств или иных активов без намерения получить прибыль от их использования, а только для финансирования конкретных мероприятий (предоставление бюджетных кредитов нельзя считать предпринимательской деятельностью, так как проценты по ним начисляются и уплачиваются прежде всего для того, чтобы исключить потери бюджета за счет иммобилизации денежных средств Иммобилизация оборотных средств - (от лат. immobilis - неподвижный) 1) использование оборотных средств не по их целевому назначению, т. е. на капитальные вложения; 2) превращение средств акционерной компании в средства частных владельцев. Иммобилизация ОС определяется по балансу.). Участие государственных и муниципальных органов в уставных капиталах коммерческих организаций относится к предпринимательской деятельности и имеет в качестве основной цели именно получение прибыли.

Для целей бухгалтерского учета бюджетные средства подразделяются:

- на средства на финансирование капитальных расходов, связанных с покупкой, строительством или приобретением иным путем внеоборотных активов (основных средств и др.). Предоставление этих средств может сопровождаться дополнительными условиями, ограничивающими приобретение определенных видов активов, их местонахождение или сроки приобретения и владения;

- средства на финансирование текущих расходов. K ним относятся бюджетные средства, отличные от предназначенных на финансирование капитальных расходов.

Условия для принятия бюджетных средств к учету:

- имеется уверенность, что условия предоставления этих средств организацией будут выполнены. Подтверждением могут быть заключенные организацией договоры, принятые и публично объявленные решения, технико-экономические обоснования, утвержденная проектно-сметная документация и т.п.;

- имеется уверенность, что указанные средства будут получены. Подтверждением могут быть утвержденная бюджетная роспись, уведомление о бюджетных ассигнованиях, лимитах бюджетных обязательств, акты приемки-передачи ресурсов и иные соответствующие документы.

Очевидно, что принятие бюджетных средств к учету не обязательно обусловлено их фактическим получением. Проще говоря, если по состоянию на какую - либо дату имеются извещение финансирующего органа о суммах выделенных ассигнований и смета расходов, под которые эти ассигнования выделяются, в бухгалтерском учете должна быть сделана проводка:

Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит 86 «Целевое финансирование» - на сумму бюджетных средств, причитающихся к получению.

Пунктом 12 ПБУ 13/2000 установлено: если организация фактически получила бюджетные средства, но достаточная уверенность в том, что она выполнит условия предоставления этих средств, отсутствует, в бухгалтерском учете отражаются возникновение целевого финансирования и поступление денежных средств, капитальных вложений и т. п. Эти суммы учитываются как целевое финансирование до получения достаточных подтверждений того, что организация выполнит условия их предоставления.

То есть в данном случае должна быть сделана проводка:

Дебет 51 «Расчетный счет» Кредит 86 - на сумму поступивших денежных средств или

Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы», 10 «Материалы», 41 «Товары» Кредит 86 - при получении имущества, отличного от денежных средств.

В соответствии с п. 8 и 9 ПБУ 13/2000 бюджетные средства списываются со счета учета целевого финансирования как увеличение финансовых результатов организации. Одновременно по внеоборотным активам, приобретенным за счет бюджетных средств и подлежащим согласно действующим правилам амортизации, в общем порядке начисляются амортизационные отчисления.

Суммы бюджетных средств на финансирование капитальных расходов списываются на протяжении срока полезного использования внеоборотных активов, подлежащих согласно действующим правилам амортизации, или в течение периода признания расходов, связанных с выполнением условий предоставления бюджетных средств на приобретение внеоборотных активов, не подлежащих амортизации согласно действующим правилам. При этом целевое финансирование учитывается в качестве доходов будущих периодов при вводе объектов внеоборотных активов в эксплуатацию с последующим отнесением в течение срока полезного использования объектов внеоборотных активов в размере начисленной амортизации на финансовые результаты организации как прочие доходы.

В бухгалтерском учете делаются следующие проводки:

Дебет 51 Кредит 86 - на сумму полученных бюджетных средств;

Дебет 86 Кредит 98 - на сумму, равную стоимости введенных в эксплуатацию объектов. Данная проводка делается одновременно с проводкой: Дебет 01 Кредит 08.

В случае когда капитальные расходы осуществляются посредством строительства объектов основных средств, получатель бюджетных средств является заказчиком строительства. Это значит, что суммы превышения бюджетных средств над суммами стоимости законченных строительством объектов являются прибылью заказчика и должны быть списаны на увеличение валовой и налогооблагаемой прибыли сразу после ввода объекта в эксплуатацию. Разумеется, это справедливо только в том случае, когда условиями предоставления бюджетных средств не предусмотрен возврат неиспользованной суммы государственному или муниципальному органу, передавшему эти средства. В бухгалтерском учете суммы превышения (при соблюдении указанного условия) списываются проводкой:

Дебет 86 Кредит 91 «Прочие доходы и расходы».

С месяца, следующего за месяцем ввода объекта в эксплуатацию, начинается начисление амортизации (для объектов основных средств, используемых в предпринимательской деятельности):

Дебет счетов учета производственных затрат - 20, 23, 44 и т.д. Кредит 02 «Амортизация основных средств».

Одновременно делается проводка на ту же сумму (сумму начисленной амортизации):

Дебет 98 Кредит 80 (91).

Таким образом, валовая налогооблагаемая прибыль увеличивается на сумму начисленной амортизации в течение всего срока полезного использования объектов основных средств, приобретенных или построенных за счет бюджетных средств. В течение всего этого срока остаток суммы бюджетных средств продолжает числиться на счете учета доходов будущих периодов - 83 (98).

Пример.

Некоммерческой организации 9 января 2013 г. направлены бюджетные средства на приобретение объекта основных средств в общей сумме 40 000 руб. с условием последующего использования приобретенного объекта в предпринимательской деятельности. Фактические затраты, подлежащие включению в инвентарную стоимость объекта, произведенные в период с 9 по 15 января, - 36 000 руб.; затраты, не увеличивающие стоимость объектов основных средств, - 2000 руб. Норма амортизации - 12%. Акт приемки - передачи (форма №ОС-1) форма №ОС-1-Акт приемки-передачи основных средств. оформлен 16 января 2013 г. Государственная регистрация прав на недвижимое имущество по приобретенному объекту не предусмотрена. Объект используется в основном производстве. Амортизация начисляется в последний день месяца.

В бухгалтерском учете будут оформлены проводки:

9 января 2013 г.:

Дебет 51 Кредит 86

- 40 000 руб.;

9 - 15 января 2013 г.:

Дебет 08-4 Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

- 36 000 руб.

В Плане счетов открытие субсчета «Затраты, не увеличивающие стоимость основных средств» к счету 08 не предусмотрено. Следовательно, произведенные расходы будут списываться непосредственно за счет источников финансирования (бюджетных средств):

Дебет 86 Кредит 60 - 2000 руб.;

16 января 2013 г.:

Дебет 01 Кредит 08 - 36 000 руб.;

Дебет 86 Кредит 83 - 36 000 руб.;

Дебет 86 Кредит 91 - 2000 руб.;

28 февраля 2013 г.:

Дебет 20 Кредит 02 - 360 руб.

и Дебет 98 Кредит 91 - 360 руб.

То есть сальдо по счету учета доходов будущих периодов на 1 февраля 2013 г. составит 36 000 руб., на 1 марта 2013 г. - 35 640 руб.

Налоговая база должна быть увеличена на 2000 руб. в январе и на 360 руб. - в феврале.

Суммы бюджетных средств на финансирование текущих расходов списываются в периоды признания расходов, на финансирование которых они предоставлены. Целевое финансирование признается в качестве доходов будущих периодов в момент принятия к бухгалтерскому учету материально - производственных запасов, начисления оплаты труда и осуществления других расходов аналогичного характера с последующим отнесением на доходы отчетного периода при отпуске материально - производственных запасов в производство продукции, на выполнение работ (оказание услуг), начисления оплаты труда и осуществления других расходов аналогичного характера.

Если выделение бюджетных средств связано с выполнением определенных условий, то период, в течение которого производится списание суммы со счета учета целевого финансирования, должен определяться исходя из времени признания отдельных видов расходов.

В бухгалтерском учете проводки:

Дебет 10, 70 и т.д. Кредит 86 (или 76, если на основании извещения ранее была сделана проводка: Дебет 76 Кредит 86) и Дебет 86 Кредит 83 (98) делаются одновременно.

При выдаче материалов в производство или выплате сумм начисленной оплаты труда делается проводка: Дебет 98 Кредит 91.

3.2 Учет операций с основными средствами и нематериальными активами

При осуществлении операций с основными средствами некоммерческой организации следует в первую очередь руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. №26н. Основные средства могут приобретаться некоммерческой организацией как за счет средств целевого финансирования, так и за счет доходов от предпринимательской деятельности, направленных специально на эти цели. Кроме того, некоммерческая организация может получать объекты основных средств от сторонних организаций и физических лиц безвозмездно. Основные средства, приобретенные организацией за плату, принимаются к учету по первоначальной стоимости, которая складывается исходя из суммы фактических затрат организации на их приобретение (п. 8 ПБУ 6/01).

Основные средства, поступающие к организации безвозмездно, принимаются к учету по рыночной стоимости на дату принятия их к бухгалтерскому учету (п. 10 ПБУ 6/01).Согласно п. 48 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ объекты основных средств некоммерческих организаций не подлежат амортизации. Начисление износа по таким основным средствам производится в конце отчетного года по установленным нормам амортизационных отчислений. При этом движение сумм износа по указанным объектам учитывается отдельно на забалансовом счете 010 «Износ основных средств» (п. 17 ПБУ 6/01).

При выбытии отдельных объектов основных средств (включая продажу, безвозмездную передачу и т.п.) сумма износа по ним списывается со счета 010 «Износ основных средств».

Аналитический учет по счету 010 должен вестись организацией по каждому объекту основных средств. Отметим, что ни Положение по бухгалтерскому учету и отчетности в РФ, ни ПБУ 6/01 не разделяют основные средства некоммерческих организаций на средства, приобретенные для ведения уставной деятельности, и средства, приобретенные для предпринимательской деятельности. Поэтому амортизации не подлежат все объекты основных средств некоммерческой организации независимо от того, за счет какого источника они приобретены и для каких целей предназначены.

В то же время следует учитывать, что норма, запрещающая начислять амортизацию на объекты основных средств некоммерческой организации, впервые была введена в п. 48 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ приказом Минфина России от 24 марта 2000 г. №31н «О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету».

Приказ введен в действие начиная с бухгалтерской отчетности за 2000 г. Он распространяется только на те объекты основных средств, которые были приобретены (получены) организацией после 1 января 2000 г., и не затрагивает имущество, приобретенное до 1 января 2000 г. По имуществу, приобретенному до 1 января 2000 г., начисление амортизации и списание производятся в ранее установленном порядке (в том порядке, который действовал на момент принятия этого имущества к учету) (см. письмо Минфина России от 18 сентября 2000 г. №04-02-05/2).

Изложенный выше порядок начисления амортизации по объектам основных средств применяется исключительно для целей бухгалтерского учета.

Налоговое законодательство содержит совсем иные правила начисления и учета сумм амортизации по объектам основных средств некоммерческих организаций. Подробно этот вопрос изложен при рассмотрении вопросов налогообложения некоммерческих организаций.

Здесь мы отметим только следующее. Нормы действующего налогового законодательства о налоге на прибыль позволяют при определенных условиях начислять амортизацию по объектам основных средств некоммерческих организаций и учитывать начисленные суммы для целей налогообложения.

Для того чтобы оптимизировать процесс бухгалтерского и налогового учета основных средств и избежать ведения двойного учета, организациям при ведении бухгалтерского учета следует начислять износ исходя из тех же сроков полезного использования объектов основных средств, которые применяются для целей налогообложения (т.е. на основании Классификации основных средств, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. №1). При этом следует учитывать, что согласно п. 20 ПБУ 6/01 срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету и в общем случае пересмотру не подлежит. Поэтому по объектам основных средств, приобретенным до 1 января 2002 г., износ должен начисляться в том порядке, в котором он начислялся до этой даты (исходя из срока полезного использования, установленного на момент принятия объекта к учету).

При ведении бухгалтерского учета основных средств некоммерческая организация, с полным правом может применять положения п. 18 ПБУ 6/01, позволяющие организациям списывать в состав расходов стоимость основных средств в размере до 2000 руб. по мере отпуска их в производство или эксплуатацию. Если организация решает воспользоваться этим правом, то порядок учета основных средств стоимостью до 2000 руб. за единицу в обязательном порядке нужно зафиксировать в приказе об учетной политике организации.

Порядок отражения в бухгалтерском учете организации операций, связанных с выбытием объектов основных средств, заслуживает, на наш взгляд, особого внимания потому, что он нигде отдельно (ни в одном нормативном документе) не прописан. По нашему мнению, порядок отражения в бухгалтерском учете операций по выбытию объектов основных средств зависит, во - первых, от причины, по которой тот или иной объект списывается с баланса, и, во - вторых, от того, какой объект выбывает.

При списании объекта основных средств по причине морального или физического износа первоначальная (остаточная Речь об остаточной стоимости основных средств может вестись применительно к объектам основных средств, поступившим в организацию до 1 января 2000 г., по которым в установленном порядке в бухгалтерском учете начислялась амортизация. По основным средствам, приобретенным после 1 января 2000 г., списываться должна первоначальная стоимость, поскольку амортизация по таким основным средствам не начисляется.) стоимость этого объекта должна списываться за счет средств добавочного капитала при условии, что при приобретении указанного объекта источник финансирования был отражен организацией на счете учета добавочного капитала (т.е. фактически списание производится за счет тех средств, которые служили источником финансирования при приобретении списываемого объекта). С нашей точки зрения, при списании объектов, по которым амортизация в учете не начислялась, нет никакой необходимости в использовании промежуточной проводки с использованием субсчета «Выбытие основных средств», открываемого к счету 01 «Основные средства», рекомендованной Инструкцией по применению Плана счетов. Первоначальная стоимость таких основных средств просто списывается со счета 01 непосредственно в дебет счета 83.

3.3 Учет прочих доходов

Общественная организация в процессе своей деятельности может получать доходы, которые не связаны с осуществлением предпринимательской деятельности. К таким доходам, например, относятся:

- штрафные санкции за неисполнение (ненадлежащее исполнение) договоров, не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности;

- проценты, начисляемые банком на остатки средств на счетах некоммерческой организации;

- проценты по ценным бумагам, депозитам и т.п.

- положительные курсовые разницы от переоценки в установленном порядке Во всех вопросах, связанных с бухгалтерским учетом активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, некоммерческие организации должны руководствоваться требованиями, содержащимися в Положении по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» ПБУ 3/2000, утвержденном Приказом Минфина России от 10 января 2000 г. №2н. активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте;

- стоимость материальных ценностей, полученных в связи со списанием объектов основных средств;

- стоимость материальных ценностей, выявленных в процессе инвентаризации, и другие доходы.

В бухгалтерском учете некоммерческой организации ее доходы, не связанные с осуществлением предпринимательской деятельности, отражаются в порядке, установленном Положением по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, по кредиту счетов 91 «Прочие доходы и расходы» (доходы, относящиеся к операционным и внереализационным) и 99 «Прибыли и убытки» (доходы, являющиеся чрезвычайными).



3.4 Учет уставного фонда

Уставный капитал формируется в коммерческих организациях, имеющих статус юридического лица. В российском гражданском праве термин «уставный капитал» используется как юридический, то есть размер уставного капитала гарантирует минимальные требования кредиторов, а при ликвидации учредители (участники) получают право на свою часть имущества организации, соответствующую доле в уставном капитале.

В общественных организациях уставный капитал формируется с целью обеспечения уставной деятельности, а при ликвидации или реорганизации такого экономического субъекта имущество распределению между участниками не подлежит. Следовательно, более правомерным следует считать использование термина «уставный фонд».

Общие принципы учета уставного фонда некоммерческих организаций являются теми же, что и принципы учета уставного капитала коммерческих организаций:

- в бухгалтерском учете отражается величина уставного фонда, зарегистрированная в учредительных документах. Уставный фонд и фактическая задолженность учредителей (участников) по вкладам в уставный фонд учитываются и отражаются в отчетности отдельно. Следовательно, для правильной организации учета уставного фонда следует открыть субсчета к счету 80 «Уставный капитал» в соответствии с особенностями его формирования. Для обеспечения поставленной цели в некоммерческой организации достаточно открыть два субсчета: 80-1 «Объявленный размер уставного фонда» и 80-2 «Оплаченная задолженность учредителей».

Операции по формированию уставного фонда в некоммерческих организациях отражаются следующими проводками:

Дебет 75 Кредит 80-1 - на сумму уставного фонда, зафиксированную в учредительных документах;

Дебет субсчета 80-2 Кредит субсчета 80-3 - на сумму стоимости оплаты, произведенной учредителями. Проводка делается одновременно с отражением в учете факта поступления активов (дебет счетов учета имущества и денежных средств кредит счета 75).

В дальнейшем операции по формированию уставного капитала отражаются только на счете 75.

Если учредителями являются физические лица, то, наиболее вероятной формой взноса в уставный капитал (оплаты акций) будет являться внесение денежных средств в кассу или на расчетный счет, то есть должны быть оформлены проводки:

Дебет 50 (51) Кредит 75 - на сумму оплаченного взноса.

В счет задолженности по взносам в уставный фонд могут вноситься не только денежные средства, но и материальные активы. Схема бухгалтерских проводок является обычной - поступившие объекты основных средств или нематериальных активов предварительно учитываются на соответствующих счетах счета 08, стоимость материально - производственных запасов может предварительно зачисляться на счет 15 (в зависимости от того, какая схема формирования фактической себестоимости запасов закреплена в учетной политике организации).

При реорганизации общественных организаций размер уставного фонда может изменяться в соответствии с изменениями, вносимыми в учредительные документы. Если реорганизация осуществляется в форме слияния, основанием для отражения в учете соответствующих операций является передаточный акт. Все показатели, отраженные в передаточном акте, определяются посредством суммирования соответствующих данных о состоянии и размере имущества и обязательств реорганизуемых организаций. Размер уставного фонда приводится в соответствие с данными учредительных документов. Дополнительные бухгалтерские проводки оформляются в случае необходимости. При этом должно быть обеспечено соответствие данных о размере и структуре уставного фонда изменившемуся соотношению вкладов учредителей.

Аналогично оформляется реорганизация, проводимая в форме присоединения.

При разделении общественной организации все ее права и обязанности передаются вновь создаваемым организациям в соответствии с разделительным балансом. В бухгалтерском учете вновь создаваемых организаций операции по формированию уставного фонда отражаются так же, как и при обычном создании. Задолженность учредителей по взносам, как правило, определяется равной сумме стоимости имущества (включая денежные средства), передаваемого при разделении.

Аналогичным порядком отражается реорганизация общественных организаций в порядке выделения.

Таким образом, в случае реорганизации или преобразования общественных организаций уставный фонд вновь образовавшегося юридического лица, по существу, вновь не формируется, а образуется на базе имущества реорганизуемых или преобразованных организаций. В бухгалтерском учете в общем случае дополнительных бухгалтерских проводок не делается - вступительный баланс формируется на основании данных разделительного баланса. При слиянии и присоединении организаций осуществляется построчное суммирование данных собственного и передаточного балансов. При разделении и выделении организации данные передаточного баланса в полном размере включаются во вступительные балансы вновь образованных некоммерческих организаций. В последнем случае (выделение) валюта баланса реорганизуемой организации должна быть уменьшена на сумму валют передаточных балансов.