Аудит основных средств предприятия

Понятие аудита. Суть и классификация основных средств. Основные технико-экономические показатели ОАО "Кирово-Чепецкий хлебокомбинат". Источники информации и основные направления проверки. План и программа аудита основных средств. Аудиторское заключение.

Рубрика Бухгалтерский учет и аудит
Вид курсовая работа
Язык русский
Дата добавления 21.05.2015
Размер файла 101,5 K

Отправить свою хорошую работу в базу знаний просто. Используйте форму, расположенную ниже

Студенты, аспиранты, молодые ученые, использующие базу знаний в своей учебе и работе, будут вам очень благодарны.

Размещено на http://www.allbest.ru/

СОДЕРЖАНИЕ

Введение

1. Теоретические основы аудита основных средств

1.1 Понятие аудита

1.2 Понятие и классификация основных средств

1.3 Теоретические аспекты аудита основных средств

2. Организационно-экономическая характеристика предприятия

1.4 Краткая характеристика организации

1.5 Основные технико-экономические показатели

2 Аудит основных средств в ОАО «Кирово-Чепецкий хлебокомбинат»

2.1 Источники информации и основные направления проверки

2.2 План и программа аудита основных средств

2.3 Аудит основных средств

2.4 Аудиторское заключение

Заключение

Библиографический список

Приложения

ВВЕДЕНИЕ

В процессе производственной деятельности предприятий большое значение имеют основные средства. Основные средства являются одним из важнейших факторов любого производства. Их состояние и эффективное использование прямо влияет на конечные результаты хозяйственной деятельности предприятия. С основными средствами как объектом учета связаны многие проблемы современной российской экономики: недостаточная конкурентоспособность продукции в связи с чрезмерным физическим и моральным износом оборудования, не загрузка производственных мощностей, необоснованное дробление имущественных комплексов, низкие фондоотдача и инвестиционная активность, недостаточно реальная оценка активов, завышенная налоговая нагрузка при избыточном имуществе. Усиливается влияние учета основных средств как на финансовое состояние субъектов хозяйствования, так и на качество представляемой ими отчетности. Можно утверждать, что основные средства в настоящих условиях становятся для многих организаций весьма существенным объектом аудита. Основные средства формируют основную составляющую материально-технической базы организаций и играют важную роль в осуществлении ведущих направлений их деятельности. С развитием рыночных отношений в учете основных средств произошли существенные изменения. Эти изменения коснулись: состава и структуры основных средств; амортизации их стоимости; учета долгосрочных инвестиций; учета операций, связанных с лизингом и арендой имущества; переоценки стоимости основных средств; учета и финансирования затрат на ремонт основных средств; учета реализации и прочего списания основных фондов.

На современном этапе развития экономики с основными средствами связаны многие проблемы, в частности, это:

- классификация основных средств;

- эффективность использования;

- обоснованность консервации;

- осуществление действенного контроля по техническому состоянию данного вида активов;

- их реальная оценка в балансе;

- воспроизводство основных средств;

- арендные и залоговые операции, осуществляемые с основными средствами.

Целью курсовой работы является изучение механизма проведения аудиторской поверки основных средств и применение его на практике на примере конкретного предприятия.

Объектом исследования в курсовой работе является ОАО «Кирово-Чепецкий хлебокомбинат».

Для достижения поставленной цели необходимо выполнить следующие задачи: оценить систему внутреннего контроля проверяемой организации; проверить правильность формирования состава, полноты и реальности учета основных средств и достоверности амортизации их стоимости, разработать программу аудиторских процедур.

Методологической основой в изучении данного вопроса будут являются нормативные и законодательные акты регулирующие вопросы аудита в РФ, а также учебная и научная литература.

1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ АУДИТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

1.1 Понятие аудита

Аудит или аудиторская проверка -- это независимая проверка, которая проводится с целью выражения мнения о достоверности. Само по себе слово «аудит» в переводе с латинского означает «слушание», данный термин используется во всём мире для обозначения проверки.

Аудитом принято считать любую независимую проверку. Аудит разделяется на:

- операционный аудит;

- технический аудит;

- экологический аудит и т.д.

Аудит может проводиться в различных отраслях деятельности. Так, среди множества видов аудита существует понятие ? обязательный аудит.

Обязательный аудит или обязательная аудиторская проверка, проводится для контроля бухгалтерского учета, а также финансовой (бухгалтерской) отчетности организации или частного предпринимателя.

В РФ обязательный аудит имеет свою нормативно-правовую базу ? закон «Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008 № 307-ФЗ (ред. от 11.07.2011).

Аудит как весьма специфическая область предпринимательской деятельности оперирует рядом исторически сложившихся и нормативно-закрепленных понятий, которые в других областях предпринимательской деятельности практически не употребляются.

Наиболее важными понятиями аудита, знание которых необходимо пользователям аудита (заказчикам), в частности являются :

- заключение аудитора (или аудиторское заключение);

- существенность и уровень существенности;

- риск (аудиторский риск);

- аудиторская выборка (выборочный аудит);

- аудиторские доказательства;

- аудиторские процедуры;

- система внутреннего контроля.

Существенность - качественная мера, это свойство информации, которое делает ее способной влиять на экономические решения квалифицированного пользователя бухгалтерской отчетностью. Существенным признается такое искажение информации, которое превышает уровень существенности. Если существенность - качественное понятие, то уровень существенности - количественная мера. Под уровнем существенности понимают такое предельное искажение бухгалтерской отчетности, начиная с которого квалифицированный пользователь этой отчетности не сможет на ее основе сделать правильные выводы и принять обоснованные экономические решения.

Уровень существенности рассчитывается аудитором перед началом каждой аудиторской проверки на основе утвержденной руководителем методики (внутрифирменного стандарта).

Уверенность аудитора в надежности выражаемого мнения о достоверности бухгалтерской отчетности даже в безусловно-положительном заключении не может быть абсолютной ввиду ряда факторов, ограничивающих полноту и адекватность оценок, осуществляемых аудитором. К таким факторам прежде всего следует отнести:

- ограниченность аудита временными ресурсами и соответственно объемом проверочных процедур;

- которые ограничены условиями договора и экономическими соображениями;

- неоднозначность толкования некоторых норм, установленных действующим законодательством;

- наличие субъективных моментов в интерпретации некоторых фактов хозяйственной деятельности, порядке составления бухгалтерской отчетности, а также в оценке ее достоверности.

Перечисленные факторы ограничивают уверенность аудитора в надежности составленного им заключения и заставляют его высказывать свое мнение не со стопроцентной гарантией, а с приемлемым риском.

Риск присутствует в любой предпринимательской деятельности, в том числе и в аудиторской. Поскольку основным результатом деятельности аудитора является его мнение о достоверности бухгалтерской отчетности, выраженное в заключении, то аудиторский риск связан с тем, что это мнение может оказаться ошибочным. Таким образом, аудиторский риск - это вероятность признания аудитором бухгалтерской отчетности достоверной, в то время как она содержит не выявленные существенные ошибки (либо вероятность признания аудитором бухгалтерской отчетности недостоверной, в то время как она существенных ошибок не содержит). Аудиторский риск зависит как от факторов, присущих проверяемому экономическому субъекту, так и от факторов, присущих аудиторской фирме.

Вследствие необходимости проведения аудита в рамках определенных временных и экономических ограничений, аудит, как правило, проводится выборочно. Выборочность проведения аудита означает, что в подавляющем большинстве случаев аудитор проверяет не всю документацию субъекта, а только выборку из нее, то есть часть документов, отобранных по определенным правилам.

Таким образом, под выборкой в аудите понимают совокупность определенным образом отобранных документов, проверка которых позволяет аудитору сделать вывод о достоверности всей документации. Сплошная аудиторская проверка проводится в крайних случаях, когда при ведении бухгалтерского учета организацией допущены систематические ошибки и нарушения требований нормативных документов, данное обстоятельство как правило оговаривается в договоре на проведение аудита, при этом стоимость сплошного аудита значительно выше, чем при проведении выборочного аудита.

Выводы о достоверности бухгалтерской отчетности аудитор делает на основе анализа информации, полученной в ходе проверки из различных источников. Таким образом, аудиторские доказательства - это информация, полученная аудитором при проведении аудиторской проверки, а также результаты ее анализа, на которых основывается мнение аудитора.

К аудиторским доказательства, в частности, относятся:

- документы и бухгалтерские записи, являющиеся основой составления бухгалтерской отчетности;

- письменные разъяснения уполномоченных сотрудников проверяемой организации;

- информация, полученная из различных источников, в том числе от третьих лиц.

Аудиторские доказательства получают в результате выполнения аудитором комплекса тестов средств внутреннего контроля и необходимых процедур проверки по существу.

Для получения необходимых аудиторских доказательств аудитор в ходе проверки конкретного участка бухгалтерского учета осуществляет определенные действия или совокупности действий (просматривает документы, сравнивает их, производит подсчеты, опрашивает работников и т. д.). Эти действия, осуществляемые аудитором в определенном порядке, называются аудиторскими процедурами.

В зависимости от характера действий, осуществляемых аудитором, различают следующие процедуры:

- инспектирование (проверка записей, документов, материальных активов);

- наблюдение (отслеживание процесса или процедуры, выполняемой в ходе хозяйственных операций или контрольных функций);

- запрос (получение информации по различным вопросам деятельности);

подтверждение (получение письменного ответа третьих лиц относительно информации, содержащейся в бухгалтерских записях);

- пересчет (проверка арифметических расчетов);

- аналитические процедуры (анализ и оценка полученной информации с целью выявления ошибок и искажений).

Под системой внутреннего контроля понимается существующая в каждой организации совокупность организационных мероприятий, процедур и средств контроля, направленных на сохранность имущества и получения руководством организации достоверной информации о имущественном положении и результатах производственной деятельности.

Хорошо организованная система внутреннего контроля должна обеспечивать:

- соблюдение требований законодательства РФ при осуществлении хозяйственных и финансовых операций;

- исполнительскую дисциплину на всех уровнях управленческой структуры организации;

- своевременность, правильность и полноту оформления бухгалтерских документов и составления бухгалтерской отчетности;

- предотвращение и выявление ошибок и нарушений;

- сохранность активов организации.

Все элементы системы внутреннего контроля в организации подразделяются на две группы:

надлежащую систему бухгалтерского учета;

средства контроля.

1.2 Понятие и классификация основных средств

Согласно Налогового Кодекса РФ под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией.

Отличительной особенностью основных средств является их многократное использование в процессе производства, сохранение первоначального внешнего вида (формы) в течение длительного периода. Под воздействием производственного процесса и внешней среды они изнашиваются постепенно и переносят свою первоначальную стоимость на затраты производства в течение нормативного срока их службы путем начисления амортизации по установленным нормам.

Согласно Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 при принятии к учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий:

а) использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

б) использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;

г) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Классификация основных средств осуществляется по следующим признакам:

1. Имеющие вещественно-натуральную форму, так называемые материальные основные фонды и «неосязаемые» - нематериальные основные фонды (нематериальные активы).

2. Степень участия человека в создании отдельных объектов:

а) непосредственное участие - так называемые «рукотворные основные средства» (здания, машины и т.п.);

б) без участия человека - так называемые «нерукотворные основные средства» (земельные участки и объекты природопользования - вода, недра и другие природные ресурсы).

3. Отрасли народного хозяйства (24 отрасли, в том числе промышленность, операции с недвижимым имуществом, информационно-вычислительное обслуживание, общая коммерческая деятельность по обеспечению функционирования рынка и т.п.).

4. Группы.

Перечень групп установлен Общероссийским классификатором основным фондов ОК 013-94 (ОКОФ). Он входит в состав Единой системы классификации и кодирования технико-экономической и социальной информации (ЕСКК) Российской Федерации и разработан взамен Общесоюзного классификатора основных фондов.

В его составе выделены материальные и нематериальные основные фонды. Материальные основные фонды представлены следующими группами:

1) здания (кроме жилых)

2) сооружения

3) жилища

4) машины и оборудование

5) средства транспортные

6) инвентарь производственный и хозяйственный

7) скот рабочий, продуктивный и племенной

8) насаждения многолетние

9) материальные основные фонды, не включенные в другие группировки

Нематериальные основные фонды:

1) геолого-разведочные работы

2) компьютерное программное обеспечение

3) оригинальные произведения развлекательного жанра, литературы и искусства

4) наукоемкие промышленные технологии

5) прочие нематериальные основные фонды

В то же время в ПБУ 6/01 дополнительно выделены следующие группы основных средств:

- капитальные вложения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы);

- капитальные вложения в арендованные объекты основных средств;

- земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы)

5. Функциональное назначение, т.е. характер участия в процессе производства:

а) промышленно - производственные;

б) производственного назначения других отраслей народного хозяйства;

в) непроизводственные (объекты социальной сферы).

6. Степень использования в производственном процессе:

а) действующие, т.е. находящиеся в эксплуатации, функционирующие;

б) бездействующие, т.е. установленные, но не эксплуатируемые (например, находящиеся в ремонте, в стадии достройки и т.п.);

в) находящиеся в запасе, т.е. не установленные и предназначенные для пополнения выбывающих из эксплуатации объектов;

г) пребывающие в состоянии консервации.

7. Принадлежность: собственные и арендованные основные средства.

Единицей учета основных средств является инвентарный объект - это объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельно конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, предназначенный для выполнения определенной работы.

В настоящее время основные средства отражаются в учете по первоначальной или восстановительной стоимости в следующих регистрах: журналах-ордерах или ведомостях, Главной книге.

В бухгалтерском балансе основные средства отражаются по остаточной стоимости.

Первоначальной стоимостью ОС, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение или изготовление, за исключением НДС и налога с продаж, если оплата произведена наличными.

Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление являются:

- суммы, уплаченные в соответствии с договорами поставки или продавцу;

- суммы, уплачиваемые по доставке, монтажу, установке;

- суммы, уплаченные за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам (монтаж и т. д.);

- суммы, уплаченные организацией за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;

- регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением основных средств;

- таможенные пошлины и аналогичные платежи;

- невозмещаемые налоги, уплаченные в связи с приобретением основных средств,

- вознаграждения, уплаченные посреднической организации, через которую производилась покупка основных средств;

- командировочные расходы, связанные с приобретением основных средств;

- иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением основных средств.

Первоначальная стоимость выявляется в момент ввода объекта в действие и остается неизменной в течение всего срока нахождения основного средства на предприятии, кроме случаев, установленных законодательством РФ и ПБУ6/01. Изменение первоначальной стоимости основного средства допускается в случаях:

- достройки;

- дополнительного оборудования;

- реконструкции;

- частичной ликвидации;

- переоценки.

При переоценке основного средства первоначальная стоимость становится восстановительной, т.е. стоимостью воспроизводства основного средства.

1.3 Теоретические аспекты аудита основных средств

В соответствии с Федеральным законом от 7.08.01 г. N 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности» и правилом (стандартом) аудиторской деятельности N1 «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности» целью аудита основных средств является установление соответствия применяемой в организации методики учета, налогообложения операций по движению основных средств нормативным актам, действующим в Российской Федерации.

Для достижения цели аудитору необходимо:

- оценить систему внутреннего контроля организации-клиента;

- определить методы проверки;

- разработать программу аудиторских процедур.

Источники информации, используемые при аудите основных средств, зависят от принятой предприятием учетной политики. Это выражается в выборе форм учета: журнально-ордерной, мемориально-ордерной, упрощенной, машинно-ориентированной, а также в перечне применяемых регистров, их построении, последовательности и способах записей в них. Но следует помнить, что при любой форме учета операции по основным средствам должны оформляться унифицированными межведомственными формами первичной учетной документации:

- форма ОС-1 -- акт (накладная) приемки-передачи основных средств;

- форма ОС-3 -- акт приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов;

- форма ОС-4 -- акт на списание основных средств;

- форма ОС-4а -- акт на списание автотранспортных средств;

- форма ОС-6 -- инвентарная карточка учета основных средств;

- форма ОС-14 -- акт о приемке оборудования;

- форма ОС-15 -- акт приемки-передачи оборудования в монтаж;

- форма ОС-16 -- акт о выявленных дефектах оборудования;

- синтетический учет движения основных средств и их износа ведется в журналах-ордерах №13,10,10/1, а при использовании компьютерных информационных технологий -- в машинограммах дебетовых и кредитовых оборотов по счетам 01, 02;

- Главная книга;

- баланс (ф. № 1);

- отчет о прибылях и убытках (ф. № 2);

- приложение к бухгалтерскому балансу (ф. № 5).

Основные направления аудита учета основных средств должны обеспечить:

- контроль за наличием и сохранностью основных средств;

- правильность отнесения предметов к основным средствам;

- правильность оценки основных средств в учете;

- правильность оформления и отражения в учете операций по поступлению и выбытию основных средств;

- правильность начисления и отражения в учете амортизации и ремонта основных средств;

- правильность отражения данных о наличии и движении основных средств в бухгалтерском учете и отчетности.

В соответствии с основными направлениями и задачами аудита основных средств можно выделить следующие направления проверки:

1. оценка сохранности и проверка наличия основных средств

2. проверка соблюдения условий для отнесения имущества к основным средствам

3. проверка документального оформления и учета основных средств

4. проверка правильности формирования первоначальной и восстановительной стоимости основных средств

5. аудит начисления амортизации в бухгалтерском учете и налоговом учете

6. проверка операций с основными средствами в рамках заключенных договоров аренды

7. анализ и обобщение результатов аудита

2. ОРГАНИЗАЦИОННО-ЭКОНОМИЧЕСКАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА ПРЕДПРИЯТИЯ

2.2 Краткая характеристика организации

ОАО «Кирово-Чепецкий хлебокомбинат» - один из ведущих комплексов Кировской пищевой отрасли.

Полное фирменное наименование: открытое акционерное общество «Кирово-Чепецкий хлебокомбинат».

Место нахождения: Россия, Кировская область, город Кирово-Чепецк.

Почтовый адрес: Россия, 613043, Кировская область, город Кирово-Чепецк, пр. Мира, 92.

ОАО «Кирово-Чепецкий хлебокомбинат» зарегистрировано Постановлением главы администрации Кирово-Чепецкого района Кировской области № 164 от 22.02.1993 года.

Уставный капитал общества составляет 106 554 руб., он состоит из 7 611 обыкновенных именных акций номинальной стоимостью 14 рублей.

Направления деятельности ОАО «Кирово-Чепецкий хлебокомбинат»:

- текущая деятельность связана с производством и реализацией хлеба, хлебобулочных и кондитерских изделий;

- инвестиционная деятельность связана в основном с капитальными вложениями в основные фонды по программе технического перевооружения, долгосрочными финансовыми вложениями.

Приоритетными задачами и направлениями деятельности Общества в 2011 году являются:

-увеличение объемов производства;

-оптимизация ассортимента продукции под требования рынка;

-модернизация производства и реконструкция производственных площадей.

Ответственность за организацию бухгалтерского учета на ОАО «Кирово-Чепецкий хлебокомбинат», соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несет руководитель предприятия.

На предприятии введена бухгалтерская служба, как структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером. Принятая предприятием учетная политика утверждена приказом руководителя, ответственного за организацию и состояние бухгалтерского учета.

При этом утверждены:

* рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;

* формы первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

* порядок проведения инвентаризации и методы оценки видов имущества и обязательств;

* правила документооборота и технология обработки учетной информации;

* порядок контроля за хозяйственными операциями, а также другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

Учетная политика, принятая на ОАО «Кирово-Чепецкий хлебокомбинат» применяется последовательно из года в год. Изменения этой политики проводятся лишь в случае изменения законодательства Российской Федерации или нормативных актов органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета, разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета или существенного изменения условий ее деятельности. В целях обеспечения сопоставимости данных бухгалтерского учета изменения учетной политики вводятся с начала финансового года.

На предприятии имеется должность главного бухгалтера. Главный бухгалтер подчиняется непосредственно руководителю организации и несет ответственность за формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности. Главный бухгалтер обеспечивает соответствие осуществляемых хозяйственных операций законодательству Российской Федерации, контроль за движением имущества и выполнением обязательств. Требования главного бухгалтера по документальному оформлению хозяйственных операций и представлению в бухгалтерию необходимых документов и сведений обязательны для всех работников организации. Без подписи главного бухгалтера денежные и расчетные документы, финансовые и кредитные обязательства считаются недействительными и не должны приниматься к исполнению.

Все хозяйственные операции, проводимые предприятием, оформляются оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

В ОАО «Кирово-Чепецкий хлебокомбинат» утверждена система документооборота. Работу по составлению графика документооборота предприятия организует главный бухгалтер, а утверждается он приказом руководителя хлебокомбината.

Для обработки учетной информации используется автоматизированная форма ведения бухгалтерского учета с помощью бухгалтерской программы «1С: Предприятие» и дополнительных модулей и конфигураций к ней.

Инвентаризация имущества производится по его местонахождению и материально ответственному лицу.

Количество инвентаризаций в отчетном году, дата их проведения, перечень имущества и финансовых обязательств, проверяемых при каждой из них, установлены руководителем предприятия.

2.2 Основные технико-экономические показатели

Размеры производства предприятия влияют на внедрение современной организации труда, повышение его производительности, а также снижения себестоимости. В таблице 1 на основании данных бухгалтерской отчетности (приложения 1-4) ОАО «Кирово-Чепецкий хлебокомбинат» в 2008 - 2010 годах приведены основные показатели деятельности.

Анализируя экономические показатели таблицы 1, можно сделать вывод, что за последние 3 года работы предприятие улучшило свои финансовые результаты. Выручка от реализации продукции в 2010г. по сравнению с 2008г. возросла на 48% и составила 241 222 тыс. руб.; Прибыль предприятия тоже растёт - с 3,5 млн. руб. до 7 млн. руб.

Себестоимость в продажной цене возросла с 106 366 тыс. руб. до 182 828 тыс. руб. в связи с увеличением объемов производства продукции;

Финансовый показатель коммерческих расходов в цене продукции возрос с 16 496 тыс. руб. до 51 241 тыс. руб., что связано с увеличением расходов на рекламу, бесплатной доставкой продукции;

Показатели валовой и чистой прибыли также существенно возросли и составили соответственно 58 394 тыс. руб. и 224 тыс. руб., что почти в 2 раза превышает данные 2008 года.

В результате изменений в налоговом законодательстве (снижения ставки налога на прибыль с 1 января 2009 года с 24 до 20 процентов) нераспределенная прибыль дополнительно увеличилась на 187 тыс. руб. Кроме того, были списаны полностью самортизированные, пришедшие в негодность основные средства, которые подлежали переоценки с 1992 года по 1996 год.

Сумма дооценки составила 38 тыс. руб., которая была перенесена с добавочного капитала в нераспределенную прибыль. Таким образом, вся прибыль, подлежащая к распределению, составила 469 тыс. рублей.

Таблица 1 - Экономические показатели ОАО «Кирово-Чепецкий Хлебокомбинат»

№ п/п

Показатели

Источник информации и алгоритм расчета

2008

2009

2010

Отклонение

(+, -)

Темп роста,

%

2010 от 2009

2010 к 2009

1

Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ и услуг, тыс.руб.

стр.010 ф.2

126 418

203 921

241 222

37 301

118

2

Себестоимость проданных товаров, работ, услуг, тыс.руб.

стр.020 ф.2

106 366

159 254

182 828

23 574

115

3

Валовая прибыль (убыток), тыс.руб.

стр.029 ф.2

20 052

44 667

58 394

13 727

131

4

Коммерческие и управленческие расходы, тыс.руб.

(стр.030 + стр.040) ф.2

16 496

38 992

51 241

12 249

131

5

Прибыль (убыток) от продаж, тыс.руб.

стр.050 ф.2

3 556

5 675

7 153

1 478

126

6

Прибыль (убыток) до налогообложения, тыс.руб.

стр.140 ф.2

103

1 534

777

-757

51

7

Чистая прибыль, тыс.руб.

стр.190 ф.2

115

288

224

-64

78

8

Годовой фонд оплаты труда, руб.

20 761

32 847

40 543

7 696

123

9

Среднесписочная численность, чел.

282

301

310

9

103

10

Среднемесячная зарплата на 1 работника, руб.

(стр.8 / стр.9) / 12 мес.

6 135

9 094

10 898

1 804

120

11

Среднегодовая стоимость основных средств, тыс.руб.

стр.120 ф.1

36 140

45 006

50 499

5 494

112

12

Фондоотдача, руб.

стр.1 / стр.11

3,50

4,53

4,78

0,25

105,42

13

Фондоёмкость, руб.

стр.11 / стр.1

0,29

0,22

0,21

-0,01

94,86

14

Среднегодовая стоимость оборотных средств, тыс.руб.

стр.290 ф.1

19 167

22 787

25 052

2 265

110

15

Коэффициент оборачиваемости оборотных средств, обороты

стр.1 / стр.14

6,60

8,95

9,63

0,68

107,60

16

Коэффициент загрузки, руб.

стр.14 / стр.1

0,15

0,11

0,10

-0,01

92,94

17

Однодневный оборот, руб.

стр.1 / 360

351,16

566,45

670,06

103,61

118,29

18

Рентабельность продаж, %

(стр.7 / стр.1) * 100

0,09

0,14

0,09

-0,05

65,75

19

Рентабельность основных средств, %

(стр.7 / стр.11) * 100

0,32

0,64

0,44

-0,20

69,32

20

Рентабельность оборотных средств, %

(стр.7 / стр.14) * 100

0,60

1,26

0,89

-0,37

70,75

Рентабельность продаж в 2009 году возросла с 0,09% до 0,14%, но в 2010 году снова снизилась до уровня 2008 года и составила 0,09%, что является отрицательным показателем деятельности. Однако руководство предприятия сознательно пошло на снижение рентабельности. В первую очередь это связано с реализацией планов предприятия по увеличению занимаемого сегмента рынка производства хлебобулочных изделий и связанных с этим затрат на повышение качества продукции, создание сервисной службы, проведение рекламной кампании, открытие фирменных магазинов и расширением дилерской сети.

По данным таблицы 1 также можно отметить, что на предприятии ОАО «Кирово-Чепецкий Хлебокомбинат» в 2010 году по сравнению с 2008 годом возросли показатели рентабельности основных и оборотных средств на 28% и 33% соответственно, хотя в 2009 году они были выше.

Стоимость чистых активов 24 495 тыс. руб., кредиторская задолженность 17 595 тыс. руб., задолженность перед бюджетом и внебюджетными фондами на конец года составила 3 652 тыс. руб., в виде текущих платежей. Дебиторская задолженность составляет 12 964 тыс. руб. Просроченная задолженность отсутствует. Фондоотдача с 2008 года по 2010 год возросла на 27%, а фондоемкость снизилась на 28%. Коэффициент загрузки с 2008 года снизился на 33% и в 2010 году составил 0,1 руб. Коэффициент оборачиваемости оборотных средств в 2010 году составил 9,63 оборота, что на 46% выше показателя в 2008 году. Определяющей составляющей всей производственно-хозяйственной деятельности предприятия являются основные средства. Данные о наличие и структуре основных средств хлебокомбината представлены в таблице 2.

Таблица 2 - Состав и структура основных средств ОАО «Кирово-Чепецкий хлебокомбинат»

Показатели

2008 г.

2009 г.

2010 г.

Отклонения 2010г. от 2008г.,

тыс. руб.

%

тыс. руб.

%

тыс. руб.

%

тыс. руб.

%

Здания

18 879

32,75

28 104

36,49

29 141

34,62

10 262

1,87

Сооружения и передат. устр.

3 252

5,64

3 225

4,19

3 225

3,83

-27

-1,81

Оборудование

27 171

47,13

34 821

45,21

17 808

44,92

10 637

-2,21

Трансп.средства

8 157

14,15

10 499

13,63

13 091

15,55

4 934

1,40

Произв.й и хоз. инвентарь

189

0,33

369

0,48

900

1,07

711

0,74

Всего основных средств

57 648

100

77 018

100

49459

100

26 517

0,00

Как видно из таблицы 2, за анализируемый период произошли изменения в наличии и структуре основных средств. Общая стоимость основных фондов возросла на 26 517 тыс. руб. Наблюдается рост стоимости основных фондов в 2010 году по сравнению с 2008 годом по каждому виду, кроме сооружений и передаточных устройств, что оценивается как положительный факт.

Улучшение использования основных фондов решает множество экономических проблем, направленных на повышение эффективности производства: рост производительности труда, снижение себестоимости, экономия капитальных вложений, увеличение объема выпуска продукции, увеличение прибыли и рентабельности, а, следовательно, повышения платежеспособности и финансовой устойчивости.

3. АУДИТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ В ОАО «КИПРОВО-ЧЕПЕЦКИЙ ХЛЕБОКОМБИНАТ

3.1 Источники информации и основные направления проверки

Аудит основных средств - ответственная часть аудиторской проверки финансово-хозяйственной деятельности хозяйствующего субъекта. Его целью является установление соответствия применяемой на предприятии методики учета основных средств, отраженной в приказе руководителя «Учетная политика», нормативным и законодательным актам, действующим на территории России и регулирующим учет поступления, наличия и движения основных средств.

При аудите первоначальной стоимости основных средств проверяют счета (субсчета):

«Основные средства»;

3 «Доходные вложения в материальные ценности»;

«Оборудование к установке»;

«Вложения во внеоборотные активы»:

«Приобретение земельных участков»,

«Приобретение объектов природопользования»,

«Строительство объектов ОС»,

«Приобретение отдельных объектов ОС»;

19 «НДС по приобретенным ценностям»:

19.1 «НДС по приобретенным ОС»;

Забалансовые счета:

001 «Арендованные основные средства»; 005 «Оборудование, принятое для монтажа»;

Источники информации, используемые при аудите первоначальной стоимости основных средств, зависят от специфики деятельности организации и от принятой предприятием учетной политики. Это выражается прежде всего в утвержденном порядке ввода объектов основных средств в эксплуатацию и в выборе методов начисления амортизационных отчислений. Операции по основным средствам должны оформляться унифицированными межведомственными формами первичной учетной документации, поэтому основными источниками информации, необходимой для аудиторской проверки, являются:

· договоры купли-продажи и безвозмездной передачи объектов основных средств;

· договоры аренды и лизинга объектов основных средств;

· инвентаризационная опись объектов основных средств (ф. ИНВ-1);

· сличительная ведомость результатов инвентаризации основных средств (ф. ИНВ-18);

· акты (накладные) приемки-передачи объектов основных средств (ф. ОС-1);

· инвентарные карточки учета (ф. ОС-6);

· акты приемки оборудования (ф. ОС-14);

· акты приемки-передачи оборудования в монтаж (ф. ОС-15);

· акты выявленных дефектов оборудования (ф. ОС-16);

· справки, расчеты и прочие внутренние документы.

Программа аудита первоначальной стоимости основных средств может включает в себя 2 направления проверки:

правильность отнесения предметов к инвентарным объектам основных средств;

оценка основных средств в бухгалтерском учете

Аудит правильности отнесения предметов к инвентарным объектам основных средств, как правило, осуществляется на основании инвентаризационной описи объектов на дату проведения аудита. В инвентаризационную опись должны быть включены объекты основных средств, находящихся в головном предприятии и в распоряжении всех обособленных структурных подразделений, филиалов, представительств. Инвентаризационная опись объектов основных средств должна включать наименование объекта, дату приобретения, краткую характеристику объекта, его балансовую стоимость, норму амортизации, срок службы, сумму начисленной амортизации.

По принадлежности объекты основных средств подразделяются на собственные и арендованные. По характеру участия в производственном процессе различают действующие и бездействующие (находящиеся в запасе или на консервации) основные средства. По назначению различают производственные и непроизводственные основные средства. В составе производственных основных средств выделяют их активную часть -- машины, оборудование, транспортные средства. Непроизводственные основные средства предназначены для социально-бытового обслуживания работников предприятия.

В ходе аудиторской проверки состава, структуры и стоимости основных средств аудитору необходима также информация о переоценке объектов основных средств, а также сведения об арендованных и собственных объектах.

Проверяя первичные бухгалтерские документы, отражающие поступление основных средств (коммерческие (хозяйственные) договора, акты приемки, накладные, счета-фактуры, технические паспорта, уточняющие записи характеристик инвентарных объектов в индивидуальных карточках по учету основных средств) аудитор должен определить правильность:

* разделения основных средств по классификации в соответствии с требованиями нормативных документов, так как неправильное их разделение может привести к ошибкам при начислении износа и, как конечный результат, к ошибкам при отражении затрат в себестоимости продукции (работ, услуг);

разделения основных средств по принадлежности: собственные и арендованные основные средства, так как неправильное их разделение может привести к ошибочным расчетам арендной платы или ошибочному начислению износа;

разделения основных средств по характеру участия в производстве, так как неправильное их разделение может привести к неправильному начислению амортизации (например, на основные средства, находящиеся в запасе или на консервации, амортизация не начисляется);

разделения основных средств по назначению, так как неправильное их разделение может привести к неправильному начислению амортизации (на активную часть производственных основных средств может начисляться ускоренная амортизация). Кроме того, неправильная классификация основных средств и разделение их по назначению и классам может привести к неправильному отражению в учете результатов переоценки.

Аудит оценки основных средств в бухгалтерском учете занимает в аудиторской проверке особое место, так как от правильности оценки основных средств в конечном итоге зависят достоверность отражения финансовых результатов, правильность расчетов с бюджетом по налогу на имущество, достоверность составления бухгалтерской отчетности по основным средствам.

Правильность оценки основных средств аудитор проверяет на основании первичных бухгалтерских документов по приходу инвентарных объектов основных средств.

Основными задачами аудита основных средств являются:

- изучение состава и структуры основных средств, их условия хранения и эксплуатации, права собственности;

- подтверждение первичной оценки основных средств;

- проверка правильности оформления и отражения в бухгалтерском учете движения основных средств, системы внутреннего контроля;

- подтверждение правильности начисления амортизации на объекты и отражение в бухгалтерском учете;

- оценка качества инвентаризации объектов основных средств.

В первую очередь нужно изучить состав и структуру по данным регистров аналитического учета. В процессе изучения устанавливается правильность отнесения учитываемых объектов к основным средствам, их классификация, данные условия прописаны в ПБУ «Учет Основных средств» 6/01.

Аудитору следует обратить внимание на правильность формирования первоначальной стоимости основных средств.

Следует выяснить правомерность возмещения уплаченного поставщикам НДС по оприходованным основным средствам.

Учетной политикой предприятия должен быть установлен способ начисления амортизации по объектам основных средств в целях бухгалтерского учета.

Для целей налогообложения должен использоваться линейный способ начисления амортизации или нелинейный способ (Гл. 25 НК РФ).

Источниками информации являются договора купли-продажи основных средств, акты, накладные приемки-передачи объектов, акты на списание объектов, акты ввода в эксплуатацию, счета-фактуры, инвентарные карточки, учетные регистры, журналы-ордера, ведомости по счетам 01, 02, 08, 20, 25, 26 и другие, главная книга, положение об учетной политике предприятия.

Типичные ошибки которые встречаются при аудите основных средств:

- несвоевременность оприходования объектов основных средств;

- неправильное исчисление первоначальной стоимости поступивших основных средств;

- начисление износа по полностью самортизированным объектам;

- неконкретная корреспонденция счетов по выбытию объектов;

- неоприходование материальных ресурсов, остающихся при ликвидации объектов;

- неправильное исчисление налогооблагаемой прибыли при реализации объектов основных средств.

3.2 План и программа аудита основных средств

Перед составлением общего плана и программы проверки нужно оценить надежность систем внутреннего контроля и бухгалтерского учета аудируемого лица, а также аудиторский риск - вероятность формирования неверного мнения и соответственно составления неправильного заключения по результатам проверки. Аудитор рассчитывает уровень существенности - предельное значение допустимой ошибки показателей финансовой отчетности - и определяет взаимосвязи между уровнем существенности и аудиторским риском. Чем выше уровень существенности, тем ниже уровень аудиторского риска, и наоборот. Обратная зависимость между аудиторским риском и существенностью учитывается аудитором при определении характера объема процедур проверки, сроков проведения аудита.

Разработка программы и общего плана аудиторской проверки также производится с учетом показателей аудиторского риска и допустимой ошибки (уровня существенности).

Общий план аудита необходимо документально оформить. Он должен содержать описание предполагаемого объема, этапов аудиторской проверки и порядка их проведения. В зависимости от масштабов и специфики деятельности аудируемого лица, сложности проверки и применяемых аудитором конкретных методик форма и содержание общего плана могут меняться.

Для повышения эффективности аудита и координации аудиторских процедур с работой персонала аудируемого лица отдельные разделы общего плана аудита, как и весь план в целом, могут согласовываться и обсуждаться с руководством и персоналом аудируемого лица.

Один из основных этапов планирования аудита - разработка программы проведения проверки, являющейся основой составления и одновременно развитием общего плана аудита.

Разработка программы проведения аудиторской проверки включает те же этапы, что и разработка общего плана аудита. Программа является развитием общего плана аудита и представляет собой детальный перечень аудиторских процедур, необходимых для практической реализации общего плана аудита. Программа необходима для наиболее эффективного распределения работы внутри аудиторской группы и для контроля за ходом аудиторской проверки со стороны руководства аудиторской фирмы.

Аудитор документально оформляет программу аудиторской проверки, присваивает код каждой проводимой аудиторской процедуре, чтобы иметь возможность в процессе работы делать ссылки ни них в рабочих документах. Аудиторскую программу следует составлять в виде программы тестов средств контроля и в виде программы аудиторских процедур по существу.

Программа тестов средств контроля представляет собой совокупность действий, предназначенных для сбора информации о функционировании системы внутреннего контроля и учета. Ее цель - выявление существенных недостатков средств контроля экономического субъекта.

Программа аудиторских процедур по существу включает в себя перечень действий аудитора для детальной проверки верности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам. Аудитор должен составить программу аудиторской проверки по каждому разделу бухгалтерского учета, который он будет проверять. Программа может пересматриваться в процессе проверки в зависимости от изменений условий проведения проверки и результатов аудиторских процедур.

Выводы аудитора по каждому разделу аудиторской программы, документально отраженные в рабочих документах, являются фактическим материалом для составления аудиторского отчета и аудиторского заключения, а также основанием для формирования объективного мнения аудитора о бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

В сущности, проведение аудита сводится к выполнению его программы по проверке достоверности показателей каждого раздела бухгалтерской отчетности.

После составления программы и общего плана аудита, определяющих объемы проводимых работ, формируется и утверждается состав группы, осуществляющей проверку. Между исполнителями распределяются и закрепляются разделы бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, подлежащие проверке, назначается руководитель группы, отвечающий за проведение и результаты аудита. При формировании аудиторской группы определяется численность и квалификация аудиторов, привлекаемых к проверке, проверяется их независимость по отношению к аудируемому лицу. Руководитель проверки доводит до сведения всех членов аудиторской группы возложенные на них обязанности и знакомит их с финансово-хозяйственной деятельностью клиента, общим планом и программой аудита.

В последнем разделе общего плана аудита планируется завершающий этап путем определения действий и процедур проверки, направленных на обобщение ее результатов в виде письменной информации руководству аудируемого лица, а также подготовку и подписание аудиторского заключения. Составной частью общего плана на завершающем этапе аудита являются положения, предусматривающие осуществление внутреннего контроля качества за проведением аудиторской проверки. Планирование контрольных процедур должно быть направлено на получение разумной уверенности в том, что работа аудиторов выполнена с высокой степенью профессиональной компетенции, необходимой при данных обстоятельствах.

Общий план и программа проведения аудита подписываются руководителем аудиторской проверки и подлежат утверждению руководителем аудиторской организации.

Аудитор планирует свою работу непрерывно на протяжении всего времени выполнения аудиторской проверки. Общий план аудита и его программа по мере необходимости могут уточняться и пересматриваться в связи с меняющимися обстоятельствами или неожиданными результатами, полученными в ходе аудиторских процедур. Причины внесения значительных изменений в общий план и программу аудита должны быть документально зафиксированы и могут являться основанием для изменения условий договора на проведение аудиторской проверки.

Для оценки системы внутреннего контроля, бухгалтерского учёта применяется метод тестирования, позволяющий обнаружить ошибки, допущенные при недостаточно объективной системе внутреннего контроля.

Тестирование может быть произведено в ряде вопросов, задаваемых аудитором персоналу проверяемого предприятия.

Вопросы можно представить в виде теста (таблица 3).

Таблица 3 - Тест для оценки СВК

Вопросы тестирования

Да

Нет

Примечания

1

Определен ли круг материально ответственных лиц, обеспечивающих сохранность ос?

+

2

Созданы ли условия, обеспечивающие сохранность ОС?

+

3

Ведутся ли детализированные регистры для различных видов основных средств?

+

Ведутся инвентарные карточки

4

Фиксируются ли в учете места размещения и эксплуатации основных средств и за кем они закреплены?

+

5

Отражается ли в учете факт сдачи основных средств аренду?

+

6

Проводится ли периодическая инвентаризация основных средств?

+

1 раз в год

7

Застрахованы ли объекты основных средств на случай стихийных бедствий?

+

8

Отражаются ли в учете основные средства на дату утверждения акта приема-отдачи?

+

Схемы отражения на счетах движения ОС не разработаны

9

Подписываются ли главным бухгалтером и утверждаются ли руководителем акты приема-передачи и списания основных средств

+

10

Каков порядок санкционирования операций по движению ос?

+

Движение ОС производится после разрешения руководителя

В таблице 4 представлен план аудита основных средств ОАО «Кирово-Чепецкий хлебокомбинат».

Таблица 4 - Общий план аудита основных средств

Проверяемая организация ОАО «Кирово-Чепецкий хлебокомбинат»

Период аудита с 01.01 по 31.12.10

Количество часов 40

Руководитель аудиторской группы Хардина Н.

Состав аудиторской группы Хардина Н.

№ п/п

Планируемые виды работ

Период

проведения

Исполнитель

Примечания

1.

Аудит наличия и сохранности основных средств

В течение отчетного года

Хардина Н.

Согласно сводному общему плану аудита экономического субъекта

2.

Аудит движения основных средств

В течение отчетного года

Хардина Н.

3.

Аудит правильности начисления амортизации

В течение отчетного года

Хардина Н.

4.

Аудит инвентари-зации с целью переоценки основных средств

В течение отчетного года

Хардина Н.

5

Проверка правильности налогообложения по основным средствам

В течение отчетного года

Хардина Н.

В таблице 5 представлена программа аудиторской проверки.

Таблица 5 - Программа аудита основных средств

Проверяемая организация ОАО «Кирово-Чепецкий хлебокомбинат»

Период аудита с 01.01 по 31.12.10

Количество человеко-часов 40

Руководитель аудиторской группы Хардина Н.

Состав аудиторской группы

Перечень процедур

Источники информации

Детальная проверка данных регистров учета основных средств, их подсчет и сверка с данными счетов Главной книги

Инвентарные карточки учета основных средств, ведомости, журналы-ордера

Выбор контрольного объекта основных средств по данным регистров учета:

а) провести инвентаризацию (осмотр) основных средств;

б) проверить документы на право собственности (если они есть)

Инвентаризационные описи, результаты текущей инвентаризации, акты приемки-передачи, договоры, счета-фактуры

Подготовить список поступления и распределения основных средств:

а) подтвердить документально правильность соответствующих виз;

б) проверить документально правильность определения и полноту отражения в учете первоначальной стоимости основных средств

Договоры, счета-фактуры, накладные, авансовые отчеты, акты приемки-передачи, акты списания, инвентарные карточки учета основных средств, Главная книга

Провести анализ эффективности основных средств (показатели наличия, движения и эффективности использования)

Аналитические расчеты

Проверить данные инвентаризации основных средств и сравнить ее результаты с данными аналитического учета

Инвентаризационные описи и инвентарные карточки учета основных средств

Проверить правильность выделения и возмещения НДС по поступившим основным средствам, начисления НДС и других налогов при реализации и безвозмездной передаче основных средств, а также налога га имущество по ним

Расчетно-платежные документы, расчеты по налогам

Проанализировать правильность начисления амортизации по соответствующим нормам

Ведомости амортизационных отчислений, нормативные документы

Проверить правильность отнесения амортизационных отчислений на соответствующие счета по учету затрат

Ведомости распределения амортизационных отчислений, журнал-ордер № 10

Провести подсчет и сверку данных аналитического учета начисленного износа с данными счетов Главной книги

Подсчет и сверка данных

Проанализировать, застрахованы ли объекты основных средств и выяснить, адекватно ли покрытие при наступлении страхового случая

Страховые полисы, данные счета 68, расчетные таблицы

Проверить правильность расчета и начисления страховых платежей и своевременность их уплаты

Расчеты, данные счета 68 Главная книга

Проверить правильность расчета и отражения на счетах арендной платы. Проверить данные учета данными арендных договоров, установить, подходит ли тот или иной вид аренды для капитализации

Договоры аренды, данные счета 76, выписки банка, Главная книга


Подобные документы

  • Понятие и классификация аудита. Нормативные документы, регламентирующие учет и аудит основных средств. Краткая экономическая характеристика ПО "Тальменский хлебокомбинат". План и программа аудиторской проверки основных средств. Аудиторское заключение.

    курсовая работа [102,3 K], добавлен 14.03.2014

  • Основы и функции аудита, классификация основных средств. Первоначальная стоимость основных средств и их аудит. План и программа проведения аудита. Аудит организации учета основных средств. Типичные ошибки в документировании движения основных средств.

    курсовая работа [46,0 K], добавлен 12.03.2011

  • Теоретические аспекты аудита основных средств. Понятие аудита и порядок его осуществления по основным средствам. Первичные документы лоя проведения проверки основных средств. Примеры аудита и законодательная база. Обзор методик аудита основных средств.

    дипломная работа [58,9 K], добавлен 01.09.2008

  • Понятие, классификация и оценка основных средств. Амортизация и особенности учета арендованных основных средств. Задачи аудита основных средств. Основные законодательные и нормативные документы. Источники информации для проведения проверки предприятия.

    курсовая работа [51,6 K], добавлен 27.05.2009

  • Основные законодательные и нормативные документы. Цели и задачи аудита основных средств. Источники информации, используемые при аудите основных средств. Направления аудиторской проверки учета основных средств. Анализ финансового состояния предприятия.

    курсовая работа [72,0 K], добавлен 02.02.2015

  • Понятие и классификация объектов основных фондов (средств), сущность, план и программа проведения их аудита. Анализ и основные направления совершенствования автоматизации бухгалтерского учета основных средств, их аудит на примере ОАО "Хабаровск – Мебель".

    дипломная работа [78,0 K], добавлен 02.05.2009

  • Возникновение аудита, его сущность, цели и принципы, правовое регулирование соответствующей деятельности, классификация и формы. Цель, задачи и источники информации аудита основных средств, их оценки и использования. Составление программы проверки.

    курсовая работа [50,9 K], добавлен 07.11.2014

Работы в архивах красиво оформлены согласно требованиям ВУЗов и содержат рисунки, диаграммы, формулы и т.д.
PPT, PPTX и PDF-файлы представлены только в архивах.
Рекомендуем скачать работу.