Аудит учета расчетов с поставщиками и подрядчиками

Размещено на http://www.allbest.ru/

Министерство сельского хозяйства РФ

ФГОУ ВПО «Вятская государственная сельхозакадемия»

Экономический факультет

Кафедра экономического анализа и аудита

Курсовая работа

По дисциплине «Аудит»

Аудит учета расчетов с поставщиками и подрядчиками

Киров 2009г.

Содержание

Введение

1. Краткая экономическая характеристика Лальского ПО «Хлебозавод» Лузского района, Кировской области

2. Анализ нормативных документов по учету расчетов с поставщиками и подрядчиками

3. Планирование аудита

3.1 Цель и задачи аудита. Источники информации при проверке

3.2 Оценка существенности

3.3 Оценка внутреннего контроля и аудиторского риска

3.4 План и программа аудита

4. Процедуры получения аудиторских доказательств и результаты выборочного аудиторского обследования

4.1 Анализ элементов учетной политики

4.2 Аудит организации первичного учета расчетов с поставщиками и подрядчиками

4.3 Аудит состояния задолженности поставщиков и подрядчиков

4.4 Проверка правильности отражения на счетах бухгалтерского учета операций по расчетам с поставщиками и подрядчиками

4.5 Проверка соответствия данных аналитического учета расчетов с поставщиками и подрядчиками данным синтетического учета

4.6 Результаты выборочной аудиторской проверки

Выводы и предложения

Литература

Введение

Предприятия, осуществляя хозяйственно-финансовую деятельность, вступают во взаимоотношения с другими предприятиями, а также физическими лицами. Все сделки, которые связаны с поставкой товарно-материальных ценностей, оказанием услуг, выполнением работ и другими хозяйственными операциями, завершаются денежными расчетами. Расчёты - это необходимый фактор кругооборота средств, который позволяет пополнять материальную базу предприятия, а также совершенствовать его социальную сферу. Правильная организация расчётных операций обеспечивает устойчивость оборачиваемости средств организации, укрепление договорной и расчётной дисциплины и улучшение финансового состояния. Кроме того, правильная (рациональная) организация расчётных операций, правильность постановки их учёта предупреждает негативные последствия по этим операциям.

В сегодняшних условиях поддержание на приемлемом уровне финансовой устойчивости организации развивается, как правило, в неблагоприятной конкурентной среде, и зависит во многом от своевременного перечисления средств от покупателей поставщикам.

Таким образом, немаловажную роль играет правильная организация на предприятии бухгалтерского учета операций, связанных с учётом расчётов с поставщиками и подрядчиками, которая требует своевременного и полного отражения хозяйственных операций по расчетам в первичных документах и учётных регистрах.

Цель курсовой работы заключается в исследовании состояния учёта расчётов с поставщиками и подрядчиками и изучении порядка проведения аудита расчетов с поставщиками и подрядчиками на примере Лальского ПО «Хлебозавод» Лузского района, Кировской области

В соответствии с поставленной целью определены следующие задачи:

1) изучить нормативные документы и экономическую литературу по теме исследования;

2) дать краткую организационно-экономическую характеристику Лальского ПО «Хлебозавод» Лузского района, Кировской области

3) проанализировать внутренние документы предприятия, регламентирующие учет расчетов с поставщиками и подрядчиками;

4) рассмотреть организацию первичного учёта расчётов с поставщиками и подрядчиками;

5) изучить синтетический и аналитический учёт расчётов с поставщиками и подрядчиками;

6) рассмотреть налоговый учет расчетов с поставщиками и подрядчиками;

7) дать рекомендации по автоматизации учета расчетов с поставщиками и подрядчиками;

8) составить план и программу проведения аудита расчетов с поставщиками и подрядчиками;

9) подробно разработать и провести процедуры получения аудиторских доказательств и сделать выводы по результатам проверки.

Объектом исследования курсовой работы является Лальское ПО «Хлебозавод» Лузского района, Кировской области.

Периодом исследования для рассмотрения финансового состояния организации являются 2005-2007г. для рассмотрения порядка учета и аудита август 2008 года.

При написании курсовой работы были использованы такие приёмы и методы исследования, как абстрактно-логический, монографический, экономико-статистический, способ табличного отражения данных.

Источниками информации при написании курсовой работы послужили: законодательные и нормативные акты; работы учёных, связанные с изучением теории и практики учёта и аудита расчётов с поставщиками и подрядчиками; первичные документы, учетные регистры организации, данные бухгалтерской (финансовой) отчетности организации: форма №1 «Бухгалтерский баланс», форма №2 «Отчет о прибылях и убытках», форма №5 «Приложение к бухгалтерскому балансу».

1. Краткая экономическая характеристика Лальского ПО «Хлебозавод» Лузского района, Кировской области

Лузское Райпо расположено в районном центре на севере Кировской области на расстоянии 300 км от областного центра. Лузский район граничит с Архангельской и Вологодской областями, а также с республикой Коми.

Районное потребительское общество - основное звено в потребительской кооперации. Высшим органом управления является общее собрание пайщиков.

Предприятие занимается главным образом торговой деятельностью, обеспечивая сельских жителей товарами народного потребления, а также часть жителей райцентра и рабочих поселков. В основном Райпо предлагает населению товары первой необходимости. Доля потребкооперации в товарообороте района среди торгующих систем составляет 30,7 %.

В настоящее время Райпо объединяет:

- торговое объединение, состоящее из 43 магазинов с торговой площадью 2207 кв.м., из них в сельской местности 20 магазинов площадью 936 кв.м., 10 магазинов с торговой площадью 501 кв.м., арендованы. Здания и сооружения принадлежат райпо на правах частной долевой собственности и содержатся на его балансе.

- Объединение общепита- 5 предприятий общественного питания с кухнями на 176 посадочных места.

- Распределительные склады (продовольственный и промтоварный) общей площадью 4168 кв.м., и объемом 15620 куб. м.

- Холодильник емкостью 100 тонн (законсервирован)

- 1 овощехранилище, емкостью 250 тонн (сдано в аренду)

Складские здания, гараж, холодильник, овощехранилище сооружены из кирпича, имеют систему отопления и освещения и большие площади, которые предполагается сдать в аренду. Имеются подъездные пути для железнодорожного, грузового и легкового автотранспорта.

Основными источниками получения доходов райпо является торговая наценка, а также доходы от прочей деятельности.

Промышленность райпо представлена:

· Безалкогольным цехом

· Засолочно - коптильным цехом

· Хлебокомбинатом, который в свою очередь включает:

- хлебокомбинат

- пекарню

- бараночную линию

- кондитерское производство

В широком ассортименте вырабатывается продукция: разнообразные безалкогольные напитки, производится соление, копчение рыбы, выпускаются различные хлебобулочные изделия.

В 15 отдаленных деревнях обеспечение населения товарами первой необходимости осуществляется развозной торговлей.

Управляют работой райпо председатель совета, избранный на собрании уполномоченных членов пайщиков, председатель правления, главный бухгалтер и другие специалисты.

Финансирование затрат на приобретение товаров производится за счет собственных средств с использованием товарного кредита, привлечения свободных денежных средств своих работников. Членов пайщиков и обслуживания населения.

Райпо не коммерческая организация, ее цель не получение прибыли, а ее дальнейшее развитие, более полное удовлетворение спроса населения, особенно на селе. Поэтому и основная цель работы заключается в дальнейшем освоении рынка сбыта, увеличении объема продаж, достижении рентабельной работы, развитии предприятия.

Для успешной работы любого предприятия необходимы обеспеченность ресурсами, уровень их использования и результаты деятельности. Проанализируем основные показатели размера Лальского ПО «Хлебозавод», используя данные бухгалтерского баланса посмотрим динамику их изменения (таблица 1).

Таблица 1 - Показатели размера Лальского ПО «Хлебозавод»

Показатели	2005 г.	2006 г.	2007 г.	2007 г. в % к 2005 г.
Денежная выручка от реализации продукции, тыс.руб.	12902	13584	14407	111,7
Среднесписочная численность работников, чел.	25	26	24	0,96
Среднегодовая стоимость основных средств, тыс.руб.	114	185	1468	1287,7

За анализируемый период с 2005г. по 2007г. на предприятии произошли следующие изменения: денежная выручка от реализации продукции возросла на 12 % за счёт увеличения объёмов производства, что говорит об эффективной деятельности предприятия. Численность работников за данный период увеличилась на 4%, это свидетельствует о постоянстве численности работников предприятия и о низкой текучести кадров. В процессе производства предприятие приобретает новые машины и оборудование. Поэтому среднегодовая стоимость основных средств увеличилась в 13 раз в 2007г. по сравнению с 2005г.

Рассмотрим состав и структуру денежной выручки в зависимости от вида продукции, изготавливаемой на предприятии.

По данным таблицы 2 видно, что в течение 3 лет на хлебокомбинате наблюдается увеличение денежной выручки от 12902 тыс.руб. до 14407 тыс.руб. Наибольший удельный вес в структуре денежной выручки по видам продукции занимает хлебопечение 73,5 % в 2005г.,70,2 % в 2006г. и 67,3 % в 2007г., также в течение данных лет происходит увеличение доли денежной выручки от продажи кондитерских изделий, что характеризует растущий потребительский спрос по данному виду продукции.

Таблица 2 - Состав и структура денежной выручки Лальского ПО «Хлебозавод»

Показатели	2005 г.	2006 г.	2007 г.
	тыс.руб.	в % к итогу	тыс.руб.	в % к итогу	тыс.руб.	в % к итогу
Денежная выручка, всего в том числе:	12902	100	13584	100	14407	100
хлебопечение	9482,97	73,5	9535,97	70,2	9695,9	67,3
кондитерские изделия	3419,03	26,5	4048,03	29,8	4711,1	32,7

Каждое предприятие в производстве продукции использует предметы труда, то есть оборотные производственные фонды. Основное назначение оборотных средств состоит в обеспечении ресурсами непрерывности процесса производства и обращения. Поэтому так важен анализ размера, структуры и эффективности использования оборотных средств.

Рассмотрим состав и структуру оборотных средств Лальского ПО «Хлебозавод»

В течение данного периода на хлебокомбинате наблюдается увеличение оборотных средства, при этом увеличивается размер средств, направленных на приобретение производственных запасов. Наибольший удельный вес в структуре оборотных средств занимают денежные средства: 15,5% в 2005г., 21,5 % в 2006г, и 27,5 % в 2007г, соответственно, это свидетельствует о росте получаемой выручки от реализации продукции. С 2005г. по 2007г. в результате производственной деятельности наблюдается сокращение расходов будущих периодов на 11,5 тыс.руб. или на 30 %. Имея в наличии определенное количество оборотных средств, предприятие должно стремиться к их эффективному использованию, что позволит предприятию не прибегать к привлечению их со стороны.(таблица 3)

Таблица 3 - Состав и структура оборотных средств Лальского ПО «Хлебозавод»

Виды фондов	2005 г.	2006 г.	2007 г.
	тыс.руб.	%	тыс.руб.	%	тыс.руб.	%
Производственные запасы	1158,5	42,64	1277,5	33,26	1490,5	39,97
Расходы будущих периодов	34,5	1,26	51,5	1,34	40	1,07
Итого оборотные фонды	1193	43,9	1329	34,6	1530,5	41,04
Готовая продукция	16,5	0,61	17	0,41	21,5	0,58
Дебиторская задолженность	1492	54,9	2473	64,39	2150	0,74
Денежные средства	15,5	0,57	21,5	0,6	27,5	57,65
Итого фонды обращения	1524	56,1	2511,5	65,4	2199	58,96
Итого оборотные фонды	2717	100	3840,5	100	3729,5	100

Об эффективном использовании оборотных средств можно судить по таким показателям как - коэффициент оборачиваемости (количество оборотов текущих активов); продолжительность одного оборота в днях; рентабельность оборотных средств. Эти данные представлены в таблице 4.

В течение последних 3 лет оборотные фонды наиболее эффективно использовались в 2005г. Коэффициент оборачиваемости в 2007г. по сравнению с 2006г. снизился на 22,75 %, то есть уменьшилась скорость средств на предприятии. Вместе с тем происходит снижение продолжительности 1 оборота на 10 дней. Также на хлебокомбинате снижается рентабельность оборотных средств на 62,42 п.п., что вызвано увеличением затрат производства и, как следствие, снижением прибыли предприятия.

Таблица 4 - Экономическая эффективность использования оборотных средств Лальского ПО «Хлебозавод»

Показатели	2005 г.	2006 г.	2007 г.	2007 г. в % к 2005 г.
Коэффициент оборачиваемости	5,1	3,57	3,94	77,25
Продолжительность одного оборота, дни	71	101	91	128,2
Рентабельность (убыточность) оборотных средств, %	63,35	18,88	0,93	- 62,42 п.п

В течение анализируемого периода на предприятии происходит постепенное повышение уровня обеспеченности трудовыми ресурсами. За счет увеличения на предприятии денежной выручки выработка продукции увеличилась более чем в 1,3 раза. Так как выработка продукции в единицу времени растёт, следовательно, растёт производительность труда, а рабочее время, затрачиваемое на единицу продукции, уменьшается. На предприятии происходит снижение трудоёмкости производства продукции на 18% в 2007г. по сравнению с 2005г. Это обусловлено с приобретением более современного, прогрессивного оборудования, следовательно, труд работников становится менее трудоёмким. (таблица 5)

Таблица 5 - Эффективность использования персонала Лальского ПО «Хлебозавод»

Показатели	2005 г.	2006 г.	2007 г.	2007 г. в % к 2005 г.
Выработка на 1 работника по денежной выручке, тыс.руб.	516,08	522,46	600,29	116,32
Выработка на 1 отработанный чел.-ч. по денежной выручке, руб./чел.-ч.	59,73	60,48	69,46	116,29
Трудоемкость производства продукции, чел.-ч./руб.	0,017	0,017	0,014	82,35

Важнейшим показателем эффективности работы предприятия является прибыль, в которой отражаются общие результаты деятельности. Оценку финансовых результатов данного предприятия, а также выявление факторов, влияющих на них, можно увидеть, используя данные таблицы 6.

Выручка от реализации продукции за период 2005-2007гг. возросла более чем на 11 %, что говорит об эффективной деятельности Лальского ПО «Хлебозавод». Однако за этот период возросла и себестоимость реализованной продукции на 1694,4 тыс.руб. В 2007г. прибыль от реализации продукции могла быть больше 968 тыс.руб., если бы себестоимость в отчётном году не увеличилась, а снизилась. Для характеристики прибыльности предприятия большое значение имеет оценка её уровня, которую характеризует показатель рентабельности. За анализируемый период рентабельность затрат снизилась на 5,4 п.п., то есть с увеличением затрат снижается прибыль предприятия. Рентабельность продаж предприятия за период 2006г.- 2007г. уменьшилась на 4,8 п.п., что обусловлено снижением прибыли предприятия.

Таблица 6- Финансовые результаты деятельности Лальского ПО «Хлебозавод»

Показатели	2005 г.	2006 г.	2007 г.	2007 г. в % к 2005 г.
Выручка от реализации продукции, тыс.руб.	12902	13584	14407	111,7
Полная себестоимость реализованной продукции, тыс.руб.	11760	12273	13454,5	114,4
Прибыль от реализации продукции, тыс.руб.	1483	1722,5	968	65,3
Рентабельность затрат, %	12,6	14,0	7,2	- 5,4 п.п
Рентабельность продаж, %	11,5	12,7	6,7	- 4,8 п.п

Экономический анализ ресурсного потенциала и результатов деятельности Лальского ПО «Хлебозавод» проведен на основании бухгалтерской отчетности предприятия за последние три года. Бухгалтерские балансы и отчеты о прибылях и убытках за 2005, 2006, 2007 годы представлены в приложениях А, Б, В.

2. Анализ нормативных документов по учету расчетов с поставщиками и подрядчиками

Поставщики и подрядчиками - это организации, поставляющие материальные ценности (сырье, материалы, топливо, запасные части и т.д.) и оказывающие услуги, необходимые для осуществления производственной деятельности.

Основным документом, определяющим правовой режим расчетных взаимоотношений с поставщиками и подрядчиками является договор, заключенный между организацией-покупателем и поставщиком. Договор - соглашение, направленное на установление, изменение или прекращение правоотношений. В первой части Гражданского кодекса Российской Федерации [1] дано определение юридического лица, перечислены его права, обязанности и ответственность, также в нем говорится, что при ликвидации юридического лица требования кредиторов (в частности с поставщиками и подрядчиками) удовлетворяются в пятую очередь в соответствии с законом. Также в первой части Гражданского кодекса Российской Федерации даны общие положения сделок и договоров; дано понятие исковой давности, сроки исковой давности, начало течения срока исковой давности, его приостановление и исполнение обязанности по истечении срока исковой давности. Наиболее часто данные расчеты оформляются следующими видами договоров: договор купли-продажи, договор поставки, договор подряда, договор мены, договор о возмездном оказании услуг. Договоры должны отвечать требованиям норм Гражданского кодекса РФ (ГК РФ) [1]

Согласно п. 1 ст. 454 ГК РФ по договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определённую денежную сумму (цену).

Условие договора купли-продажи о товаре считается согласованным, если договор позволяет определить наименование и количество товара.

Таким образом, существенными условиями договора купли-продажи являются условия о наименовании и количестве товара. В соответствии со ст. 432 ГК РФ при отсутствии в договоре существенных условий он признаётся незаключённым [1].

В соответствии со второй частью ГК РФ поставка является разновидностью купли-продажи товаров.

В соответствии со ст. 506 ГК РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним или иным подобным использованием.

В главе 31 ГК РФ раскрывается понятие договора мены. Пункт 1 ст. 567 определяет договор мены как договор, по которому каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой. Следовательно, договор мены является возмездным и двусторонне обязывающим.

Статья 568 ГК РФ определяет порядок оценки товаров, подлежащих обмену. Если из договора мены не вытекает иное, товары, подлежащие обмену, предполагаются равноценными, а расходы на их передачу и принятие осуществляются в каждом случае той стороной, которая несет соответствующие обязанности. В случае, когда в соответствии с договором мены обмениваемые товары признаются неравноценными, сторона, обязанная передать товар, цена которого ниже цены товара, предоставляемого в обмен, должна оплатить разницу в ценах непосредственно до или после исполнения ее обязанности передать товар, если иной порядок оплаты не предусмотрен договором.

Право собственности на обмениваемые товары переходит к сторонам, выступающим по договору мены в качестве покупателей, одновременно после исполнения обязательств передать соответствующие товары обеими сторонами (статья 570 ГК РФ). Вместе с тем законом или договором может быть предусмотрен и другой момент перехода права собственности на обмениваемые товары [1].

Российское законодательство предусматривает привлечение посредников при заключении договоров на покупку товарно-материальных ценностей, работ, услуг. ГК РФ предусматривает три типа посреднических договоров - договор комиссии, поручения и агентирования.

Агентский договор, являющийся разновидностью договора услуг, предполагает, что одна сторона (агент) совершает по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала и получает за это вознаграждение (ст. ст. 1005 и 1006 ГК РФ). Общие принципы агентирования определены гл. 52 ГК РФ. Права и обязанности участников агентского договора по отношению к сделкам с третьими лицами, заключенным во исполнение этого договора, определяются степенью самостоятельности действий агента. Если сделка совершена агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки. По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала.

Договор комиссии, которому посвящена гл. 51 ГК РФ, представляет собой соглашение, по которому одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента (п. 1 ст. 990 ГК РФ). По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, даже в случае, если комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки (п. 1 ст. 990 ГК РФ).

Договор поручения лимитирован по сфере применения - поверенный от лица доверителя и за его счет должен совершить определенные юридические действия [1].

Порядок расчётов по сделкам регулируется главой 46 «Расчёты» ГК РФ. Пунктом 2 ст. 861 ГК РФ установлено, что расчёты между юридическими лицами, а также расчёты с участием граждан, связанные с осуществлением ими предпринимательской деятельности, производится в безналичном порядке. Таким образом, безналичные расчёты в рублях производятся без каких-либо ограничений.

Единые правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета в Российской Федерации определены Федеральным Законом от 21 ноября 1996 года № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» [4]. Федеральный закон является главным документом первого уровня системы нормативного регулирования бухгалтерского учета.

В соответствии со статьей 9 Закона «О бухгалтерском учёте» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учётными документами, на основании которых ведётся бухгалтерский учёт. Первичные документы принимаются к учёту, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учётной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, установленные п. 2 ст. 9 Закона о бухгалтерском учёте.

Разрабатываемый документ должен содержать: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность её оформления; личные подписи указанных лиц [4]. На основании Федерального Закона «О бухгалтерском учёте» разработано

Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное Приказом Минфина России от 29 июля 1998 года №34н. Положение определяет порядок организации и ведения бухгалтерского учета, составления и предоставления бухгалтерской отчетности юридическими лицами по законодательству РФ, независимо от их организационно-правовой формы (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений), а также взаимоотношения организации с внешними потребителями бухгалтерской информации [9].

В связи с Приказом Минфина РФ от 22.07.2003г. №67н «О формах бухгалтерской отчетности организации» (в редакции от 18 сентября 2006г.) утверждены образцы форм бухгалтерской отчетности для всех юридических лиц, кроме кредитных, страховых и бюджетных организаций. Также там указано, что при оценке финансового состояния предприятия на краткосрочную перспективу следует обратить существенное внимание на величину просроченной кредиторской и дебиторской задолженностей. В приказе Минфина "О формах бухгалтерской отчетности организаций" [13] представлены образцы форм бухгалтерской отчетности, из которых видно, что задолженность предприятия перед поставщиками и подрядчиками отражается в пассиве бухгалтерского баланса ф.№1 (раздел V) по строке "Кредиторская задолженность", в том числе "Поставщики и подрядчики". Также данные по задолженности перед поставщиками и подрядчиками отражаются в Приложении к бухгалтерскому балансу ф.№5 в разделе дебиторская и кредиторская задолженность [13].

В соответствии с п. 2 ПБУ 9/99 «Доходы организации» [10] доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и/или погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).

Доходы организации в зависимости от их характера, условия получения и направлений деятельности организации подразделяются на доходы от обычных видов деятельности и прочие доходы.

По расчетам с поставщиками и подрядчиками в ПБУ 9/99 "Доходы организации" говорится, что суммы кредиторской задолженности, по которым истекли сроки исковой давности, признаются прочим доходом и данная задолженность включается в доход организации в сумме, в которой эта задолженность была отражена в бухгалтерском учете организации. Суммы кредиторской задолженности признаются в том отчетном периоде, в котором срок исковой давности истек.

В ПБУ 10/99 "Расходы организации" [11] расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с приобретением товаров. Они принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной или иной форме или величине кредиторской задолженности. Величина оплаты или кредиторской задолженности определяется исходя из цены и условий, установленных договором между поставщиком и организацией.

При реализации продукции (работ, услуг) возникает вопрос взаимоотношения предприятия и бюджета по расчету налога на добавленную стоимость (НДС). Налогу на добавленную стоимость посвящена глава 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового Кодекса РФ (НК РФ) [3].

Налогоплательщиками НДС являются организации, индивидуальные предприниматели и лица, признаваемые налогоплательщиками НДС в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ, которые определяются в соответствии с Таможенным кодексом РФ. Налогоплательщики подлежат обязательной постановке на учет в налоговом органе.

Объектами налогообложения признаются следующие операции.

1. Реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав;

2. Передача на территории РФ товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций;

3. Выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;

4. Ввоз товаров на таможенную территорию РФ.

Согласно Федеральному закону от 22.07.2005г. №119-ФЗ «О внесении изменений в главу 21 части второй НК РФ и о признании утратившими силу отдельных актов законодательства РФ о налогах и сборах» с 1 января 2006г. момент определения налоговой базы устанавливается по наиболее ранней из следующих дат:

-день отгрузки (передачи) товаров (работ,услуг), имущественных прав;

день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Ранее ст. 16 НК РФ предусматривалась возможность самостоятельного выбора налогоплательщиком момента определения налоговой базы на день отгрузки товаров либо на день оплаты отгруженных товаров.

При применении налогоплательщиком различных налоговых ставок налоговая база устанавливается раздельно по каждому виду товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам. При применении одинаковых ставок налоговая база рассчитывается суммарно по всем видам операций. Сейчас применяются три ставки НДС: 0, 10 и 18%..

При исчислении НДС, подлежащего внесению в бюджет, следует учитывать налоговые вычеты. Налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на суммы налога, предъявленные ему и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ для осуществления производственной деятельности, также к уменьшению следует принимать суммы налога по товарам, приобретенным для перепродажи. Возмещение из бюджета производится только в том случае, если сам налог исчислялся по операциям, связанным с реализацией товаров (работ, услуг) на территории РФ и с передачей товаров (работ, услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на доходы организаций. Порядок возмещения НДС установлен законодательно.

Плательщики налога должны выделять сумму налога на добавленную стоимость отдельной строкой во всех расчетных документах. Все плательщики налога на добавленную стоимость обязаны составлять счета - фактуры. Счет-фактура представляют собой важный первичный документ, служащий основанием для принятия предъявленных сумм НДС к вычету или возмещению. Порядок учета полученных и выставленных счетов- фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость определен Постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. N 914 [7]. Уплата налога производится по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. При этом налогоплательщик обязан представить в налоговый орган по месту своего учета декларацию. Также в НК РФ [3] представлены общие положения по налоговой декларации, перечислены виды налоговых правонарушений и ответственность за их совершение.

С 2007г. в п. 4 ст. 168 НК РФ появился новый абзац, согласно которому при совершении товарообменных операции, проведении взаимозачета или использовании в расчетах ценных бумаг покупатель должен будет направить в адрес продавца предъявленную и выделенную в счете-фактуре сумму налога отдельным платежным поручением.

Налично-денежное обращение регулируется Положением «О правилах организации наличного денежного обращения на территории Российской Федерации», утвержденным Советом директоров Банка России от 05.01.98г. №14-П (в редакции от 31 октября 2002г.) [15], а также «Порядком ведения кассовых операций в Российской Федерации», утвержденным решением Совета директоров Банка России от 22.09.1993г. №40 [16].

В настоящее время заплатить контрагенту по одной сделке наличными юридическое лицо может в пределах 100000 руб. Письмом ЦБ РФ от 02.07.02г. №85-Т и МНС РФ от 01.07.02г. №24-2-02/252 было установлено, что предельный размер расчетов наличными деньгами относится к расчетам в рамках одного договора, заключенного между юридическими лицами. Расчеты наличными деньгами, осуществляемые между юридическими лицами по одному или нескольким денежным документам по одному договору, не могут превышать предельный размер расчетов наличными деньгами. Ответственность за превышение лимита расчета наличными несет организация, осуществившая платеж (п. 5 письма ЦБ РФ от 16.03.95г. №14-4/95). Ответственность прописана в статье 15.1 Кодекса РФ об административных правонарушениях (КоАП РФ) - штраф на должностных лиц в размере от 4 до 5 тыс. руб., а на юридических лиц - от 40 до 50 тыс. руб. [2].

Изменения в правилах наличных расчетов с организациями предусмотрены Федеральным законом от 22.05.2003г. №54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и/или расчетов с использованием платежных карт» [6]. В соответствии с данным законом при наличных расчетах с организациями, так же, как и расчетах с физическими лицами, должен применяться кассовый аппарат.

Правила проведения безналичных расчетов установлены в положении ЦБ РФ от 03.10.2002г. №2-П «О безналичных расчетах в Российской Федерации» (в редакции от 11.06.2004г.) [18], в котором указано, что безналичные расчеты осуществляются через кредитные организации и / или Банк России по счетам, открытым на основании договора банковского счета или договора корреспондентского счета (субсчета). Списание денежных средств со счета осуществляется на основании расчетных документов, составленных в соответствии с требованиями настоящего Положения, в пределах имеющихся на счете денежных средств, если иное не предусмотрено в договорах, заключаемых между Банком России или кредитными организациями и их клиентами. Настоящим Положением [18] выделяют следующие формы безналичных расчетов: расчеты платежными поручениями; расчеты по аккредитиву; расчеты чеками; расчеты по инкассо. Формы безналичных расчетов избираются клиентами банков самостоятельно и предусматриваются в договорах, заключаемых ими со своими контрагентами. Расчетный документ представляет собой, оформленное в виде документа на бумажном носителе или электронного платежного документа:

распоряжение плательщика (клиента или банка) о списании денежных средств со своего счета и их перечислении на счет получателя средств;

распоряжение получателя средств (взыскателя) на списание денежных средств со счета плательщика и перечисление на счет, указанный получателем средств (взыскателем).

При осуществлении безналичных расчетов используются следующие расчетные документы:

а) Платежным поручением является распоряжение владельца счета
(плательщика) обслуживающему его банку, оформленное расчетным
документом, перевести определенную денежную сумму на счет
получателя средств, открытый в этом или другом банке.

б) Аккредитив представляет собой условное денежное обязательство,
принимаемое банком по поручению плательщика, произвести платежи в
пользу получателя средств по предъявлении последним документов,
соответствующих условиям аккредитива, или предоставить полномочия
другому банку произвести такие платежи.

в) Чек - это ценная бумага, содержащая ничем не обусловленное
распоряжение чекодателя банку произвести платеж указанной в нем
суммы чекодержателю.

г) Платежное требование является расчетным документом,
содержащим требование кредитора (получателя средств) по основному
договору к должнику (плательщику) об уплате определенной денежной
суммы через банк.

д) Инкассовое поручение является расчетным документом, на
основании которого производится списание денежных средств со счетов
плательщиков в бесспорном порядке.

При приеме банком расчетных документов осуществляется их проверка в соответствии с требованиями, установленными правилами ведения бухгалтерского учета и данным Положением [18]. Расчетные документы, оформленные с нарушением установленных требований, приему не подлежат.

Таким образом, безналичные расчеты в рублях осуществляются без каких либо ограничений.

Использование иностранной валюты при осуществлении расчётов на территории РФ разрешается только в случаях, установленных законом. В договоре может быть предусмотрено выражение цены в рублях в сумме, эквивалентной определённой сумме в иностранной валюте. Тогда подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон [1].

Также возможны неденежные формы расчетов. Фирмы часто применяют зачет встречных однородных требований. Стороны договора должны соблюдать следующие условия, чтобы "обнулить" имеющиеся задолженности:

Во-первых, требования фирм должны быть встречными. Например, поставки друг другу яблок и топлива. Зачет возможен только по двум разным договорам между парой организаций.

Во-вторых, взаимные притязания должны быть однородными. Как правило, с обеих сторон это денежные обязательства.

В-третьих, зачет возможен только по обязательствам, срок которых уже наступил либо не определен компаниями к моменту востребования.

Наконец, для оформления взаимозачета достаточно заявления одного из партнеров, если между ними нет разногласий. Кроме того, контрагентам будет необходимо оформить акт сверки расчетов, в котором они должны указать номера документов, по которым возникли задолженности, и их суммы. В случае если размеры требований не равны, а значит, одно из обязательств будет погашено частично, партнерам нужно оформить двухстороннее соглашение о взаимозачете. В этом документе им необходимо оговорить способ погашения остатка задолженности.

Еще одна возможная альтернатива отступное. Отступное - своеобразный откуп от исполнения одной из сторон своего обязательства по договору. То есть должник с согласия кредитора может заменить первоначальный предмет обязательства другим. У отступного есть несколько существенных преимуществ перед уже рассмотренными видами взаимозачетов.

Во-первых, контрагенты могут прекратить исполнение договора в любой момент, а не ждать, пока наступит последний срок, как им пришлось бы это делать при зачете требований.

Во-вторых, чтобы прервать контракт отступным, партнерам не нужно обязательно иметь встречные и однородные обязательства. Это значит, что вместо перечисления денег они могут обменяться каким-либо имуществом, выполнить работы или оказать услуги друг другу.

В-третьих, суммы договоров и сроки их исполнения контрагенты могут определить самостоятельно. Отступное вовсе не должно соответствовать размеру первоначального обязательства - цена сделки может отличаться как в большую, так и в меньшую сторону. Соглашение об отступном стороны могут составить в свободной письменной форме.

Если организация в силу каких-либо обстоятельств не может самостоятельно выполнить свои обязательства по договору или если она имеет дебитора, готового принять на себя обязательства этой организации и тем самым погасить свою задолженность перед ним, она может перевести свой долг на другого хозяйствующего субъекта.

Все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Основным документом для учета расчетов с поставщиками и подрядчиками является товарная накладная (Форма № ТОРГ-12). Накладная составляется в двух экземплярах: первый экземпляр остаётся в организации, сдающей ТМЦ, и является основанием для их списания. Второй передаётся сторонней организации и является основанием для оприходования этих ценностей.

В Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкции по его применению, утвержденных приказом МФ РФ №94н от 31.10.2000 года, [14] для учета расчетов с поставщиками и подрядчиками предназначен счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". В инструкции по применению плана счетов приведена краткая характеристика данного счета (раскрыта его структура и назначение, экономическое содержание обобщаемых на нем фактов хозяйственной деятельности), также дана типовая корреспонденция данного счета с другими счетами. Счет 60 предназначен для обобщения информации о расчетах с поставщиками и подрядчиками за полученные товарно-материальные ценности, принятые выполненные работы и потребленные услуги (включая предоставление электроэнергии, газа, пара, воды и т.п.), а также по доставке или переработке материальных ценностей, расчетные документы на которые акцептованы и подлежат оплате через банк; товарно-материальные ценности, работы и услуги, на которые расчетные документы от поставщиков или подрядчиков не поступили (так называемые неотфактурованные поставки); излишки товарно-материальных ценностей, выявленные при их приемке; полученные услуги по перевозкам, а также за все виды услуг связи и др. Организации, осуществляющие при выполнении договора строительного подряда, договора на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ и иного договора функции генерального подрядчика, расчеты со своими субподрядчиками также отражают на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

За неотфактурованные поставки счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" кредитуется на стоимость поступивших ценностей, определенную исходя из цены и условий, предусмотренных в договорах. Счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" дебетуется на суммы исполнения обязательств (оплату счетов), включая авансы и предварительную оплату, в корреспонденции со счетами учета денежных средств и др.

Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные приказом МФ РФ от 13.06.95 №49 [12] содержат общие правила проведения инвентаризации имущества и финансовых обязательств предприятия. Также в данном документе представлены правила проведения инвентаризации расчетов. В частности по расчетам с поставщиками и подрядчиками в данных методических указаниях сказано, что проверке должен быть подвергнут счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" по товарам, оплаченным, но находящимся в пути, и расчетам с поставщиками по неотфактурованным поставкам. Он проверяется по документам в согласовании с корреспондирующими счетами. Инвентаризационная комиссия путем документальной проверки должна также установить:

а) правильность расчетов с банками, финансовыми, налоговыми
органами, внебюджетными фондами, другими организациями;

б) правильность и обоснованность числящейся в бухгалтерском
учете суммы задолженности по недостачам и хищениям;

в) правильность и обоснованность сумм дебиторской и кредиторской задолженности, включая суммы дебиторской и кредиторской
задолженности, по которым истекли сроки исковой давности.

Также в методических указаниях по инвентаризации имущества и финансовых обязательств представлен акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами ф. №ИНВ-17.

Бывает, что организация не исполняет взятые на себя обязательства по отношению к своему контрагенту (например, передать имущество, выполнить работу, уплатить деньги и т.п.) и становится должником, т.е. имеет кредиторскую задолженность.

Кредиторская задолженность должна числиться в учете либо до даты ее погашения организацией (взыскания контрагентом), либо до даты ее списания с учета.

В соответствии со ст.203 ГК РФ срок исковой давности прерывается предъявлением иска кредитора, а также совершением организацией иных действий, свидетельствующих о признании долга.

По истечении срока исковой давности кредиторская задолженность списывается по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации (п.78 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 N34h). Поскольку информация о состоянии расчетов с кредиторами раскрывается в бухгалтерской отчетности организации, то не списание задолженности в срок приведет к недостоверности отчетности. Кроме того, данная операция влияет на финансовые результаты организации (увеличивает бухгалтерскую прибыль). Поэтому нарушать сроки списания задолженности нельзя.

Суммы кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных пп.21 п.1 ст.251 НК РФ, являются прочими доходами организации, увеличивающими ее налогооблагаемую прибыль (п. 18 ст.250 НК РФ).

3. Планирование аудита

3.1 Цель и задачи аудита. Источники информации при проверке

Основная цель аудита - выразить мнение о достоверности данных отчетности в части отражения задолженности перед поставщиками и подрядчиками и о соответствии совершенных операций действующему законодательству.

В соответствии с поставленной целью в ходе аудиторской проверки необходимо решить следующие задачи:

1) проверить наличие договоров на поставку продукции, соответствия их содержания и оформления требованиям ГК РФ;

проверить наличие, полноту и правильность заполнения первичной учетной документации;

установить даты возникновения кредиторской задолженности;

установить наличие задолженности с истекшим сроком исковой давности;

5) проверить законность и правильность совершения взаимозачетных
операций;

проверить правильность отражения информации о кредиторской задолженности в бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Основными источниками информации для проверки расчетов с поставщиками и подрядчиками являются: договоры на поставку товарно-материальных ценностей (выполнение работ, оказание услуг); накладные, товарно-транспортные накладные; акты выполненных работ, оказанных услуг; акты сверки расчетов, акты зачета взаимных требований, платежные поручения, выписки банка, РКО, регистры аналитического и синтетического учета (оборотно - сальдовая ведомость по счету 60, карточка счета 60, анализ счета 60). Данные из регистров синтетического учета по счету переносятся в Главную книгу. Остатки по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» отражаются в бухгалтерской (финансовой) отчетности: в форме №1 «Бухгалтерский баланс» и форме №5 «Приложение к бухгалтерскому балансу».

3.2 Оценка существенности

В ходе аудиторской проверки аудитор не должен установить достоверность отчетности с абсолютной точностью, но обязан установить ее достоверность во всех существенных отношениях. В соответствии с правилом (стандартом) №4 «Существенность в аудите» аудитор оценивает то, что является существенным, по своему профессиональному суждению. Существенность - это свойство информации, которое делает ее способной влиять на экономические решения пользователя этой информации (для акционеров - информация о результатах деятельности, динамике прибыли и реальности активов; для потенциальных инвесторов -- информация о финансовой устойчивости, потенциальных изменениях спроса на производимую продукцию, рентабельности вложений и другие).

Под уровнем существенности понимается максимально допустимое количество ошибок или искажений, которое может быть в информации, содержащейся в бухгалтерской отчетности, и которое не ведет квалифицированного пользователя в заблуждение относительно этой информации. Другими словами, уровень существенности - это допустимая ошибка бухгалтерской отчетности при проведении аудита.

При разработке плана аудита аудитор устанавливает приемлемый уровень существенности с целью выявления существенных (с количественной точки зрения) искажений.

Аудитору следует принимать во внимание существенность при:

определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур;

оценке последствий искажений.

Условия деятельности предприятия не изменились, поэтому можно рассчитать уровень существенности за 2008 год (Таблица 7).

Таблица 7 - Система базовых показателей для определения планируемого уровня существенности ошибки (по данным бухгалтерского баланса на 31 декабря 2007г.) (Рабочий документ аудитора)

Наименование базового показателя	Значение базового показателя, тыс. руб.	Уровень значимости показателя, %	Значение, применяемое для расчета, тыс. руб.
1. Чистая прибыль	761	5	38,05
2. Выручка (нетто) от продажи продукции, работ, услуг	14407	2	288,14
3. Валюта баланса (стоимость активов)	6050	2	121
4. Собственный капитал	2810	10	281
5. Общие затраты предприятия	13110	2	262,2

Единый уровень существенности ошибки составит:

(38,05 + 288,14 + 121 + 281 + 262,2) = 198,08 тыс. руб.

Необходимо рассмотреть отклонение полученного единого уровня существенности ошибки от минимального и максимального значений, применяемых для расчета:

1) максимальное значение - 288,14 тыс. руб.

288,14 - 198,08 = 0,45

198,08

Таким образом, наибольшее значение отличается от среднего на 45%, что больше 20%, поэтому из расчета наибольшее значение можно исключить.

2) минимальное значение - 38,05 тыс. руб.

198,08-38,05 _{= 0,81}

198,08

Таким образом, наименьшее значение отличается от среднего на 81%, что больше 20%, поэтому из расчета наименьшее значение можно исключить.

Следовательно, для расчета применяем 3 показателя.

Единый уровень существенности = (121+281+262,2) =221,4 тыс. руб.

Полученную величину допустимо округлить до 221 тыс. руб. и использовать данный количественный показатель в качестве значения единого уровня существенности ошибки.

221,4-221 =0,0018

221

Различие между значениями данного уровня и значения после округления находится в пределах 18% (0,18%) < 20%).

Определение уровня существенности ошибки значимых статей бухгалтерского баланса представлен в таблице 8.

Таблица 8 - Определение уровня существенности ошибки значимых статей бухгалтерского баланса Лальского ПО «Хлебозавод» (Рабочий документ аудитора)

Статьи баланса	Сумма тыс. руб.	Доля статьи в валюте баланса, %	Уровень существенности, тыс. руб.
1 Основные средства	2742	45,32	1242,67
2 Запасы	1817	30,03	545,65
в т.ч. сырье и материалы	1760	29,09	511,98
3 Дебиторская задолженность	1455	24,05	349,93
в т.ч. покупатели и заказчики	1402	23,17	324,84
4 Денежные средства	36	0,6	0,216
5 Уставный капитал	105	1,74	1,83
6 Нераспределенная прибыль отчетного года	34	0,56	0,19
7 Кредиторская задолженность	1740	28,76	500,42
в т.ч. поставщики и подрядчики	1157	19,12	221,22
8 Баланс	6050	100	198,08

Единый уровень существенности ошибки распределяется между существенными статьями бухгалтерского баланса пропорционально удельному весу данных статей в валюте бухгалтерского баланса.

Внутрифирменным аудиторским стандартом установлено, что несущественными считаются статьи баланса, составляющие менее 1% валюты баланса. При этом даже при небольшом абсолютном значении статья «Денежные средства» не исключается из плана проверки. Как видно из таблицы 8, обнаруженная совокупность ошибок по статье «Кредиторская задолженность - поставщики и подрядчики» в суммовом выражении не должна превышать 221,22 тыс. руб.

3.3 Оценка внутреннего контроля и аудиторского риска

Расчеты с поставщиками и подрядчиками - раздел учета, где наряду с проверкой отражения операций в системе бухгалтерского учета немаловажное значение приобретает оценка системы первичного учета. Связано это в первую очередь с тем, что практически все документы, оформляющие операции данного раздела, поступают в организацию извне. Факторы риска, а также возможность разного рода злоупотреблений обусловливают необходимость предварительного исследования системы первичного учета на участке расчетов с поставщиками. Такой анализ позволит более подготовлено подойти к проведению основных аудиторских процедур по данному разделу учета, а также обоснованно определить объемы выборки и способы отбора элементов в проверяемую совокупность. Кроме того, предварительный анализ системы первичного учета даст возможность оценить качество первичной учетной документации, которая будет использоваться в качестве аудиторских доказательств.

Согласно Правилу (стандарту) №8 «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом» аудитору необходимо получить представление о системах бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица, достаточное для планирования аудита и разработки эффективного подхода к проведению аудита. Аудитору следует использовать свое профессиональное суждение, чтобы оценить аудиторский риск и разработать аудиторские процедуры, необходимые для снижения данного риска до приемлемо низкого уровня.