Формирование налоговой базы по налогу на прибыль организации: действующий механизм и проблемы его совершенствования

Размещено на http://www.allbest.ru/

МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ И НАУКИ РФ

ГОУ ВПО КАРАЧАЕВО-ЧЕРКЕССКАЯ ГОСУДАРСТВЕННАЯ

ТЕХНОЛОГИЧЕСКАЯ АКАДЕМИЯ

Экономический институт

Предметная комиссия «Налоги и налогообложение»

Дипломная работа

на тему:

«Формирование налоговой базы по налогу на прибыль организации: действующий механизм и проблемы его совершенствования (на примере ОАО РАПП «Кавказ-Мясо»)»

Автор дипломной работы

Азрет-Али Хамитбиевич Айбазов

Научный руководитель

к.э.н., доцент Л.Д. Токова

Черкесск 2010

Содержание

Введение

Глава 1. Сущность налога на прибыль и его место в системе прямых налогов

1.1 Прибыль как экономическая категория и как объект налогообложения

1.2 Развитие налога на прибыль предприятий в России

1.3 Международный опыт налогообложения прибыли

Глава 2. Особенности формирования налогообложения прибыли в ОАО РАПП «Кавказ-мясо»

2.1 Организационно-экономическая характеристика предприятия

2.2 Организация системы налогообложения на предприятии ОАО РАПП «Кавказ-Мясо»

2.3 Формирование налоговой базы по налогу на прибыль на предприятии ОАО РАПП «Кавказ-Мясо»

Глава 3. Совершенствование механизма формирования базы налога на прибыль

3.1 Актуальные вопросы формирования налоговой базы по налогу на прибыль

3.2 Предложения по совершенствованию налоговой базы налога на прибыль организации

ВВЕДЕНИЕ

Актуальность темы. Налоги - важнейший элемент экономических и финансовых отношений, составляющим значительную часть аккумулируемых государством налоговых доходов. Эффективная мобилизация финансовых ресурсов в бюджетную систему посредством налогообложения одновременно при оптимальном распределение бремени налогов между экономическими субъектами являются серьезными проблемами бюджетно-налоговой политики государства.

Одна из основных задач государственной налоговой политики на современном этапе - создание благоприятных условий для активной финансово-хозяйственной деятельности хозяйствующих субъектов и стимулирование экономического роста посредством _ достижения оптимального сочетания личных и общественных интересов, т.е. оптимального соотношения между средствами, остающимися в распоряжении налогоплательщика, и средствами, которые перераспределяются через налоговый и бюджетный механизмы.

Налог на прибыль занимает особое место в национальной бюджетно-налоговой системе, поэтому от эффективности механизма его взимания зависит результативность мер фискального воздействия государства на экономическую активность в стране.

С одной стороны, налог на прибыль - один из самых значительных элементов в общей структуре расходов организации, поэтому любое изменение налогового законодательства в части налогообложения прибыли оказывает серьезное влияние на деятельность хозяйствующего субъекта. В связи с этим стимулирующий потенциал налога на прибыль огромен и многие экономисты убеждены, что активизация его регулирующей функции должна быть одной из приоритетных задач экономической политики в ближайшие годы.

В 2002 году Президентом Путиным В.В. в качестве основных направлений бюджетно-налоговой политики РФ было обозначено упрощение налоговой системы и снижение налоговой нагрузки на предприятия. С этого момента происходит постепенное снижение налоговой нагрузки, и составляет в среднем 1% в год. Так в отношении налога на прибыль введены следующие налоговые новации: уменьшена ставка налога (с 24% до 20%), введена «амортизационная премия», расширен список затрат, относимых на расходы.

Вместе с тем оригинальные налоговые новации по налогу на прибыль могут иметь неприятные последствия для государственного бюджета.

Вышесказанное обусловило актуальность темы настоящего исследования, его цель и задачи и практическую значимость.

Степень научной разработанности проблемы. Исследованием вопросов теории и практики налогообложения прибыли хозяйствующих субъектов занимается ряд ученых экономистов, в том числе Барулин С.В., Брызгалин А.В., Горский И.В., Кашин В.А., Родионова В.М., Черник Д.Г., Шаталов С.Д. и другие.

Значительное число работ специалистов направлено на изучение и анализ отдельных норм законодательства по налогообложению прибыли. Вместе с тем меняющиеся условия налогообложения прибыли требуют новых исследований, рассматривающих возможности использования регулирующего механизма налога на прибыль на современном этапе развития экономики Российской Федерации, обеспечивающего постоянство налоговых поступлений в бюджеты всех уровней.

Цели и задачи исследования. Целью дипломной работы является исследование механизма формирования налоговой базы по налогу на прибыль и разработка предложений по его совершенствованию.

Исходя из поставленной цели, были определены и решены следующие задачи:

· рассмотреть прибыль как экономическую категорию и как объект налогообложения;

· рассмотреть эволюцию налога на прибыль и практику его применения за рубежом;

· провести анализ экономических показателей и структуры налоговых платежей на примере ОАО РАПП «Кавказ-Мясо»;

· рассмотреть механизм формирования налоговой базы по налогу на прибыль организаций на примере ОАО РАПП «Кавказ-Мясо»;

· предложить основные направления совершенствования механизма формирования налоговой базы по налогу на прибыль;

· разработать рекомендации по оптимизации налога на прибыль организаций.

Предметом исследования является прибыль, получаемая предприятием в результате хозяйственной деятельности и налог на прибыль, формируемый на предприятии.

Объектом исследования является Открытое акционерное общество республиканское агропромышленное предприятие «Кавказ-Мясо» (ОАО РАПП «Кавказ-Мясо»).

Теоретическая и методологическая основа исследования. Теоретической основой проведенного исследования послужили научные труды отечественных ученых, содержащих фундаментальные положения по проблеме налога на прибыль и его совершенствованию.

Методологической основой диссертационной работы явились принципы диалектической логики, ретроспективный анализ, метод сравнения и аналогий, статистические методы.

Информационную базу исследования составили законодательные и нормативно-правовые акты Российской Федерации, статистические материалы Федеральной службы государственной статистики (Росстата), Федеральной налоговой службы, бухгалтерская отчетность и налоговые декларации.

Структура работы. Дипломная работа состоит из введения, четырех глав, заключения, библиографического списка литературы, 4 приложений. Включает 16 таблиц, 24 рисунка. Изложен на страницах машинописного текста.

Глава 1. Сущность налога на прибыль и его место в системе прямых

налогов

1.1 Прибыль как экономическая категория и как объект

налогообложения

Прибыль как экономическая категория представляет собой совокупность экономических, распределительных, финансовых отношений, складывающиеся по поводу образования, распределения и использования части вновь созданной стоимости, выступающей как приращение суммы средств, авансированных на осуществление хозяйственной деятельности, или как избыток над понесенными в ходе этой деятельности и связанными с нею издержками производства.

Сущность прибыли, как экономической категории, проявляется в ее функциях[12].

Во-первых, прибыль выполняет функцию оценки итогов работы предприятия, поскольку в ней отражаются все стороны его деятельности, как в сфере производства, так и в сфере обращения.

Вторая функция прибыли - распределительная. Прибыль используется в качестве орудия распределения прибавочного продукта и его денежной формы - чистого дохода (в части соответствующей прибыли) между предприятием и государством, предприятием и его работниками, между сферой материального производства и непроизводственной сферой предприятия. Данная функция реализуется через образование фондов денежных средств предприятия (фондов накопления и фондов потребления).

Третья функция связана с процессом экономического стимулирования предприятия и его работников. Прибыль используется как источник и условие формирования поощрительных фондов, а также в качестве источника финансовых ресурсов для осуществления процесса расширенного воспроизводства.

Рассматривая прибыль как экономическую категорию мы говорим о ней абстрактно. Однако, при планировании и оценке финансово-хозяйственной деятельности предприятия, формировании и распределении прибыли используются конкретные показатели прибыли. Показатели прибыли весьма разнообразны. Обобщённо эти показатели представлены в отчёте о финансовых результатах (форма № 2), который входит в состав годового и квартального бухгалтерского отчёта предприятия.

Прибыль, как финансовый результат, представляет собой выраженный в денежной форме экономический итог хозяйственной деятельности предприятия.

В данном качестве прибыль выступает как один из основных обобщающих качественных показателей финансово-хозяйственной деятельности предприятия, как инструмент для измерения эффективности производства, который наиболее полно характеризует все стороны хозяйственной деятельности предприятия. Однако значение прибыли как обобщающего качественного показателя не следует преувеличивать, так как ее величина определяется во многом не зависящими от деятельности данного предприятия факторами, политика цен, изменение ставок налогов, структурные сдвиги в экономике и так далее.

И, наконец, прибыль как форма денежных накоплений предприятия представляет собой источник финансовых ресурсов, направляемых на потребление и накопление.

Стремление к получению прибыли ориентирует предприятия на увеличение объема производства и снижение затрат. В условиях рыночной экономики этим достигается не только цель предпринимательства, но и удовлетворение общественных потребностей.

Предприятие всегда определяет в качестве своей главной стратегической цели получение максимальной прибыли и формирует в соответствии с этим критерием финансовую стратегию, пакет заказов, производственную программу, учетную политику, перспективные, годовые и оперативные планы.

Иногда, в целях сохранения квалифицированных кадров, предприятие направляет значительные средства в фонд оплаты труда, тем самым увеличивая издержки производства и, соответственно, уменьшая массу прибыли. Но все подобные шаги носят все же тактический характер и, в конечном счете, подчинены решению главной стратегической задачи - получению возможно большей прибыли.

Таким образом, значение прибыли состоит в том, что она является целью и конечным финансовым результатом хозяйственной деятельности организации; важнейшим показателем эффективности; источником для осуществления расширенного воспроизводства, а также для удовлетворения материальных потребностей и социальных нужд трудового коллектива. Кроме того, за счет прибыли выполняются финансовые обязательства перед бюджетом.

Для того чтобы подробнее исследовать процессы формирования и распределения прибыли, необходимо рассмотреть сущность и структуру механизма формирования и распределения финансовых результатов изучаемой организации.

Статья 247 Налогового кодекса РФ [1] устанавливает объект налогообложения по налогу на прибыль. Согласно этой статье, объектом признается полученная налогоплательщиком прибыль, которая определяется следующим образом:

- для российских организаций - это полученный доход за вычетом сумм произведенных расходов, которые определяются в соответствии с данной главой;

- для постоянных представительств иностранных организаций, осуществляющих деятельность в России, - полученные постоянными представительствами доходы за минусом сумм произведенных ими расходов, исчисляемых по правилам главы 25 Налогового кодекса РФ;

- для иностранных организаций - сумма доходов, полученных от источников в Российской Федерации.

Стоит обратить внимание на то, что с 1 января 2002 года не стало применяться понятие "себестоимость продукции (работ, услуг)". Вместо нее для определения величины налогооблагаемой прибыли используется понятие "произведенные расходы". Они определяются согласно правилам, установленным главой 25 Налогового кодекса РФ.

Налоговая база - это стоимостная, физическая или иная характеристика объекта налогообложения [1]. Налоговой базой по налогу на прибыль является денежное выражение размера прибыли[1].

А если налогоплательщик доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав получил в натуральной форме? Такие доходы для целей налогообложения учитываются по нормам, установленным статьей 40 Налогового кодекса РФ, то есть исходя из цены, указанной сторонами сделки. Это же правило распространяется также и на внереализационные доходы.

Налоговые органы имеют право контролировать правильность применения цен по сделкам в следующих случаях:

- между взаимозависимыми лицами;

- по товарообменным операциям;

- по внешнеторговым сделкам;

- при отклонении цен более, чем на 20 процентов от их уровня, применяемого налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам.

При выявлении в вышеперечисленных случаях отклонений цен реализации более чем на 20 процентов от рыночных цен идентичных (однородных) товаров налоговые органы выносят решение о доначислении сумм налогов[13].

1.2 Развитие налога на прибыль предприятий в России

Налог на прибыль наряду с налогом на добавленную стоимость является важным элементом налоговой системы России и служит инструментом перераспределения национального дохода. Однако в отличие от НДС данный налог является прямым, т.е. его окончательная сумма целиком и полностью зависит от конечного финансового результата.

В условиях рыночного хозяйствования распределение прибыли является внутренним делом предприятия. Однако государство может воздействовать на этот процесс с помощью различных косвенных регуляторов, в том числе через систему налогообложения. Именно в рамках налоговой системы осуществляется взаимодействие государства и хозяйствующего субъекта по поводу формирования государственного бюджета, с одной стороны, распределения доходов производителя по направлениям его использования, с другой [2].

Налоговый механизм обеспечивает экономическую реализацию добавочной прибыли по месту ее возникновения. Предприятие получает дополнительные возможности, как для ее инвестирования, так и для расширения непроизводительного потребления. Эффективная система налогообложения прибыли, предусматривающая предприятиям дополнительные льготы по налогу на прибыль, оказывает решающее влияние на стимулирование товаропроизводителя, имеет важное значение для обеспечения положительных финансовых результатов деятельности, повышения экономической активности, решения социально-экономических проблем.

Налог на прибыль предприятий и организаций - основной вид налога юридических лиц. Ныне действующий налог на прибыль предприятий и организаций, введен с 01.01.92 г [1]. Однако у дореволюционной России имеется богатый исторический опыт в налогообложении прибыли, особенно в период военных действий.

Почти за год до Февральской революции, 13 мая 1916 года Совет Министров России утвердил Положение «Об установлении временного налога на прирост прибылей торгово-промышленных предприятий и вознаграждения личных промысловых занятий и о повышении размеров отчислений на погашение стоимости некоторых имуществ при исчислении прибылей, подлежащих обложению процентным сбором».

Принятый под грохот пушек Первой мировой войны нормативный акт, в свою очередь носил ярко выраженный чрезвычайный характер. Срок его действия был рассчитан на 1916 и 1917 годы - годы военные.

Налогу подлежали:

- предприятия, обязанные публично отчитываться о результатах своей финансово-хозяйственной деятельности, а также облагаемые дополнительным промысловым налогом, если их годовая прибыль составляла более 8 % на основой капитал;

- подряды и поставки, на которые были получены особые промысловые свидетельства, если совокупность полученных от этих видов деятельности прибылей за 1916-17 годы составила не менее 2000 руб. в год;

- лица, входившие по избранию или найму в состав правлений учетных и наблюдательных комитетов и ревизионных комиссий в акционерных предприятиях, а также управляющие этими предприятиями, если полученное ими жалование не менее чем на 500 руб. в год превышали аналогичные выплаты за службу в 1912-13 г.

Не подлежали налогообложению налогом отчетные предприятия, впервые привлеченные к платежу процентного сбора за 1915 окладный год. Для остальных предприятий общая сумма налогов и сборов не должна была превышать 50% прибыли за отчетный год.

Надо отметить, что налоговые органы дореволюционной поры, даже при неразберихе и сумбуре военного времени, обеспечивали полный контроль за прибылью как юридических, так и физических лиц. Исчерпывающим был и обмен информацией между всеми территориальными налоговыми органами. Оказаться вне их поля зрения объекту налогообложения тогда было совершенно невозможно.

Владельцы торговых и промышленных предприятий высших категорий прибыльности, а также находившихся в столицах и крупных городах, должны были ежегодно, не позднее 1 апреля, подавать в территориальные налоговые органы заявления с указанием фамилии, имени, отчества, местожительства, рода и местонахождения предприятий, принадлежавших ему, оборота по каждому заведению.

В действовавшем на 1916-17 годы Положении о промысловом налоге не содержалось указаний об обложении дополнительным налогом на прирост прибылей предприятий, прекративших свою деятельность.

Этот пробел закона восполнялся лишь практикой. Так, с неотчетных предприятий, существовавших только часть года, дополнительный налог на прирост прибылей не взимался вовсе, если они прекращали свою деятельность до окончания раскладки. При закрытии же предприятий после окончания раскладки налог с них взимался полностью. Такой порядок находился в противоречии с установкой, согласно которой налог должен был взиматься по расчету времени существования предприятий в каждом окладном году.

Новыми правилами, принятыми 13 мая 1916 года, для неотчетных предприятий был установлен особый порядок уплаты налога на прирост прибыли. Теперь налог взимался в размере, соответствовавшем числу полных проработанных до закрытия фирмы месяцев в отчетном году. Например, если предприятие прекращало свою деятельность 30 мая, то налог должен был взиматься за четыре полных месяца (январь-апрель).

Налог на прирост прибыли и вознаграждения должен был взиматься в следующих размерах:

1. с предприятий, не обязанных публично отчитываться о результатах своей деятельности, лиц высшей администрации акционерных предприятий, индивидуальных предпринимателей с суммы прироста прибыли или вознаграждения до 1000 руб. - 30%, до 15 тысяч- 41 %, свыше 100 тысяч - 60%;

2. с предприятий, обязанных публично отчитываться о результатах своей финансово-хозяйственной деятельности при отношении прибыли к основному капиталу в размере 6% - ставка налога 40% суммы прироста прибыли, 9,5% прибыли к стоимости основного капитала - 50% суммы прироста прибыли.

Предельный размер обложения прибыли отчетных предприятий достигал 90%.

Из вышесказанного можно сделать вывод, что Правительство дореволюционной России находило довольно адекватные способы сбора налога на прибыль, которые позволяли в определенной степени учесть специфику того времени в отношении распределения бремени на налогоплательщиков, и в то же время собирать достаточные средства для покрытия расходов бюджета.

В России процесс перехода от чисто дискреционного, осуществлявшегося по усмотрению чиновников, распределения прибыли между предприятием и государственным бюджетом к налоговой системе занял период между 1984 и 1990 годами. В течение этого времени происходило постепенное установление все более четких и неизменных во времени правил этого распределения. Процесс был завершен в 1990 году, когда дифференцированные по предприятиям и по годам нормативы отчислений в бюджет были заменены едиными ставками налога на прибыль: базовая ставка устанавливалась на уровне 45% (23% - в федеральный бюджет, 22% - в местные).

Начиная с 1991 года налог на прибыль уплачивался исходя из фактических результатов деятельности предприятия за истекший квартал, однако при этом были предусмотрены авансовые платежи налога, которые позволяли выровнять поступления налога во времени и до определенной степени предотвратить инфляционное обесценение налоговых поступлений за период, проходящий между начислением налога и его перечислением в бюджет. Ниже мы рассмотрим то, как введение штрафных санкций в 1993 году позволило ликвидировать стимулы к занижению авансовых платежей.

Налогообложение прибыли в 1991 году предусматривало прогрессивность шкалы налога в зависимости от рентабельности. Такой подход к налогообложению искажает принятие решений об инвестировании в отрасли с различной отдачей, а, следовательно, искусственно ограничивает инвестирование в ряде секторов экономики. На практике прогрессивное налогообложение мало применялось. Кроме прогрессивности шкалы налога на прибыль, законодательство предусматривало налоговое регулирование процесса ценообразования. В целях предотвращения роста цен на продукцию производственно-технического назначения в связи с переходом от административно контролируемых цен к договорным ценам предусматривалось введение предельного уровня рентабельности отдельных видов товаров. Вся прибыль, полученная сверх этого уровня, должна была изыматься, однако, простые бухгалтерские методы позволяли предприятиям легко избавляться от резкой дифференциации рентабельности отдельных видов выпускаемой продукции.

В конце 1991 года был принят закон установивший ставку налога на уровне 32% [5]. В основных положениях его техника не сильно отличалась от действовавшей в 1991 году. Был ликвидирован описанный выше прогрессивный характер шкалы и порядок обложения, исходивший из сверхнормативной рентабельности.

Важной особенностью российского налога на прибыль было ограничение на включение в состав затрат многих типов расходов, как текущих, так и капитальных, в результате чего происходило обложение налогом части затрат предприятия. Последствия такого налогообложения заключались в искажении решений как об объеме выпуска, так и об объемах инвестирования. Разумеется, полное исключение из базы налогообложения всех экономических издержек технически неосуществимо. Но в России ограничения вводились даже в тех случаях, когда оценка затрат не являлась проблематичной, а возможности злоупотребления были ограниченными.

Нормы амортизации, с одной стороны, были весьма низкими (при равномерном начислении амортизации предполагались нереально длительные сроки службы основных средств) и не обеспечивали экономической амортизации основного капитала, позволяющей обеспечить его воспроизводство, а, с другой стороны, разрешалось начисление амортизации на все элементы капитала, не принимая во внимание их фактический возраст, что увеличивало размеры амортизационных отчислений. Такое положение искажало оценку затрат капитала. Если принять во внимание инфляционные процессы, снижавшие реальную величину амортизационных отчислений, а также отсутствие регулярной переоценки основных фондов, то очевидно, что налог на прибыль увеличивал предельные затраты предприятий на капитал.

В то же время для обеспечения нейтральности налога на прибыль необходимо, чтобы разрешенный метод амортизации обеспечивал действительное возмещение фактического экономического износа капитальных активов[10]. Этому может способствовать, например, свободное начисление амортизации (разрешение немедленного списания активов) без вычета процента и финансирование инвестиций за счет выпуска облигаций. В других ситуациях при установлении налога на прибыль затраты на капитал могут как уменьшаться, так и увеличиваться.

Одновременно в России ограничивался вычет из базы налога на прибыль части затрат на заработную плату, командировочных расходов, расходов на рекламу, представительских расходов. Наиболее существенным ограничением в 1992-1995 годах была регламентация затрат на оплату труда, не облагаемых налогом на прибыль. Так, в 1992 году подлежал обложению налогом на прибыль объем заработной платы, превышающий величину четырех минимальных окладов, умноженную на среднесписочную численность работников, в 1993-1995 годах такое ограничение накладывалось исходя из величины шести минимальных окладов. При этом убыточные предприятия и предприятия, имеющие льготы по налогу на прибыль, налога с этого превышения не платили. Применение налога с суммы превышения фактических расходов на оплату труда в сравнении с нормируемой величиной обосновывалась следующими соображениями. Во-первых, установление норм, связанных с корректируемым по мере роста цен размером минимальной оплаты труда, сочеталось с отменой какой-либо привязки к оплате труда в прошлом периоде, отменой отраслевых различий, что создавало (по сравнению с прежним законодательством) возможности более справедливого вознаграждения работников и стимулирования труда.

За всю свою историю ставки налога на прибыль менялись неоднократно (Приложение 1).

В 2010 г. произошли изменения по налогу на прибыль организаций а точнее уменьшилась ставка налога до 20%.

Тем самым уменьшилась налоговая нагрузка на предприятие что способствует его благоприятному развитию и самофинансированию.

В современной России роль налога на прибыль организаций в системе прямых налогов очень велика. Это можно наглядно просмотреть в таблице 1.

Данные таблицы 1 показывают что налог на прибыль в общем объеме прямых налогов составляют 1/3 всей суммы. Роль налога на прибыль в формировании бюджета очень велика. Хотя имеет место снижение суммы налога в 2009 году, что обусловлено влиянием мирового кризиса на реальный сектор экономики.

Таблица 1. Структура прямых налогов поступивших в бюджетную систему РФ за 2007-2009 гг.

Показатели	2007 (в млрд.)	В % к итогу	2008 (в млрд.)	В % к итогу	2009 (в млрд.)	В % к итогу
Всего поступления в бюджет	5870,8	100	7629,2	100	5063,7	100
Налог за использование природных ресурсов	1235,1	21,1	1742,6	23	1080,9	21,4
Налог на прибыль организации	2172,2	37	2513	32,9	1264	24,9
Налог на добычу полезных ископаемых	1197,4	20,4	1708	22,3	1053,8	20,8
НДФЛ	1266,1	21,5	1665,6	21,8	1665	32,9

Наглядно данные таблицы 1 можно просмотреть на рисунках 1,2,3.

Рисунок 1- Доля налога на прибыль в общей сумме прямых налогов бюджета РФ за 2007 г.

Рисунок 2- Доля налога на прибыль в общей сумме прямых налогов бюджета РФ за 2008 г

прибыль налог экономический



Рисунок 3-Доля налога на прибыль в общей сумме прямых налогов бюджета РФ за 2009 г.

Таким образом, в практике налогообложения большую роль играют прямые налоги.

1.3 Международный опыт налогообложения прибыли в виде налога на

прибыль

Налоговые системы зарубежных стран весьма различаются между собой. Однако проводимые в последнее время налоговые реформы несколько сближают их. Тенденция к экономическому объединению, расширение международных хозяйственных связей, стремление избежать двойного налогообложения способствуют этому процессу. В то же время в каждой стране есть особенности, которые можно перенимать с целью избежания уже выявленных другими ошибок. Это особенно важно в настоящее время, когда происходит активная модернизация российской налоговой системы, идет поиск наиболее эффективных налоговых инструментов, способных создать действенную инвестиционно направленную экономику. Интересен опыт ряда стран по вопросам стимулирования развития экономики, привлечения инвестиций, социального развития.

Исходным методологическим положением сравнительного анализа налога на прибыль является выделение наиболее существенных, качественно важных характеристик, которыми выступают две комплексные функции налога: фискальная и регулирующая. Важным положением является то, что возможность применения в российской налоговой практике тех или иных элементов, методов, структурных решений в обязательном порядке должна оцениваться с учетом реально сложившегося уровня социально -экономического развития конкретных стран, особенностей протекания политических процессов, а также целей и задач, которые стоят перед данным государством [34].

Американский опыт налогообложения интересен для РФ в первую очередь из-за сходности государственного устройства и экономических принципов. Фискальная роль налога на прибыль в США не столь значительна по сравнению с подоходным налогом, однако он представляет собой важный финансовый инструмент, который правительство использует для влияния на соотношения и пропорции в экономике с целью обеспечения стабильных темпов ее развития. Налог на прибыль корпораций формирует около 9% доходов федерального бюджета и в среднем не более 5% доходов бюджетов штатов [9]. В общей структуре налоговых поступлений налог на доходы корпораций занимает лишь третье место в доходах бюджета. При налогообложении прибыли корпораций используются прогрессивные ставки 15, 25 и 34% в зависимости от суммы налогооблагаемой прибыли (табл. 2).

Таблица 2. Ставки федерального налога на прибыли корпораций в США [17]

Размер налогооблагаемого дохода, долл. США	Налоговые ставки, %
До 50 000	15
50 001-75 000	25
75 001-100 000	34
100 001 -335 000	39
335 001-10 000 000	34
10 000 001 - 15 000 000	35
15 000 001 - 18 333 333	38
Свыше 18 333 333	35

Вносится он по следующей схеме -- корпорация уплачивает 15% за первые 50 тыс. долл. налогооблагаемого дохода, 25% -- за следующие 25 тыс. долл. и 34% -- на оставшуюся сумму. Кроме того, на доходы в переделах от 100 до 335 тыс. долл. установлен дополнительный сбор в размере 5% [17]. Такое ступенчатое налогообложение имеет чрезвычайно важное значение для средних и малых предприятий.

Ставки налога на прибыль, установленные законодательством штатов, различаются от 3 до 15% и могут носить как пропорциональный, так и прогрессивный характер [18]. Наиболее высок этот налог в штатах Айова -- 12%, Коннектикут -- 11,5%, федеральном округе Колумбия (административный центр -- г. Вашингтон) -- 10,25%. Наиболее низкие налоги в штатах Миссисипи -- от 3 до 5%, Юта -- 5%.

С точки зрения использования регулирующего потенциала США, то он реализуется через следующие главные элементы [9]:

- применение норм ускоренной амортизации основных фондов предприятий, позволяющих увеличивать долю издержек и соответственно снижать долю прибыли в цене продукции и услуг, что представляет собой форму льготы в части налога на прибыль, а также способ стимулирования инвестиций в развитие хозяйствующих субъектов; масштабные льготы, касающиеся инвестиций в научно исследовательские и опытно - конструкторские работы вплоть до полного освобождения соответствующих затрат и результатов от большинства видов налогообложения и др.

Вместе с тем в США иногда применяется механизм изъятия сверхприбыли у сверхрентабельных субъектов (например, в нефтяном бизнесе) через установление и введение налога на сверхприбыль [31].

Налог на доходы корпораций имеет большое количество льгот. Многие штаты предоставляют налоговые льготы для тех корпораций, которые инвестируют свои средства на данной территории. Значительные скидки имеют и те компании, деятельность которых необходима для штата. В общем, льготы уменьшают общую ставку налога на прибыль примерно на 8% [9].

В Канаде налог на прибыль с корпораций, как и в США, носит многоступенчатый характер, т.е. применяются как федеральный, так и провинциальный налоги. Фискальная функция системы налогообложения Канады, имеющая в основном ту же ориентацию, что и в США, предполагает использование в качестве основного источника налоговых доходов государства подоходный налог с физических лиц. Налогообложение доходов хозяйствующих субъектов в данном случае еще более либерально, чем в США, и налог на прибыль корпораций формирует около 7% доходов федерального бюджета и менее 4% - провинциальных [9].

Реализация регулирующей функции налога на прибыль ориентирована на использование норм ускорений амортизации основных средств и на льготное налогообложение научных и конструкторских разработок, что фактически означает комплексное стимулирование развития высокотехнологичных производств.

В Канаде значительное внимание уделяется стимулированию малого бизнеса, так как доля мелких фирм достигает 97% от числа всех компаний. Показательно, что отношение к субъектам малого бизнеса определяется исключительно объемом дохода, а не видом деятельности или численностью работников[11]. Для обеспечения нормальных условий развития в жесткой конкурентной среде малым предприятиям предоставляются существенные льготы по налогу на прибыль, который может исчисляться по налоговым ставкам в 2,5 раза меньшим, чем для аналогичных крупных предприятий.

Федеральная ставка корпоративного налога составляет 21 %, провинциальные ставки устанавливаются законодательными органами провинций в зависимости от вида деятельности [17]. Согласно данным таблицы многие провинции стимулируют привлечение инвестиций в производственный сектор льготными налоговыми ставками.

Интересным с точки зрения возможного применения в России является канадский налог на капитал, объектом обложения которого признается сумма оплаченного капитала крупных корпораций с капитализацией более 10 млн. канадских долларов и финансовых организаций [17]. Указанный налог является аналогом налога на сверхрентабельность в США и позволяет изымать в бюджет сверхприбыль национальных монополий.

Таблица 3. Ставки корпоративного налога провинции Канады

Провинция	Налоговые ставки для производственной деятельности, %	Налоговые ставки для иных видов деятельности, %
Альберта	11.5	11,5
Британская Колумбия	13,5	13,5
Манитоба	15,0	15,0
Нью-Брансуик	13,0	13.0
Ньюфаундленд и Лабрадор	5,0	14,0
Северо-Западные территории	12,0	12,0
Новая Шотландия	16,0	16,0
Нунавут	12,0	12,0
Онтарио	12,0	14,0
о. Принца Эдуарда	7,5	16,0
Квебек	8,9	16,3
Саскачеван	10,0	17,0
Юкон	2,5	15,0

Интересным с точки зрения возможного применения в России является канадский налог на капитал, объектом обложения которого признается сумма оплаченного капитала крупных корпораций с капитализацией более 10 млн. канадских долларов и финансовых организаций [17]. Указанный налог является аналогом налога на сверхрентабельность в США и позволяет изымать в бюджет сверхприбыль национальных монополий.

Налоговая система Германии существенно отличается от североамериканских систем, которые определяются традиционной ориентацией на масштабное государственное регулирование. Реализация фискальной функции налоговой системы Германии осуществляется через примерно одинаковое и весьма значительное налоговое бремя, которое несут физические и юридические лица. В целом налоги на доходы юридических лиц обеспечивают примерно 15% налоговых бюджетных поступлений. В Германии существует прогрессивное налогообложение доходов хозяйствующих субъектов при средней ставке федерального корпоративного налога на уровне 45% [9].

Налог на прибыль с корпораций взимается с юридических лиц всех форм собственности. Из подлежащей обложению прибыли вычитаются пожертвования на общественные, научные и государственные цели, представительские расходы и другие расходы, предусмотренные государством.

Для Германии характерна жесткая система налогообложения сверхприбылей. Для мелких же компаний, доход которых не превышает 10 тысяч марок, устанавливается необлагаемый минимум в размере 5 тысяч. Если доход свыше 10 тысяч марок, необлагаемый минимум сокращается [19].

Регулирующая функция налоговой системы Германии предполагает наряду с использованием норм ускоренной амортизации льготное налогообложение той части прибыли хозяйствующих субъектов, которая выделяется на формирование резервов, основным назначением которых является обеспечение перспективного развития хозяйствующих субъектов [33]. Размеры этих резервов практически не ограничиваются и рассматриваются как источники инвестиций не только для данного предприятия, но и, учитывая их временное перераспределение через финансовый рынок, для других предприятий.

Глава 2. Особенности формирования налогообложения прибыли в ОАО

РАПП «Кавказ-мясо»

2.1 Организационно-экономическая характеристика предприятия

Открытое акционерное общество Республиканское агропромышленное предприятие «Кавказ-мясо» создано 09.12.1999 года на базе существовавшего с 1984 года мясокомбината «Черкесский». Становление ОАО РАПП «Кавказ-мясо» происходило в очень сложных экономических условиях. В стране шло повсеместное снижение поставок скота, резкое повышение цен на все виды сырья и энергоносители, налаженные хозяйственные связи с традиционными поставщиками сырья и материалов стремительно обрывались. В этих условиях многие предприятия отрасли прекратили свое существование. Однако, несмотря на сложившуюся критическую ситуацию, связанную с недостатком собственных оборотных средств и кредитных ресурсов, сокращением рынков сбыта и объемов производства, руководство предприятия, изыскало возможности не только для выхода из кризиса и сохранения предприятия, но и для дальнейшего его экономического развития. За прошедшие с момента преобразования годы в структуре и экономике предприятия произошли большие перемены: на сегодняшний день - это современное предприятие по полной переработке животноводческой продукции, единственное в республике предприятие, сохранившее свой профиль.

В 2005 году по инициативе и при содействии Министерства сельского хозяйства КЧР и при непосредственном участии Союза машиностроителей России на предприятии была осуществлена реализация пилотного проекта по созданию на базе ОАО РАПП «Кавказ-мясо» современного предприятия по выпуску конкурентоспособной колбасной продукции.

В результате технического перевооружения производства, замене устаревшего, отработавшего свой ресурс оборудования, на предприятии стало возможным значительно расширить ассортимент выпускаемой продукции, улучшить качество, внедрить новые технологии. Наряду с выпуском традиционных сортов колбасных изделий технологами предприятия разработаны с учетом потребностей покупателей и уже пользуются спросом несколько новинок. Благодаря проведенной реконструкции удалось увеличить выпуск колбасных изделий в 1,5 раза и это не предел - спрос на продукцию ОАО РАПП «Кавказ-мясо» продолжает расти не только в республике, но и за ее пределами. На базе колбасно-кулинарного производства был создан цех полуфабрикатов. Продукция цеха является востребованной, пользуется популярностью у населения. В связи с этим руководство предприятия уделяет большое внимание развитию этого направления. На сегодняшний день предприятие выпускает более 60 видов колбас, десятки видов копченостей и более 20 видов полуфабрикатов.

О степени развития производства свидетельствуют многочисленные награды, дипломы, грамоты республиканского, российского и международного уровня за высокое качество выпускаемой продукции и вклад в развитие агропромышленного комплекса республики и Российской Федерации. В 2005 году предприятию была вручена декларация качества и серебряный логотип программы «Сто лучших товаров России» за вареные колбасные изделия в ассортименте. Многие виды продукции такие как «Говядина аппетитная», «Паштет аппетитный», «Докторская экстра», Конская и/к», «Карачаевская п/к», «Суджук в/с, с/в», Брауншвейгская в/с, с/к», Московская в/с, в/к», «Ветчинная говяжья», «Молочная экстра» удостоены золотых и серебряных медалей на различных выставках. За участие в 8-ой и 9-ой агропромышленных выставках России «Золотая осень» в г. Москва награждены золотыми медалями и дипломами «Конская п/к», «Карачаевская п/к», «Суджук в/с, с/в», «Брауншвейгская в/с», «Сервелат в/с, в/к». На международных выставках «Зеленая неделя - 2007, 2008» было представлено 18 видов продукции, все они удостоены наград за высокое качество. Постановлением Главы г.Черкесска от 20.02.2004г. №783 коллектив ОАО РАПП «Кавказ - мясо» удостоен права занесения на пилон «Ими гордится наша столица» за развитие консервного производства и выпуска широкого ассортимента колбасных изделий.

В целях дальнейшего повышения эффективности производства руководством предприятия было принято решение искать пути создания собственной сырьевой базы. В связи с этим в рамках реализации приоритетного национального проекта «Развитие АПК» по направлению «ускоренное развитие животноводства» был построен и в конце 2007 года сдан в эксплуатацию свиноводческий комплекс на единовременное содержание 12 000 голов свиней. Комплекс построен с учетом современных требований, предъявляемых к предприятиям такого профиля, а также передового опыта как отечественного, так и зарубежного: установлено оборудование импортного производства с полной автоматизацией технологических процессов.

На земельном участке площадью 15,6 га построено 9 корпусов по воспроизводству и выращиванию поголовья, зерносклад с кормоцехом, мини - завод по производству комбикормов, вспомогательные и подсобные цеха, обеспечивающие замкнутую инфраструктуру. После выхода на проектную мощность ежемесячно на убой будет поступать 1700 голов свиней, ежегодно предприятие будет производить 1400 тонн товарной свинины, что не только решит проблему обеспечения предприятия сырьем, но и удовлетворит потребность населения региона в полноценной свинине. В целях уменьшения себестоимости свинины создана собственная кормовая база: на арендованных землях выращиваются зерновые культуры, являющиеся сырьем для производства комбикормов. Таким образом, на базе предприятия, создан вертикально интегрированный холдинг по производству и полной переработке сельскохозяйственной продукции.

Однако в цепочке полной переработки сельскохозяйственной продукции имеется одно слабое звено - это убойный цех. В настоящее время он находится в таком состоянии, что не сможет пропускать даже собственное поголовье свиней при выходе на проектную мощность, не говоря уже о том, что необходимо принимать скот у населения и хозяйств республики. В сложившейся ситуации руководство предприятия пришло к выводу, что без реконструкции убойного цеха не обойтись.

В настоящее время идет разработка бизнес - проекта по реконструкции убойного цеха, строительству мясохладобойни.

На базе модернизированного убойного цеха планируется создать региональный пункт по заготовке мяса КРС в рамках отраслевой программы «Развитие скотоводства России в 2009-2012 г.г.» с целью формирования рынка высококачественной говядины.

Общество является юридическим лицом и свою деятельность организует на основании своего Устава и действующего законодательства РФ. Обладает полной хозяйственной самостоятельностью, обособленным имуществом, имеет самостоятельный баланс, расчетный счет, валютный счет, печать, имеет свой товарный знак и другие реквизиты с фирменной символикой.

Целями деятельности ОАО являются расширение рынка товаров и услуг, а также извлечение прибыли.

Предметом деятельности ОАО РАПП «Кавказ-Мясо» является:

- производство и воспроизводство поголовья крупного рогатого скота и свиней в откормочных комплексах;

- заготовка кормов для откорма свиного поголовья и КРС на отведённых земляных угодьях;

- переработка мяса и продукции животноводства, мясоконсервное производство, производство мясных полуфабрикатов и продуктов питания, в том числе полуфабрикатов для общественного питания;

- переработка вторичного сырья для фармацевтической и биомедицинской промышленности;

- оптовая и розничная торговля продовольственными и непродовольственными товарами, сложной бытовой техникой, телеаппаратурой, хозяйственными товарами, канцтоварами;

- организация сети общественного питания, в том числе заготовочных предприятий, кафе-ресторанов, предприятий бытового обслуживания и национальной кухни;

- выращивание зерновых зернобобовых культур, кормовых культур, заготовка растительных кормов.

Деятельность Общества не ограничивается вышеназванными видами. Общество может иметь гражданские права и нести гражданские обязанности, необходимые для осуществления любых видов деятельности, не запрещённых действующим законодательством и Уставом Общества.

Общество осуществляет любые виды внешнеэкономической деятельности, не противоречащие действующему законодательству.

Организация бухгалтерского и налогового учета, а также формирование учетной политики, бухгалтерской и налоговой отчетности осуществляется главным бухгалтером в соответствии с действующими правилами ведения бухгалтерского учета и Налоговым Кодексом РФ.

Общество приобретает права юридического лица с момента его государственной регистрации.

Общество для достижения целей своей деятельности может от своего имени приобретать и осуществлять любые имущественные и личные неимущественные права, предоставляемые законодательством для открытых акционерных Обществ, нести обязанности, от своего имени совершать любые допустимые законом сделки, быть истцом и ответчиком в суде.

Общество имеет в собственности обособленное имущество, учитываемое на его самостоятельном балансе. Общество осуществляет владение, пользование и распоряжение своим имуществом в соответствии с целями своей деятельности и назначением имущества.

Органами управления Общества являются (Приложение 2):

- Общее собрание акционеров;

- Совет директоров;

- Генеральный директор - единоличный исполнительный орган. Высшим органом управления Общества является Общее собрание акционеров.

Один раз в год Общество проводит годовое Общее собрание акционеров. Проводимые помимо годового Общие собрания акционеров являются внеочередными. Годовое Общее собрание акционеров должно быть проведено в период с 1 марта по 30 июня в год, следующий за отчетным финансовым годом.

На годовом Общем собрании акционеров должны решаться вопросы об избрании Совета директоров, Ревизионной комиссии (Ревизора) Общества, утверждении аудитора Общества, вопросы, предусмотренные п. 7.3.10, а также могут решаться иные вопросы, отнесенные к компетенции Общего собрания акционеров.

В пределах своей компетенции годовое Общее собрание акционеров вправе рассмотреть любой вопрос.

К компетенции Общего собрания акционеров относятся следующие вопросы:

Внесение изменений и дополнений в Устав Общества, утверждение Устава в новой редакции.

Реорганизация Общества.

Ликвидация Общества, назначение ликвидационной комиссии и утверждение промежуточного и окончательного ликвидационных балансов.

Определение количественного состава Совета директоров Общества, избрание его членов и досрочное прекращение их полномочий.

Определение количества, номинальной стоимости, категории (типа) объявленных акций и прав, предоставляемых этими акциями.

Уменьшение Уставного капитала Общества путем уменьшения номинальной стоимости акций, приобретения Обществом части акций в целях сокращения их Общего количества или погашения не полностью оплаченных акций в случаях, установленных Федеральным законом "Об акционерных обществах".

Избрание членов Ревизионной комиссии Общества и досрочное прекращение их полномочий.

Совет директоров Общества осуществляет общее руководство деятельностью Общества, за исключением решения вопросов, отнесенных законом и настоящим Уставом к исключительной компетенции Общего собрания акционеров.

По решению Общего собрания акционеров членам Совета директоров Общества в период исполнения ими своих обязанностей могут выплачиваться вознаграждение и компенсироваться расходы, связанные с исполнением ими функций членов Совета директоров в размерах, устанавливаемых Общим собранием акционеров.

Председатель Совета директоров выполняет свои обязанности на постоянной основе. Другие члены Совета директоров осуществляют полномочия по мере необходимости.

Количественный состав Совета директоров - пять человек.

К исключительной компетенции Совета директоров Общества относятся следующие вопросы:

Определение приоритетных направлений деятельности Общества;

Созыв годового и внеочередного Общих собраний акционеров Общества, за исключением случаев, когда в соответствии с законом и настоящим Уставом Общее собрание акционеров может быть созвано в ином порядке;

Генеральный директор избирается Советом директоров Общества сроком на 3 года и является единоличным исполнительным органом Общества.

Генеральный директор может быть избран из числа акционеров, либо Генеральным директором может быть избрано любое другое лицо, обладающее необходимыми знаниями и опытом. Генеральный директор избирается Советом директоров простым большинством голосов от количества присутствующих на заседании членов Совета директоров.

Генеральный директор решает все вопросы текущей деятельности Общества, за исключением вопросов, отнесенных к исключительной компетенции Общего собрания акционеров и Совета директоров Общества.

Генеральный директор без доверенности действует от имени Общества, представляет его интересы, совершает сделки от имени Общества, утверждает штаты, издает приказы и дает указания, обязательные для исполнения всеми работниками Общества.

Совет директоров Общества вправе в любой момент расторгнуть Договор с Генеральным директором.

Для осуществления контроля над финансово-хозяйственной деятельностью Общее собрание акционеров избирает Ревизионную комиссию.

Компетенция и порядок деятельности Ревизионной комиссии определяются законодательством, настоящим Уставом и Положением о Ревизионной комиссии , утверждаемым Общим собранием акционеров.

Члены Ревизионной комиссии не могут одновременно занимать какие-либо должности в органах управления Общества.

Обязанности членов Ревизионной комиссии могут выполнять акционеры (представители акционеров), а также лица, не являющиеся акционерами Общества.

Проверки (ревизии) финансово-хозяйственной деятельности осуществляются Ревизионной комиссией по итогам деятельности Общества за год, а также во всякое время по собственной инициативе, решению Общего собрания акционеров Общества или по требованию акционера (акционеров), владеющего в совокупности не менее чем 10% голосующих акций.

Основными видами деятельности ОАО РАПП «Кавказ-Мясо» является мясо-жировое производство, колбасно-кулинарное производство, консервное производство и их реализация (Приложение 3). Объем их продаж за последние три года представлен в таблице 4.

Таблица 4. Реализация продукции ОАО РАПП «Кавказ-Мясо»

№ п/п	Вид продукции	Ед. изм.	2007	2008	2009	2008/2007, %	2009/2008, %
1.	консервы	тонн	17084	20316	21536	118,9	106
2.	Колбасно-кулинарное производство	тонн	488	633,4	629,8	129,8	99,4
3.	Мясо-жировое производство	тонн	195	207,1	179,6	106,2	91,9

По данным таблицы 4 приоритетным направлением на предприятии является производство консервов. Так за 2007-2008 гг. прирост составил 118,9% что в абсолютном показателе равен 3232 тонн, а в 2008-2009 гг. был равен 106% или 1220 тонн.

Графически данные таблицы можно представить в следующем виде.

Рисунок 4- Динамика продаж ОАО РАПП «Кавказ-Мясо» в 2007-2009 гг. (в тоннах)

Анализ представленных данных позволяет заключить, что реализация консервов является экономически более выгодным направлением деятельности фирмы по сравнению с остальными видами.

Финансовый анализ организации является существенным элементом финансового учета и аудита. Финансовые отчеты анализируются с целью повышения доходности капитала, обеспечения стабильности положения фирмы. Основным источником информации о финансовой деятельности предприятия служит бухгалтерская отчетность.