Происходит разделение ответственности между владельцами процессов за уровень расходов, что позволяет определить, кто и за что на предприятии реально отвечает, оценить результаты и скоординировать действия ответственных лиц, создать эффективную систему мотивации сотрудников для выполнения операций (функций). Внимание владельца бизнес-процесса концентрируется на показателях работы вверенного ему бизнес-процесса, повышается оперативность и обоснованность принятия управленческих решений при возникновении отклонений. У высшего менеджмента, наоборот, высвобождается время для выполнения стратегических задач, и как результат - достижение стратегических целей.

При осуществлении каждого бизнес-процесса возникают расходы, поэтому центром финансовой ответственности за расходы является как организация в целом, так и отдельные бизнес-процессы. Бюджетирование расходов по центрам финансовой ответственности позволяет децентрализовать планирование, учет, анализ и контроль за их формированием для достижения стратегических целей.

Создание центров финансовой ответственности за расходы организации в процессно-ориентированном управлении требует выполнения определенных условий:

- необходимо увязать центр финансовой ответственности с процессно-ориентированной организационной структурой предприятия;

- каждый центр финансовой ответственности должен возглавить ответственный менеджер - владелец процесса;

- нужно разработать стратегические бюджеты и определить ключевые показатели результативности для каждого центра финансовой ответственности;

- определить показатели материального и морального поощрения или порицания для каждого центра;

- определить границы бизнес-процесса и ответственность его владельца (предусмотрено в положении о бизнес-процессе и должностных инструкциях руководителей);

- разработать методологию стратегического управленческого учета, контроля и анализа в определении информационного обеспечения для каждого центра финансовой ответственности;

- каждый владелец бизнес-процесса должен принять участие в разработке стратегии, стратегических целей и стратегических направлений, а также в бюджетном планировании.

Драйвер, или носитель расходов (затрат), - это измеритель выходного результата операции, функции, вида деятельности, который оказывает влияние на расходы конкретного вида деятельности и бизнес-процесса в целом. Драйвер выступает фактором возникновения расходов, поэтому достаточно сложным является вопрос выбора драйвера, увязка его с функцией или операцией определенного вида деятельности. На практике таким носителем может быть количество: поставок материально-технических ресурсов, заказов покупателей, тонн погрузки и выгрузки, материально-технических ресурсов, перемещенных из одного места в другое, проверок качества продукции, проверяемых объектов, наладок оборудования и др.

Немаловажное значение при организации контроля имеет прогнозирование и регистрация платежей. Прогнозирование осуществляются ежемесячно. Не позднее 25 числа ответственные исполнители подразделений формируют прогноз о предстоящих выплатах и поступлениях в рамках ответственности подразделений. После чего оформляется заявка на оплату в следующем месяце по настоящим и планируемым договорам. Каждая заявка должна быть занесена в реестр по подразделению и сопоставлена с бюджетными данными. Реестр согласованных заявок на месяц подписывается руководителем ЦФО и финансовым директором [11].

Актуализация плана и разрешение платежа производятся в течение месяца; при подписании договоров, поступлении счетов на оплату или при наступлении срока выплаты в соответствии с договорными и прочими обязательствами заявку актуализируют. После чего осуществляются соответствующие выплаты. Все операции, которые финансируются в рамках лимитов по бюджетным статьям, классифицируются как бюджетные.

Если возникают срочные платежи, которые не могли быть запланированы на месяц, но должны быть оплачены в текущем месяце, то они классифицируются как внебюджетные. На их реализацию должно закладываться около 15% от общей суммы прогноза в качестве резерва ежемесячно, а также формироваться определенный резерв, относимый на второе полугодие планируемого финансового года ежегодно.

Для успешной реализации такого подхода в планировании расходов необходимо использование гибких и жестких бюджетов. Бюджеты по центрам финансовой ответственности, как правило гибкие. Бюджеты в целом для организации устанавливаются жесткие. Использование стоимостных и натуральных показателей в бюджетах бизнес-процессов требуют постоянного пересчета стоимостных показателей в зависимости от изменения внешней и внутренней среды Отклонения в рамках жестких бюджетов допустимы только в случае использования резервов и соответствующего изменения доходов.

Схема взаимодействия подсистем бюджетного управления должна выглядеть следующим образом (рис. 3).

Рисунок 3 -- Схема взаимодействия подсистем бюджетного управления[11]

Взаимодействие подсистем бюджетного управления нацелено на соблюдение нормативов по драйверам расходов и обеспечение расширения системы платежей при возникновении внебюджетных расходов, что подчеркивает адаптивность системы управления к внешней среде.

Оценка исполнения бюджета основана на анализе отклонений фактически достигнутых результатов от запланированных.

Для этого по завершении планового периода необходимо составить отчет о деятельности организации или структурного подразделения, в котором выявлены отклонения от запланированных показателей. После этого разрабатываются мероприятия по устранению негативных явлений в будущем.

Для этого может проводиться по факторный анализ прибыли.

Этапы анализа.

1. Сравнение фактических показателей с данными генерального бюджета (статистический бюджет).

2. Использование данных гибкого бюджета (несколько вариантов продажи). В основе гибкого бюджета лежит разделение затрат на переменные и постоянные. Переменные планируются в зависимости от уровня продаж, а постоянные от общей суммы. Постоянные затраты не зависят от деловой активности организации, поэтому их сумма неизменна.

К отклонению фактической прибыли от запланированной могут приводить два обстоятельства:

- недополучение доходов;

- завышение расходов.

Для выявления влияния на прибыль этих факторов проводится анализ показателей фактических издержек из гибкого бюджета.

Анализ отклонений от гибкого бюджета может детализироваться на отдельных структурных подразделениях.

3. Исследование влияния на прибыль затратного фактора (расчет отклонений по цене ресурсов).

4. Расчет влияния на прибыль отклонения фактического расхода ресурсов от нормативного.

Отклонения позволяют оценить степень эффективности использования приобретенных ресурсов.

Затронутые проблемы актуальны не только для организации в целом, но и для структурных подразделений. Основными частными бюджетами для подразделений могут являться бюджет продаж и бюджет расходов по направлениям деятельности. Структура доходов подразделения показывает направления, которые выгодны компании.

Отклонения фактических показателей от бюджетных должны подразделяться на контролируемые и неконтролируемые для оценки способности руководителей управлять контролируемыми отклонениями и совершенствования контроля.

Для бюджетирования и контроля деятельности структурных подразделений используется анализ результатов деятельности на основе гибких бюджетов. Составление гибкого бюджета для структурных подразделений позволяет дать более объективную оценку результатов его деятельности, выполнить анализ возникших отклонений и более эффективно управлять затратами.

Табличное сравнение и выделение преимуществ учета и контроля по центрам финансовой ответственности в процессно-ориентированном управлении приведены в таблице 1.

Таким образом, деятельность предприятия как объекта управления можно разложить на отдельные процессы: закупки, производство, сбыт, инвестиции. Соответственно, структурные подразделения, управляющие данными процессами, можно рассматривать как центры ответственности за их реализацию.

Определим четыре основных типа центра ответственности:

центр доходов;

центр затрат;

центр прибыли;

центр инвестиций.

На практике выделяют гораздо больше типов центров ответственности (например, центры маржинального дохода, ответственные за маржинальную прибыль, или венчур-центры, ответственные за инновационную деятельность компании).

Таблица 1 - Виды центров ответственности, преимущества учета и контроля в них

Вид центра финансовой ответственности	Его функции	Инструменты управления данным ЦФО	Преимущества при учете и контроле в нем
Центр доходов -- структурное подразделение, ответственное за сбытовую деятельность компании. Ее эффективность определяется максимизацией доходов компании в рамках выделенных для этих целей ресурсов.	можно определить сбытовое подразделение и как центр затрат, но, учитывая незначительную их долю в сравнении с суммой доходов (являющихся доходами всего предприятия) будем именовать его все же как центр доходов.	Инструментами бюджетного управления для данного типа ЦФО выступают Бюджет продаж и Смета сбытовых расходов.	Централизованный контроль, так как он осуществляется в месте средоточия всех доходов компании.
Центр затрат -- структурное подразделение, ответственное за выполнение определенного объема работ (производственного задания) в рамках выделенных на эти цели ресурсов.	К данному типу ЦФО относится, как правило, большинство подразделений компании. В первую очередь производственные (цеха основного и вспомогательного производств, сервисные подразделения). При этом у центра затрат могут быть и доходы (например, выручка от реализации транспортным подразделением услуг на сторону), но если величина их незначительна, а оказание данных услуг не является основным бизнесом компании, ЦФО определяется как центр затрат. Центр закупок -- это разновидность центра затрат, он несет ответственность за своевременное и в полном объеме снабжение предприятия необходимыми материальными ресурсами в рамках выделенных на эти цели лимитов. К таким центрам ответственности относятся, например, отделы снабжения. Центр управленческих расходов -- это разновидность центра затрат, он отвечает за качественное исполнение функций управления. К данному типу относится аппарат управления компании, в большинстве случаев без разделения его на структурные составляющие (управления, отделы).	Инструментами бюджетного управления для данного типа ЦФО выступают Бюджет производства (производственная программа) и Бюджет затрат (или Смета затрат). Как разновидность центров затрат могут выделяться центры закупок и центры управленческих расходов. Инструментами бюджетного управления для данного типа ЦФО выступают Бюджет закупок (может включать в себя расходы на транспортировку) и Смета затрат. Инструментом бюджетного управления для данного типа ЦФО выступает Смета управленческих расходов.	Можно проанализировать все расходы на работу компании по статьям.
Центр прибыли -- структурное подразделение (или компания в целом), ответственное за финансовый результат от текущей деятельности. В большинстве случаев ответственность за текущую прибыль (или убыток) несет руководство компании.	В отдельных случаях в составе компании могут выделяться центры прибыли, ответственные за финансовый результат по какому-либо виду деятельности. В составе центра прибыли могут находиться нижестоящие по иерархии центры дохода и центры затрат.	Инструментом бюджетного управления для данного типа ЦФО (не считая Бюджетов продаж, закупок, затрат) выступает Бюджет доходов и расходов (БДР).	Анализ в центрах ответственности по направлениям важен, так как помогает проанализировать главные источники прибыли.
Центр инвестиций -- структурное подразделение (или компания в целом), ответственное за эффективность инвестиционной деятельности.	Заблуждением является определение в качестве центра инвестиций подразделения, занимающегося планированием и контролем инвестиционной деятельности (например, инвестиционного управления).	Инструментом бюджетного управления для данного типа ЦФО выступает Бюджет инвестиций, а также Прогнозный баланс (или Бюджет по балансовому листу). В масштабах всего предприятия, как правило, центр инвестиций совпадает с центром прибыли и, в таком случае, центр ответственности определяют как центр прибыли и инвестиций.	Анализ в этом узле помогает получить информацию об инвестициях, их объема--чтобы потом сопоставить с данными об отдаче.

Таким образом, бюджетное управление выполняет контрольную и информационную функцию. Исполнение контрольной функции возможно только при надлежащей организации учета ресурсов. При этом контроль ведется не только с использованием количественных, но и качественных параметров. Результаты контроля формируют основу для исполнения информационной функции, необходимой для разработки адекватных управленческих решений.

1.3 Влияние особенностей деятельности строительных организаций на постановку бюджетного управления

Возможности и эффективность деятельности строительных организаций прямо связаны с организацией оперативного учета, который обеспечивает оптимальную работу бизнес-процессов на всех стадиях оперативного управления: планирования, прогнозирования, регулирования, контроля и анализа. В жесткой конкурентной среде бизнеса строительным организациям нужна эффективная система планирования, основанная в том числе и на информации оперативного учета. Для этого необходима синхронизация всех организационных функций, которая может быть осуществлена путем построения - бюджетов. Бюджеты позволяют разработать и осуществить мероприятия, направленные на оптимальное использование необходимых ресурсов.

По мнению Зубаревой Е.В. процесс бюджетирования деятельности строительных организаций имеет свою специфику. Обычно строительство крупных объектов ведется длительное время. Общеизвестно, что чем дольше период планирования, тем выше неопределенность и тем ниже точность плана. Для повышения достоверности планов, сделанных на долгосрочный период, в основном полагаются не на количественные методы, а применяют преимущественно качественные, привлекая авторитетных экспертов. Планирование строительной деятельности строго регламентировано - на каждый проект (объект) разрабатывается проектно-сметная документация, в которой затраты жестко нормируются (используются нормативные базы сметных цен и норм). Поэтому для формируемых бюджетов проектно-сметная документация может являться одним из основных источников планирования расходов по статьям и видам выполняемых работ.

Процесс бюджетирования в строительных организациях включает:

1. постановку целей на планируемый период, поиск альтернативных вариантов достижения поставленных целей, прогнозирование, разработку нормативов, выбор оптимального из альтернативных вариантов;

2. организацию выполнения утвержденных бюджетов;

3. контроль и регулирование, позволяющие сопоставить фактически достигнутые и плановые результаты, провести комплексный анализ отклонений и принять меры по пересмотру бюджетов или нормативов, устранить отклонения или откорректировать цели.

Процесс бюджетирования рассматривается как технология составления согласованного по всем структурным подразделениям или программам плана развития строительной организации, основанного на прогнозах изменения внешних и внутренних факторов, влияющих на деятельность организации, расчетах финансовых и нефинансовых показателей деятельности, а также механизмах оперативного учета и контроля, которые позволяют установить отклонения и обеспечивают руководителей своевременной информацией, помогающей в решении возникающих проблем.

На рис. 4 представлена схема, отражающая процесс бюджетирования строительной компании.

Рисунок 4 -- Организация процесса бюджетирования в строительной компании[38]

Также нами была составлена блок-схема процесса бюджетного управления (рис. 5).



Рисунок 5-- Блок-схема алгоритма процесса бюджетного управления

Основная особенность его такова, что центральным пунктом является грамотное составление себестоимости реализованных услуг. А это возможно только при применении контроллинга.

Таким образом, бюджетирование увязывает различные аспекты деятельности организации, соизмеряя имеющиеся ресурсы, необходимые для выполнения установленных программ, координируя отдельные бизнес-процессы таким образом, чтобы все структурные подразделения строительной компании согласованно работали для достижения стратегических целей.

Одной из первоочередных задач структуризации бюджета является построение финансовой структуры. При этом она должна соответствовать структуре бизнеса и видам деятельности строительной организации, так как это позволит оценивать результаты деятельности по каждому направлению, имеющему свои бюджеты, обеспечив эффективное руководство ими.

С этой целью из организационных структурных подразделений организации формируются центры финансовой ответственности (ЦФО).

Определяя виды и способы формирования финансовой структуры, в литературе встречаются разные трактовки используемых терминов.

Так, анализируя понятие "организационной структуры", К.В. Щиборщ включает в него количество и функции служб аппарата управления, в чьи обязанности входит разработка, контроль и анализ бюджета предприятия; а также совокупность структурных подразделений-строительных участков, являющихся объектами бюджетирования [108].

В финансовой структуре строительных компаний выделяют центры прибыли, центры убытков, центры доходов и расходов, центры затрат и т.д., которые можно сгруппировать в три основные группы структурных подразделений - объекты бюджетирования: центры финансовой ответственности (ЦФО), центры финансового учета, центры затрат[102].

Как показали исследования предприятий строительной отрасли, некоторые структурные подразделения могут быть одновременно как центром планирования, центром финансовой ответственности, так и центром затрат. Например, отдел продаж объектов строительства формирует прогнозный спрос, отвечает за выполнение утвержденного плана продаж и как место возникновения затрат имеет расходы, связанные с осуществлением коммерческой деятельности.

В действительности существуют еще и другие способы классификации объектов бюджетирования, не совпадающие в точности с представленными выше подходами. Поэтому, обобщая существующие подходы, можно отметить, что финансовая структура - организация центров ответственности, определяющая их подчиненность, полномочия и ответственность и предназначенная для управления деятельностью организации, разрабатываемая на основе ее организационной структуры. Группировка видов деятельности в рамках ЦФО не должна приводить к дублированию ответственности за затраты. Структура центров финансовой ответственности, участвующих в процессе бюджетирования, может быть представлена в следующем виде (табл.2).

Таблица 2 - Структура центров ответственности

Центр финансовой ответственности	Структурное подразделение	Ответственный исполнитель (руководитель)	Участок работы (план, бюджет)
ЦП	Дирекция	Исполнительный директор	Стройфинплан
			Основной бюджет организации
			Показатели деятельности центров ответственности
ЦЗу	Отдел управления строительными объектами	Начальник отдела	Производственная программа
			План затрат отдела
	Отдел снабжения	Начальник отдела	Бюджет материальных затрат
			План затрат отдела
	Производственно-технический отдел	Начальник отдела	Графики производства работ
			План затрат отдела
	Сметный отдел	Начальник отдела	Сметные расчеты стоимости строительства
			План затрат отдела
	Договорной отдел	Начальник отдела	Организация договорной работы
			Бюджет продаж
			План затрат отдела
ЦЗн	Производственные участки	Начальники участков	План производства работ
			План затрат на производство
	Вспомогательные производства	Начальники производств	План производства работ
			План затрат на производство

К центрам прибыли (ЦП) относятся подразделения, отвечающие за формирование прибыли, - дирекция, проектный отдел и т.д.

Центры затрат (ЦЗ) целесообразно разделить на: центры управленческих затрат (ЦЗу) - функциональные и вспомогательные подразделения, в которых аккумулируются ненормируемые или плохо нормируемые управленческие затраты (административно-хозяйственные подразделения, планово-экономический отдел, договорной отдел и т.п.), и центры нормативных затрат (ЦЗн), которые включают строительные участки, вспомогательные производства, выполняющие специальные виды работ согласно проектно-сметной документации и отвечающие за уровень затрат на единицу объема работ.

При организации бюджетирования разрабатывается натурально-стоимостной (операционный) и финансовый подбюджеты, что обеспечивает оперативную обработку "индикативных" сигналов текущей производственной деятельности строительной компании в целях получения информации о результатах текущего исполнения бюджетов для их оценки и анализа возникающих отклонений и позволит руководителям строительных участков и структурных подразделений более оперативно принимать управленческие решения.

Для совершенствования процесса бюджетирования полезно стандартизировать и унифицировать формы представления плановых и отчетных данных. Обязательным условием является соблюдение единой учетной политики всеми подразделениями организации, а также обязательное соблюдение временного и конструкционного регламента бюджетов, стандарта "сопоставимости" финансовой отчетности.

Бюджетирование рассматривается в комплексе с единой лимитной политикой организации. Решение об уровне (лимитах) бюджетных расходов согласовывается со стратегией и целями развития организации. Лимитная политика обычно осуществляется посредством установления жестких лимитов в абсолютных показателях. Контроль за исполнением бюджета и корректировка должны осуществляться еженедельно. Оптимален скользящий вариант разработки и исполнения бюджета. Поэтому действующая практика строительных компаний Сахалинской области по применению месячных бюджетов не отвечает требованиям оперативного управления по отклонениям. Для управления бюджетными процедурами необходимо выделить субъекты бюджетирования и определить их основные функции (табл. 3).

Таблица 3--Основные функции субъектов бюджетирования строительной компании

Наименование субъекта	Выполняемые функции
Руководство организации	Определение целей
	Утверждение бюджетов
	Общий контроль исполнения
	Принятие решений по результатам исполнения
Планово-финансовый отдел (комитет по бюджету)	Проверка регламента заполнения и оформления бюджетов структурными подразделениями
	Анализ бюджетов структурных подразделений, вспомогательных бюджетов и сметы в целях определения возможности и целесообразности их выполнения
	Внесение уточнений в бюджеты структурных подразделений, вспомогательные бюджеты и сметы для достижения установленных целей
	Формирование подбюджетов организации
	Формирование проекта основного бюджета организации
	Организация и проведение обсуждений основного бюджета с целью согласования интересов всех участников
	Доработка и повторное согласование бюджета в случае неутверждения проекта
	Получение и анализ отчетов об исполнении бюджетов подразделений, вспомогательных бюджетов и смет в целях выявления фактов и причин возникновения отклонений фактических значений от утвержденных
	Формирование отчета об исполнении бюджета организации и аналитических записок, обосновывающих причины произошедших изменений
	Контроль выполнения бюджетов структурными подразделениями и отчетов об их исполнении
	Подготовка аналитических записок об отклонениях исполнения бюджетов
Финансовый директор (руководитель комитета)	Руководство выполнением бюджетных процедур и координация действий подразделений
	Отвечает за подготовительный процесс, стандартизацию проектных форм, сбор и сопоставление данных, проверку информации и предоставление отчетов
	Представляет бюджет руководителю
Руководители структурных подразделений (члены комиссии)	Обеспечение своевременного формирования и предоставления бюджетов подразделений, вспомогательных бюджетов и смет
	Подписание бюджетов подразделений, вспомогательных бюджетов и смет
	Участие в работе комиссии по бюджету, представление интересов своих подразделений при обсуждении и принятии бюджетов
	Обеспечение своевременного предоставления отчетов об исполнении бюджетов подразделений, вспомогательных бюджетов и смет
	Подписание отчетов об исполнении бюджетов подразделений, вспомогательных бюджетов и смет
Сотрудники структурных подразделений	Заполнение бюджетов подразделений
	Подготовка отчетов об исполнении бюджетов

После определения функций субъектов бюджетирования необходимо формализовать процедуры планирования. Для этого специальным распоряжением руководства строительной организации утверждаются форматы плановых и отчетных документов, а также процедуры их разработки и утверждения. Это способствует как повышению дисциплинированности специалистов, вовлеченных в процесс бюджетирования, так и общей эффективности информационного обмена в рамках системы бюджетирования.

Процесс бюджетирования и его результаты целесообразно формализовать в виде следующих документов:

· регламент формирования, корректировки и контроля исполнения "Основного бюджета", в котором дается подробное описание схемы взаимодействия подразделений на всех этапах бюджетирования, указывается состав и сроки предоставления информации, определяются функции должностных лиц, ответственных за бюджетирование;

· методические рекомендации по составлению форм прогнозной информации и порядку заполнения всех бюджетных форм основного бюджета, включающего операционный и финансовый бюджеты.

Необходимо отметить, что инструментом оперативного учета и контроля выступает платежный календарь, который является детальной расшифровкой движения денежных средств и представляет собой сводный график-прогноз платежей и поступлений денежных средств. Этот документ обычно составляется на неделю, декаду и ежедневно контролируется. Платежный календарь позволяет заранее определить дни, когда возможны недостатки или избытки денежных средств, и принять соответствующие меры по наиболее эффективному использованию временно свободных финансовых ресурсов или восполнению их недостатка. С помощью данного документа планируется приоритетность в проведении наиболее важных и срочных платежей. При необходимости платежный календарь дополняется графиком проведения взаимозачетов.

Процесс бюджетирования в зависимости от организационных потребностей может выполнять различную роль, поэтому каждая организация, учитывая свои организационные характеристики, применяет различные методы и процедуры в решении поставленных задач.

Исследования показали, что успешно внедряется процесс бюджетирования в тех организациях, где создан координирующий центр (бюджетный комитет), состоящий из специалистов высокого уровня, хорошо представляющих особенности деятельности организации, умеющих мыслить в масштабах организации, выявлять проблемы и способных предлагать приемлемые варианты их решения.

Каждая строительная организация характеризуется степенью специализации, которую выбирают ее участники. При этом имеет значение, как они ее позиционируют, и что важнее всего, общаются и взаимодействуют друг с другом.

Организация процесса бюджетирования по центрам ответственности выполняет две важнейшие функции - информационную и контрольную. С одной стороны, она играет роль своеобразной сигнальной системы, поскольку позволяет оперативно отслеживать процесс достижения центрами ответственности целевых показателей и тем самым удовлетворяет информационные потребности высшего руководства компании. С другой стороны, бюджеты позволяют оценивать результативность управленческой деятельности менеджеров и таким образом выполняют контрольную функцию, важность которой исключительно высока в условиях относительной самостоятельности центров ответственности и их руководителей.

Оценка деятельности руководителей на уровне каждого конкретного ЦФО должна проводиться только на основании контролируемых на его уровне ответственности показателей, т.е. показателей, на величину которых он может влиять своими действиями и решениями. Определение статей, контролируемых на уровне каждого центра, является одним из ключевых моментов организации учета по центрам ответственности. Эффективность достигается, если статьи доходов и расходов закреплены за конкретным исполнителем на каком-либо уровне управления. Главная проблема контроля центров нормативных затрат большинства строительных компаний Сахалинской области заключается в отсутствии системы закрепления производственной техники за каждым строительным участком, которая основывается на аналитическом учете производственных основных фондам по бизнес-процессам. Масштабность бизнес-процессов определяется сметой строительства по каждому строительному участку.

Организация бюджетирования по центрам ответственности позволяет реализовать систему учета и контроля по отклонениям, суть которой сводится к следующему: руководителям высших уровней управления нет необходимости вмешиваться в организацию процесса на более низких уровнях до тех пор, пока деятельность осуществляется в рамках запланированных значений смет. Когда на низших уровнях управления начинаются сложности, проявляющиеся в отклонениях от нормы, он должен осуществить воздействие на систему с целью нормализации положения.

Чем сложнее организационная структура и чем больше уровней управления в ней, тем больше отчетов с низших уровней управления стекаются наверх, вызывая потребность в фильтрации информации для передачи ее на следующий уровень управления. В системе бюджетного управления региональных строительных компаний отсутствует агрегированная текущая отчетность по ЦФО, что приводит к росту логистических издержек, связанных с ростом транспортных расходов, и некорректному планированию будущих расходов. Агрегированная отчетность в системе центров ответственности также играет роль сигнальной системы, помогающей выявить проблемные участки в организации и вовремя принять регулирующие меры.

Таким образом, для организации стабильной работы и дальнейшего развития возникает необходимость осуществления оперативного контроля деятельности организации как инструмента, позволяющего руководству и сотрудникам хозяйствующего субъекта организовывать исполнение бюджета в соответствии с утвержденными стратегическими планами организации, а также обнаруживать возможные отклонения еще до того, как они произойдут в реальности. Процедура оперативного контроля подразумевает не только оперативный учет фактических данных и формирование агрегированной отчетности по ЦФО, но и наличие плановой базы данных, так как бюджет в основном имеет помесячную детализацию, что затрудняет контроль ежедневных показателей. Изучение деятельности отдельных строительных организаций Сахалинской области позволило сделать вывод о недостаточности оперативного контроля исполнения бюджета. Качественные составляющие процесса бюджетирования представлены на рисунке 6.

---------------¬ ----------------------------¬ ------------------¬

¦ Планирование ¦ ¦ Оперативный учет и контроль ¦ ¦ Прогнозирование ¦

L--------T--------- L-------------T--------------- L--------T---------

L----------------------¬ ¦ ------------------------

\¦/ \¦/ \¦/

----+----+----+---¬

¦ Бюджетирование ¦

L---T----T----T----

/¦\ /¦\ /¦\

--------------------- ¦ L-------------------¬

------------+-----------¬ -------+------¬ ------------+-----------¬

¦ Коммуникационная роль ¦ ¦ Мотивация ¦ ¦ Устранение конфликтов ¦

L------------------------ L-------------- L------------------------

Рисунок 6-- Качественные составляющие процесса бюджетирования

Оперативное предоставление информации о состоянии исполнения бюджета, а также о состоянии расчетов организации позволяет руководителям и сотрудникам финансовых служб сделать выводы о финансовом состоянии, качестве исполнения планов.

Указанная информация позволяет оценить состояние организации и возможности его улучшения, а также является источником для проведения дальнейших корректировок, позволяющих или принять оперативные меры по его исправлению, или усилить положительный эффект, намеченный при формировании бюджета.

Необходимо отметить, что оперативный контроль позволяет не только отслеживать изменения отдельных показателей и вносить изменения в режиме реального времени, но и позволяет отследить всю совокупность причинно-следственных связей, повлиявших на те или иные отклонения. Выявленные недостатки, обобщенные и структурированные по группам причин, могут позволить избежать тех или иных ошибок планирования в будущем.

Контроль, с одной стороны, позволяет оценить, насколько эффективно работала организация в соответствующем бюджетном периоде, что может являться источником информации, например, о ее потенциале, об эффективности работы руководителей подразделений, о качестве бюджетного планирования, инвестиционной привлекательности. С другой стороны, информация контроля позволяет понять основные проблемные, "узкие места" в производстве, снабжении, сбыте, финансовой работе и т.д., а также предоставить данные о необходимой корректировке деятельности организации для того, чтобы выполнить намеченные цели.

Оперативный контроль является связующим звеном между плановыми и фактическими данными, определяет отклонения плановых и фактических показателей и служит источником планирования следующих периодов. Это актуально для строительных компаний, чья деятельность во многом определяется факторами платежеспособности заказчиков, политикой надзорных органов, погодными условиями, своевременностью выполнения обязательств поставщиками строительных материалов, недостатками проектной документации, условиями аккредитации объектов строительства КБ.

Информационные технологии позволяют осуществлять поддержку процесса бюджетирования, используя для целей бюджетирования данные оперативного учета, статистическую информацию, осуществлять многовариантный сценарный анализ. Информационная поддержка процесса бюджетирования целесообразна после того, как будет сконструирована модель бюджетирования. Она значительно повышает качество бюджетирования.

В целях реализации задач оперативного учета в рамках бюджетирования все доходы и расходы в строительной организации могут рассматриваться в двух направлениях по реализуемым проектам и центрам финансовой ответственности (структурным подразделениям). По указанным направлениям формируются и утверждаются бюджеты, проводятся текущие контрольные мероприятия, обобщаются результаты работы.

На начальном этапе, исходя из плана производства работ, руководителями проектов и структурных подразделений готовится предварительный бюджет, при подготовке которого линейные руководители согласовывают проведение определенных этапов работ между собой и с вышестоящими руководителями. После проведения подготовительных мероприятий бюджеты передаются в финансовый отдел, где проходят обработку, корректируются с учетом производственной необходимости, финансовых возможностей и инвестиционного плана. После рассмотрения и утверждения бюджета организации в целом и бюджетов проектов и структурных подразделений они принимаются к исполнению.

Для эффективной работы с бюджетами используется автоматизированная программа прохождения платежей. Внутри структурного подразделения ответственным лицом в рамках его должностных обязанностей инициируется платеж, т.е. заполняется "Заявка на платеж".

Заявки подразделяются на очередные и внеочередные исходя из того, были ли они запланированы и (или) по запланированной статье расхода уже произошел перерасход средств в текущем периоде.

Каждая заявка имеет обязательные реквизиты, при заполнении которых инициатор платежа выбирает необходимые показатели в автоматизированном режиме. Каждому проекту, центру затрат, этапу работ, статье затрат присвоен свой код, все работники организации, чье согласование необходимо получить для осуществления платежа, также внесены в программу. Самостоятельно инициатор платежа заполняет только графы: сумма, назначение платежа, основание платежа. Форма оплаты (наличная или безналичная) выбирается инициатором платежа при заполнении.

На основе представленных согласованных заявок в автоматизированном режиме формируется реестр заявок на наличные и безналичные платежи. При формировании реестра напротив каждого платежа проставляется отметка о степени важности и очередности, наиболее актуальные платежи производятся в первую очередь.

Подготовленные реестры очередных наличных и безналичных платежей подписываются руководителем организации и передаются в бухгалтерию. К реестрам прилагаются согласованные заявки на платежи с прикрепленными к ним основаниями для оплаты.

После проведения платежей на основании копий реестров с указанием номеров платежных поручений при безналичной оплате, расходных кассовых ордеров при наличной оплате производятся отметки об исполнении заявок и одновременное формирование (внесение актуальных изменений) в документ исполнения заявок, находящийся в открытом пользовании на сервере организации, где инициатор платежа может посмотреть состояние заявки. В зависимости от стадии рассмотрения вопроса оплаты предусмотрены несколько вариантов: "Оплачено", "Оплачено частично", "Выполняется", "На рассмотрении", "Не оплачено".

По завершении месяца на основании кодов проектов и центров затрат в автоматизированном режиме формируется отчет об исполнении бюджетов с разбивкой по этапам и статьям затрат. На основании отчетов о выполнении бюджетов производятся корректировки планов, принимаются соответствующие управленческие решения.

Автоматизированное составление и согласование заявок позволяет не только экономить время работников, руководителя, бухгалтерии, но и постоянно отслеживать состояние исполнения бюджетов, отклонения от запланированных показателей, повышает ответственность работников и, кроме того, напрямую связано с Бюджетом движения денежных средств в части фактического его исполнения.

Таким образом, система бюджетного управления строительной компании в целом повторяет модель процессно-ориентированого управления расходами любой коммерческой организации. Но при этом характеризуется насыщенными горизонтальными и вертикальными связями, обусловленными качеством полномочий, передаваемых директоратом строительным участкам и применением сметы и проектов строительства.

Глава 2. Организационное и информационное обеспечение перехода строительной организации на систему бюджетного управления

2.1 Обоснование необходимости перехода ООО «Рабочий» на систему бюджетного управления»

Рассмотрим компанию ООО «РАБОЧИЙ-1». Строительная компания ООО «РАБОЧИЙ-1» была зарегистрирована Администрацией г. Южно-Сахалинска 13 января 2000 года. Организационно-правовая форма предприятия - общество с ограниченной ответственностью. Строительная компания ООО «РАБОЧИЙ-1» действует в соответствии с Гражданским Кодексом Российской Федерации, Федеральным законом РФ «Об обществах с ограниченной ответственностью» и иным действующим законодательством РФ в целях насыщения строительного рынка Сахалинской области, создания новых рабочих мест, а также получения прибыли.

Основным видом деятельности Общества является - деятельность в области строительства. Услуги, осуществляемые компанией, в соответствии с Уставом:

· Выполнение строительно-монтажных работ;

· Подготовка строительной площадки;

· Возведение несущих и ограждающих конструкций зданий и сооружений;

· Работы по устройству наружных инженерных сетей и оборудования;

· Работы по защите конструкций и оборудования;

· Отделочные работы;

· Транспортное строительство;

· Осуществление функций генерального подрядчика, инжиниринг;

· Выполнение функций заказчика;

· Земляные работы, гражданское строительство;

· Выполнение научно-технических, проектно-изыскательских, конструкторских и монтажных работ;

· Разработка градостроительной документации;

· Выполнение проектных работ для зданий и сооружений;

· Строительство всех видов дорог их оснований и поверхностей, мостов, строительно-монтажные и ремонтные работы зданий и сооружений и прочих объектов и др.

Миссия ООО «РАБОЧИЙ-1» состоит в проектировании, возведении зданий и сооружений, отвечающих эстетике ХХI - века, в продвижении на отечественный рынок самых передовых, уникальных, эффективных технологий и современных строительных материалов, работая на опережение.

Организационная структура предприятия представлена на рис. 7.

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Рисунок 7 - Организационная структура ООО «РАБОЧИЙ - 1»

Как видно, предприятие имеет линейно-функциональную организационную структуру управления. При линейной структуре управления во главе каждого производственного или управленческого подразделения находится руководитель, наделенный всеми полномочиями. При функциональной каждое подразделение специализируется на своих отдельных функциях.

Наличие характеристик линейной структуры управления в организационной структуре способствует эффективности управления организацией, если она небольшая благодаря единству и четкости распорядительства, согласованности действий исполнителей, высокой личной ответственности руководителя за результаты деятельности возглавляемого им подразделения, а также возможности оперативного принятия решения. Таким образом, данная организационная структура для ООО «РАБОЧИЙ-1» может рассматриваться как оптимальная, прежде всего в силу отсутствия диверсификации деятельности.

Предприятие является успешной, стабильно работающей организацией. Сегодня бюджетирование в компании не применяется.

Предприятие является успешной, стабильно работающей организацией. Об этом свидетельствует динамика показателей, представленная в таблице 4 и рассчитанных по данным Балансов организации.

Таблица 4 - Основные показатели деятельности ООО «РАБОЧИЙ-1», тыс. руб.

Наименование показателя	2009 г.	2010 г.	2011 г.	Изменение 2011 г. к 2009 г.
				абсолютное, тыс.руб.	относитель-ное, %
Выручка	86975,3	83535,5	60931,1	-26044,2	-30
Себестоимость проданных работ, услуг, продукции	83396,9	78238,4	55132,6	-28264,3	-33,9
Валовая прибыль	3578,4	5297,1	5798,5	+2220,1	+62
Прибыль от продаж	3578,4	5297,1	5798,5	+2220,1	+62
Внереализационные доходы	3700	2467	10189	+6489	+175
Прочие операционные расходы	4254	3006	5744	1490	+35
Внереализационные расходы	25	89	164	+139	+556
Прибыль до налогообложения	2999,4	4669,1	10079,5	+7080,1	+236
Налог на прибыль	719,8	1120,6	2015,9	+1699,2	+236
Чистая прибыль	2279,6	3548,5	8063,6	+5380,9	+236
Рентабельность продаж, %	2,6	4,2	13,2	+10,6	+407,7
Среднегодовая стоимость ОПФ	9778	9553,3	8992,8	-785,2	-8
Фондоотдача, руб.	8,9	8,7	6,8	-2,1	-23,6
Фондорентабельность, %	36,6	55,4	64,5	+27,9	+76,2
Среднесписочная численность, чел.	109	109	111	+2	+1,8
Производительность, руб./чел.	797,9	766,4	548,9	-249	-31,2
Среднегодовой ФОТ, тыс. руб.	74934,5	88542,7	94999	20064,5	+26,8
Средний остаток оборотных средств, т.руб.	17569	14535	14928,1	-2640,9	-15

Как видно по данным таблицы 2.3, ООО «РАБОЧИЙ-1» значительно улучшило результативность своей деятельности в 2011 г. по отношению к 2009 г. Причем произошло это за счет снижения себестоимости. Так, например, выручка уменьшилась на 26044,2 тыс. руб. или на 30 %. В то же время сократилась себестоимость работ на 28264,3 тыс. рублей или 33,9 %. Вследствие сокращения себестоимости валовая прибыль увеличилась на 2220,1 тыс. рублей или на 62 %.

Увеличение операционных доходов и расходов, внереализационных доходов привело к увеличению прибыли в совокупности с прибылью от продаж на 7080,1 тыс. рублей или на 236 %, т.е. почти в 3,4 раз. В результате чистая прибыль предприятия увеличилась на 5380,9 тыс. рублей или на 236 %.

Рост чистой прибыли - 5380,9 тыс. руб. или 236 %. В свою очередь рост чистой прибыли при сокращении выручки вызвал существенное изменение рентабельности продаж, которая увеличилась с мизерного в 2009 году уровня в 2,6 % до 12,5 % в 2011 году.

Среднегодовая стоимость ОПФ за три года несколько снизилась - на 8 %, однако за счет того, что выручка сократилась более существенно - на 30 %, произошло снижение показателя фондоотдачи на 23,8 %. Однако вследствие роста прибыли от продаж, рентабельность ОПФ увеличилась на 76,2 %.

Производительность персонала за рассматриваемый период сократилась на 31,2 %, что в некоторой степени произошло за счет роста среднесписочной численности работников со 109 человек до 111, и, в основном, за счет снижения выручки. Поскольку рентабельность персонала увеличилась в условиях роста ФОТ, составившего 26,8 %, на 27,1 %, то эффективность использования персонала можно считать высокой.

Таким образом, предприятие в целом следует признать экономически эффективно действующим, несмотря на снижение выручки, поскольку главный показатель результативности функционирования предприятия - прибыль, увеличивается.

Бюджетное управление -- система управления предприятием по центрам ответственности через бюджеты, позволяющая достигать поставленные цели путем наиболее эффективного использования ресурсов.

Выполняя свои функциональные обязанности, каждое подразделение предприятия своими действиями вносит свой вклад в общий финансовый результат в виде доли приносимых доходов или затрат. Доходы или затраты -- определяется в зависимости от вида функциональной деятельности данного подразделения и, соответственно, управленческих рычагов, которыми обладают подразделения.

Если сопоставить все доходы и расходы от деятельности всех подразделений предприятия, то получится общий финансовый результат. Связав воедино исполнение функциональных обязанностей с уровнем приносимых доходов или затрат и определив, тем самым, такую двуединую ответственность, подразделение превращается в центр ответственности. Оно должно так исполнять свой функциональные обязанности, чтобы соблюдался установленный для него уровень финансовой ответственности.

В соответствии с этапами управленческого цикла, предприятие устанавливает цели своего развития, которые выражаются в конкретных финансовых терминах ликвидности, рентабельности и стоимости. Они отражают то состояние предприятия, к которому оно придет, если удастся осуществить все решения, запланированные по достижению поставленных целей.

Достижения поставленных целей предприятие добивается через непосредственных исполнителей -- подразделения организационной структуры. А цели, в свою очередь, находят своё отражение в бюджетах. Возможности и эффективность деятельности строительных организаций прямо связаны с организацией оперативного учета, который обеспечивает оптимальную работу бизнес-процессов на всех стадиях оперативного управления: планирования, прогнозирования, регулирования, контроля и анализа. В жесткой конкурентной среде бизнеса строительным организациям нужна эффективная система планирования, основанная в том числе и на информации оперативного учета. Для этого необходима синхронизация всех организационных функций, которая может быть осуществлена путем построения - бюджетов. Бюджеты позволяют разработать и осуществить мероприятия, направленные на оптимальное использование необходимых ресурсов.

По мнению Зубаревой Е.В. процесс бюджетирования деятельности строительных организаций имеет свою специфику. Обычно строительство крупных объектов ведется длительное время. Общеизвестно, что чем дольше период планирования, тем выше неопределенность и тем ниже точность плана. Для повышения достоверности планов, сделанных на долгосрочный период, в основном полагаются не на количественные методы, а применяют преимущественно качественные, привлекая авторитетных экспертов. Планирование строительной деятельности строго регламентировано - на каждый проект (объект) разрабатывается проектно-сметная документация, в которой затраты жестко нормируются (используются нормативные базы сметных цен и норм). Поэтому для формируемых бюджетов проектно-сметная документация может являться одним из основных источников планирования расходов по статьям и видам выполняемых работ.

Процесс бюджетирования в строительных организациях включает:

1. постановку целей на планируемый период, поиск альтернативных вариантов достижения поставленных целей, прогнозирование, разработку нормативов, выбор оптимального из альтернативных вариантов;

2. организацию выполнения утвержденных бюджетов;

3. контроль и регулирование, позволяющие сопоставить фактически достигнутые и плановые результаты, провести комплексный анализ отклонений и принять меры по пересмотру бюджетов или нормативов, устранить отклонения или откорректировать цели.

Процесс бюджетирования рассматривается как технология составления согласованного по всем структурным подразделениям или программам плана развития строительной организации, основанного на прогнозах изменения внешних и внутренних факторов, влияющих на деятельность организации, расчетах финансовых и нефинансовых показателей деятельности, а также механизмах оперативного учета и контроля, которые позволяют установить отклонения и обеспечивают руководителей своевременной информацией, помогающей в решении возникающих проблем. Об этом подробно было сказано в первом параграфе первой главы.

2.2 Выделение центров ответственности в строительной организации