Налоги как инструмент государственного регулирования в условиях глобальной экономики

В больших инспекциях существуют отделы налога с юридических лиц, следственные и розыскные отделы (заметим, что в Германии нет специальной налоговой полиции и в случае сопротивления привлекается обычная). В одной из инспекций города Киля действует единственный на всю землю Шлезвиг-Гольштейн отдел наследства и подарков. Земли в Германии делятся на общины, и везде в них имеется налоговый отдел.

Кадровые ресурсы налоговой инспекции земли Бранденбург: общая численность специалистов - 2800 человек, из них рабочие и младший обслуживающий персонал - 122 человека (4,35%); работники среднего уровня службы с административно-хозяйственными функциями -- 1807 (64,55%); повышенного уровня службы, инспекторы и другие специалисты - 838 (29,93%); высшего уровня службы (руководители) - 33 человека (1,17%).

Органы финансового сыска Германии работают в тесном взаимодействии с уголовной полицией и прокуратурой. Они могут проводить расследование как по запросам последних, так и по собственной инициативе. Сотрудники финансового сыска принимают также участие в следственных мероприятиях по уголовным делам, если они касаются наряду с другими обстоятельствами правонарушений в сфере налогообложения.

Всеобъемлющий финансовый контроль за денежными операциями населения со стороны налоговых служб, а через них и со стороны правоохранительных органов и спецслужб в странах с развитой рыночной экономикой стал возможен на основе бурного развития систем безналичных расчетов с широким использованием компьютерных систем. Наделение налоговых служб этих стран правами и функциями правоохранительных органов, в частности, создание в их рамках подразделений финансового сыска, которые используют специфические методы работ, характерные для спецслужб, позволило существенно повысить эффективность финансового контроля в области налогообложения. Наряду с этим тесное взаимодействие налоговых служб с правоохранительными органами, прежде всего в части обмена информацией, способствовало заметной активизации борьбы с определенными видами преступлений [72, c.112].

Специальным органом Министерства финансов Германии, в компетенцию которою входят вопросы практической реализации налоговой политики страны, является налоговая полиция - «Штойфа» («steufa»).

Налоговая проверенная полиция начала функционировать в 1922 году. В настоящее время не существует единой организации налогового сыска. Земли Германии, каждая в соответствии со своим законодательством, создали собственные структуры.

В большинстве земель «ШТОЙФА» является составной частью министерства финансов. Исключение составляют город Бремен и земля Северный Рейн-Вестфалия, где налоговый розыск входит в Главную финансовую дирекцию. Налоговый розыск наделен такими же правами, что и криминальная полиция: сотрудники «ШТОЙФЫ» имеют право на проведение обысков, личный осмотр, на доступ к любым интересующим их документам и, при необходимости на безусловное их изъятие в интересах проводимого расследования, на задержание подозреваемых лиц. Правда, сотрудники налогового розыска не имеют права носить оружие.

Оперативно-розыскные подразделения и следственный аппарат «ШТОЙФЫ» занимаются расследованием правонарушении, связанных с сокрытием доходов и уклонением от уплаты налогов, а также под прокурорским надзором осуществляют специальные оперативные мероприятия по выявлению, предупреждению и пресечению различных видов преступлений в экономической сфере.

Необходимо отметить, что Уголовный кодекс Германии содержит лишь три параграфа, предусматривающих ответственность за правонарушения в сфере налогообложения:

1. § 353 предусматривает ответственность за незаконное взимание непредусмотренных сборов и уменьшение платежа.

2. §355 УК Германии устанавливает ответственность за нарушение налоговой тайны в виде лишения свободы на срок до двух лет или денежного штрафа.

3. § 283b предусматривает ответственность за нарушение обязанности ведения бухгалтерских книг в виде лишения свободы на срок до двух лет [72. c.121].

Права и обязанности сотрудников «ШТОЙФА», а также некоторые виды ответственности за совершение налоговых правонарушений и преступлений устанавливает Налоговый кодекс Германии.

В соответствии со статьёй 208 Налогового кодекса руководство «ШТОЙФЫ» имеет право назначать специальное расследование по любому факту нарушения налогового законодательства. При этом налоговая полиция наделена исключительным правом изъятия документов и получения необходимых ей сведений практически из всех государственных и частных учреждений страны, за исключением некоторых специальных служб. «ШТОЙФА» имеет право контроля за деятельностью всех кредитно-финансовых институтов, что в ряде других стран рассматривается как нарушение банковской тайны.

По оценкам экспертов, государственная казна Германии за счёт финансовых махинаций и налоговых правонарушений ежегодно недополучает свыше 10 млрд. марок. В связи с этим правительство страны в начале 1992 года обязало германские банки отслеживать и предоставлять «ШТОЙФЕ» информацию обо всех финансовых операциях населения, превышающих 30 тысяч евро.

Немецкие эксперты отмечают, что действующие статьи налогового и уголовного законодательств, а также традиционные криминалистические методы часто не являются эффективными в отношении юридически подготовленных профессионалов налоговой преступности, давно уже выработавших приемы и способы противодействия обычным мерам налоговых расследований.

Основные виды сложившихся налогов в Германии - это подоходный налог с физических лиц, налог на корпорации, налог на добавленную стоимость, промысловый налог, налог на имущество, поземельный налог, налог с наследства и дарения, автомобильный налог, акцизы на кофе, сахар, минеральные масла, винно-водочные и табачные изделия, таможенные пошлины.

Из налогов на юридических лиц наиболее высокие доходы приносит государству НДС; его удельный вес в доходах бюджета равен примерно 28 процентам -- это второе место после подоходного налога. Общая ставка налога в настоящее время составляет 15 процентов, но основные продовольственные товары, а также книжно-журнальная продукция облагаются по уменьшенной ставке - 7 процентов.

Налог на доходы корпораций взимается по ставке 45 процентов: здесь широко используется ускоренная амортизация; проценты по ссудам не облагаются налогом, а дивиденды выплачиваются из прибыли за минусом налога; льготы приводят к тому, что фактическая ставка налога в среднем составляет 42 процента [72, c.127].

Промысловым налогом - это один из основных местных налогов - облагаются предприятия, товарищества, физические лица, занимающиеся промысловой, торговой и другими видами деятельности. Базой для исчисления налога служат прибыль от занятия промыслом и капитал компании, налоговая ставка определяется муниципальными органами.

Нужно подчеркнуть, что местные налоги носят не столько фискальный, сколько регулирующий деловую активность в регионах характер.

Подчас установление новых налогов в Германии преследует чисто регулирующие цели. Классическим примером может служить введенный еще в начале века и сохранившийся до сих пор налог на уксусную кислоту. Его тогда породила необходимость создать искусственную уксусную кислоту и прекратить расходовать на эти цели вино. Денежные поступления от данного налога едва-едва покрывали расходы на его взимание, но техническая задача была решена и экономическая цель достигнута. Налог сохраняется нынче как историческая реликвия, принося бюджету Германии несколько миллионов евро.

Налоговая система Российской Федерации проходит в настоящее время стадию постоянного обновления, что существенно затрудняет ее анализ. На практике заметно очевидное несоответствие между высоким качеством нормативно-законодательного обеспечения системы налогообложения на его высшем уровне (Налоговый кодекс Российской Федерации), более низким уровнем руководящих методических материалов (особенно в части определения налогооблагаемой базы основных налогов) и критически низкой налоговой дисциплиной.

Приведем краткие результаты анализа российской налоговой системы.

Экономическая (регулирующая) функция налоговой системы России в целом реализуется весьма слабо, механизм налогового регулирования экономики на практике почти не используется, хотя определенные возможности для этого имеются.

Инвестиционный потенциал налоговой системы России включает такие элементы, как ускоренная амортизация, льготы по налогу на прибыль, идущую на развитие хозяйствующего субъекта, и возможность получения инвестиционного налогового кредита. Однако использование этих рычагов стимулирования инвестиций на практике затруднено, во-первых, излишне сложной административной процедурой их задействования и, во-вторых, общей тенденцией завышения издержек для уклонения от уплаты налогов.

Региональный потенциал системы налогообложения России следует оценивать с двух точек зрения: во-первых, требования НК РФ оставляют весьма ограниченные возможности для проведения хотя бы в узких пределах самостоятельной региональной налоговой политике, а во-вторых, отдельные автономные территории получают значительные налоговые льготы, которые оформляются вне рамок налогового законодательства. Последнее обстоятельство означает, что наличие возможностей регионального стимулирования является не сильной, а слабой стороной налоговой системы.

Отраслевой потенциал как элемент российской системы налогообложения представлен фактически только практикой ее функционирования, которая свидетельствует о том, что предоставление отраслевых налоговых льгот имеет бессистемный характер и часто лишено экономического смысла (рис. 3.1.1).

Рис. 3.1.1. Потенциалы налоговой системы РФ

Конкурентный потенциал данной системы следует признать весьма низким (отсутствует даже такой его механизм, как прогрессивное налогообложение доходов предприятий), о чем свидетельствует, например, чрезмерно высокий общий уровень монополизации в экономике.

Фискальная функция системы налогообложения России представлена более существенно, чем экономическая, однако, как показывает положение дел с собираемостью налогов (разница между ожидаемыми, начисленными и уплаченными объемами налоговых платежей), и здесь положение нельзя признать благополучным.

Доходы физических лиц, в отличие от других стран (кроме Франции), не являются в России первым и даже вторым по значению источником налоговых поступлений, составляя 13,2% к общему объему поступлений налогов и сборов в консолидированный бюджет.

Для получения реальных денежных доходов государства большое значение имеет налогообложение доходов хозяйствующих субъектов, занимая больше 25% в структуре налоговых доходов консолидированного бюджета, что фактически задает определенные ограничения в использовании регулирующего (стимулирующего) потенциала налогов.

Налогообложение собственности, которое в условиях тотальной приватизации могло бы быть полноценной формой мобилизации финансовых ресурсов, не стало таковым в силу существенно заниженной стоимости имущества и отсутствия объективной системы оценки стоимости земельных участков.

Главным источником государственных доходов в России являются косвенные налоги, среди которых первостепенное значение имеет НДС, занимающий 25,6% в структуре консолидированного бюджета и 44,6% в структуре федерального бюджета. Такое положение определяется простотой взимания и администрирования этого вида налогов и возможностью переложить тяжесть его уплаты на население.

Исходя из вышесказанного, в следующем параграфе, нами определены перспективы реформирования системы государственного регулирования в условиях глобальной экономики.

3.2 Перспективы реформирования системы государственного регулирования в условиях глобальной экономики

Исходя из анализа Налогового кодекса РФ (п.1 ст.1), законодательство РФ о налогах и сборах состоит из Налогового Кодекса РФ и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах. Это означает, что в Российском праве сложилась отдельная система налогового законодательства, регулирующая отношения, возникающие в связи с уплатой налогов и сборов, а также иные тесно связанные с ними отношения.

Большая часть норм Налогового Кодекса РФ и иных нормативно-правовых актов закрепляет именно процессуальные аспекты налогообложения, что обусловлено его спецификой и особым значением налоговых платежей для экономики России ( ст.ст. 5, 6, 61, 10, 16,17, 40,45-52,54,56-1011,103-105,137-142 Налогового Кодекса РФ). Если в советский период большую часть государственного бюджета составляли неналоговые платежи в бюджет, то в современной России главным источником пополнения государственной казны служат именно налоги и сборы.

Предметом налогового процесса выступают отношения, возникающие в связи с возникновением, изменением, прекращением обязанностей по уплате налогов и сборов; связанные с установлением, введением в действие и прекращением действия ранее введенных в действие налогов и сборов субъектов РФ, а также местных налогов и сборов; порядок возникновения, изменения и прекращения прав и обязанностей налогоплательщиков, налоговых агентов, налоговых органов и иных участников налоговых правоотношений; применением различных форм и методов налогового контроля; обжалованием актов налоговых органов, действий (бездействий) их должностных лиц ( пп. 2, 3, 4, 5, 7 ч.2 ст. 1 Налогового Кодекса РФ ); а также иные правоотношения. Указанные отношения по своей сущности отличаются от иных видов правоотношений, являются процессуальными и должны быть предметом регулирования отдельного процесса.

Предмет налогового регулирования отличается от предмета административного процесса. В предмет налогового регулирования включается лишь та группа отношений, которая непосредственно регулирует порядок образования государственных и муниципальных денежных фондов за счет налоговых платежей. Предметом же административного процесса являются иные отношения, связанные с регулированием осуществления иных функций государства.

Особенно четко прослеживается различие налогового регулирования от иных видов правовых процессов в негативном (юрисдикционном) налоговом процессе, так как Налоговым Кодексом РФ установлено, что производство по делам о налоговых правонарушениях регулируется именно Налоговым Кодексом РФ, а не каким-либо иным нормативно-правовым актом ( ст.ст. 100,101 Налогового Кодекса РФ ).

Закрепленные в кодексе правила, порядок, сроки совершения процессуальных действий отличны от аналогичных положений в иных процессах. В налоговом регулировании свои процессуальные документы, свои способы доказывания, свои критерии относимости, допустимости, достоверности и достаточности доказательств, хотя и сходные с аналогичными правилами в иных процессах, но, тем не менее, обладающие определенной спецификой.

Позитивный налоговый процесс регулирует отношения по исчислению, уплате налогов, а также частично контрольные правоотношения. Однако, наиболее четко различия позитивного налогового процесса от иных позитивных процессов прослеживается с помощью метода налогового регулирования.

Метод налогового регулирования характеризуется тем, что взаимоотношения между налоговыми органами и иными уполномоченными органами с одной стороны и налогоплательщиками, налоговыми агентами, иными обязанными лицами с другой строятся на основах сочетания императивного и диспозитивного методов. В частности, отношения по уплате налогов основаны на отношениях власти-подчинения - то есть регулируются императивным методом.

Однако применение в регулировании налоговых правоотношений преимущественно императивного способа не исключает использования рекомендаций, согласований и права выбора в поведении подчиненных субъектов - налогоплательщиков и плательщиков сборов (метод координации). Так, в соответствии со ст.65 Налогового кодекса РФ налоговые органы могут предоставить предприятиям на условиях, установленных законодательством о налогах и сборах, налоговый кредит (отсрочку платежа) на основе специального соглашения. Отношения по установлению отсрочек и рассрочек налоговых платежей, предоставлению льгот, налоговых кредитов и некоторые иные основаны на договорных началах и, таким образом, связаны с методом диспозитивности.

Некоторые положения первой части Налогового кодекса РФ, позволяют говорить, что наряду с публично-правовыми (государственно-властными) методами правового регулирования налоговых отношений, налоговое право пользуется и частноправовыми методами воздействия на своих субъектов. Например, институты залога, поручительства являются гражданско-правовыми институтами. Однако в настоящее время, для обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов залог (ст.73 Налогового кодекса РФ) и поручительство (ст.74 Налогового кодекса РФ) используются и налоговым правом, хотя посредством отсылочных норм Налогового кодекса РФ, их правовая регламентация в основном осуществляется гражданским законодательством.

Частичная диспозитивность поведения подчиненной стороны - плательщика, проявляется и в его возможности формировать свою фирменную учетную и налоговую политику, а также предусмотренная законодательством возможность выступать в налоговых отношениях по усмотрению налогоплательщика как лично, так и через своего представителя (ст.ст.26-29 Налогового кодекса РФ) и др. Однако все эти черты метода в конечном итоге подчинены основному началу - методу властных предписаний.

Кроме вышеуказанного, метод налогового процесса может быть охарактеризован как конформистский. Это означает, что субъекты налогового процесса, в отличие от гражданско-процессуальных отношений, вступают в правоотношения не по своей воле, не по своей инициативе, а лишь строго следуют предписаниям соответствующих актов государственных органов. Однако, из данного метода делаются определенные исключения, когда, например, налогоплательщики самостоятельно инициируют налоговые правоотношения путем обращения с заявлением о предоставлении налоговых льгот или налогового кредита.

Такое сочетание методов позволяет отделить налоговый процесс от иных видов процесса. Так, в частности, методом административного и уголовного процесса является императивный метод, методом гражданского процесса - диспозитивный. Если административное право воздействует, прежде всего, на граждан и должностных лиц предприятий и организаций, и ответственность применяется именно к данной группе лиц, то налоговое право воздействует так же и на организации как самостоятельных участников налоговых правоотношений и выделяет данную группу участников в самостоятельный субъект налоговой ответственности. В последнее время административные правоотношения строятся также с использованием диспозитивного метода правового регулирования, что проявляется, например, в административно-правовом договоре.

Поскольку круг участников налоговых и административных отношений различен, то говорить о тождестве метода правового регулирования, посредством которого осуществляется влияние на их поведение, на характер взаимосвязей между ними нельзя.

Субъектами налогового регулирования выступают специфические участники - налогоплательщики и налоговые агенты. Это выражается в наличии у них специальных прав и обязанностей, - то есть их налоговой правосубъектностью.

Правоспособность и дееспособность сторон в налоговом регулировании являются отличительным признаком, позволяющим разграничить налоговый процесс от некоторых иных видов правового процесса.

Налогово-процессуальные правоотношения характеризуются тем, что субъекты находятся в неравном положении. Особенность данных правоотношений состоит в том, что на стороне государственных органов находятся властные полномочия, которые позволяют им реализовать свою компетенцию. У налогоплательщиков - правомочия иного характера - правоспособность и дееспособность физического или юридического лица, что не дает им властных полномочий.

Указанная особенность позволяет отличить налогово-процессуальные отношения от гражданско-процессуальных, где субъекты находятся в равном положении (как при совершении отдельных сделок, так и при разбирательстве дел в суде), от уголовно-процессуального права, где подозреваемый, обвиняемый обладают очень широкой правоспособностью и способны совершать практически те же процессуальные действия, что и органы дознания и следствия, чтобы защитить свои интересы, а подсудимый находится в равном положении с обвинением, и в отношении них действует презумпция невиновности.

Таким образом, налоговый процесс регулирования - вид юридического процесса, представляющий собой определенную законом форму упорядочения деятельности субъектов налогового права по исчислению и уплате налогов, а также соблюдению налогового законодательства вообще, контролю за данной деятельностью, а также привлечению к налоговой ответственности виновных лиц в целях обеспечения экономической безопасности государства.

В науке установилось мнение, что юридический процесс складывается из отдельных производств. Такое мнение стало практически общепризнанным, хотя в литературе и встречаются точки зрения, определяющие понятие производства как более широкое понятие, чем процесс.

В административном процессе производство и процесс рассматриваются как однопорядковые явления, которые функционируют параллельно. Административный процесс связан с судопроизводством, административное производство - с внесудебным порядком разрешения споров. Также выделяют управленческий процесс, который закрепляет основные позитивные процедуры. О.М.Якуба понимает под процессуальным производством регламентированный законом процесс, Е.Н.Марков под производством понимает особую процессуальную форму, существуют также иные точки зрения. Однако, указанные подходы не получили широкой поддержки среди процессуалистов.

Определенный интерес представляет точка зрения, высказанная в работе И.И. Кучерова, О.Ю. Судакова, И.А. Орешкина о том, что налоговое производство есть форма, а налоговое регулирование - это деятельность которая данной формой упорядочивается. Однако, представляется, что налоговое регулирование и налоговое производство соотносятся как целое и часть. Содержанием налоговой деятельности являются конкретные действия субъектов правоотношений. Систематизация указанных действий и является формой их упорядочения. Таким образом, оба понятия относятся к форме.

На основании вышеизложенного, и применительно к налоговому процессу под налоговым регулированием следует понимать часть налогового процесса, представляющую собой системное образование, комплекс взаимосвязанных процессуальных действий, которые:

а) образуют определенную совокупность налогово-процессуальных правоотношений, отличающихся предметной характеристикой и связанностью с соответствующими правоотношениями;

б) вызывают потребности установления, доказывания, а также обоснования всех обстоятельств и фактических данных рассматриваемого юридического дела;

в) обусловливают необходимость закрепления, официального оформления полученных процессуальных результатов в соответствующих актах - документах.

Учитывая все вышеуказанное, построим структуру современного налогового регулирования в России.

Основным источником налогового права является Налоговый кодекс РФ (ч.1 и ч.2). В соответствии с указанным нормативным актом, по своему объему и содержанию налоговое регулирование представляет собой систему регулирования:

- регулирование по исчислению и уплате налога (гл.гл. 7-12 Налогового Кодекса РФ);

- налогово-контрольное регулирование (гл.гл.13,14, 19, 20 Налогового Кодекса РФ);

- регулирование по применению мер ответственности за совершенное налоговое правонарушение (гл.гл. 15-18 Налогового Кодекса РФ).

Выделение указанных видов регулирования носит объективный характер. Каждое из них имеет свои специфические признаки, позволяющие отграничить одно регулирование от другого.

Регулирование по исчислению и уплате налога можно представить в виде двух основных стадий - стадии исчисления налога и стадии уплаты налога. Стадия исчисления налога включает в себя действия налогоплательщиков, налоговых агентов и налоговых органов по определению конкретного размера платежа, подлежащего внесению в бюджет соответствующего уровня. Исчисление налога основано на принципе приоритета самостоятельного определения суммы налогового платежа. Исчисление сумм налога налоговым органом является исключением из указанного принципа. На основании указанных отличий можно выделить две основные группы процедур - исчисление налогов налогоплательщиком (или налоговым агентом) и исчисление налогов соответствующим налоговым органом (окладным способом).

Исчисление налога имеет самостоятельный характер и не может быть объединен с уплатой налога, так как налог может быть правильно исчислен, но не уплачен. При этом в случае принудительного взыскания недоимки по налогу за один и тот же период повторного исчисления налога не нужно. То есть, изменение порядка уплаты налога не влияет на исчисление налогового платежа. Исчисление налога оканчивается подачей налоговой декларации (либо выставлением квитанции с указанием срока оплаты). С этого момента прекращается стадия исчисления налога и начинается стадия уплаты налога. Основными принципами стадии уплаты налога являются принцип самостоятельности уплаты налога, принцип очередности, принцип своевременности и полноты уплаты налога, принцип ответственности за несвоевременную или неполную уплату налога, принцип уплаты налога в национальной валюте. Уплата налога в иностранной валюте допускается лишь в строго установленных законодательством случаях и является исключением из общего правила.

Регулирование по исчислению и уплате налогов рассматривается А.В. Брызгалиным как налогово-правовая дефиниция. Данное понятие приобретет значение налогового регулирования при условии включения в предмет исследования не только финансово-правовых элементов налога, но и полномочия налоговых органов на каждой стадии данного налогового регулирования.

На основании изложенной в работах А.В. Брызгалина позиции по поводу процедур производства по исчислению и уплате налогов, исчисление налога на основании логической последовательности можно представить как систему следующих групп процедур:

- определение объекта налога;

- определение базы налога;

- выбор ставки налога;

- применение налоговых льгот;

- расчет суммы налога.

Уплата налога на основании исследований проф. А.В. Брызгалина может быть представлена как система трех групп процедур функционального характера:

- уплата налога по общим правилам и в обычный срок;

- уплата налога с использованием отсрочек, рассрочек, налогового кредита, инвестиционного налогового кредита;

- зачет и возврат излишне уплаченных сумм, а также возврат правомерно уплаченных сумм при ликвидации, банкротстве, реорганизации.

Уплата налога может производиться самостоятельно наличным или безналичным путем либо имуществом (в том числе в валюте или ценными бумагами) и принудительно - путем обращения взыскания на имущество и дебиторскую задолженность.

Однако в данном случае под налоговым регулированием понимается регулирование по исчислению и уплате налогов, которое является лишь одним из производств в налоговом процессе наряду с производством по применению мер ответственности за налоговые правонарушения и налогово-контрольным регулированием.

Показателями эффективности налогового регулирования являются коэффициенты эластичности налоговых доходов от определяющих экономических факторов.

Сравнительный анализ коэффициентов эластичности приведен в табл. 3.2.1

Таблица 3.2.1.

Коэффициенты эластичности налоговых доходов бюджетной системы РФ от ВВП в 2004-2008 гг.

Анализ статистических данных за 2004-2008 гг. по РФ выявил, что значительное превышение в 2004 году темпов роста налоговых доходов в бюджетную систему над темпами роста ВВП имело тяжелые последствия для национальной экономики.

В 2005 г. налоговые поступления резко сократились по сравнению с 2004 г. вследствие большого снижения налоговой базы (ВВП).

Выполненный анализ за 2004-2008 гг. показывает:

- в 2007 г. темпы прироста налогов соответствовали темпам прироста ВВП, а в 2004-2005 гг., 2008 г. значительно их превышали;

- чрезмерная налоговая нагрузка в 2004 г. вызвала падение объема ВВП в 2005 г. и соответственно резкое падение налоговых поступлений (отрицательные значения коэффициента в 2005 г. указывают на снижение объема налоговых поступлений по сравнению с 2004 г.);

- по налогам за использование природных ресурсов наиболее высокие (выше 1) коэффициенты (за исключением 2005 г.);

- прирост налога на прибыль в 2007-2008 гг. превышает прирост ВВП;

- темпы роста НДС незначительно расходятся (выше/ниже) с темпами роста ВВП (кроме 2004-2005 гг.);

- темпы роста акцизов в 2004 были выше темпов роста ВВП, но существенно снизились в 2005-2007 гг.

Вышеизложенное позволяет сделать следующие выводы.

Темпы роста налогов в 2008 г. превышают темпы роста ВВП.

Высокий в 2007-2008 гг. коэффициент эластичности налога на прибыль (1,66 и 1,67) от ВВП выявляет превышение допустимого уровня налоговой нагрузки предприятий. Что может отрицательно сказаться на экономической безопасности государства, в разрезе оттока капиталов за рубеж, что наблюдалось в 90-х годах прошлого века. То есть система налогового регулирования России, на сегодняшний день, не соответствует системе национальной безопасности и нуждается в совершенствовании.

Обеспечение эффективности государственного управления - актуальная задача современной России. Некомпетентность в использовании новых методов управления привела к нарушению кругооборота воспроизводственного процесса и движения денежных потоков доходов и расходов. Закономерный процесс «товар - деньги - товар» был заменен губительными для экономики отношениями «товар - товар», «деньги - деньги». Это характеризовалось резким спадом производства во всех отраслях экономики и снижением уровня жизни населения. Усилилась и продолжает расти дифференциация по доходам населения и объемам среднедушевого ВРП между богатыми и бедными регионами. Можно выделить три основные группы регионов: богатые и богатеющие (показатели в которых значительно превышают среднероссийский уровень), бедные и беднеющие (показатели ниже среднероссийского) и крайне бедные (показатели ниже допустимого порогового уровня).

Высока степень концентрации бедности в 16-ти регионах, преобладающая часть которых является республиками и автономными округами. Численность населения со среднедушевыми доходами ниже прожиточного минимума и уровень безработицы в них значительно превышают допустимый пороговый уровень.

Спад экономики регионов обусловлен исходным уровнем их развития. Наибольшее снижение среднедушевых экономических показателей произошло в менее благополучных до кризиса регионах. На экономическое положение регионов оказали влияние и другие факторы: темпы и масштабы экономических преобразований, взаимоотношения региональной элиты с центром. Существенное значение имела исторически сложившаяся специализация экономики региона и возможность использовать природно-ресурсный потенциал и выгоды географического положения для внешнеэкономического сотрудничества.

Вопрос государственного регулирования экономического развития в целях национальной безопасности России остается дискуссионным. Важнейшим его инструментом практически во всех развитых странах является налоговое регулирование. Диапазон применения этого инструмента в разные периоды развития государств зависит от состояния их экономики. В условиях кризиса и спада экономики роль государства и соответственно налогового регулирования возрастает.

Активизация государственного, в том числе налогового, регулирования в России необходима из-за крайне неустойчивых позитивных тенденций политической и экономической стабилизации, проявившихся в 2007-2008 гг., и ее сильной зависимости от внешних факторов и мировых цен на нефть. Ее усиливают:

- неспособность неразвитого рыночного механизма обеспечить саморегуляцию и устойчивый рост экономики, преодолеть кризис, инфляцию, безработицу, бедность;

- резко возрастающая дифференциация экономического потенциала, уровня и качества жизни населения регионов;

- критическая концентрация бедности в отдельных регионах и необходимость сближения уровней их социально-экономического развития для обеспечения единства России;

- противоречивость налоговой политики и неэффективность налогового регулирования.

Налоги - основа существования современного государства, поэтому их использование в процессе регулирования экономики требует тщательного прогноза налоговых последствий. Для осуществления такого прогнозирования необходимо определить инструменты и критерии оценки эффективности налогового регулирования.

Сравнительный анализ практики налогообложения в России и западных странах выявил, что в зависимости от целесообразности применения одни и те же инструменты налогового регулирования в разных государствах и регионах могут быть и эффективными, и неэффективными.

Так, в развитых странах широко используются:

- изменения в структуре налоговой системы (федеральные, региональные, местные налоги и регулирующие, закрепленные налоги);

- вариация налоговых ставок и налоговых льгот;

- создание свободных экономических и оффшорных зон, наукоградов.

Анализ использования этих налоговых инструментов в России выявил их несоответствие экономической ситуации в 2004-2009 гг. Так, несмотря на кризис и спад экономики количество налогов и размер налоговых ставок в стране увеличивались. Идеей фикс государства было сокращение дефицита бюджета посредством повышения уровня налогообложения.

Порядок исчисления и уплаты большинства местных налогов не был закреплен в федеральном законе, поэтому даже в одном регионе он не был одинаковым.

Все это приводило к неравномерности налогообложения по регионам независимо от платежеспособности налогоплательщиков.

Кроме того, дотационные регионы фактически не могли реализовать предоставленные им права из-за большого дефицита их бюджетов.

Образование свободных экономических зон (СЭЗ) и зон льготного налогообложения также не дало ожидаемых результатов. Основной причиной этого стали несовершенство законодательства и отсутствие системного подхода к решению проблемы. Этот вопрос полностью не урегулирован до сих пор - практически каждый регион России может обосновать необходимость создания СЭЗ именно на его территории. Постоянно возникает конфликт при распределении денежных средств между регионами. Поэтому важно определить имеющиеся в каждом регионе возможности для саморазвития, установить, в каких регионах создание льготного налогообложения может стать важным условием привлечения инвестиций и обеспечения финансовой самодостаточности.

Эффективность налогового регулирования предполагает стимулирование экономического роста и повышение благосостояния населения, вследствие которых увеличатся и налоговые доходы. Механизм обеспечения эффективности налогообложения должен формироваться, исходя из состояния экономики, качества жизни населения и поставленных обществом задач. Вследствие этого налоговое регулирование в РФ должно быть направлено не только на подъем национальной экономики и ее преобразования, но и выравнивание уровня экономического развития регионов, снижение безработицы, сокращение бедности для обеспечения стабильности общества.

Результативность налогового регулирования следует оценивать по итогам реализации поставленных государством стратегических задач. Цель налогового регулирования развития регионов: рост экономики регионов, формирование местных бюджетов и учет интересов конкретных налогоплательщиков. И здесь возникает конфликт интересов государства, регионов и налогоплательщиков по вопросам распределения налоговых поступлений, уровню налогообложения и использованию капитала. Как оценивать в этой ситуации налоговое регулирование? Какие показатели характеризуют его эффективность?

Статистика малого предпринимательства в России показала, что наибольшее количество малых предприятий сохраняется в торговле (в 2009 г. - 46,3%). Наблюдается устойчивая тенденция к росту их удельного веса в общем числе предприятий. В течение 2008 г. для мелких предпринимателей наиболее выгодным было занятие бизнесом в торговой сфере, несмотря на то, что в строительстве, сельском хозяйстве для них предусматривались налоговые льготы. Причина возникновения такой ситуации заключается в том, что материальные затраты в сфере производства выше и срок их окупаемости более длительный, чем в торговле. Кроме того, материальные затраты в несколько раз больше, чем расходы на расчеты с бюджетом и внебюджетными фондами.

Вместе с тем благодаря наличию налоговых льгот в строительстве, промышленности, сельском хозяйстве все еще сохранились малые предприятия.

При низком уровне развития национальной экономики в таком большом по территории и численности населения государстве, как Россия, прогресс невозможно обеспечить только за счет роста торговли. Поэтому было бы рационально предоставлять целевые налоговые льготы не всем малым предприятиям, а непосредственно занятым производством промышленной и сельскохозяйственной продукции, научно-исследовательскими и опытно-экспериментальными работами.

Результативность налогового регулирования в условиях затянувшегося кризисного состояния экономики при физически и морально устаревшей производственной базе достижима лишь при условии нацеленности всего комплекса инструментов государственного регулирования на реализацию стратегических целей.

Должны применяться согласованные методы налоговой, кредитной, бюджетной и промышленной политики, ориентированные на решение конкретных задач и программ, в первую очередь развития приоритетных отраслей экономики регионов.

Критическое состояние в настоящее время промышленности, сельского хозяйства, транспорта, жилищно-коммунального хозяйства, бедственное положение большинства населения России требуют своевременных, неординарных решений и существенного снижения уровня их налогообложения. Выпадающие доходы бюджетов всех уровней следует возмещать за счет неналоговых доходов (средств от приватизации, доходов от государственной собственности) и природной ренты. При таком решении возможны более высокие темпы возрождения национальной экономики.

Нестабильное состояние национальной экономики требует преобразований ее структуры, что ведет к конфликту интересов государства, регионов и предпринимателей. Для его преодоления и стимулирования предпринимательской деятельности в важных для регионов и государства отраслях экономики следует активно использовать корректирующие инструменты налогообложения (льготы, ставки, виды налогов).

Оценка эффективности налогового регулирования регионального развития возможна также по величине безвозвратных потерь, которые несут государство, регионы и налогоплательщики. Государство и регионы терпят налоговые убытки, если население, организации из-за введенных налогов и увеличения налогового бремени ограничивают потребление, что ведет к снижению объема реализации, прибыли и как следствие к сокращению налоговых поступлений. Налогоплательщики несут безвозвратные потери, если в результате изменений увеличивается налоговая нагрузка в предпочтительном для них бизнесе и они не могут им заниматься или не могут приобрести необходимый для них товар (работы, услуги) из-за роста цен в результате повышения налогов. При эффективном налоговом регулировании безвозвратные потери для государства, регионов и налогоплательщиков несущественны.

Установление одинаковых ставок налога на прибыль и одновременно отмена льгот для всех отраслей экономики с 1 января 2002 г. в действительности не создали равных условий для занятия бизнесом. В выгодных условиях оказались те предприниматели, в сферах деятельности которых ниже материальные затраты, быстрее оборот капитала и есть возможность сокрытия (занижения) налогов вследствие наличного оборота. А это имеется в розничной торговле и обслуживании населения.

Реалии последнего десятилетия показали, что налоговые органы стремятся собрать налоги, руководствуясь принципом «больше в бюджет - лучше стране», забывая о социальной направленности налогообложения. Также организация работы в налоговых органах, вызывающая многочисленные очереди, неквалифицированность большинства «молодых» кадров, набранных в налоговые органы, а также то, что письма ФНС РФ стали все более носить не разъяснительный, а нормативный характер ведет к недовольству общества. Поэтому неудивительно, что все больше предприятий выбирают «серые» и «черные» схемы ухода от налогообложения.

Также неудивительно, что из налоговых органов идет отток квалифицированных или подающих надежды кадров. Система организации работы в налоговых органах построена таким образом, что молодому, подающему надежды специалисту очень сложно не устроиться в налоговую инспекцию, а работать в коллективе представителей налоговых органов. Возникла странная тенденция, молодым специалистам, которые хотят и могут работать, работать не дают. Объясню свою точку зрения, чем больше и лучше молодой специалист работает в налоговых органах, тем хуже к нему относится коллектив. Поэтому с одной стороны, налоговые структуры выполняют установку «сверху», то есть набирают молодых специалистов, а с другой - не организуют определенной защищенности молодых специалистов от предвзятого отношения нового коллектива. Если рассматривать данную проблему с психологической точки зрения, то это может происходить не из каких-то объективных причин, а оттого, что на такого молодого специалиста сослуживцы смотрят с завистью и настороженностью. На первом этапе его работы они радуются новому молодому специалисту, так как их общие показатели работы только выигрывают. На втором этапе чувствуется некоторая напряженность в отношениях молодого специалиста и нового коллектива, т.к. такого специалиста пытаются нагрузить всей мыслимой и немыслимой работой для того, чтобы он устал и не смог продолжать работать, но он все равно старается справляться. На третьем этапе развития отношений специалиста и нового коллектива происходит резкое охлаждение отношений между ними, и в этом, как ни странно нет вины молодого специалиста, происходит это из-за похвалы этого специалиста начальством, что сразу же ставит молодого специалиста обособленно от остальных. На четвертом и заключительном этапе происходит создание таких условий работы молодого специалиста, которое ведет либо к его нервному срыву, либо к его уходу из структуры налоговых органов. Как ни ужасно это бы не звучало, но такие случаи не единичны. Но хотелось бы заметить, что такое происходит не во всех отделах инспекций. В тех, где располагается сам начальник отдела, или в которые он постоянно «заглядывает» с проверкой, вышеназванная система отношения к молодым специалистам не действует. Велика вероятность, что с изложенным материалом в данном абзаце согласятся не все, но как сказал Жан Жак Руссо: «Имейте в виду, что никогда незнание не делает зла; пагубно только заблуждение. Заблуждаются же люди не потому, что не знают, а потому, что воображают себя знающими». Решение данной проблемы лишь в повсеместном наблюдении за отделами, то есть, на мой взгляд, установка видеокамер позволит пресечь такое развитие отношений в коллективе, а также даст возможность наказывать неработающих специалистов налоговых органов.

Хочется отметить как плюс в налоговых инспекциях - высокий профессионализм начальников отделов и вышестоящего начальства. Но через 15-20 лет эти люди уйдут на пенсию, и кто придет им на смену? Оставшееся в налоговых инспекциях молодое поколение, и можно представить, какая чехарда начнется в налоговых органах.

В настоящее время очень многое зависит от законодательной воли самого государства в решении проблем налоговой системы. Зарплата работников налоговых органов самого низкого ранга составляет порядка 3000 рублей. Повышение уровня зарплат могло бы поднять престижность данной профессии и дало бы возможность налоговым органам более тщательно относиться к подбору кандидатов, желающих работать в налоговых органах.

В правом поле на современном этапе развития РФ следует ввести лишь несколько нововведений, необходимых для существования самой экономической системы российского общества, а именно ввести ограничение на количество налоговых проверок, то есть ввести одну проверку в год. При этом проверка должна быть всего одна, вне зависимости от проверки (камеральная или выездная), проверка должна быть всего одна. Это спорная на первый взгляд идея доказуема. Нередки случаи, когда представители налогового органа, закончив проверку по одному налогу, начинали, к примеру, «камералить» другой налог.

Также, на наш взгляд, следует сократить время проведения налоговой проверки, для того чтобы освободить налогоплательщиков, а значит и общество от нервозности по поводу самой проверки и выявленных при этом нарушениях.

И последнее, на наш взгляд, самое существенное изменение, это снижение налога на доходы физических лиц или его полная отмена. Хотелось бы, чтобы осуществилась отмена, а не снижение данного налога, но это, конечно же, мое личное мнение. Но хотелось бы подчеркнуть, что отмена налога необходима только лицам, работающим по гражданско-правовым договорам или трудовым договорам, остальных лиц это не должно коснуться, потому что они занимаются либо предпринимательской деятельностью, либо частной практикой, либо это иные категории налогоплательщиков. На наш взгляд, налоговая нагрузка на налогоплательщиков, а значит и на общество очень высока, так как налогоплательщику приходится платить не только налог на доходы физических лиц, но и единый социальный налог, что в совокупности составляет 39% от общей заработной платы налогоплательщика. При отмене налога на доходы физических лиц, только для тех лиц, о которых говорилось выше, налоговая нагрузка на население снизится, что позитивно скажется как на уровне жизни населения, так и на его отношении к государственной власти и к проходящим в стране реформам. Но, подчеркнем, позитивные тенденции будут иметь место лишь через пару лет, а не сразу. Жан Жак Руссо сказал: «Терпение горько, но его плод сладок», поэтому и не стоит торопиться, проводя эту реформу. В психологическом аспекте нужно заметить, что и для личности и для всего общества очень важна забота: забота, как со стороны семьи, друзей, так и со стороны государства. Именно забота со стороны государства ведет личность к принятию формы правления, которое заботится о личности в частности и об обществе в целом. При этом настроение налогоплательщиков, на наш взгляд, улучшится в позитивную сторону и это станет причиной меньшего количества «серых» и «черных» схем, но не сразу, а только через несколько лет. В итоге эта реформа даст возможность государству увеличить собираемость налогов через год или пару лет, а в долгосрочной перспективе, то есть через 5-6 лет, увеличить валовый внутренний продукт.

Эта позиция о том, что, помогая обществу, мы помогаем государству, конечно, имеет ряд минусов, но при этом она имеет и ряд плюсов, которые были изложены нами в данном параграфе. Помощь обществу со стороны государства, на наш взгляд, является одним из первых шагов на пути построения гражданского общества. При этом для национальной безопасности нашей страны нам необходимо построить гражданское общество, а то, что пока наблюдается, является лишь, на наш взгляд, топтанием на месте. Как сказал Хун Цзиген: «Есть одно изречение, гласящее: «Поднимаясь в гору, имей мужество идти по обрывистой тропе. Идя по снегу, имей мужество пройти по скользкому мосту». В слове «мужество» заключен глубочайший смысл. Если на опасных поворотах жизни и на ухабах мирских путей тебе не хватает мужества, ты непременно застрянешь в какой-нибудь заросшей бурьяном яме». Необходимо сделать хотя бы один шаг по дороге к гражданскому обществу, но и на этот шаг требуется мужество, мужество необходимо, чтобы не оказаться в «заросшей бурьяном яме».

Также хотелось бы, чтобы законодательные изменения в налоговой системе происходили реже, чем происходят сейчас. На данный момент уже стало тенденцией, что изменения в Налоговый Кодекс и в другие нормативно-правовые акты, регулирующие отношения налоговых органов и налогоплательщиков происходят не реже одного раза в год. Правильно ли это? На наш взгляд, нет. Человек не машина, ему сложно привыкнуть к постоянному изменению каких-либо вещей, а законодательства тем более. Сложно постоянно ждать чего-то нового, а ведь старые проблемы в законодательстве никуда не уходят, они остаются. На наш взгляд, изменения, происходящие не реже одного раза в год быстры и непродуманны, и не могут быть применимы в налоговой сфере. Поэтому, нам кажется, что изменения в Налоговый Кодекс и иные нормативно-правовые акты в налоговой сфере должны происходить не более чем раз в три года. Во-первых, потому что теперь бюджет Российской Федерации принимается на три последующих года. Во-вторых, потому что научиться работать за три года по неизменному законодательству проще, чем по постоянно изменяемому законодательству. В-третьих, потому что это должно помочь и представителям налоговых органов, и налогоплательщикам лучше понять деятельность друг друга, так как за три года и представители налоговых органов, и налогоплательщики разберут большее количество вопросов, чем за один год, и не нужно будет возвращаться к одной и той же теме. В-четвертых, потому что изменения законодательства за три года позволят выявить минусы и плюсы внесенных изменений, и их жизнеспособность в современной экономической системе. Это позволит субъектам налоговой системы дать законодателям большую «пищу» для размышлений, то есть больший материал о проблемах налоговой системы, которые нуждаются в изменении. И в-пятых, и формулировки налоговых понятий, и смысл, закладываемый в них, будут идентичны, так как у законодателей будет три года, для того чтобы без спешки вывести верные, не двойственные формулировки налоговых понятий. Как сказал Т. Манн: «Время, драгоценный подарок, данный нам, чтобы в нем стать умнее, лучше, зрелее и совершеннее». Именно поэтому мы должны проводить изменения не для того, чтобы быстро «залатать дыры» в налоговом законодательстве, а для того, чтобы привести к стабильности налоговую систему Российской Федерации, а значит и государство.

Существует большое количество мелких ошибок в налоговой системе, а как сказал Сенека: «От мелких неисправимых ошибок легко перейти к крупным порокам». На наш взгляд, в налоговой системе это происходит в настоящее время. Все эти мелкие причины в совокупности образуют один большой клубок проблем, который необходимо решить.