Выработка предложений по минимизации налоговой нагрузки на предприятиях малого бизнеса

Единый налог

Предприятия, работающие в этом налоговом режиме, не являются плательщиками единого налога. Пункт 2 статьи 346.11 НК РФ

Предприятия, работающие в этом налоговом режиме, являются плательщиками единого налога. При этом уплата единого заменяет уплату налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций, единого социального налога, НДС. Порядок исчисления и уплаты единого налога определяется главой 26.2 НК РФ. Пункт 2 ст. 346.11 НК РФ

Прочие налоги (например, налог на рекламу, транспортный налог, налог на землю и т.д.)

Предприятия, работающие в этом налоговом режиме, являются плательщиками всех прочих налогов в соответствии с федеральным, региональным и местным налоговым законодательством.

Предприятия, работающие в этом налоговом режиме, являются плательщиками всех прочих налогов в соответствии с федеральным, региональным и местным налоговым законодательством. Пункт 2 статьи 346.11 НК РФ

Обязанности налогового агента

Предприятия, работающие в этом налоговом режиме, выполняют обязанности налогового агента в соответствии с федеральным и региональным налоговым законодательством (налог на прибыль, НДС, НДФЛ). Статья 24 НК РФ

Предприятия, работающие в этом налоговом режиме, выполняют обязанности налогового агента в соответствии с федеральным и региональным налоговым законодательством - налог на прибыль, НДС, НДФЛ. Статья 24 НК РФ Пункт 5 статьи 346.11 НК РФ

Страховые взносы в Пенсионный фонд Российской Федерации

Предприятия, работающие в этом налоговом режиме уплачивают страховые взносы в ПФ РФ Статья 14 закона от 15.12.2001 №167_ФЗ

Предприятия, работающие в этом налоговом режиме уплачивают страховые взносы в ПФ РФ Статья 14 закона от 15.12.2001 №167_ФЗ Пункт 2 статьи 346.11 НК РФ

Страховые взносы в ФСС РФ от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний

(НС и ПС)

Предприятия, работающие в этом налоговом режиме, уплачивают страховые взносы в ФСС РФ от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний Статья 4 закона от 24.07.1998 №125_ФЗ

Предприятия, работающие в этом налоговом режиме, уплачивают страховые взносы в ФСС РФ от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний Статья 4 закона от 24.07.1998 №125_ФЗ Подпункт 7 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ

Выплата пособий по временной нетрудоспособности

Предприятия, работающие в этом налоговом режиме, уплачивают пособия по временной нетрудоспособности за счет средств ФСС РФ Пункт 2 статьи 243 НК РФ

Предприятия, работающие в этом налоговом режиме, уплачивают пособия по временной нетрудоспособности 1) либо за счет двух источников: средств ФСС РФ, собственных средств 2) либо только за счет ФСС РФ Статья 2 закона от 31.12.2002 №190_ФЗ Подпункт 6 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ Пункт 3 статьи 346.21 НК РФ Статья 3 закона от 31.12.2002 №190_ФЗ

Метод учета доходов и расходов

Предприятия, работающие в этом налоговом режиме, могут применять один из методов учета: 1) метод по начислению, 2) кассовый метод. Статьи 271, 272, 273 НК РФ

Предприятия, работающие в этом налоговом режиме, применяют кассовый метод учета доходов и расходов. Статья 346.17 НК РФ

Оптимизация налоговой нагрузки хозяйствующего субъекта требует учета целого ряда факторов, к которым относятся следующие: степень влияния НДС на взаимоотношения фирмы с основными контрагентами, уровень рентабельности продаж, соотношение расходов и доходов предприятия, доля фонда оплаты труда в доходах, доля взносов в Пенсионный фонд РФ в доходах, величина выплат по временной нетрудоспособности. Каждый из указанных факторов может оказывать дифференцированное влияние на итоговый вектор, формирующий оптимальный выбор режима налогообложения предприятия.

На первом этапе использования предложенного алгоритма необходимо оценить существующий уровень налоговой нагрузки предприятия при общей системе налогообложения, а также провести предварительные расчеты, связанные с анализом налоговой нагрузки при переходе на специальный режим налогообложения. Если предварительные оценки свидетельствуют о том, что величина налоговых расходов меняется незначительно, то стоит сохранить существующую систему налогообложения. Оптимизация и минимизация налогообложения: Готовые способы экономии./Под ред. Суслова Ю.А., Изд. 2-е, перераб. и доп. - М.: Вершина, 2008. С-151.

В случае если налоговое бремя предприятия окажется значительно меньше при переходе на УСН, следует перейти ко второму этапу оптимизационных расчетов.

Чтобы выбрать оптимальный режим налогообложения, необходимо сравнить ожидаемую величину налоговых отчислений в рамках общего режима и упрощенной системы налогообложения недостаточно. Поэтому на втором этапе анализа нужно отследить влияние НДС на взаимоотношения контрагентов.

Доля добавленной стоимости в цене - важный критерий для решения вопроса, оставаться ли на общем режиме и продолжать уплачивать НДС или переходить на упрощенную систему налогообложения. Он имеет принципиальное значение, когда большую часть покупателей составляют организации, которые являются промежуточными потребителями - плательщиками НДС. Проведенные в работе расчеты доказали, что чем выше доля добавленной стоимости в цене, тем меньше финансовые потери в форме не принятого к возмещению НДС у фирмы, которая покупает товар у неплательщика НДС.

В таблице 12 показана налоговая нагрузка (НН) на малых предприятиях при упрощенной и общей системах налогообложения в зависимости от удельного веса добавленной стоимости (УДС) в доходе предприятия с учетом уплаченного НДС, входящего в стоимость купленных материалов при условии, что ставка НДС была равна 18%.

Таблица 12. Распределение налоговой нагрузки на предприятиях малого бизнеса при разных системах налогообложения в зависимости от УДС

УДС от 0% до 100%	0%	25%	50%	75%	100%
При 6% от дохода	21%	17%	14%	10%	6%
При 15% от разности	14%	14%	14%	14%	14%
При общей системе	0%	11%	21%	32%	43%

Анализ влияния доли добавленной стоимости на уровень налоговой нагрузки предприятия при различных налоговых режимах позволяет сделать вывод о том, что малым предприятиям с большой долей сырья применять упрощенную систему налогообложения не выгодно. Возможно, именно это обстоятельство, а также потеря конкурентоспособности при поставке продукции предприятиям-плательщикам НДС являются основными причинами небольшого удельного веса промышленных предприятий в малом бизнесе. Карягин А.Э. Методические подходы к оценке налоговой нагрузки предприятия /А.Э. Карягин // Вестник ИНЖЭКОНА. Серия: Экономика. - 2007. - № 2 (15). С-25.

На третьем этапе оптимизационных вычислений, при условии, что на предыдущих этапах было принято решение о переходе на упрощенную систему налогообложения, предлагается выбрать объект налогообложения. В отдельных случаях выбор объекта налогообложения становится достаточно сложной задачей. Для ее решения необходимо сравнить налоговые расходы, которые будет нести налогоплательщик при применении разных объектов.

Один из способов разрешения данной ситуации - это провести расчет доли единого налога в доходах. Тот вариант, при котором она окажется меньше (т.е. меньшая часть дохода изымается в виде налога) и будет предпочтительнее. Доля единого налога для объекта «Доходы минус расходы» определяется исходя из предполагаемого уровня рентабельности.

Было рассмотрено соответствие между различными уровнями рентабельности и долями единого налога в доходах при выборе объекта налогообложения «Доходы за вычетом расходов». Очевидно, что при рентабельности выше 40% выгоднее выбрать объект «Доходы». Причем независимо от величины ФОТ и выплаты пособий по временной нетрудоспособности.

В связи с этим, на четвертом этапе необходимо принять окончательное решение по поводу выбора системы и объекта налогообложения.

Таблица 13. Сравнительный анализ в отношении каждого объекта налогообложения

Объект налогообложения - доходы	Объект налогообложения - доходы минус расходы
Налоговая ставка
6%	15%
Налоговая база
Сумма доходов	Сумма доходов, уменьшенная на величину расходов <*> Не все понесенные расходы можно учесть при определении налоговой базы, а только те, которые указаны в п. 1 ст. 346.16 НК РФ. <*>
Налоговый учет
В Книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, утвержденной Приказом Минфина России от 30.12.2005 №167н, заполняются не все разделы. В частности, не нужно заполнять: - графу 5 «Расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы» разд. I «Доходы и расходы»; - разд. II «Расчет расходов на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств и на приобретение (создание самим налогоплательщиком) нематериальных активов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу за отчетный (налоговый) период»	В Книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, утвержденной Приказом Минфина России от 30.12.2005 №167н, заполняются все разделы

Таблица 14. Расчет показателей за I квартал 2009 года при упрощенной системе налогообложения (доходы 6%)

№	Показатель	Упрощенная система налогообложения (доходы 6%)
		Величина показателя	Величина налога
1	Величина наличной выручки	981667
2	НДС 18%		-
3	Выручка без налогов руб.	-
4	Стоимость материалов (без НДС) руб.	340678
5	НДС по материалам руб.		61322
6	Аренда без НДС	61017
7	НДС по аренде		10983
8	Услуги сторонних организаций (без НДС)	88983
9	НДС по услугам		16017
10	Заработная плата персонала руб.	176600
11	Страховые взносы в ПФ РФ 14%, ФСС от НС и ПЗ 0,4%		24724 706
12	Итого Затрат, руб.: (4+5+6+7+8+9+10+11)	781030
13	Доход (прибыль организации) руб. (3-12)	200637
14	Налог по УСН 6% ((1*6%) - (11 ПФ14%)		34176
15	«Чистый доход» (прибыль организации) руб.	166461
16	Итого налогов к уплате:		59606

Таблица 15. Расчет показателей за I квартал 2009 года при упрощенной системе налогообложения (доходы, уменьшенные на величину расходов 15%)

№	Показатель	Упрощенная система налогообложения (доходы-расходы 15%)
		Величина показателя	Величина налога
1	Величина наличной выручки	981667
2	НДС 18%		-
3	Выручка без налогов руб.	-
4	Стоимость материалов (без НДС) руб.	340678
5	НДС по материалам руб.		61322
6	Аренда без НДС	61017
7	НДС по аренде		10983
8	Услуги сторонних организаций (без НДС)	88983
9	НДС по услугам		16017
10	Заработная плата персонала руб.	176600
11	Страховые взносы в ПФ РФ 14%, ФСС от НС и ПЗ 0,4%		24724 706
12	Итого Затрат, руб.: (4+5+6+7+8+9+10+11)	781030
13	Доход (прибыль организации) руб. (3-12)	200637
14	Налог по УСН 15% (13*15%)		30096
15	«Чистый доход» (прибыль организации) руб. (14-15)	170541
16	Итого налогов к уплате:		55526

Таблица 16. Сравнительная таблица систем налогообложения для организации

Показатель	Традиционная система налогообложения	Упрощенная система налогообложения 6%	Упрощенная система налогообложения 15%
	Величина показателя	Величина налога	Величина показателя	Величина налога	Величина показателя	Величина налога
Величина наличной выручки (с НДС)	981667		981667		981667
НДС 18%		149746		-		-
Выручка без налогов, руб.	831921		-		-
Стоимость материалов (без НДС), руб.	340678		340678		340678
НДС по материалам, руб.		61322		61322		61322
Аренда без НДС	61017		61017		61017
НДС по аренде		10983		10983		10983
Услуги сторонних организаций (без НДС)	88983		88983		88983
НДС по услугам		16017		16017		16017
Заработная плата персонала руб.	176600		176600		176600
ЕСН 26%, ПФ 14%, ФСС 0,4%		46622		24724 706		24724 706
Итого Затрат руб.	713900		781030		781030
Доход (прибыль организации) руб.	118021		200637		200637
Налог на прибыль 20%., УСН 6%, 15%		23604		34176		30096
«Чистый доход» (прибыль организации) руб.	94417		166461		170541
Итого налогов		131650		59606		55526

Т.к. основной вид деятельности организации производство и оптовая продажа лекарственных препаратов, она не может применять единый налог на вмененный доход (ЕНВД), поэтому в расчетах он рассмотрен не был.

Рисунок 4. Соотношение сумм налогов при изменении режима налогообложения

Как показало проведенное исследование, ООО «Константа-Фарм М» выбрала не экономичный режим налогообложения.

1. При применении упрощенной системы налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов, предприятие заплатило бы в 2,2 раза меньше налогов, чем при применении общего режима налогообложения.

2. При применении упрощенной системы налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, предприятие заплатило бы в 2,37 раза меньше налогов, чем при применении общего режима налогообложения.

Из приведенных расчетов видно, что ООО «Константа-Фарм М» выгодней применять упрощенную систему налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов 15%.

3.2 Порядок перехода и применения упрощенной системы налогообложения

Порядку перехода на УСН уделено внимание в ст. 346.13 НК РФ ч. II. Согласно положениям этой статьи организации и индивидуальные предприниматели, изъявившие желание перейти на упрощенную систему налогообложения, подают в период с 1 октября по 30 ноября года, предшествующего году, начиная с которого налогоплательщики переходят на упрощенную систему налогообложения, в налоговый орган по месту своего нахождения (месту жительства) заявление. При этом организации в заявлении о переходе на упрощенную систему налогообложения сообщают о размере доходов за девять месяцев текущего года, а также о средней численности работников за указанный период и остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов по состоянию на 1 октября текущего года.

Выбор объекта налогообложения осуществляется налогоплательщиком до начала налогового периода, в котором впервые применена упрощенная система налогообложения. В случае изменения избранного объекта налогообложения после подачи заявления о переходе на упрощенную систему налогообложения налогоплательщик обязан уведомить об этом налоговый орган до 20 декабря года, предшествующего году, в котором впервые применена упрощенная система налогообложения. Подают в период с 1 октября по 30 ноября года, предшествующего году, начиная с которого налогоплательщики переходят на упрощенную систему налогообложения, в налоговый орган по месту своего нахождения (месту жительства) заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения по форме №26.2-1. Атубо О.А. Упрощенная система налогообложения: изменения в законодательстве //Аудиторские ведомости. - 2009. - № 3. С-41.

При этом организации в заявлении о переходе на упрощенную систему налогообложения сообщают о размере доходов за девять месяцев текущего года. Выбирают Объект налогообложения до начала налогового периода, в котором впервые применена упрощенная система налогообложения.

В случае изменения избранного объекта налогообложения после подачи заявления о переходе на упрощенную систему налогообложения налогоплательщик обязан уведомить об этом налоговый орган до 20 декабря года, предшествующего году, в котором впервые применена упрощенная система налогообложения. В 2008 года в главу 26.2 «УСН» Налогового кодекса были внесены изменения (ФЗ от 22.07.2008 г. №155_ФЗ, ФЗ от 24.11.2008 г. №208_ФЗ, ФЗ от 26.11.2008 №224_ФЗ).

Прежде всего, на 2009 год определен новый коэффициент-дефлятор (Приказ Минэкономразвития России от 12.11.2008 г. №395 «Об установлении коэффициента-дефлятора в целях применения главы 26.2 НК РФ «Упрощенная система налогообложения»). Коэффициент-дефлятор для целей УСН равен 1,538, следовательно: организации имеют право перейти на УСН с 1 января 2010 года, если их доход за 9 месяцев 2009 года не превысит 23 070 000 руб. (15 000 000 * 1,538); организации и индивидуальные предприниматели обязаны вернуться на общий режим налогообложения, если в 2009 году их доход превысит 30 760 000 руб. (20 000 000 * 1,538). Атубо О.А. Упрощенная система налогообложения: изменения в законодательстве //Аудиторские ведомости. - 2009. - № 3. С-42.

Федеральным законом от 26.11.2008 года №224_ФЗ установлено, что если объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов, то законами субъектов РФ могут быть установлены дифференцированные налоговые ставки в пределах от 5 до 15 процентов в зависимости от категории налогоплательщиков (п. 2 ст. 346.20 НК РФ).

С 2009 года изменился порядок сдачи налоговых деклараций - с 01.01.2009 года применяющие УСН налогоплательщики не представляют декларации и расчеты по итогам отчетного периода. Эти изменения касаются единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН (ст. 346.23 НК РФ), транспортного налога (ст. 363.1 НК РФ) и земельного налога (ст. 398 НК РФ). Но необходимо отметить, что авансовые платежи по данным налогам уплачиваются по итогам отчетного периода в прежнем порядке.

Федеральным законом от 24.11.2008 года №208_ФЗ налогоплательщикам, применяющим УСН, предоставлено право ежегодно с начала нового налогового периода изменять ранее выбранный объект налогообложения, при условии уведомления об этом налоговых органов не позднее 20 декабря года, предшествующего году осуществления перехода. ФЗ вступает в силу с 01.01.2009 года и распространяется на правоотношения, возникшие с 01.01.2008 года.

С 2009 года введены новые правила для предпринимателей, применяющих УСН на основе патента. В ст. 346.25.1 НК РФ внесены поправки, позволяющие расширить сферу применения УСН на основе патента. Среди основных изменений назовем некоторые.

- Расширен список видов деятельности, при которых возможно применение УСН на основе патента (подпункты 62-69 п. 2 ст. 346.25.1 НК РФ). В это список вошли: услуги общественного питания, занятия частной медицинской практикой или частной фармацевтической деятельностью, осуществление частной детективной деятельности. Также в этот перечень вошли некоторые виды деятельности, связанные с сельскохозяйственным производством.

- Индивидуальные предприниматели, применяющие УСН на основе патента, имеют право привлекать наемных работников, в том числе по договорам гражданско-правового характера. Среднесписочная численность таких сотрудников не должна превышать за налоговый период пять человек (п. 2.1 ст. 346.25.1 НК РФ). Если индивидуальный предприниматель нарушит это требование, то он утрачивает право на применение УСН на основе патента (п. 2.2. ст. 346.25.1 НК РФ).

- Изменен срок, на который выдается патент. Ранее патент выдавался по выбору налогоплательщика на квартал, шесть месяцев, девять месяцев, календарный год. С 2009 года налогоплательщику предоставлено право применять УСН на основе патента, выданного на срок от одного до двенадцати месяцев (п. 4 ст. 346.25.1 НК РФ).

- С 2009 года предусмотрено, что если индивидуальный предприниматель состоит на налоговом учете в одном субъекте РФ, а заявление на получение патента подает в налоговый орган другого субъекта РФ, то вместе с заявлением на получение патента индивидуальный предприниматель должен подать заявление о постановке на учет (п. 5 ст. 346.25.1 НК РФ).

- До 2009 года субъекты РФ определяли конкретные перечни видов предпринимательской деятельности, по которым можно применять УСН на основе патента. Теперь субъекты РФ могут лишь вводить УСН на основе патента в целом (по всем видам деятельности) либо не вводить вовсе (п. 3 ст. 346.25.1 НК РФ).

С 2009 года правила перехода с упрощенной системы налогообложения на общий режим уточнены в части расчета остаточной стоимости основных средств (п. 3. ст. 346.16 НК РФ). При переходе на иные режимы налогообложения (кроме ЕНВД) налогоплательщик должен рассчитать остаточную стоимость основных средств путем уменьшения стоимости основных средств (остаточной стоимости), приобретенных (созданных) в период применения УСН (до перехода на УСН), на сумму расходов, определяемую за период применения УСН в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 346.16 НК РФ. С 2009 года в НК РФ нет норм, регулирующих определение остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов, приобретенных во время применения УСН, расходы на которые не были полностью списаны.

Одним из самых благоприятных изменений при применении УСН можно считать изменения в правилах признания расходов на сырье и материалы. С 2009 года налогоплательщики, применяющие УСН, имеют право учесть расходы на сырье и материалы сразу после оплаты, при этом факт передачи в производство не имеет значения (пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

С 2009 года нормирование суточных и полевого довольствия более не применяется (пп. 13 п. 1 ст. 346.16 НК РФ), но суммы выплат, превышающие 700 руб. за каждый день командировки внутри страны и 2500 руб. за каждый день загранкомандировки, облагаются НДФЛ.

С 2009 года снято ограничение на перенос убытков по итогам налогового периода (п. 7 ст. 346.18 НК РФ). Налогоплательщики вправе учесть всю сумму убытков, понесенных по результатам прошлых налоговых периодов. При этом перенос убытков должен быть осуществлен в течение 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен убыток.

Налогоплательщики, применяющие УСН, получили право признать расходы на обязательное страхование ответственности, т.е. ОСАГО и иные обязательные страховые платежи можно учитывать в составе расходов (пп. 7 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

В 2009 году решен спорный вопрос - облагаются ли налогом на прибыль дивиденды, полученные организацией, применяющей УСН. Внесенные с 2009 года поправки в п. 2 ст. 346.11 и п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ окончательно установили, что организации, применяющие УСН, признаются плательщиками налога на прибыль в отношении полученных дивидендов. Такое же правило предусмотрено и в отношении индивидуальных предпринимателей - доходы, полученные от долевого участия в организациях, облагаются НДФЛ по ставке, установленной п. 4 ст. 224 НК РФ, п. 3 ст. 346.11 и п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ.

Внесены изменения в перечень доходов. Не попадают под УСН доходы организаций, указанные в п. 4 ст. 284 НК РФ, в том числе доходы в виде процентов по государственным и муниципальным облигациям. Индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, будут уплачивать НДФЛ с доходов, облагаемых по ставкам, установленным п.п. 2, 4 и 5 ст. 224 НК РФ (к этим доходам относятся материальная выгода от экономии на процентах; процентные доходы по вкладам в банках в части превышения размеров, указанных в ст. 214.2 НК РФ).

3.3 Проблемы, возникающие в результате применения упрощенной системы налогообложения и пути их решения

В России, помимо общих для всех стран причин необходимости развития малого предпринимательства, существует еще одна, представляющаяся немаловажной. От Советской системы были унаследованы крупные, с большим числом занятых, и при этом малоэффективные, а зачастую просто убыточные в рыночных условиях, предприятия. Во многих случаях они строились в местности, где отсутствовало иное производство, и работники этих предприятий не имеют альтернативных возможностей для занятости в своем регионе. Если принять во внимание, что миграция населения в России осложнена по целому ряду причин (отсутствие развитого рынка жилья, недостаточное предложение жилья в большинстве городов, сохраняющиеся в ряде регионов ограничения на регистрацию, недостаточное для покрытия издержек переселения благосостояние населения и пр.), то становится ясным, что социальные проблемы в случае быстрой ликвидации неэффективных градообразующих предприятий могут принять катастрофический характер.

В ряде случаев, например, для решения проблемы северных территорий, принимаются меры по государственной поддержке переселения части населения. Однако переселение не может служить общим решением в сложившейся ситуации. Проблема могла бы быть решена путем создания альтернативных рабочих мест в трудоизбыточных регионах, в том числе и с помощью развития малого предпринимательства. Но создание условий для развития нового производства в значительной степени зависит от местных и региональных властей.

Следует учесть, что напряженная социальная обстановка в регионе может давать властям этого региона дополнительные аргументы в ходе переговоров с центральным правительством относительно трансфертов, бюджетных ссуд и отсрочек по их погашению, средств по взаимным расчетам, очередности поступления платежей от федерального правительства и федеральных фондов. Кроме того, напряженная обстановка в регионе или местности, как ни парадоксально, иногда позволяет определенным политическим течениям рассчитывать на поддержку населения на выборах, несмотря на то, что под их руководством проблемы не решались, а только усугублялись. В силу этого обстоятельства заинтересованность в развитии малого бизнеса может быть несколько снижена. Уровень содействия предпринимательским инициативам зависит также от степени развития коррупции и организованной преступности в регионе.

Малое предпринимательство может оказаться жизнеспособным даже при таких обстоятельствах, если условия его существования будут гарантированы на федеральном уровне.

Таким образом, полномочия по определению порядка налогообложения малого бизнеса региональных и местных властей в силу описанных выше обстоятельств должны быть ограничены, по крайней мере, на современном этапе.

В то же время, власти тех регионов, где заинтересованность в развитии малого предпринимательства высока, должны иметь возможность предоставить льготные по сравнению с декларированными на федеральном уровне условия.

Поэтому представляется в этих условиях недопустимым любое обязательное для плательщика применение упрощенных схем или вмененных методов при невозможности оспорить примененное к ним вменение, представив в качестве доказательства учет фактической базы налога на прибыль.

Любой налогоплательщик должен иметь право выбрать любой из более общих режимов налогообложения. То есть применение упрощенных или вмененных методов возможно только на добровольной основе. Разумеется, добровольность применения упрощенного налогообложения не подразумевает возможности многократно менять применяемую систему за короткий период времени.

Следует определить срок, в течение которого следует оставаться в той системе, которая была выбрана. Поскольку обратный переход к полному учету может осуществляться не только по желанию плательщика, но и в результате превышения критерия признания предприятия малым, наверное, нецелесообразно одновременно ограничивать возможность перехода на полный учет по выбору плательщика.

Имеет смысл предусмотреть ограничение на повторное применение упрощенной системы в течение определенного срока. А именно, если налогоплательщик применял упрощенную систему и перешел к полному учету, то повторно принять упрощенную форму налогообложения он имеет право только по прошествии 3_х лет после возвращения к общепринятому учету. Брызгалин А.В. Налоги. Люди. Время... или Этот безграничный Мир Налогов. - М.: Эксмо, 2008. С-119.

Кроме того, разумеется, добровольность применения порядка, предусмотренного для малого предпринимательства, не исключает использования вмененного минимального налогообложения тех видов деятельности и в тех случаях, когда есть достаточные основания предполагать высокую рентабельность рассматриваемой деятельности и одновременно существенные возможности сокрытия выручки от учета или необоснованного завышения затрат, для установления минимальных налогов в этом случае следует произвести эмпирические исследования и на их основании определить приемлемые базы вменения и ставки минимального налога, дифференцированные по видам деятельности. Особый режим налогообложения для малого бизнеса принят в большинстве стран. Для этого существуют различные причины. Прежде всего, малое предпринимательство является важной сферой функционирования экономики. Малые предприятия отличаются большей гибкостью, легче, нежели крупные, приспосабливаются к изменяющейся конъюнктуре рынка.

Поддержка малого предпринимательства позволяет увеличить занятость населения и таким образом улучшить социальную атмосферу в обществе и уменьшить расходы на выплату пособий по безработице. Особенно важным с этой точки зрения является развитие малого предпринимательства при структурной перестройке экономики, когда растет безработица за счет сокращения производства в целых отраслях.

Для стран с переходной экономикой поддержка малого бизнеса может быть немаловажной и по политическим причинам - формирование значительного слоя независимых самостоятельных предпринимателей, осознающих свои интересы, простившихся с иждивенческой психологией и заинтересованных в развитии демократических институтов, может улучшить атмосферу в обществе и способствовать рыночной направленности его развития. Упрощение налогообложения и, соответственно, учета позволяет улучшить условия функционирования малого предпринимательства за счет снижения затрат (как финансовых, так и трудовых) на ведение учета и расчет налогов.

В тоже время малое предпринимательство является и проблемой в обществе, в котором распространено уклонение от налогообложения. Если легальный уход от налогов путем использования лазеек в законодательстве в большей степени доступен крупным налогоплательщикам, как юридическим лицам, так и физическим, то уклонение от налогов путем сокрытия выручки, предоставления недостоверной отчетности или непредставления ее вообще, ведение бизнеса без регистрации свойственны именно малому предпринимательству. Причиной этого является не только большая возможность избежать наказания.

Уклонение от налогообложения приобретает массовый характер в тех случаях, когда ожидаемый выигрыш от уклонения с учетом вероятности обнаружения нарушений и наказания превышает издержки, связанные с уплатой налогов, включающие в себя кроме собственно налоговых сумм, причитающихся к уплате, еще и издержки по ведению и предоставлению отчетности. Соколова А.В. Специальные налоговые режимы. - М.: Издательство: Эксмо, 2008. С-182. Если издержки законопослушания неизменны в определенном промежутке изменения декларируемого дохода от нуля до некоторой суммы и достаточно высоки, они могут приводить к полному отказу от декларирования. Для малых значений дохода они действительно являются чрезмерно высокими. Напротив, если издержки законопослушания возрастают с ростом дохода, они для предприятия становятся аналогичными налогу на доход. Рост издержек законопослушного поведения с ростом дохода может быть обусловлен увеличением источников дохода при увеличении дохода. Но уменьшения издержек законопослушания при малых доходах можно добиться и путем установления упрощенных правил декларирования.

Упрощенные системы учета приводят к снижению этих издержек для налогоплательщика, а также соответствующих административных издержек по проверке применяющих эти методы налогоплательщиков.

Снижения объемов уклонения от налогообложения можно добиться еще и за счет того, что признаки, на основании которых рассчитывается вмененный доход, может быть сложнее скрыть или исказить, чем те, на которых основывается вычисление налогооблагаемого дохода в соответствии с общепринятым бухгалтерским учетом. В свою очередь снижение объемов уклонения от налогообложения может служить более справедливому распределению налогового бремени. Как показывает мировой опыт, возможны два основных подхода к налогообложению малого предпринимательства.

Первый заключается в сохранении всех видов налогов для малых предприятий, но предусматривает упрощение порядка их расчетов (включая упрощенные методы определения налоговой базы и методы ведения учета) и взимания (периодичность, освобождение от авансовых платежей и т.д.).

Второй подход предполагает оценку на основе косвенных признаков потенциального дохода налогоплательщиков и установление фиксированных платежей в бюджет, заменяющих один или несколько традиционных налогов. Первый подход применяется на практике в ряде стран ОЭСР. Второй подход в чистом виде в развитых странах не применяется, хотя во многих странах оценка налоговой базы по аналогии с другими налогоплательщиками используются в тех случаях, когда налоговая администрация имеет основания сомневаться в правильности исчисления налоговых обязательств.

Главным критерием оценки предложений в области упрощения налогообложения должно быть отсутствие в таких предложениях возможностей уклонения от налогов для предприятий, не относящихся к категории малых.

При замене любого из взимающихся при обычном режиме налогообложения налогов на налог, для обложения которым применяются упрощенные методы, возникает проблема оценки базы налога таким образом, чтобы при выполнении определенных предпосылок база налога - заменителя была близка базе исходного налога.

Заключение

За прошедшие 10 лет малое предпринимательство постоянно сталкивается с множеством трудностей, которые заставляют его действовать сообразно складывающейся ситуацией и нередко вне правового поля, придумывать хитроумные схемы занижения налогов или вовсе ухода от их уплаты.

Субъекты малого предпринимательства являются стабильным источником налоговых поступлений, важнейшим способом преодоления дотационности местных бюджетов, малое предпринимательство является необходимым и неотъемлемым субъектом рынка.

Государством неоднократно применялись меры для развития малого бизнеса. Это отражается в ходе принятия в 1995 г. Федерального закона «О государственной поддержке предпринимательства РФ» и в 1996 г. Федерального закона «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малых предприятий». Однако данные законы не проявили себя в полной мере и не обеспечили решения задач наиболее полного учета объектов обложения индивидуальных предпринимателей и малых предприятий. Очередным шагом для дальнейшего развития данного сектора рынка, а также логичным продолжением упрощенной системы налогообложения был закон «О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности» принятый Государственной думой в 1998 г.

С 1 января 2002 г. вступили в силу раздел 8 «Специальный налоговый режим» и соответствующие им главы Налогового кодекса Российской Федерации (часть вторая):

1. Глава 26.1 «Единый сельскохозяйственный налог» - с 1.01.2002 г.

2. Глава 26.2 «Упрощенная система налогообложения» - с 1.01.2003 г.

3. Глава 26.3 «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности» - с 1.01.2003 г.

4. Глава 26.4 «Система налогообложения при выполнении соглашения о разделе продукции» - с 1.01.2004 г.

В основе всех этих указанных режимов налогообложения лежит замена уплаты совокупности установленных законодательством Российской Федерации федеральных, региональных и местных налогов и сборов уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности юридических лиц и индивидуальных предпринимателей за отчетный период.

Применение вмененного налога в России вряд ли определяется только фискальными целями. При этом методика налога не отличается гибкостью и не может учитывать всю совокупность факторов, влияющих на результаты финансовой деятельности хозяйствующих лиц. Универсальным показателем является прибыль (доход) организации. Именно налог на прибыль отвечает всем требованиям либеральной рыночной экономики. Однако, коль скоро отдельные представители бизнеса «уходят» от налога на прибыль, а налоговые органы не в силах его собрать в полной мере, вводится вмененный налог, основная задача которого - перевести всех потенциальных плательщиков в легальный сектор экономики. Поэтому вмененный налог должен носить временный характер.

Установленный законодательством Российской Федерации специальный налоговый режим в виде упрощенной системы налогообложения предоставляет субъектам малого предпринимательства возможность снижения налогового бремени, упрощения учета и отчетности, сокращения документооборота.

Упрощенная система налогообложения обладает рядом преимуществ по сравнению с общим режимом. Так, например, ряд налогов, заменяются единым налогом, с сохранением обязанности выплат страховых взносов в пенсионный фонд и оплаты больничных листов в предусмотренном порядке. Данное обстоятельство значительно упрощает ведения налогового учета и сдачи налоговой отчетности, так как обязанность вести налоговый учет и сдачу налоговой отчетности по каждому, указанному выше, налогу в отдельности заменяется необходимостью проведения указанных мероприятия только в отношении одного налога.

Также немаловажным фактом является упрощение бухгалтерского учета для налогоплательщиков, применяющих упрощенной системой налогообложения. Данное упрощение заключается в том, что отпадает необходимость ведения громоздкого бухгалтерского учета с использованием различных ведомостей, регистров, журналов, с заменой его бухгалтерским учетом с использованием Книги учета доходов и расходов, в которой порядок ведения бухгалтерских записей максимально упрощен. Данное обстоятельство позволяет сэкономить деньги на оплату услуг бухгалтера, приобретения канцелярских товаров и специализированного программного обеспечения, т. к. бухгалтерский учет по предложенной схеме может производить сам индивидуальный предприниматель, руководитель малого предприятия или другое уполномоченное лицо, не имеющее специального образования или опыта работы, без использования дорогостоящей вычислительной техники.

Есть необходимость обратить внимание на один недостаток упрощенной системы налогообложения, который заключается в необходимости возврата на основной режим в случае превышения установленных лимитов в отношении суммы полученного дохода в течение года, а также величины остаточной стоимости объектов основных средств. Налоговое законодательство устанавливает требование возврата на основной режим в случае нарушения указанных лимитов, начиная с того квартала, в котором произошло данное нарушение. В такой ситуации у налогоплательщика возникает сложность восстановления бухгалтерского и налогового учета за относительно большой промежуток времени (от нескольких дней до более двух месяцев). Но такую опасность можно исключить, если налогоплательщик будет постоянно следить за размером получаемого дохода и остаточной стоимости объектов основных средств, и в случае приближения данных величин своевременно организовать налоговый и бухгалтерский учет по правилам, установленным для налогоплательщиков, применяющих основной режим налогообложения.

Несмотря на перечисленные выше недостатки, положительные стороны УСНО значительно облегчают труд налогоплательщиков в области налогового и бухгалтерского учета, что делает упрощенную систему налогообложения привлекательной для субъектов малого бизнеса.

Одна из положительных сторон упрощенной системы налогообложения проявляется в возможности переноса полученных убытков на последующие налоговые периоды.

Действующая с 2003 года упрощенная система предоставляет налогоплательщику самостоятельный выбор объекта налогообложения, что делает возможным при прогнозе налогового бремени учесть специфику деятельности организации или индивидуального предпринимателя.

Такие налоговые прогнозы очень важны при планировании работы субъекта предпринимательства.

Данный вывод подтверждается аналитической частью в настоящей работы.

Специальный налоговый режим - «Упрощенная система налогообложения» охватывает контингент налогоплательщиков, который никак нельзя назвать незначительным. В настоящее время предлагаемой системой смогут пользоваться плательщики с численностью персонала до 100 человек и доходом от реализации предыдущего года до 20 млн. руб. Таким образом, из числа плательщиков налога на прибыль потенциально уходят плательщики с численностью персонала от 15 до 100 человек.

Стимулом перехода на упрощенную систему, предусматривающую добровольное принятие решения, является резкое снижение ставки налога до 6% с выручки и 15% с чистого дохода, то есть практически в два раза. Если учесть, что налогоплательщики, использующие упрощенную систему налогообложения, имеют право пользоваться многими преимуществами, которые получили плательщики налога на прибыль в результате введения НК РФ, то целесообразность перехода очевидна. В частности, для них существенно расширены границы налоговых вычетов, в том числе за счет расходов на приобретение основных средств, предусмотрен перенос убытков на будущее, а доходы и расходы в любом случае определяются кассовым методом.

Выпускная квалификационная работа выполнена на материалах ООО «Константа-Фарм М», предприятие осуществляет фармацевтическую деятельность, занимается производством и торговлей лекарственных средств. Из проведенного анализа финансовых показателей предприятия видно кризисное финансовое состояние. Организация полностью зависит от заемных источников финансирования, собственного капитала, краткосрочных и долгосрочных кредитов и займов не хватает для финансирования материальных оборотных средств. Одной из причин такого положения дел могло стать следствие непосильной налоговой нагрузки. При чистой прибыли 94417 рублей, налоги к уплате составили 131650 рублей (в т.ч. НДС 61424 руб. + ЕСН 46622 руб. + Налог на прибыль 23604 руб.).

Как показало проведенное исследование при применении упрощенной системы налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, предприятие заплатило бы в 2,37 раза меньше налогов, чем при применении общего режима налогообложения.

С целью минимизации налоговой нагрузки, руководству предприятия можно порекомендовать перейти на упрощенную систему налогообложения.

Результатом проведенного в настоящей работе исследования является вывод о том, что введенная с 1 января 2003 года упрощенная система налогообложения выгодна субъектам малого бизнеса. В целом можно констатировать, что коррективы экономически выгодны налогоплательщикам.

Список литературы

1. Налоговый кодекс РФ (часть первая) №146-ФЗ от 9.07.1998 г. (ред. от 26.11.2008, с изм. от 17.03.2009). // СПС КонсультантПлюс.

2. Налоговый кодекс РФ (часть вторая) №117-ФЗ от 5.08.2000 г. (ред. от 28.04.2009). // СПС КонсультантПлюс.

3. Федеральный закон РФ «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации» от 14.06.1995 г. №88-ФЗ. (ред. от 02.02.2006). // СПС КонсультантПлюс.

4. Федеральный закон «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации» 24 июля 2007 года №209-ФЗ. // СПС КонсультантПлюс.

5. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» №129-ФЗ от 21.11.1996 г. // СПС КонсультантПлюс.

6. Андреев И.М. Упрощенная система налогообложения // Российский налоговый курьер. - 2008. - №1.

7. Атубо О.А. Упрощенная система налогообложения: изменения в законодательстве // Аудиторские ведомости. - 2009. - №3.

8. Брызгалин А.В. Налоги. Люди. Время… или Этот безграничный Мир Налогов. - М.: Эксмо, 2008.

9. Горина Г.А. Упрощенная система налогообложения: методологический аспект // Новое в бухгалтерском учете и отчетности. - 2008. - №5.

10. Давыдова Л.А., Будовская Л.В. Эволюция системы налогообложения в России // Финансы и кредит. - 2006. - №9.

11. Ендовицкий Д.А., Рахматулин Р.Р. Бухгалтерский и налоговый учет на малом предприятии. М.: КНОРУС, 2007.

12. Злобина Л.А., Стажкова М.М. Оптимизация налогообложения экономического субъекта // Налоги. - 2007. - №1.

13. Зубкова А. Выгодно ли быть «упрощенцем»? // Практическая бухгалтерия. - 2006. - №3.

14. Карягин А.Э. Методические подходы к оценке налоговой нагрузки предприятия /А.Э. Карягин // Вестник ИНЖЭКОНА. Серия: Экономика. - 2007. - №2 (15).

15. Карабан Л.А., Осипов А.В. Рациональный выбор системы налогообложения. Вестник Брянского государственного технического университета. - 2007. - №1 (13).

16. Касьянова Г.Ю. Упрощенная система налогообложения: новая форма Книги учета доходов и расходов. - М.: АБАК, 2009.

17. Касьянов А.В. Все о малом предпринимательстве: полное практическое руководство. - М.: РОСБУХ, 2008.

18. Кислов Д.В. Все о малом предпринимательстве - М.: Гроссмедиа, 2005.

19. Лапуста М.Г., Старостин Ю.Л., Малое предпринимательство: Учебник. - М.: ИНФРА_М, 2008.

20. Молчанов С.С. Налоги за 14 дней. Экспресс-курс, 5-е изд., переработанное и дополненное. М: Эксмо, 2008.

21. Налоговое консультирование. Учебное пособие./ Под ред. Балакин В.В., Кирина Л.С., Черник Д.Г. - М.: Экономика, 2008.

22. Овсянников М.В. Сравнительный анализ систем налогообложения предприятий различных организационно-правовых форм // Финансовый механизм экономического роста России: Сб. науч. тр.: Вып. 3 / Под ред. канд. экон. наук, профессора В.В. Степаненко. - Саратов: СГСЭУ, 2008.

23. Оптимизация и минимизация налогообложения: Готовые способы экономии. / Под ред. Суслова Ю.А., Изд. 2-е, перераб. и доп. - М.: Вершина, 2008.

24. Петрова Т.Т. Упрощенная система налогообложения // Консультант бухгалтера. - 2008. - №3.

25. Сафронова Н.А., Экономика организации (предприятия). Издание 2 - М.: Магистр, 2008.

26. Соколова А.В. Специальные налоговые режимы. - М.: Издательство: Эксмо, 2008.

27. Толмачев И.А. Справочник по специальным налоговым режимам. - М.: ГроссМедиа, 2008.

28. Финансы предприятий / Под ред. Мазурина Т.Ю., Лапуста М.Г. - М.:

29. Альфа-Пресс, 2009.

30. Черник Д.Г. Налоги: практика налогообложения. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2008.