Социальное обеспечение и его базовый институт обязательное социальное страхование в своем современном развитии находятся в состоянии модернизации. Большинство западных аналитиков связывают происходящие изменения с четырьмя группами факторов [105]:

- феноменом старения населения в промышленно развитых странах, сопровождающимся качественными изменениями демографического состава населения (трудоспособной и нетрудоспособной части);

- глобализацией рынков товаров и рабочей силы, вызывающей небывалые изменения в международном разделении труда, доходов населения и систем социального страхования;

- ростом неформальной занятости (в так называемом неформальном секторе) и неполной (частичной) занятости, возрастанием проблем в трудоустройстве на работу (особенно молодежи), что существенно снижает возможности к зарабатыванию страховых пенсионных прав на долгосрочной и стабильной основе;

- отказом (снижением мотивации) многих молодых работников к участию в национальных или профессиональных пенсионных системах в связи с гибкими формами их занятости, и связанной с этим явлением индивидуализацией их предпочтений, а также растущего интереса к индивидуальным (накопительным) пенсионным схемам.

При этом наблюдается эффект одновременного системного изменения ряда элементов экономической, демографической и социальной слагающих социального обеспечения. Начиная с 70-х годов ХХ века в большинстве европейских стран непрерывно сокращалась рождаемость, что крайне неблагоприятно изменило соотношение между работающими и пенсионерами. Во Франции доля лиц старше 60 лет (пенсионеров) в общей численности населения в настоящее время составляет примерно 22%, а к 2020 году предполагается, что эти показатели могут перешагнуть 30% рубеж. Соответственно будет меняться и пропорция между лицами трудоспособного и пенсионного возрастов: 10:4,8; 10:6,4; 10:8,6 [105].

Старение населения сопровождается не только возрастанием удельного веса пенсионеров и уменьшением доли работающих, но и ростом продолжительности жизни, что удлиняет средний срок выплаты пенсий.

В конечном итоге это приводит к изменению сложившихся страховых механизмов доходов и расходов бюджетов пенсионных систем: постоянно увеличивается финансовая нагрузка на работающих, удельный вес которых неуклонно уменьшается.

По данным демографических прогнозов старение населения в развитых странах будет прогрессировать в течение следующих четырех десятилетий, в конце которых будет достигнут пик процесса (таблица 1.1.) [105].

Таблица 1.1.

Демографические тенденции. Прогноз (численность населения в 1995 г.=100%)

Важнейшей задачей формирования новой модели социального страхования должны послужить нормативные (законодательные) и договорные формы повышения заработной платы у работников с низкими ее уровнями, а также выравнивание ее размеров у крайних децильных групп, по крайней мере, до соотношения 1:10. Для снижения общего финансового бремени работников (налоги и страховые взносы), потребуется несколько снизить (на 2-3 процентных пункта) величину налоговых платежей, с тем, чтобы совокупное финансовое обременение работника не превышало 15-18% от его заработной платы. Предложенная более дифференцированная структура системы социального страхования в большей степени обеспечивает учет природы риска, что крайне важно для точного расчета финансовых средств, необходимых для страхования и более высокого уровня социальной защиты.

Таким образом, международный опыт свидетельствует о целесообразности формирования финансовой системы социального страхования вне системы государственного бюджета. Социальное обеспечение и его базовый институт обязательное социальное страхование в своем современном развитии находятся в состоянии модернизации феноменом старения населения глобализацией рынков ростом неформальной занятости отказом (снижением мотивации) многих молодых работников к участию в национальных или профессиональных пенсионных системах Тенденция к возрастанию для работодателей и работающих финансового бремени социального страхования, связанного с демографическими и структурными сдвигами на рынке труда, представляет угрозу для солидарности между поколениями и требует принятия системных мер на рынке труда, а также модернизации условий найма.

Определено, что главными источниками финансирования социального страхования в странах с рыночной экономикой являются страховые взносы застрахованных и работодателей (в пользу лиц, работающих по найму), а также субсидии государства. Величина страховых взносов и пропорции распределения страховой нагрузки между работодателями, работниками и государством являются ключевыми вопросами организации национальных систем обязательного социального страхования. В среднем их общая ставка по Западной Европе составляет 31 %, в том числе нанимателя 21,9%, работника - 9,1 %. В большинстве развитых стран системы медицинского страхования охватывают от 70 до 100% населения, т.е. практически всех лиц наемного труда и их иждивенцев, пенсионеров, студентов, мелких предпринимателей и т. д. Страховые фонды формируются на целевой основе и рассчитаны на определенный круг лиц, принимающих в них участие. Размер страхового взноса на программу страхования здоровья примерно одинаков (Франция - 16%, Италия - 13%. Нидерланды- 9%, Япония - 7%). В России введен единый социальный налог, предназначенный для мобилизации средств, для реализации права граждан на государственное пенсионное и социальное обеспечение (страхование) и медицинскую помощь. С 2001 г. страховые взносы, по инициативе Правительства Российской Федерации, были заменены на единый социальный налог (ЕСН), а Государственный фонд занятости был ликвидирован. Суммарная ставка ЕСН была понижена и установлена на уровне 35,6% от размера выплачиваемой заработной платы. Практически действует распределительный механизм в котором бюджетное финансирование является дополнением к страховому финансированию, а не наоборот. Если поступления от социального налога в регионе достаточны, с точки зрения распределяющих ресурсы чиновников, то по договору региональной администрации с территориальным фондом ОМС подушевой норматив платежа за неработающее население сокращается. Для снижения общего финансового бремени работников (налоги и страховые взносы), потребуется несколько снизить (на 2-3 процентных пункта) величину налоговых платежей, с тем, чтобы совокупное финансовое обременение работника не превышало 15-18% от его заработной платы.

Украина в плане совершенствования механизмов социального налогообложения может принять опыт Российской федерации, где установлен единый социальный налог и таким образом упрощена процедура его взимания и контроля за его уплатой.

Раздел 2

Социальные налоги в современной Украине

2.1. Сбор на общеобязательное государственное пенсионное страхование

Пенсионный фонд - это наиболее самодостаточный государственный фонд финансовых ресурсов в Украине. Целью его создания и функционирования является финансовое обеспечение пенсионеров путем выплаты разных видов пенсий и помощи. Одним из основных заданий Пенсионного фонда Украины является сбор, аккумулирование и учет страховых взносов.

Социальная значимость пенсионного обеспечения определяется тем, что оно затрагивает жизненно важные интересы большого количества престарелых, инвалидов и их семей, потерявших кормильца.

Пенсионная реформа, которой в настоящее время уделяется довольно много внимания, имеет не только экономический, но и правовой аспект. Даже при самом благоприятном финансовом прогнозе неудачное правовое оформление запланированных нововведений может привести к отрицательным для настоящих и будущих пенсионеров результатам. Правовое регулирование многих общественных отношений, особенно социальных, вызывает тревогу, поскольку не так уж редко сегодняшние законодатели игнорируют имеющиеся научные разработки прошлых лет, исторические вехи развития законодательства о социальных выплатах, априори считая, что они не могут быть приняты во внимание, поскольку пришлись на советское время. Однако есть выдержавшие проверку временем понятия, принципы, которые следует корректировать, дополнять с учетом перехода к рыночным условиям хозяйствования, но никак не отрицать.

Правовые механизмы социального налогообложения в Украине заложены Законом Украины «Основы законодательства Украины об общеобязательном государственном социальном страховании» [2]. Значение данного правового акта трудно переоценить, так как этот Закон определяет сущность общеобязательного государственного социального страхования в национальном правовом поле.

Проанализируем основные - базовые положения документа, связанные с определением принципов и сущности общеобязательного государственного социального страхования.

Статья 1 «Основ законодательства Украины об общеобязательном государственном социальном страховании» [3] гласит, что общеобязательное государственное социальное страхование - это система прав, обязанностей и гарантий, предусматривающая предоставление социальной защиты, включающей материальное обеспечение граждан в случае болезни, полной, частичной или временной утраты трудоспособности, потери кормильца, безработицы по независящим от них обстоятельствам, а также в старости и в других случаях, предусмотренных законом, за счет денежных фондов, формируемых за счет уплаты страховых взносов собственником или уполномоченным им органом (далее - работодатель), гражданами, а также бюджетных и других источников, предусмотренных законом.

В зависимости от страхового случая Закон [3] называет следующие виды общеобязательного государственного социального страхования:

- пенсионное страхование;

- страхование в связи с временной утратой трудоспособности и расходами обусловленными рождением и погребением;

- медицинское страхование;

- страхование от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания приведших к утрате трудоспособности;

- страхование на случай безработицы;

- прочие виды страхования, предусмотренные законами Украины.

Перечисляя субъекты и объекты общеобязательного государственного социального страхования Закон [3] указывает на то, что обязательства по привлечению страховых взносов берут на себя специально созданные страховые фонды ([ст.6.] «Основ законодательства Украины об общеобязательном государственном социальном страховании»). Страховые фонды являются органами, которые осуществляют управление отдельными видами общеобязательного социального страхования, проводят сборы и аккумуляцию страховых взносов, осуществляют контроль за использованием средств, обеспечивают финансирование выплат по общеобязательному государственному социальному страхованию и осуществляют другие виды деятельности, согласно Уставу страховые фонды являются некоммерческими самоуправляемыми организациями.

Общеобязательному государственному социальному страхованию подлежат:

1) лица, работающие на условиях трудового договора (контракта):

а) на предприятиях, в организациях, учреждениях независимо от их форм собственности и хозяйствования;

б) у физических лиц;

2) лица, обеспечивающие себя работой самостоятельно (члены творческих союзов, творческие работники, не являющиеся членами творческих союзов), граждане - СПД.

Размеры взносов на общеобязательное государственное социальное страхование по каждому его виду определяются из того, что они должны обеспечивать и ежегодный размер данных взносов устанавливается Верховной Радой Украины соответственно для работодателей и застрахованных лиц на каждый календарный год в процентах одновременно с утверждением Государственного бюджета Украины.

Таким образом, Законом Украины «Основы законодательства Украины об общеобязательном государственном социальном страховании» [3] является правовой основой для развития механизмов социального страхования. Финансовой основой для осуществления государственного социального страхования являются налоги, которые носят название сборов и осуществляются эти сборы отдельно по каждому из видов общеобязательного социального страхования.

Наиболее весомым в системе социального налогообложения является пенсионное страхование. Регулятором правовых норм данного вида страхования является Закон Украины «Об общеобязательном государственном пенсионном страховании» [4]. Данный Закон определяет принципы, основы и механизмы функционирования системы общеобязательного государственного пенсионного страхования, назначения, перерасчета и выплаты пенсий, предоставления социальных услуг из средств Пенсионного фонда, формирующихся за счет страховых взносов работодателей, бюджетных и других источников, предусмотренных настоящим Законом, а также регулирует порядок формирования Накопительного пенсионного фонда и финансирование за счет его средств расходов на оплату договоров страхования пожизненных пенсий или разовых выплат застрахованным лицам, членам их семей и другим лицам, предусмотренным данным Законом. Изменение условий и норм общеобязательного государственного пенсионного страхования осуществляется исключительно путем внесения изменений в данный Закон.

Согласно ст. 14. Закона Украины «Об общеобязательном государственном пенсионном страховании» [4] страхователями являются:

1) работодатели;

2) предприятия, учреждения, организации, воинские части и органы, выплачивающие зарплату (вознаграждения), денежное обеспечение, помощь;

3) ФССНСП;

4) застрахованные лица.

По статье 15 Закона Украины «Об общеобязательном государственном пенсионном страховании» [4] взятие на учет в ПФ страхователей осуществляется на основании сведений из регистрационной карточки, предоставленных государственным регистратором. Уведомление о взятии на учет страхователя в качестве плательщика страховых взносов направляется страхователю на следующий рабочий день со дня взятия на учет.

Согласно ст. 18 Закона Украины «Об общеобязательном государственном пенсионном страховании» [4] размер страховых взносов устанавливает Верховная Рада Украины, а предложения о размере страховых взносов вносит Кабинет Министров Украины вместе с проектом закона о Госбюджете на следующий год. Страховые взносы являются целевым общеобязательным платежом, который взимается на всей территории Украины в порядке, установленном настоящим Законом. При этом страховые взносы не включаются в состав налогов, других обязательных платежей, составляющих систему налогообложения. На эти взносы не распространяется налоговое законодательство.

Статья 19 Закона Украины «Об общеобязательном государственном пенсионном страховании» [4] уточняет, что страховые взносы начисляются на суммы в пределах максимальной величины, установленной законом о размере страховых взносов. Эта максимальная величина ежегодно устанавливается на уровне величины семи средних заработных плат, которая сложилась в предыдущем календарном году, и не может быть меньше… максимальной величины фактических расходов на оплату труда наемных работников, налогооблагаемого дохода (прибыли), совокупного налогооблагаемого дохода (предельной суммы зарплаты (дохода), с которых взимаются страховые взносы (сборы) в социальные фонды. При этом страховые взносы начисляются независимо от того, были ли указанные суммы фактически выплачены после их начисления к уплате.

В статье 20 Закона Украины «Об общеобязательном государственном пенсионном страховании» [4] определен порядок перечисления страховых взносов на общеобязательное государственное пенсионное страхование, а именно говорится в Законе, что страхователи обязаны уплачивать страховые взносы не позднее, чем через 20 календарных дней со дня окончания [базового отчетного] периода. При этом страховые взносы подлежат уплате независимо от финансового состояния плательщика страховых взносов.

Базовым документом для анализа регулирования социальных налоговых платежей является Закон Украины «О сборе на обязательное государственное пенсионное страхование» [4]. Этот документ содержит нормы осуществления и использования сборов на обязательное государственное пенсионное страхование.

Статья 1 Закона Украины «О сборе на обязательное государственное пенсионное страхование» [4] перечисляет плательщиков сбора, а именно:

субъекты предпринимательской деятельности, их объединения, бюджетные, общественные организации, объединение граждане и другие юридические лица и физиче-ские лица -- субъекты предпринимательской деятельности, кото-рые используют труд наемных работников;

филиалы, отделения и другие обособленные подразделения вышеуказанных налогоплательщиков, не имеющие статуса юриди-ческого лица, расположенные на другой территории, чем, плательщик сборов;

физические лица -- субъекты предпринимательской деятель-ности, не использующие труд наемных работников, адвокаты, частные нотариусы, другие лица не являющиеся субъектами предпринимательской деятельности;

физические лица, работающие в условиях трудового дого-вора (контракта), и физические лица, выполняющие работы (ус-таву) согласно гражданско-правовым договорам, в том числе чле-ны творческих союзов, творческие работники, не являющиеся чле-нами творческих союзов, и т. п.;

действие данного пункта приостановлено Законом №3235-15 от 20.12.2005 года;

субъекты предпринимательской деятельности, которые осуществляют торговлю ювелирными изделиями из золота (кроме обручальных колец), платины и драгоценного камня;

юридические и физические лица при отчуждении автомобилей, кроме легковых которыми обеспечиваются инвалиды и тех которые переходят при наследовании;

исключен на основании Закона №849-15 от 22.05.03;

предприятия, учреждения и организации, независимо от формы собственности и физические лица, которые приобретают недвижимое имущество, за исключением государственных предприятий, учреждений и организаций, которые приобретают недвижимое имущество за счет бюджетных средств, учреждений и организаций иностранных государств, которые используют привилегии в соответствии с международными договорами, а также гражданами которые получают жилье или приобретают его впервые;

предприятия, учреждения и организации, физические лица, которые используют услуги спутниковой связи, операторы этой связи, которые предоставляют эти услуги бесплатно, кроме тех случаев когда эти услуги используется речным, морским, воздушным, космическим транспортом (технологическим транспортом - такси), которые имеют стационарно установленные системы данной связи.

Объектом налогообложения являются:

1) для субъектов предпринимательской деятельности, исполь-зующих труд наемных работников,-- фактические расходы на оп-лату труда работников, включающие расходы на выплату основ-ной и дополнительной заработной платы и других видов поощрений и выплат, в том числе в натуральной форме, подлежащих об-ложению подоходным налогом с граждан.

для субъектов предпринимательской деятельности - физических лиц, не использующих труд наемных работ-ников, адвокатов, частных нотариусов -- сумма облагаемого налога на прибыль, дохода (прибыли), исчисленная в порядке, опре-деленном Кабинетом Министров Украины в соответствии с зако-нодательством Украины;

для физических лиц, выполняющих работы (услуги) соглас-но трудовому договору (контракту) или гражданско-правовым до-говорам,-- совокупный облагаемый подоходным налогом доход, ис-численный в соответствии с законодательством Украины.

для субъектов предпринимательской деятельности, которые осуществляют торговлю ювелирными изделиями из золота (кроме обручальных колец), платины и драгоценного камня-стоимость реализованных ювелирных изделий

для юридические и физические лица при отчуждении автомобилей -стоимость легкового автомобиля

для предприятий, учреждений и организаций, независимо от формы собственности и физические лица, которые приобретают недвижимое имущество, стоимость этого недвижимого имущества, согласно договору купли-продажи

Для предприятий, учреждений и организаций, физических лиц, которые используют услуги спутниковой связи и являются операторами этой связи - стоимость услуг данной связи.

Законом Украины «О сборе на обязательное государственное пенсионное страхование» [4] в последней редакции устанавливаются ставки сбора в следующих размерах:

- для плательщиков сбора, определенных пунктами 1 и 2 статьи 1 данного Закона: 32,3 % от объекта налогообложения;

- для плательщиков ФСН сбор на обязательное пенсионное страхование определяется отдельно по специальной ставке от объекта налогообложения. Специальная ставка устанавливается в 2005-2006 годах в размере 20 % от ставки, установленной абзацем вторым настоящего пункта и подлежит ежегодному увеличению на 20 процентных пунктов в каждом из последующих бюджетных лет до достижения общего размера ставки сбора на обязательное государственное пенсионное страхование.

Не только Законы Украины служат основанием для начисления и уплаты сбора на обязательное государственное пенсионное страхование. Большую роль в разъяснении и регламентации по уплате данного сбора имеет Инструкция о порядке исчисления и уплаты страхователями и застрахованными лицами взносов на общеобязательное государственное пенсионное страхование в ПФУ [18]. Данная Инструкция включает 14 разделов и 33 приложения.

Инструкция определяет процедуру регистрации и учета плательщиков взносов, исчисления и уплаты страховых взносов и других платежей в бюджет ПФУ предприятиями, учреждениями, организациями независимо от форм собственности, вида деятельности и хозяйствования, а также физическими лицами, начисления и уплаты финансовых санкций и пени, представления страхователями отчетности управлениям ПФУ в районах, городах и районах в городах.

Инструкция указывает конкретные сроки сбора, а именно начисленные за соответствующий базовый отчетный период страховые взносы уплачиваются плательщиками путем перечисления безналичных сумм с их банковских счетов не позднее чем через 20 календарных дней со дня окончания данного периода независимо от выплаты зарплаты (дохода), на суммы которых начисляются страховые взносы. Базовым отчетным периодом является календарный месяц. На суммы просроченной задолженности по уплате страховых взносов (недоимки) и своевременно не уплаченные (не перечисленные) финансовые санкции начисляется пеня в размере 0,1 % суммы недоимки за каждый день просрочки платежа.

Изменение ставок сбора происходит ежегодно в зависимости от регламентации в Бюджете страны на тот или иной год.

Закон Украины «О Госбюджете на 2006 год» [6] определяет следующие правовые нормы.

Установить, что сбор с купли-продажи валюты в течение 2006 года взимается с операций купле-продаже безналичной валюты в размере 1,3 процента.

Согласно ст.101 Закона Украины «О Госбюджете на 2006 год» [6] в 2006 году размер сбора на обязательное государственное Пенсионное страхование составляет 31,8 %. .

Предусматривается (ст.105), что в 2006 году плательщики ФСН сбор на обязательное пенсионное страхование уплачивают по ставке 6,46 % от объекта налогообложения.

В статье 106 прописывается порядок начисления пенсии за особые заслуги перед Украиной независимо от времени награждения (орденом, медалью).

Государственный бюджет 2007 года [13] предусматривает:

- повышение прожиточного минимума, который для работоспособного лица составит с 01.01.2007 г. - 525 грн., с 01.04.2007 г. - 535 грн., с 01.10.2007 г. - 548 грн.;

- увеличение минимальной заработной платы с 01.01.2007 г. - 400 грн., с 01.07.2007 г. - 420 грн., с 01.12.2007 г. - 450 грн.;

- с 01.01.2007 г. максимальная величина расходов на оплату труда, с которой исчисляются взносы в социальные фонды, определяется в размере пятнадцати прожиточным минимумам для работоспособного лица;

- пенсионный сбор с операций купли-продажи валюты взимается в размере 1 процент.

Эти изменения служат основанием для начисления сбора на общегосударственное пенсионное страхование.

Регулирование сбора на общегосударственное пенсионное страхование проводится согласно Указам Президента, Письмам Пенсионного Фонда Украины. Рассмотрим кратко суть этих правовых документов в. Приложении Ж.2.1. Заметим, что письма органов государственной власти не имеют юридической силы. Так, в письмах Госкомпредпринимательства выражается исключительно позиция Комитета, основывающаяся на нормах действующего законодательства.

Таким образом, правовые механизмы социального налогообложения в Украине заложены Законом Украины, который носит название «Основы законодательства Украины об общеобязательном государственном социальном страховании» [3]. Наиболее весомым в системе социального налогообложения является налогообложение в системе общеобязательного государственного пенсионного страхования. Регулирует правовые нормы социального налогообложения по этому виду страхования Закон «Об общеобязательном государственном пенсионном страховании» [4].

Размер страховых взносов устанавливает Верховная Рада Украины, а предложения о размере страховых взносов вносит Кабинет Министров Украины вместе с проектом закона о Госбюджете на следующий год. Базовым документом для анализа регулирования социальных налоговых платежей является Закон Украины «О сборе на обязательное государственное пенсионное страхование» [4].

Но не только Законы Верховной Рады служат основанием для начисления и уплаты сбора на обязательное государственное пенсионное страхование. Большую роль в разъяснении и регламентации по уплате данного сбора имеет Инструкция о порядке исчисления и уплаты страхователями и застрахованными лицами взносов на общеобязательное государственное пенсионное страхование в ПФУ[13]. Регулирование порядка исчисления и уплаты страхователями и застрахованными лицами взносов на общеобязательное государственное пенсионное страхование в ПФУ проводится также согласно Указам Президента и Постановлениям (Письмам) Пенсионного Фонда Украины.