Правовое регулирование социального налогообложения в современной Украине

В настоящее время государственная пенсионная система переживает кризис. Доходы пенсионеров хронически отстают от уровня цен. Реальное содержание среднего размера пенсии по старости значительно ниже прожиточного уровня жизни.

Пенсия - это результат нашей трудовой деятельности, работать над формированием будущей пенсии нужно еще с молодых лет. Чем быстрее общество это осознает, тем меньше будет таких пожилых людей, кому необходима социальная помощь.

Безусловно, новые правила игры требуют формирования полной пенсионной культуры. Если раньше механизм расчета пенсии почти не зависел от взносов лиц в Пенсионный фонд (виною этому - верхнее ограничение размера пенсии), то теперь формирование будущей пенсии может стать таким же условием цивилизованного общества, как знание правил поведения людей в коллективе или правила личной гигиены.

Пенсионная культура - это часть экономической культуры. Но приходится констатировать факт, что наши сограждане все-таки плохо знают основы рынка. Сказываются предшествующие десятилетия плановой экономики, когда человек отстранялся от принятия решений, даже если речь шла о его личной судьбе.

Поэтому необходимо изучать особенности пенсионного и социального страхования в учебных заведениях и, возможно, даже в старших классах общеобразовательных школ.

Немаловажным фактором сдерживающим поступления в Пенсионный фонд является высокая процентная ставка взимаемая с субъекта предпринимательской деятельности с фонда заработной платы, из за которой в значительной мере практикуется такое понятие как «заработная плата в конверте». Одновременное снижение процентной ставки и увеличение минимальной заработной платы, или применение дифференцированного подхода к взиманию процентной ставки (чем выше заработная плата тем ниже процентная ставка, взимаемая с фонда заработной платы) в значительной мере помогло бы вывести реальную заработную плату из тени. Что на первоначальном этапе может, и не повлекло бы за собой значительного пополнения пенсионного фонда, но изначально прививало культуру уплаты налогов и сборов. Реальным таким примером можно считать введение, так называемо «упрощенки» для ведения предпринимательской деятельности, что повлекло за собой массовый выход предпринимателей из теневого бизнеса, и послужило толчком для развития малого и среднего бизнеса.

Сейчас в Украине наблюдается экономический рост, который в свою очередь обеспечивает увеличение заработной платы. Со временем это существенно отразится и на увеличении "старых" и "новых" пенсий - новое законодательство предусматривает индексацию пенсионных выплат соответственно увеличению заработной платы. Поэтому населению Украины без воспитания пенсионной культуры надеяться на кардинальные, лучшие изменения невозможно.

2.2. Сбор на общеобязательное государственное социальное страхование на случай безработицы

Правовое регулирование социального налогообложения происходит и по другим важнейшим направлениям. В Украине введено общеобязательное государственное страхование на случай безработицы, предназначенное для финансирования мероприятий, связанных с реализацией государственной политики занятости населения. Переход к рыночной экономики не идет гладко, много граждан трудоспособного возраста оказались безработными, которым надо переучиваться, получать новую специальность, искать место работы, а пока необходимо получать пособие по безработице.

Основными задачами, которые ставит перед собой фонд общеобязательного государственного социального страхования на случай безработицы, являются:

- аккумуляция средств для осуществления возложенных на него задач;

- выплата материального обеспечения лицам, имеющим статус безработных;

- организация работы центральных и местных органов управления фондом;

- выплата помощи в связи с частичной безработицей;

- выплата помощи на погребение в случае смерти безработного;

-выплата дотации работодателю на создание дополнительных рабочих мест;

- налаживание контактов с другими целевыми фондами;

Порядок образования и расходование средств регулируется Законом «Об общеобязательным государственным страхованием на случай безработицы» [7].

Согласно статье 4 Закона [7], страхованию подлежат лица, работающие на условиях трудового договора (контракта), включая проходящих альтернативную (невоенную) службу, а также работающих неполный рабочий день или неполную рабочую неделю и на других основаниях, предусмотренных законодательством о труде.

Также как и средства Пенсионного фонда средства Фонда средства на общеобязательное государственное страхование на случай безработицы не включаются в состав Госбюджета (ст. 8., часть 5 Закона Украины «Об общеобязательным государственным страхованием на случай безработицы» [7]).

Статья 16 Закона Украины «Об общеобязательном государственном страховании на случай безработицы»[7] указывает, что источниками формирования средств Фонда являются:

- страховые взносы страхователей-работодателей, застрахованных лиц, уплачиваемые на условиях и в порядке, предусмотренных данным Законом и другими законодательными актами;

- ассигнования Госбюджета;

- суммы финансовых санкций, админштрафов;

- прибыль, полученная от временно свободных средств Фонда, в том числе резерва средств Фонда, на депозитном счете;

- благотворительные взносы;

- другие поступления в соответствии с законодательством.

Размеры страховых взносов устанавливаются на календарный год [7]:

- для работодателя - в процентах к суммам фактических расходов на оплату труда наемных работников;

- для наемных работников - в процентах к суммам оплаты труда;

- для творческих работников, физических лиц - СПД и лиц, выполняющих работы в соотв. С гражданско-правовыми соглашениями - в процентах к суммам налогооблагаемого дохода.

Работодатели - СПД относят страховые взносы на валовые затраты, суммы страховых взносов исключаются из доходов работников, подлежащих обложению налогом c доходов физических лиц.

Данный вид сбора относится к юрисдикции Министерства труда Украины, поэтому различные инструкции данного Министерства содержат толкование закона и порядок осуществления налоговых платежей в Фонд общеобязательного государственного социального страхования Украины на случай безработицы. Базовым документом для анализа налогообложения сбором на общеобязательное государственное социальное страхование на случай безработицы является в этой связи Инструкция о порядке исчисления и уплаты взносов на общеобязательное государственное социальное страхование на случай безработицы и учета их поступления в Фонд общеобязательного государственного социального страхования Украины на случай безработицы [19].

Плательщиками страховых взносов являются [19]:

- работодатели.

- наемные работники.

В случае принятия участия в общеобязательном государственном социальном страховании на случай безработицы на добровольных началах:

- лица, обеспечивающие себя работой самостоятельно (члены творческих союзов, творческие работники, не являющиеся членами творческих союзов);

- физические лица - СПД, не использующие наемный труд;

- физические лица, выполняющие работы (услуги) в согласно гражданско-правовым соглашениям;

- граждане Украины, работающие за пределами Украины и не застрахованные в системе социального страхования на случай безработицы страны, в которой они пребывают, если иное не предусмотрено международным договором Украины, согласие на обязательность которого дано ВРУ.

От уплаты страховых взносов освобождаются [19]:

- работодатели предприятий и организаций общественных организаций инвалидов, где количество инвалидов составляет не менее 50 % общей численности работающих и при условии, что фонд оплаты труда таких инвалидов составляет не менее 25 % суммы расходов на оплату труда, в части расходов на оплату труда наемных работников - инвалидов;

- работодатели предприятий и организаций обществ УОГ и УОС;

- застрахованные лица на период отпуска по уходу за ребенком до достижения им трехлетнего возраста и отпуска по уходу за ребенком до достижения им шестилетнего возраста по медицинскому заключению;

- застрахованные лица в части получения пособия по частичной безработице.

Не являются плательщиками страховых взносов лица, не подлежащие страхованию на случай безработицы (пункт 2.3 Инструкции [19]):

- работающие пенсионеры и лица, у которых в соответствии с законодательством Украины возникло право на пенсию;

- иностранцы и лица без гражданства, временно работающие по найму в Украине, если иное не предусмотрено международными договорами Украины.

На основании сообщения государственного регистратора об осуществлении государственной регистрации юридического лица или физического лица - предпринимателя, сведений из регистрационной карточки и на основании заявлений и документов, предусмотренных пунктами Инструкции 3.3-3.5 [19], производятся соответствующие записи в журналах учета плательщиков страховых взносов. Полученные сообщения от государственного регистратора со сведениями из регистрационной карточки, заявление и копии документов подшиваются к делу, на котором проставляется персональный номер плательщика. Взятие на учет отделенных подразделений юридических лиц осуществляется центрами занятости в случае наличия у них отдельного баланса и самостоятельного ведения расчетов с застрахованными лицами по местонахождению этого подразделения на основании сведений из Единого государственного реестра об отделенных подразделениях. Сообщение о взятии на учет с указанным персональным номером отсылается плательщикам почтой с уведомлением о вручении на следующий рабочий день со дня взятия его на учет в центре занятости по форме согласно с приложением 4. Инструкции [19].

Пункт 4.1. Инструкции [19] о порядке исчисления и уплаты взносов на общеобязательное государственное социальное страхование на случай безработицы и учета их поступления в Фонд общеобязательного государственного социального страхования Украины на случай безработицы указывает, что размер страховых взносов на общеобязательное государственное социальное страхование на случай безработицы устанавливается ежегодно Верховной Радой Украины по представлению Кабинета Министров одновременно с утверждением Госбюджета на текущий год.

Согласно положениям пункта 4.2. Инструкции [19] страховые взносы начисляются:

- для работодателей - в процентах к суммам фактических расходов на оплату труда наемных работников;

- для наемных работников - в процентах к суммам оплаты труда;

- для лиц, участвующих в общеобязательном государственном обязательном страховании на добровольных началах в процентах к суммам налогооблагаемого дохода (прибыли).

Страховые взносы уплачиваются 1 раз в месяц в день получения работодателями в учреждениях банков средств на оплату труда (пункт 5.6. Инструкции [19]). При этом Работодатели - СПД относят страховые взносы на валовые затраты.

Работодатели обязаны [19]:

- зарегистрироваться в центрах занятости;

- своевременно и в полном размере уплачивать страховые взносы;

- своевременно предоставлять центрам занятости сведения в установленном порядке о:

- приеме на работу работников;

- зарплате работников, использовании рабочего времени и т. п.;

- уплате страховых взносов, в т. ч. Застрахованными лицами;

- ликвидации или реорганизации предприятия, учреждения, организаций, изменении местонахождения.

Закон Украины «О Госбюджете на 2006 год» [6] устанавливал следующие размеры взносов на общеобязательное государственное социальное страхование на случай безработицы:

- для работодателей -- 1,3 % от суммы фактических расходов на оплату труда наемных работников, которые включают расходы на выплату основной и дополнительной зарплаты, другие поощрительные и компенсационные выплаты, в том числе в натуральной форме, которые определяются согласно нормативно-правовым актам, принятым в соответствии с Законом «Об оплате труда» [14], и подлежат обложению налогом с доходов физических лиц;

- для лиц, которые принимают участие в общеобязательном государственном социальном страховании на добровольных началах, обеспечивают себя работой самостоятельно (члены творческих союзов, творческие работники, которые не являются членами творческих союзов), физических лиц -- СПД, лиц, которые выполняют работы (услуги) согласно гражданско-правовым договорам, а также граждан Украины, которые работают за пределами Украины и не застрахованы в системе обязательного государственного социального страхования страны, в которой они находятся, -- 5,2 % суммы облагаемого налогом дохода (прибыли), в том числе 1,8 % -- на общеобязательное государственное социальное страхование на случай безработицы.

Положения Закона Украины «О Госбюджете на 2006 год» [6] напрямую связаны с правовыми нормами по уплате данного вида взноса, регламентируемые Законом Украины «О размере взносов на некоторые виды общеобязательного государственного социального страхования» [8]. В частности статья 1 в части 2 нормативного акта определяет [8], что размер взноса на общеобязательное государственное социальное страхование на случай безработицы составляет:

- для работодателей - 1,6 % суммы фактических расходов на оплату труда наемных работников;

- для наемных работников - 0,5 % суммы оплаты труда;.

В части 3 статьи 1 Закона Украины «О размере взносов на некоторые виды общеобязательного государственного социального страхования» [8] для лиц, участвующих в общеобязательном государственном социальном страховании на добровольных началах, обеспечивающих себя работой самостоятельно (члены творческих союзов, творческие работники, не являющиеся членами творческих союзов), физических лиц - СПД, лиц, выполняющих работы (услуги) согласно гражданско-правовым соглашениям, а также граждан Украины, работающих за пределами Украины и не застрахованных в системе обязательного государственного социального страхования страны, в которой они пребывают, - 5,5 %, суммы налогооблагаемого дохода, в том числе:

- 3,4 % - на общеобязательное государственное социальное страхование в связи с временной утратой трудоспособности и расходами, обусловленными рождением и погребением;

- 2,1 % - на общеобязательное государственное социальное страхование на случай безработицы.

Статья 3 Закона «О размере взносов на некоторые виды общеобязательного государственного социального страхования» [8] устанавливает, что выплаты, предусмотренные частями второй и четвертой ст. 23, частью первой ст. 33 Закона «Об общеобязательном государственном социальном страховании на случай безработицы» [7], устанавливаются в размере не ниже 23 % прожиточного минимума для трудоспособного лица.

Проследим правовые изменения, внесенные различными государственными органами, которые отвечают за управление в данном виде социального страхования, за последние несколько лет в отношении порядка исчисления и уплаты взносов на общеобязательное государственное социальное страхование на случай безработицы в таблице 2.2.

Таблица 2.2.

Регулирование исчисления и уплаты взносов на общеобязательное государственное социальное страхование на случай безработицы

№ п/п	№ документа	Краткое содержание
1	О общеобязательном гос. Социальном страховании на случай безработицы. Письмо Минтруда, Гос. Центра занятости и Инспекции по контролю за соблюдением законодательства о занятости населения от 27.06.02 N ДЦ-12-2074	Право налагать финансовые санкции и административные штрафы от имени Фонда … имеют руководитель исполнительной дирекции Фонда, его заместитель, руководители органов исполнительной дирекции Фонда в АРК, областях, городах Киеве и Севастополе являются директоры соответствующих центров занятости. … функции исполнительной дирекции Фонда возлагаются на органы гос. службы занятости. …
2	Об уплате страховых взносов СПД, избравшими упрощенную систему налогообложения. Письмо Гос. Центра занятости Минтруда Украины от 15.04.04 N ДЦ-09-1596	1) … плательщики ФСН страховые взносы в ФССНСБ должны уплачивать на общих основаниях. 2) … СПД-работодатели, уплачивающие фиксированный налог, должны уплачивать страховые взносы в ФССНСБ на общих основаниях. Плательщики фиксированного налога, не имеющие наемных работников, имеют право участвовать в страховании на случай безработицы на добровольных началах. 3) Наемные работники … уплачивают страховые взносы на общеобязательное гос. соц. страхование на общих началах.
3	Об уплате страховых взносов на общеобязательное гос. Социальное страхование на случай безработицы работающими пенсионерами. Письмо Минтруда Украины от 17.06.04 N ДЦ-09-2698	… законодатель не освободил работодателей от обязанности отчисления в Фонд … страховых взносов от сумм фактических расходов на оплату труда работающих у них пенсионеров. … работодатели должны начислять страховые взносы в Фонд в размере 1,9 % от фонда оплаты труда всех наемных работников, включая и размер фактических расходов на оплату труда работающих у них пенсионеров.
4	[Об уплате страховых взносов на общеобязательное гос. Социальное страхованием на случай безработицы при неденежной форме расчетов]. Письмо Гос. Центра занятости Минтруда Украины от 05.07.04 N ДЦ-09-2931	… при начислении [таких] доходов … база для начисления страховых взносов … определятся … как стоимость такого начисления, определенная по обычным ценам, с применением коэффициента.
5	[О страховых взносах]. Письмо Гос. Центра занятости Минтруда Украины от 28.04.05 N ДЦ-09-2165/0/6-05	… на фермерские хозяйства - юридические лица, не использующие труд наемных работников, должен распространяться принцип добровольности страхования на случай безработицы с уплатой страховых взносов в порядке и размерах, установленных законом.
6	Об уплате страховых взносов… плательщиками ФСН. Письмо Гос. Центра занятости Минтруда Украины от 31.05.05 N ДЦ-09-2755/0/6-05	… [плательщики ФСН] должны уплачивать страховые взносы в Фонд.
7	О регистрации профсоюзов в качестве плательщиков страховых взносов. Письмо Гос. Центра занятости Минтруда Украины от 14.07.05 N ДЦ-11-3673/0/6-05	… организации профсоюзов обязаны зарегистрироваться в центре занятости в течение 10 дней со дня заключения трудового договора с наемным работником.
8	Письмо Минтруда Украины от 17.04.06 N ДЦ-06-2010/0/6-06 «Об удержании из зарплаты иностранцев процентов на страхование на случай безработицы»	… с зарплаты иностранного гражданина, имеющего вид на постоянное жительство в Украине, в ФССНСБ [удерживается 0,5 %].
9	[О базе для начисления взносов]. Письмо Гос. Центра занятости Минтруда Украины от 03.07.06 N ДЦ-11-3304/0/6-06	На суммы отчислений из зарплаты наемного лица в виде взносов на долгосрочное страхование жизни страховые взносы на общеобязательное гос. Социальное страхование на случай безработицы начисляются и удерживаются, а при отчислении у наемного лица из зарплаты суммы денежных средств в виде взносов согласно договорам добровольного медицинского и пенсионного страхования база для начисления страховых взносов в Фонд уменьшается на данную сумму

Таким образом, в Украине введено общеобязательное государственное страхование на случай безработицы. Этот вид социального страхования регулируется Законом «Об общеобязательным государственным страхованием на случай безработицы» [7]. Также как и средства Пенсионного фонда средства Фонда не включаются в состав Госбюджета. Созданный специальный Фонд общеобязательного государственного социального страхования Украины на случай безработицы не является коммерческой организацией, а носит целевой характер. Размеры страховых взносов на общеобязательное государственное страхованием на случай безработицы устанавливаются согласно статьи 19 части 1 Закона «Об общеобязательным государственным страхованием на случай безработицы» [7] на каждый календарный год: для работодателей, для наемных работников, для творческих работников и для физических лиц - СПД и лиц, выполняющих работы в соответствии с гражданско-правовыми соглашениями. Данный вид сбора относится к юрисдикции Министерства труда Украины, поэтому различные инструкции данного Министерства содержат толкование и разъяснение Законов в данной области, а также порядок осуществления налоговых платежей в Фонд общеобязательного государственного социального страхования Украины на случай безработицы. Базовым документом для анализа налогообложения сбором на общеобязательное государственное социальное страхование на случай безработицы является Инструкция о Порядке исчисления и уплаты взносов на общеобязательное государственное социальное страхование на случай безработицы и учета их поступления в Фонд общеобязательного государственного социального страхования Украины на случай безработицы. Ежегодно Верховная рада корректирует размеры взносов на некоторые виды общеобязательного государственного социального страхования на случай безработицы и происходит это в процессе принятия государственного бюджета на календарный год.

Сложившийся правовой механизм регулирования налогообложения в области страхования на случай безработицы очень сложен. Уследить за изменениями в различных инстанциях законодательной и исполнительной власти, происходящими в области данного вида налогообложения может только специалист, работающий в данной сфере. Поэтому представляется необходимым значительно упростить процедуру данного регулирования.

2.3. Сбор на общеобязательное государственное социальное страхование от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности

Базовым документом, который заложил основы социального налогообложения в области общеобязательного государственного социального страхования от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности является Закон Украины «Об общеобязательном государственном социальном страховании от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности» [9].

Для решения задач общеобязательного государственного социального страхования от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности в Украине создан соответствующий фонд. Основными задачами фонда являются:

- своевременно и в полном объеме компенсировать убытки, причиненные работнику вследствие повреждения его здоровья, а в случае его смерти - членам его семьи;

- предоставлять помощь в связи с временной нетрудоспособностью до восстановления трудоспособности или установления инвалидности;

- организовать погребение умершего;

- способствовать созданию условий для своевременного оказания квалифицированной неотложной помощи потерпевшему;

- организовать целенаправленное и эффективное лечение потерпевшего;

- применять все меры для поддержания и повышения трудоспособности потерпевшего;

- предоставлять реабилитационную помощь потерпевшему дома, в санаторно-курортных учреждениях и так далее;

- организовывать рабочие места для инвалидов самостоятельно или совместно с органами исполнительной власти;

- уплачивать за потерпевшего взносы на медицинское и пенсионное страхование.

Действие Закона «Об общеобязательном государственном социальном страховании от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности» [9] распространяется на лиц, работающих на условиях трудового договора (контракта) на предприятиях, в учреждениях, организациях, независимо от их форм собственности и хозяйствования, у физических лиц, на лиц, обеспечивающих себя работой самостоятельно, и граждан - СПД.

Взятие на учет Фондом юридических лиц и физических лиц - предпринимателей осуществляется на основании сведений из регистрационной карточки, предоставленных государственным регистратором.

Согласно нормам ст.15 Закона Украины «Об общеобязательном государственном социальном страховании от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности» [9] «страхование от несчастного случая осуществляет Фонд социального страхования от несчастных случаев - некоммерческая самоуправляющаяся организация, действующая на основании устава, утверждаемого ее правлением».

Размеры страховых взносов страхователей исчисляются (ст. 47) [9]:

- для работодателей - в процентах к суммам фактических расходов на оплату труда наемных работников …;

- для добровольно застрахованных лиц - в процентах к минимальной зарплате.

Страховые тарифы на данном этапе введения Закона регулирует «Порядок определения страховых тарифов для предприятий, учреждений и организаций на общеобязательное государственное социальное страхование от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания» [46]. Положения Порядка [20] включают методические нормы определения величин страховых тарифов, а именно:

- с целью определения страховых тарифов отрасли экономики и виды работ дифференцируются по классам профессионального риска производства согласно приложению;

- сумма страховых взносов определяется по специально разработанной формуле;

- в случае, если работодатель не представляет Фонду сведения, необходимые для определения класса профессионального риска производства или представляет их несвоевременно и не в полном объеме, Фонд устанавливает класс профессионального риска и страховой взнос по собственной оценке.

Позже, правовые нормы налогообложения в данном виде социального страхования закладывает Закон Украины «О страховых тарифах на общеобязательное государственное социальное страхование от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности» [10]. Согласно данному Закону [10] «страховые тарифы установлены в размере от 0,2 до 13,8 % к фактическим расходам на оплату труда наемных работников, исходя из одного из 67 классов профессионального риска производства или отдельных отраслей экономики. Для предприятий, созданных общественными организациями инвалидов, размер тарифа снижен на 50 %. Добровольно застрахованные физические лица уплачивают взнос в размере одной минимальной зарплаты».

Законодатель устанавливает в соответствии с классами профессионального риска производства следующие страховые тарифы для 65 отраслей национальной экономики.

Важным рабочим документом для дальнейшего регулирования взносов на общеобязательное государственное социальное страхование от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности является Инструкция о порядке перечисления, учета и расходования страховых средств ФССНСП [19], утвержденная Постановлением Правления.

Заметим, что согласно Письму Минюста Украины «О государственной регистрации актов нормативно-правового характера» [19] нормативно-правовые акты ФССНСП являются действующими и применяются без государственной регистрации в Минюсте.

Согласно пункту 2. Инструкции [19] плательщиками страховых взносов являются:

- юридические лица, а также их обособленные подразделения;

- юридические лица - объединения граждан, религиозные, профсоюзные, благотворительные организации, использующие наемный труд;

- расположенные в Украине иностранные предприятия, учреждения, организации (в том числе международные), филиалы или представительства, использующие наемный труд;

- физические лица, использующие наемный труд.

- священнослужители, церковнослужители и лица, работающие в религиозных организациях на выборных должностях, лица, обеспечивающие себя работой самостоятельно, граждане - СПД и уплачивающие взносы в Фонд на добровольных началах.

Согласно пункту 3.7. вышеназванной Инструкции [19] после проведения регистрации рабочие органы исполнительной дирекции Фонда в течение 3 рабочих дней направляют плательщику заказным письмом с описью вложения страховое свидетельство и уведомление об отнесении его к классу профессионального риска производства, размер страхового тарифа и расчет размера страхового взноса.

Размеры страховых взносов страхователей исчисляются (пункт 4.10 Инструкции [19]):

- для работодателей - в процентах к суммам фактических расходов на оплату труда наемных работников;

- для добровольно застрахованных лиц - в процентах от минимальной зарплаты.

Страхователи, которые выплачивают пособие в связи с временной нетрудоспособностью до восстановления трудоспособности или установления инвалидности, и осуществляют расходы на погребение в случае смерти пострадавшего, перечисляют в Фонд сумму, равную разнице между начисленными страховыми взносами (с учетом пени) и расходами страхователей (пункт 4.11 Инструкции [19]).

Последующие пункты инструкции определяют порядок отчетности юридических и физических лиц и добровольно застрахованных лиц.

Не внесенные страхователями в установленный срок страховые взносы в Фонд считаются недоимкой и взыскиваются в порядке, предусмотренном законодательством, с начислением пени. Юридические лица должны ежеквартально в двух экземплярах составляют расчетную ведомость о начислении и перечислении страховых взносов и расходовании средств Фонда, один экземпляр которой представляется в рабочий орган исполнительной дирекции Фонда … до 20 апреля, до 20 июля, до 20 октября текущего года, до 25 января года, следующего за отчетным.

Физические лица - СПД, физические лица использующие труд наемных работников, расчетную ведомость представляют в рабочие органы исполнительной дирекции Фонда по месту регистрации ежеквартально до 20 апреля, до 20 июля, до 20 октября текущего года, до 25 января года, следующего за отчетным [19].

Добровольно застрахованные лица должны хранить квитанции или платежные поручения о перечислении страховых взносов в Фонд.

Некоторые вопросы, которые не получили своего рассмотрения в Инструкции о порядке перечисления, учета и расходования страховых средств ФССНСП от 20.04.01 N 12 предлагаются в письме ФССНСП от 12.12.01 N 05-91, данный документ носит название «О некоторых вопросах определения страховых взносов по общеобязательному государственному социальному страхованию от несчастного случая на производстве» [56]. В документе урегулировано, что если работник выполняет работу не на основании трудового договора, а на других юридических основаниях, в частности, по договору подряда, то сумма его дохода для начисления в Фонд не включается в фактические расходы на оплату труда.

Устанавливаются в письме страховые тарифы для отдельных видов предприятий, в частности:

- для аптечных заведений установлен страховой тариф в размере 1,02 % к фактическим расходам на оплату труда наемных работников.

- тариф в размере 0,2 %устанавливается бюджетным учреждениям и организациям (примечание - бюджетным учреждением является орган, учреждение или организация, созданные органами государственной власти, полностью содержащиеся за счет бюджетов).

Правовой аспект страховых тарифов является объектом постоянного внимания ФССНСП. Так, в 2003 году Письмо Исполнительной дирекции ФССНСП «О страховом тарифе» [57] устанавливает «объединениям граждан, легализированным в установленном порядке с 09.02.02 установлен страховой тариф на общеобязательное государственное социальное страхование от несчастного случая на производстве в размере 0,2 % от суммы фактических расходов на оплату труда наемных работников». В письме ФССНСП «Об установлении тарифа страховых взносов» [57] разъясняется, что если предприятие ведет несколько видов экономической деятельности, то «основным для предприятия является вид деятельности, который по итогам прошлого года имеет наибольший удельный вес в общем объеме реализованной продукции (выполненных работ, предоставленных услуг)». При этом «правильность установления тарифа страховых взносов должна быть определена через годовую отчетность предприятия по объемам реализованной продукции (выполненных работ, предоставленных услуг)».

Письмо ФССНСП «О возможности применения косвенных методов определения налоговых обязательств» [59] однозначно определяет, что «к социальным взносам косвенные методы не применяются».

Последующим важным шагом в области регулирования данного социального взноса является введение Положения о реестре страхователей по общеобязательному государственному социальному страхованию от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности. Документ утвержден Постановлением Правления ФССНСП [23]. В документе определено, что «реестр - это автоматизированная система сбора, накопления и обработки данных».

С расширением направление экономической деятельности и развитием рыночных механизмов хозяйствования регулирование размеров страховых тарифов общеобязательному государственному социальному страхованию от несчастного случая на производстве требует постоянной коррекции и изменений. В соответствии с действующим Законом «О страховых тарифах на общеобязательное государственное социальное страхование от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности» [9] приказом исполнительной дирекции ФССНСП [31] предложен Порядок уведомления страхователей о размерах страховых взносов.

Перечислим наиболее значимые положения данного документа [31]:

1) данные об основной деятельности по коду КВЭД содержатся в заявлении, подаваемом страхователем при его регистрации (перерегистрации) в рабочих органах исполнительной дирекции Фонда

2) страхователи предоставляют рабочему органу Фонда копию государственной статотчетности по форме N 1-предпринимательство (годовая)

3) рабочий орган исполнительной дирекции Фонда выдает страхователю уведомление об отнесении его к классу профессионального риска производства

4) перерасчет суммы страховых взносов с 01.05.03 по новым страховым тарифам осуществляется страхователем после получения уведомления об отнесении страхователя к классу профессионального риска производства о страховом тарифе и такая перерасчитанная сумма считается суммой страховых взносов, срок уплаты которых не наступил в течение 10 календарных дней со дня получения уведомления.

«Порядок осуществления контроля за правильностью начисления, своевременностью и полнотой уплаты страхователями страховых взносов на общеобязательное государственное социальное страхование от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности» [28] утверждено Постановлением правления ФССВУТ. Порядок [28] регламентирует проведение плановых и внеплановых проверок. В частности, определено положениями Постановления, что внеплановые проверки проводятся в случае, если страхователь подал заявление на получение средств для возмещения расходов путем перечисления средств на его счет. Проверяются причины недоимки и неуплаченных платежей, срок которых не наступил. При проверке Фонд использует данные государственной статистической отчетности.

Государственный надзор сфере общеобязательного государственного социального страхования от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности осуществляют Минтруда, Госпромгорнадзор, ГКРУ. Это положение устанавливается правовым документом, который носит название «Порядок осуществления государственного надзора в сфере общеобязательного государственного социального страхования от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности» [28].

Пункт 2 порядка гласит, что Минтруда является главным органом в системе государственного надзора в данной сфере социального страхования. Контроль осуществляется путем проведения плановых и внеплановых проверок, проверка может быть комплексной или целевой (пункт 3-4) [28]. По результатам составляется акт проверки (пункт 15) [28].

Рассмотрим кратко суть основных правовых изменений в вопросах социального налогообложения данной сферы за 2003-2007 год в таблице 2.3.

Таблица 2.3.

Правовые особенности социального налогообложения в сфере общеобязательного государственного социального страхования от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности в 2003-2007 годах

№ п/п	№ документа	Краткое содержание
1	Письмо ФССНСП от 08.12.03 N 01-1635 «Об уплате страхователями страховых взносов в ФССНСП»	..срок уплаты страховых взносов на социальное страхование от несчастного случая наступает каждый раз при получении страхователем средств на оплату труда в учреждениях банков или [при] проведении оплаты труда из наличной выручки или натуроплатой..
2	Письмо Исполнительной дирекции ФССНСП от 24.02.04 N 02-303 «Об определении базы начисления страховых взносов»	… размеры страховых взносов исчисляются: для работодателей - в процентах к суммам фактических выплат…, подлежащих обложению подоходным налогом с граждан; для добровольно застрахованных лиц - в процентах к минимальной зарплате..
3	Письмо ФССНСП от 14.07.04 N 01-960 «О начислении взносов на суммы начисленных и выплаченных доплат к основной зарплате, вознаграждений, премий по результатам работы за год уволенным работникам»	… с таких сумм взимаются страховые взносы ..
4	Пост. ФССНСП от 29.07.04 N 49 «Порядок списания кредиторской задолженности ФССНСП»	… Настоящий порядок распространяется на кредиторскую задолженность Фонда, которая возникла с даты приема рабочим органом исполнительной дирекции Фонда от страхователя Расчетной ведомости за II квартал 2001 года.
5	Пост. Правления ФССНСП от 29.07.04 N 60 «Порядок направления органам ГНС представления об осуществлении мероприятий по погашению страхователем не внесенных в установленный срок страховых взносов»	… предельным сроком уплаты согласованной суммы долга считается пятнадцатый календарный день со дня согласования страхователем акта проверки, составленного рабочим органом исполнительной дирекции Фонда.
6	Закон Украины от 20.12.05 N 3235-IV с учетом изменений, внесенных Законами от 19.01.06 N 3367-IV, от 23.02.06 N 3486-IV, от 23.02.06 N 3508-IV, от 23.02.06 N 3515-IV, от 14.03.06 N 3521-IV, от 16.03.06 N 3584-IV «О Госбюджете на 2006 год»	Установить на 2006 год в соотв. С классами профессионального риска производства такие страховые тарифы: [в прилагающейся таблице приводятся тарифы по 67 классам]. Установить, что в 2006 году … в случае установления комиссией по расследованию несчастного случая, что повреждение здоровья наступило не только по причине, зависящей от работодателя, но и в результате нарушения пострадавшим нормативных актов об охране труда, размер одноразовой помощи подлежит уменьшению, но не более как на 50 %, в порядке, определенном Правлением Фонда.
7	Приказ исполнительной дирекции ФССНСП от 04.01.06 N 4 «Порядок уведомления страхователей о размерах страховых тарифов на 2006 год»	ФССНСП обязан письменно уведомить страхователя о размере страхового тарифа в соотв. С классом профессионального риска производства, к которому отнесен страхователь на 2006 год Уведомление о размере страхового тарифа выдается страхователям одновременно с принятием отчетности за 2005 год с обязательным засвидетельствованием страхователя о его получении, или отсылается по почте с уведомлением о вручении…
8	О Госбюджете на 2007 год	Вводятся новые страховые тарифы на общеобязательное государственное социальное страхование от несчастного случая на производстве

Таким образом, базовым документом, который заложил основы социального налогообложения в области общеобязательного государственного социального страхования от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности является Закон Украины «Об общеобязательном государственном социальном страховании от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности» [9]. Страховые тарифы на начальном этапе развития национальной экономики регулировал «Порядок определения страховых тарифов для предприятий, учреждений и организаций на общеобязательное государственное социальное страхование от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания» [28].

В дальнейшем процесс правового регулирования в области страховании от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности приобретает черты, сходные с вопросами регулирования других сфер социального страхования. Количество документов по регулированию растет. И основную разъяснительную роль по толкованию Закона Украины «Об общеобязательном государственном социальном страховании от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности» [9] выполняет Инструкция о порядке перечисления, учета и расходования страховых средств ФССНСП, что соответствует общей сложившейся практике государственного регулирования в вопросах социального налогообложения. Понимая роль налоговой политики в вопросах социального обеспечения, государство осуществляет надзор сфере общеобязательного государственного социального страхования от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности с помощью таких министерств и ведомств, как Минтруда, Госпромгорнадзор, ГКРУ. И эти исполнительные органы также издают свои инструкции и письма, которые направлены на дальнейшее совершенствование работы Фонда по общеобязательному государственному социальному страхованию от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности. Но эффект получается обратный. Инструкции и Письма множатся, что создает существенные проблемы в вопросах толкования регуляторной политик государства в отношение данного вида социального страхования.

С введением единого налога в Украине возникает необходимость в дополнительных правовых механизмах в вопросах уплаты взносов на общеобязательное государственное социальное страхование субъектами малого предпринимательства. Разъяснения по этому важному вопросу дает такой рабочий документ, как Письмо Минтруда Украины «О уплате взносов на общеобязательное государственное социальное страхование субъектами малого предпринимательства, уплачивающими ЕН» [65].

Ежегодно с принятием Закона «О госбюджете» устанавливаются максимальные величины расходов на оплату труда, с которых исчисляются взносы в социальные фонды. И практически каждый год происходит изменение в размере ставок на общеобязательного государственного социального страхования от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности, все это осложняет работу украинского бизнеса, снижает его экономическую эффективность и создает бюрократическую волокиту. А вопросы социальной защищенности населения в случае несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности решаются долго и не всегда объективно в отношении пострадавших.

2.4. Сбор в Фонд по временной утрате трудоспособности

Законодательные основы введения и регулирования социального сбора в Фонд по временной утрате трудоспособности определены Законом Украины «О повышении социальных гарантий для трудящихся» [10]. Согласно статье 2 данного Закона [11] устанавливается минимальный размер пособия по временной нетрудоспособности на уровне 90% минимальной заработной платы. Позже определено, что действие ст. 2 Закона распространяется также на других лиц, которые уплачивают взносы на социальное страхование.

Сфера распространения Закона Украины «О повышении социальных гарантий для трудящихся» [11] это работники, которые находятся в трудовых отношениях на условиях найма с предприятиями, учреждениями и организациями всех форм собственности, а также с отдельными гражданами (статья 3).

В 2001 году введен в действие Закон Украины «Об общеобязательном государственном социальном страховании в связи с временной утратой трудоспособности и расходами, обусловленными рождением и погребением» [12]. Общие положения данного правового акта определяют, что «материальное обеспечение и социальные услуги, предоставляемые по Закону, являются отдельным видом общеобязательного государственного социального страхования граждан, осуществляемым Фондом социального страхования по временной утрате трудоспособности».

Статья 6 Закона Украины «Об общеобязательном государственном социальном страховании в связи с временной утратой трудоспособности и расходами, обусловленными рождением и погребением» [12] гласит, что страхованию подлежат следующие лица:

- лица, работающие на условиях трудового договора (контракта) на предприятиях, в учреждениях, организациях;

- члены коллективных предприятий, сельскохозяйственных и других производственных кооперативов;

- граждане Украины, работающие за пределами территории Украины и не застрахованные в системе социального страхования страны, в которой они пребывают, имеют право на материальное обеспечение и социальные услуги в соответствии с данным Законом при условии уплаты страховых взносов в Фонд;

- лица, обеспечивающие себя работой самостоятельно, имеют право на материальное обеспечение и социальные услуги в соответствии с настоящим Законом при условии уплаты страховых взносов в Фонд;

- лицам, подлежащим страхованию выдается свидетельство. Порядок выдачи свидетельства утверждается Кабинетом Министров Украины.

Статья 9 Закона Украины «Об общеобязательном государственном социальном страховании в связи с временной утратой трудоспособности и расходами, обусловленными рождением и погребением» [12] дает оценку правового статуса Фонда социального страхования по временной утрате трудоспособности, в частности Законом определено, что:

1) фонд относится к целевым внебюджетным страховым фондам

2) все застрахованные лица являются членами данного Фонда

3) фонд является некоммерческой самоуправляющейся организацией.

Задачами Фонда социального страхования по временной утрате трудоспособности являются:

- управление общегосударственным социальным страхованием на случай временной утраты трудоспособности, а также связанным с рождением ребенка и погребением;

- аккумуляция средств фондом;

- финансирование материального обеспечения и социальных услуг соответствующих лиц;

- контроль за использованием средств фонда.

Государство при этом является гарантом предоставления материального обеспечения и социальных услуг застрахованным лицам Фондом, стабильной деятельности Фонда.

Статья 19 Закона Украины «Об общеобязательном государственном социальном страховании в связи с временной утратой трудоспособности и расходами, обусловленными рождением и погребением» [12] определяет источники формирования средств на общеобязательное государственное социальное страхование в связи с временной утратой трудоспособности, к таким Закон относит:

1) страховые взносы страхователей - работодателей и застрахованных лиц, уплачиваемые на условиях и в порядке, предусмотренных Законом;

2) суммы финансовых санкций;

3) благотворительные взносы;

4) ассигнования из Госбюджета;

5) прибыль, полученная от временно свободных средств Фонда, в том числе резерва страховых средств Фонда, на депозитном счете;

6) другие поступления в соответствии с законодательством.

Статья 21 пункта 1 Закона Украины «Об общеобязательном государственном социальном страховании в связи с временной утратой трудоспособности и расходами, обусловленными рождением и погребением» [12] определяет порядок установления размеров страховых взносов, а именно размер ежегодно устанавливается ВРУ по представлению Кабинета Министров Украины в процентах:

1) для работодателей - к суммам фактических расходов на оплату труда наемных работников, подлежащим обложению налогом с доходов физических лиц;

2) для наемных работников - к суммам оплаты труда, включающим основную и дополнительную зарплату, а также другие поощрительные и компенсационные выплаты, в том числе в натуральной форме, подлежащим обложению налогом с доходов физических лиц;

3) для граждан Украины, работающих за пределами территории Украины и лиц, обеспечивающих себя работой самостоятельно - к сумме налогооблагаемого дохода (прибыли).

Согласно предписаниям статья 22 Закона Украины «Об общеобязательном государственном социальном страховании в связи с временной утратой трудоспособности и расходами, обусловленными рождением и погребением» [12] юридические лица (обособленные подразделения юридических лиц) и физические лица - предприниматели - на основании сведений из регистрационной карточки, предоставленных государственным регистратором берутся на учет, о чем страхователю (юридическому лицу или физическому лицу-предпринимателю) на следующий рабочий день со дня получения им статуса страхователя направляется соответствующее уведомление.

Если из-за отсутствия средств на своих банковских счетах или из-за ареста страхователь имеет задолженность по выплате материального обеспечения, предусмотренного Законом Украины «Об общеобязательном государственном социальном страховании в связи с временной утратой трудоспособности и расходами, обусловленными рождением и погребением» [12] , более, чем один месяц свыше сроков, установленных ст. 52 [12], по заявлению застрахованного лица финансирование такого обеспечения осуществляется исполнительной дирекцией Фонда с последующим возмещением страхователем выплаченных Фондом средств (Ст. 50, часть 4 Украины «Об общеобязательном государственном социальном страховании в связи с временной утратой трудоспособности и расходами, обусловленными рождением и погребением» [12]).

При исчислении средней зарплаты (дохода) для обеспечения пособием по временной нетрудоспособности учитываются все виды зарплаты в рамках предельной суммы месячной зарплаты, на которую начисляются страховые взносы (часть 1 ст. 53), при этом порядок исчисления средней зарплаты определяется Кабинетом Министров Украины (часть 2 ст.53 Закона [12]).

В заключительные положениях Закона Украины «Об общеобязательном государственном социальном страховании в связи с временной утратой трудоспособности и расходами, обусловленными рождением и погребением» [12] подчеркивается, что до стабилизации экономического положения в Украине размер выплат, предусмотренных статьями 41, 43, 46 Закона [12], определяется Верховной Радой Украины ежегодно, исходя их уровня обеспечения прожиточного минимума одновременно с установлением размера страховых взносов с постепенным приближением выплат к прожиточному минимуму.

С введением единого налога в Украине возникла необходимость в дополнительных правовых механизмах в вопросах уплаты взносов на общеобязательное государственное социальное страхование субъектами малого предпринимательства. Разъяснения по этому важному вопросу дает такой рабочий документ, как Письмо Минтруда Украины «О уплате взносов на общеобязательное государственное социальное страхование субъектами малого предпринимательства, уплачивающими ЕН» [63]. В соответствии с этим Письмом «субъекты малого предпринимательства, уплачивающие единый налог не должны начислять и уплачивать страховые взносы на общеобязательное государственное социальное страхование в связи с временной утратой трудоспособности и расходами, обусловленными рождением и погребением, и на случай безработицы». Но «наемные работники должны уплачивать страховые взносы в размерах и порядке, определенных Законом «О размере взносов на некоторые виды общеобязательного государственного социального страхования» [8]. Кроме того, в Письме от Минтруда Украины «О уплате взносов на общеобязательное государственное социальное страхование субъектами малого предпринимательства, уплачивающими ЕН» [63] говорится, что «все субъекты предпринимательской деятельности, избравшие особый способ налогообложения своих доходов и использующие наемный труд, уплачивают взносы за наемных работников на страхование от несчастного случая на производстве на общих основаниях, а относительно себя взносы уплачиваются этими субъектами на добровольных началах».