Облік та аудиту комерційних банках

Д-т рахунку

№ 1200 “Коррахунок у Національному банку України” 15 000 грн.

К-т рахунку

№ 3519 “Інша дебіторська заборгованість за господарською діяльністю банку” 15 000 грн.

При перевищенні балансової вартості над виручкою від реалізації об'єкта різниця відноситься на рахунок № 7490 такою бухгалтерською проводкою:

Д-т рахунків:

№ 1200 “Коррахунок у Національному банку України” 10 000 грн.

№ 4409 “Знос операційних основних засобів” (або

№ 4509 “Знос неопераційних основних засобів”) 1000 грн.

№ 7490 “Негативний результат від продажу основних засобів” 1000 грн.

К-т рахунків:

№ 4400 “Операційні основні засоби” (або

№ 4500 “Неопераційні основні засоби”) 15 000 грн.

Безоплатна передача основних засобів відображається такими ж бухгалтерськими проводками, як і їхня реалізація.

13.5. Облік оперативного лізингу

Оперативний лізинг передбачає передачу (без списання з балансу) в оренду за плату, що є доходом, об'єкта основних засобів на певний період часу з поверненням лізингодавцю, тоді як при фінансовому лізингу об'єкт передається з метою викупу лізингоодержувачем після закінчення строку користування, обумовленого угодою. Останній обліковує одержаний об'єкт на позабалансових рахунках і здійснює оплату за його користування, яка складається із суми амортизації, винагороди та податку на додану вартість, які включаються в склад

витрат.

Розглянемо облік зазначених операцій на прикладі передачі в оперативний лізинг об'єкта операційних основних засобів.

№ з/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	Сума,грн.
		Дебет	Кредит
1.	Передача об'єкта в оренду	У лізингодавця	5000
		№4400 “Операційні основні засоби”, субрахунок “Оперативний лізинг”	№ 4400 “Операційні основні засоби”, субрахунок “Власні основні засоби”
2.	Щомісячне нарахування амортизації та віднесення й на витрати банку	№ 7423 “Витрати на утримання основних засобів та нематеріальних активів”, субрахунок “Амортизація”	№ 4409 “Знос операційних основних засобів”, субрахунок “Оперативний лізинг”	100
3.	Отримання з орендаря: а) амортизація + винагорода б) ПДВ	№ 3578 “Інші нараховані доходи” № 6395 “Доходи від оперативного лізингу”	№6395 “Доходи від оперативного лізингу” №3620 “Кредиторська заборгованість за податками та обов'язковими платежами”	120 24
4.	Надходження орендної плати	№ 1200 “Кореспондентський рахунок”	№ 3578 “Інші нараховані доходи”	144
5.	Перерахування ПДВ бюджету з орендної плати	№ 3620 “Кредиторська заборгованість за податками та обов'язковими платежами”	№ 1200 “Кореспондентський рахунок”	21
6.	Повернення орендарем основних засобів після закінчення строку оренди	№ 4400 “Операційні основні засоби”, субрахунок “Власні основні засоби”	№ 4400 “Операційні основні засоби”, субрахунок “Оперативний лізинг”	5000
	У лізингоодержувача
1.	Зарахування на позабалансові рахунки прийнятих в оренду основних засобів	№ 9840 “Орендовані основні засоби”	№ 9910 “Контр-рахунки для рахунків розділів 96--98”	5000
2.	Відображення орендної плати згідно з угодою	№ 7395 “Витрати на оперативний лізинг”	№ 3679 “Інші нараховані витрати”	144
3.	Перерахування орендних платежів Одночасно на позабалансових рахунках	№ 3678 “Інші нараховані витрати” № 9910 “Контррахунки для рахунків розділів 96--98”	№1200 “Кореспондентський рахунок” №9819 “Інші цінності і документи”, субрахунок “Зобов'язання за основними засобами, що використовуються на правах оперативного лізингу”	144 144
4.	Накопичення витрат на капітальний ремонт, добудову, реконструкцію об'єкта на рахунку № 1138 із нього через амортизацію списування на витрати	№ 7423 (витрати) “Амортизація”, субрахунок “Капітальні вкладення за основними засобами, прийнятими в оперативний лізинг”	№4438 “Завершені капітальні вкладення за операційними основними засобами, прийнятими в оперативний лізинг”	1000
5.	Передача лізингодавцю об'єкта після закінчення строку лізингу	№ 9910 “Контррахунки для рахунків розділів 96--98”	№ 9840 “Орендовані основні засоби”	5000

13.6. Облік основних засобів, прийнятих банком під заставу наданого кредиту

Відповідно до Закону України “Про заставу” від 02.10.92 р. Банки можуть надавати кредити під заставу майна. Запровадження Закону повинно забезпечувати своєчасне повернення наданих банками кредитів.

Предметом застави можуть бути власні основні засоби та нематеріальні активи.

Незалежно від того, перебуває заставлене майно у заставодавця чи заставотримача, експлуатується чи зберігається, до моменту реалізації застави облік його та нарахування амортизації (зношення) здійснюється заставодавцем.

Розглянемо методику обліку одержаних і переданих під заставу основних засобів.

Одержане на зберігання майно під заставу банк-заставотримач обліковує на позабалансових рахунках бухгалтерською проводкою:

Д-т рахунку

№ 9900 “Контррахунки для рахунків розділів 90 -- 95” 500 000 грн.

К-т рахунку

№ 9501 “Застава, за якої предмет застави передасться банку” 50 000 грн.

Видано короткостроковий кредит заставодавцю під заставлене ним майно:

Д-т рахунку

“Позичковий рахунок заставодавця” 50 000 грн.

К-т рахунку

“Кредиторський рахунок у Національному банку України”, поточний рахунок заставодавця 50 000 грн.

У випадку неплатоспроможності заставодавця погасити кредит, банк-заставотримач майна реалізує його, відображаючи операцію надходження грошей і погашення виданого кредиту бухгалтерською проводкою:

Д-т рахунку

“Коррахунок у Національному банку України” 45 000 грн.

К-т рахунку

“Позичковий рахунок заставодавця” 45 000 грн.

Недостатньо виручена сума від продажу майна може бути компенсована реалізацією іншого майна боржника. Різниця може бути списана також за рахунок спеціальних резервів бухгалтерською проводкою:

Д-т рахунків:

№ 1590 “Резерви під заборгованість інших банків” (або № 2400 “Резерви під заборгованість за кредитами, які надані клієнтам”) 5 000 грн.

К-т рахунку

“Позичковий рахунок (клієнта)” 5 000 грн.

Після цього з позабалансового обліку списується вартість об'єкта, одержаного під заставу:

Д-т рахунку

№ 9501 “Застава, за якої предмет застави передасться банку” 50 000 грн.

К-т рахунку

№ 9900 “Контррахунки для рахунків розділів 90--95” 50 000 грн.

Якщо заставлене майно згідно з угодою переходить у власність банка-заставотримача за ринковою ціною, то в обліку цю операцію відображають таким чином:

Д-т рахунків:

№ 4400 “Операційні основні засоби” (або № 1500 “Неопераційні основні засоби”).

К-т рахунків:

“Позичковий рахунок клієнта”;

“Відсоткові доходи банку”.

І одночасно:

Д-т рахунків

№ 9500 “Застава, за якої предмет застави залишається у заставника” (або № 9501 “Застава, за якої предмет застави передасться банку”).

К-т рахунку

№ 9900 “Контррахунки для рахунків розділів 90 -- 95”.

Передача банком основних засобів під заставу відображається бухгалтерськими проводками:

1) на передачу під заставу:

Д-т рахунку

№ 4400 “Операційні основні засоби” (або № 4500 “Неопераційні основні засоби”), субрахунок “Надана застава”.

К-т рахунку

№ 4400 “Операційні основні засоби” (або № 4500 “Неопераціині основні засоби”);

2) одночасно сума застави відображається на позабалансових рахунках:

Д-т рахунку
№ 9510 “Надана застава”.

К-т рахунку
№ 9900 “Контррахунки для рахунків розділів 90 -- 95”.

Якщо заборгованість за одержаний кредит погашена банком, то вище наведені проводки складаються у зворотному напрямку.

Якщо операції застави здійснюються з нематеріальними активами, то в обліку вони відображаються на тих же методичних принципах, що і з основними засобами, які розглянуті вище.

Витрати, пов'язані зі збереженням, ремонтом, реалізацією заставленого майна, відносять на операційні витрати заставотримача.

13.7. Відображення в обліку результатів інвентаризації основних засобів і нематеріальних активів

Під час інвентаризації можуть бути виявлені як надлишки, так і нестачі основних засобів.

Основні засоби, що виявлені як надлишок, підлягають оприбуткуванню за цінами, визначеними інвентаризаційною комісією банку. Для їхнього зарахування на баланс складається бухгалтерська проводка:

Д-т рахунків:

№ 4400 “Операційні основні засоби”;

№ 4500 “Неопераційні основні засоби”;

№ 4300 “Нематеріальні активи”.

К-т рахунку

№ 6800 “Непередбачені доходи”.

1. Для списання з балансу виявленої нестачі, її відносять, за мінусом зношення, на рахунок № 3552 “Нестачі та інші нарахування на працівників банку” з метою відшкодування збитків матеріально відповідальними особами бухгалтерськими проводками:

Д-т рахунків:

№ 3552 “Нестачі та інші нарахування на працівників банку”;

№ 4309 “Знос нематеріальних активів”;

№ 1109 “Знос операційних основних засобів”;

№ 4509 “Знос неопераційних основних засобів”.

К-т рахунків:

№ 4300 “Нематеріальні активи”;

№ 4400 “Операційні основні засоби”;

№ 4500 “Неопераційні основні засоби”.

На відшкодування нестачі:

Д-т рахунку

“Кореспондентський рахунок, рахунок готівкових коштів”;

К-т рахунку

№ 3552 “Нестачі та інші нарахування на працівників банку”. За відсутності винних чи відмови судом:

Д-т рахунку

№ 7800 “Непередбачені витрати”;

К-т рахунку

№ 3552 “Нестачі та інші нарахування на працівників банку”.

Д-т рахунку

№ 6499 “Інші небанківські операційні доходи”;

К-т рахунку

№ 4400 “Операційні основні засоби (відповідний субрахунок)”.

б) як зношення по вибутку:

Д-т рахунку

№ 4409 “Знос операційних основних засобів”;

К-т рахунку

№ 6499 “Інші небанківські операційні доходи”.

в) як віднесення на окремий рахунок залишкової вартості нестачі:

Д-т рахунку

№ 3519 “Інша дебіторська заборгованість за господарською діяльністю банку” (окремий аналітичний рахунок “Нестачі товарноматеріальних цінностей”);

К-т рахунку

№ 6499 “Інші небанківські операційні доходи”.

2. Суму нестачі основних засобів з окремого рахунку переносять на конкретні рахунки матеріально відповідальних осіб:

Д-т рахунку

№ 3552 “Нестачі та інші нарахування на працівників банку”;

К-т рахунку

№ 3519 “Інша дебіторська заборгованість за господарською діяльністю банку” (окремий аналітичний рахунок “Нестачі товарноматеріальних цінностей”.

3. Додатково покладається на винного в нестачі різниця між обліковими і роздрібними цінами:

Д-т рахунку
№ 3552 “Нестачі та інші нарахування на працівників банку”;

К-т рахунку
№ 6199 “Інші небанківські операційні доходи”.

4. Додатково на винних нараховується податок на додану вартість на різницю між обліковими і роздрібними цінами для відшкодування нестачі:

Д-т рахунку
№ 3552 “Нестачі та інші нарахування на працівників банку”;

К-т рахунку
№ 3620 “Кредиторська заборгованість за податками та обов'язковими платежами”.

5. Утримана сума всіх видів нарахувань за виявленою нестачею з винних осіб:

Д-т рахунку

№ 1001 “Банкноти та монети в касі банку” (або рахунок № 120 “Коррахунок у Національному банку України”);

К-т рахунку

№ 3552 “Нестачі та інші нарахування на працівників банку”.

У випадках, якщо конкретні винні особи не встановлені або в утриманні з них відмовлено судом, виявлені нестачі основних засобів списуються за рахунок власного прибутку, що залишається в розпорядженні банку (його фонду розвитку або інших спецфондів):

Д-т рахунку

№ 502 “Загальні резерви банку” (відповідно за рахунок фонду розвитку або інших спецфондів);

К-т рахунку

№ 3519 “Інша дебіторська заборгованість за господарською діяльністю банку” (окремий аналітичний рахунок “Нестачі товарноматеріальних цінностей”).

13.8. Облік нематеріальних активів

Згідно з “Положенням про організацію бухгалтерського обліку і звітності в Україні”, затвердженим постановою Кабінету Міністрів за № 250 від 3,04.93 р., у складі нематеріальних активів відображаються придбані банком права користування землею, водою, іншими природними ресурсами, місцем на фондовій біржі, об'єктами інтелектуальної власності на інші подібні майнові права, програмне забезпечення ЕОМ тощо.

Характерною особливістю об'єктів нематеріальних активів є тривалий період їх використання і поступова передача вартості через нарахування зношування на витрати банку за нормами, визначеними банком експертним шляхом, враховуючи термін їх використання. Якщо цей термін визначити неможливо, то норми зношення запроваджуються з розрахунку на десять років (але не більше терміну діяльності установи банку). Для їх обліку передбачено активний рахунок № 4300 “Нематеріальні активи”.

Аналітичний облік ведеться в книзі пооб'єктного обліку нематеріальних активів стосовно показників: початкової вартості, строку корисного використання, суми щомісячно зараховуваного зношення і залишкової вартості об'єкта.

Нематеріальні активи можуть купуватися, отримуватися безкоштовно, а також безоплатно передаватися і реалізовуватися, що в обліку відображається відповідними бухгалтерськими проводками. Розглянемо їх.

Придбання об'єктів нематеріальних активів. В їх вартість входить і податок на додану вартість, який згідно з чинним законодавством не відшкодовується банкам, як це здійснюється для торговлі й виробничих підприємств, з бюджету, а покривається за рахунок власного прибутку. Тому:

-- якщо це об'єкт виробничого призначення, то на його величину зменшується вартість об'єкта, що включається до складу основних засобів, щоб не завищувати в подальшому нарахування зношення, які відносять на собівартість банківських послуг;

-- якщо це об'єкт невиробничого характеру, призначений для культурно-побутового і соціального обслуговування працівників банку, то ПДВ включається у вартість об'єкту цих основних засобів. При цьому нараховувана в подальшому амортизація буде віднесена за рахунок власного прибутку (ФЕС). Придбання в обліку відображають наступним чином:

а) наприклад, продавцю здійснено попередню оплату згідно з угодою за програмне забезпечення ЕОМ:

Д-т рахунку

№3511 “Дебіторська заборгованість з придбання нематеріальних активів та основних засобів”;

К-т рахунку

№ 1200 “Коррахунок у Національному банку України”;

б) при надходженні від продавця програмного забезпечення ЕОМ згідно з рахунком-фактурою або накладною, вартість якого включає в себе і податок на додану вартість:

Д-т рахунку

№ 4310 “Капітальні вкладення за не введеними в експлуатацію нематеріальними активами”;

К-т рахунку

№ 3511 “Дебіторська заборгованість з придбання нематеріальних активів та основних засобів”;

в) програмне забезпечення вводиться в експлуатацію і зараховується до складу нематеріальних активів (оприбуткування в межах основних засобів):

Д-т рахунку
№ 4300 “Нематеріальні активи”;

К-т рахунку

№ 4310 “Капітальні вкладення за невведеними в експлуатацію нематеріальними активами”.

Безоплатне придбання нематеріальних активів. Нематеріальні активи можуть надходити у вигляді дарунка від фізичних та юридичних осіб. Безоплатне отримання їх враховується за цінами, визначеними експертним шляхом, чи за даними документів приймання-передачі.

На підставі акту приймання-передачі вартість безкоштовно отриманих нематеріальних активів відображається проводкою:

Д-т рахунку
№ 4300 “Нематеріальні активи” (відповідний субрахунок);

К-т рахунку
№ 6490 “Позитивний результат від продажу основних засобів” (та нематеріальних активів).

Облік зношення нематеріальних активів у системі рахунків бухгалтерського обліку. Протягом терміну експлуатації об'єктів нематеріальних активів банк щомісяця розраховує суму їх амортизації (зношення) і відносить її на витрати банку. Нарахування зношення не припиняється, якщо об'єкти перебувають у запасі. Для розрахунку зношення повинна бути відома вартість об'єктів і визначена для неї норма у відсотках. Нарахування зношення припиняється при досягненні її рівня до балансової вартості об'єкта нематеріальних активів. Для нарахування зношення складають проводку:

Д-т рахунку

№ 742 “Витрати на утримання та експлуатацію основних засобів та нематеріальних активів”, субрахунок № 7423 “Амортизація”;

К-т рахунку

№ 4309 “Знос нематеріальних активів”.

Облік вибуття об'єктів нематеріальних активів. Вибуває повністю амортизований (зношений) об'єкт, розмір зношення якого досяг балансової вартості об'єкта:

К-т рахунку
№ 4300 “Нематеріальні активи” (відповідний субрахунок).

Списання з балансу неповністю зношеного об'єкта нематеріальних активів (наприклад, будівлі виробничого призначення):

а) на суму зношення:

Д-т рахунку
№ 4309 “Зношення нематеріальних активів”;

К-т рахунку
№ 4300 “Нематеріальні активи”;

б) на балансову вартість:

Д-т рахунку
№ 7490 “Негативний результат від продажу основних засобів” (та нематеріальних активів)
або № 3552 “Нестачі та інші нарахування на працівників банку”;

К-т рахунку
№ 4300 “Нематеріальні активи”.

Реалізація нематеріальних активів. Тут може виникати різниця між балансовою вартістю і ціною реалізації на перевищення виручки (як доходу). Наприклад, реалізовано об'єкт за 1500 грн. при балансовій вартості 1000 грн. і зношенні 200 грн., складається бухгалтерська проводка:

а) на суму зношення:

Д-т рахунку

№ 4309 “Знос нематеріальних активів” 200 грн.

К-т рахунку
№ 4300 “Нематеріальні активи” 200 грн.

б) на суму перевищення:

Д-т рахунку

№ 3519 “Інша дебіторська заборгованість за господарською діяльністю банку” 1 500 грн.

К-т рахунків:

№ 4300 “Нематеріальні активи” 800 грн.

№ 6490 “Позитивний результат від продажу основних засобів” (та нематеріальних активів) 700 грн.

в) на надходження оплати:

Д-т рахунку
№ 1200 “Коррахунок у Національному бачку України” 1 500 грн.

К-т рахунку

№ 3519 “Інша дебіторська заборгованість за господарською діяльністю банку” 1 500 грн.

Якщо ж виручка нижча балансової вартості, то вона відображається на рахунку № 7490 “Негативний результат від продажу основних засобів”. Наприклад, якщо балансова вартість об'єкта становить 1 500 грн., зношення -- 400 грн., а виручка -- 1 000 грн., то складається бухгалтерська проводка такого змісту:

Д-т рахунків:

№ 1200 “Коррахунок у Національному банку України” 1 000 грн.,

№ 4309 “Зношення нематеріальних активів” 400 грн.,

№ 7490 “Негативний результат від продажу основних засобів” (та нематеріальних активів) 100 грн.

К-т рахунку:

№ 4300 “Нематеріальні активи” 1 500 грн.

Безоплатна передача нематеріальних активів відображається такими ж бухгалтерськими проводками, як і їхня реалізація.

При безкоштовній передачі нематеріальних активів операції відображаються через реалізацію з нарахуванням, згідно з чинним законодавством, податку на додану вартість із залишкової вартості.

При інвентаризації нематеріальних активів як таких, що не мають матеріально-фізичних ознак, їх наявність встановлюється за документами, що були підставою для оприбуткування, а також за документами, якими підтверджуються майнові права. Програмне забезпечення обчислювальної техніки перевіряється за наявністю відповідних носіїв, пояснень та інструкцій щодо їх застосування, а також експлуатаційним випробуванням у роботі. За усіма нематеріальними активами інвентаризаційною комісією встановлюється наявність розпорядчого документа керівника установи про затвердження термінів використання нематеріальних активів і норми їх зношення (амортизації).

Принципи методичного відображення в обліку результатів інвентаризації нематеріальних активів аналогічні методиці з основними засобами (див. п. 13.7).

13.9. Облік малоцінних і швидкозношуваних предметів та господарських матеріалів

Малоцінними вважаються предмети, вартість яких за одиницю складає 15 неоподатковуваних мінімумів заробітної плати (17 грн.), тобто 255 грн., незалежно від строку служби. До швидкозношуваних належать предмети, строк служби яких не перевищує одного року незалежно від вартості. Вони обліковуються на рахунку № 341 “Малоцінні та швидкозношувані предмети” (МШП), до якого рекомендуємо відкрити такі субрахунки:

“МШП на складі”;

“МШП в експлуатації”;

“МШП у підзвітних осіб та в переробці”;

“МШП в дорозі”;

“Результати переоцінки вартості МШП”;

“Знос МШП”.

Аналітичний облік здійснюється за наведеними субрахунками, по місцю їх знаходження і матеріально-відповідальних осіб, які входять до складу кожної групи МШП (відповідно за номенклатурними номерами).

Наказом Міністерства статистики України № 145 від 22.05.96 р. “Про затвердження типових форм первинних облікових документів по обліку малоцінних і швидкозношуваних предметів” передбачено такі форми:

МШ-1 “Відомість на поповнення (вилучення) сталого запасу інструментів (пристосувань)”;

МШ-2 “Картка обліку МШП”;

МШ-3 “Замовлення на ремонт або заточку інструментів (пристосувань)”;

МШ-4 “Акт вибуття МШП”;

МШ-5 “Акт на списання інструментів (пристосувань) і обмін їх на придатні”;

МШ-6 “Персональна картка № -- обліку спецодягу, спецвзуття і захисних пристосувань”;

МШ-7 “Відомість обліку видачі (повернення) спецодягу, спецвзуття і захисних пристосувань”;

МШ-8 “Акт на списання МШП”.

В установі банку необхідно забезпечити контроль за збереженням малоцінних і швидкозношуваних предметів шляхом обліку їх наявності й руху за місцями збереження і використання -- на складі, у коморах, у матеріально-відповідальних осіб.

Картка обліку МШП (форма № МШ-2) застосовується для обліку МШП (інструменту, спецодягу, спецвзуття), виданих під розписку працівнику або бригадиру із комори для тривалого користування. Вона заповнюється в одному примірнику на кожного працівника, який одержав ці предмети.

Облік переданого в експлуатацію інвентаря здійснюється в “Відомісті обліку видачі (повернення) спецодягу, спецвзуття і захисних пристосувань” (форма № МШ-7) шляхом опису цього інвентаря по кожній особі, яка відповідає за збереження малоцінного інвентаря.

Розглянемо методику відображення в бухгалтерському обліку основних господарських операцій щодо надходження від постачальників, безкоштовно, як лишків при інвентаризації, в експлуатації та вибуття (на реалізацію, безкоштовно і виявлених нестач при інвентаризації) МШП.

1. Надходження МШП відображається в регістрах бухгалтерського обліку за ціною придбання, до якої додаються витрати по доставці їх в установу банку.

У бухгалтерському обліку операції з оплатою, надходженням МШП та їх оприбуткуванням на склад відображаються таким чином.

Здійснено попередню оплату постачальнику за МШП:

Д-т рахунку

№3510 “Дебіторська заборгованість з придбання господарських матеріалів та МШП”;

К-т рахунку

№ 1200 “Коррахунок у Національному банку України”.

Аналогічною бухгалтерською проводкою відображається також оплата послуг за доставку закуплених у постачальника МШП.

Одержані МШП прибуткуються на склад (разом з витратами на доставку):

Д-т рахунку

№ 3410 “МШП на складі”;

К-т рахунку

№ 3510 “Дебіторська заборгованість з придбання господарських матеріалів та МШП”.

Оскільки згідно з чинним законодавством банки звільнені від сплати податку на додану вартість з виручки від реалізації своїх послуг, то з оплаченої постачальниками вартості МШП також не відшкодовується розмір цього податку, що входить у вартість оплачених матеріалів. Це означає, що банки оприбутковують і списують на свої витрати вартість придбаних МШП разом з податком на додану вартість.

2. На безкоштовне одержання МШП збільшуються фонди банку бухгалтерською проводкою:

Д-т рахунку
№ 3410 “МШП па складі”;

К-т рахунку

№ 6800 “Непередбачені доходи”.

3. На дооцінку МШП на складі, яка може здійснюватись у відповідності з чинними нормативними документами Кабінету Міністрів України, в обліку складають бухгалтерський запис:

Д-т рахунку
№ 3410 “МШП на складі”;

К-т рахунку
№ 3408 “Результати переоцінки вартості господарських матеріалів”.

4. У банківській системі, за діючою методикою Мінфіну України, при передачі МШП в експлуатацію на їх вартість одразу нараховується зношення в розмірі 100 % їх облікової вартості з віднесенням на собівартість банківських послуг (якщо це пов'язано з основною діяльністю установи), або за рахунок прибутку, що залишається в розпорядженні установи, або коштів спецфондів, якщо МШП призначені для забезпечення культурних і соціально-побутових потреб працівників банку. Розглянемо це на прикладі бухгалтерських проводок.

Приклад 1. Передано в експлуатацію МШП для основної діяльності:

№ з/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	Сума, грн.
		Дебет	Кредит
1.	Передано МШП зі складу в експлуатацію	341 (в експлуатації)	3410 (на складі)	1000
2.	Нараховано зношення МШП в розмірі 100 % вартості й віднесено на господарські витрати	7431 (господарські витрати)	341 (знос МШП)	1000
3.	Списано з балансу МШП через непридатність для експлуатації	3419 (знос МШП)	341 (в експлуатації)	1000
4.	Оприбутковано господарські матеріали за ціною можливого використання (металобрухт, вторсировина тощо)	3400 (господарські матеріали)	341 (в експлуатації)	150
5.	Одночасно методом “сторно” зменшено господарські витрати на вартість оприбуткованих матеріалів	7431 (господарські витрати)	341 (МШП в експлуатації)	150

Приклад 2. Передано в експлуатацію МШП для забезпечення соціально-побутових і культурних потреб працівників банку:

№ з/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	Сума, грн.
		Дебет	Кредит
1.	Передано МШП зі складу в експлуатацію власній соцкультпобут-сфері	341 (в експлуатації)	3410 (на складі)	500
2.	Нараховано зношення МШП при передачі в розмірі 100 % їх вартості (за рахунок спецфондів)	7493 (витрати на неопераційні підрозділи банку)	341 (знос МШП)	500
3.	Списано МШП у зв'язку з непридатністю для подальшого використання	3419 (знос МШП)	341 (МШП вексплуатації)	500
4.	Оприбутковано товарно-матеріальні цінності за ціною можливого використання (металобрухт, вторсировина тощо)	3400 (господарські матеріали)	341 (МШП в експлуатації)	80
5.	Одночасно методом “сторно” зменшено витрати, віднесені раніше (див. операцію 2) за рахунок спецфондів банку	7493 (витрати на неопераційні під розділи банку)	341 (МШП в експлуатації)	80

5. При поверненні МШП після експлуатації на склад вони прибутковуються за цінами можливого використання або реалізації, наприклад, на 400 грн., порівняно із переданими з початковою вартістю 1000 грн. При цьому на суму оприбуткування зменшуються витрати за відповідними рахунками, на які раніше була списана вартість МШП. Ця операція відображається в бухгалтерському обліку таким записом.

На оприбуткування на склад повернених МШП на суму 400 грн.:

Д-т рахунку

№ 3410 “МШП на складі” 400 грн.

К-т рахунку

№ 743 “Інші експлуатаційні витрати” субрахунок

№ 7431 “Господарські витрати” 400 грн.

На зменшення МШП, що обліковуються ще як в експлуатації, але вже повернутих на склад з початковою вартістю і нарахованим при цьому 100 % зношенням у сумі 1000 грн.:

Д-т рахунку

№ 341, субрахунок “Знос МШП” 1 000 грн.

К-т рахунку

№ 341, субрахунок “МШП в експлуатації” І 000 грн.

6. Безкоштовна передача МШП, що були в експлуатації, відображається такими бухгалтерськими проводками:

№ з/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	Сума, грн.
		Дебет	Кредит
1.	Оприбуткування на склад МШП із експлуатації за ціною можливої реалізації або іншою (облікова ціна передачі в експлуатацію 800 грн, оцінкова -- 600 грн.	3410 (МШП на складі)	7431 витрати	600
2.	Зменшення облікової вартості МШП у складі експлуатаційних і нарахування зношення	341 Субрахунок “Знос”	341 субрахунок в експлуатації	800
3.	Безкоштовна передача МШП, що були в експлуатації, за рахунок власного прибутку (спецфондів)	5020 (загальні резерви)	3410 на складі	600

7. При реалізації надлишкових МШП для визначення фінансового результату від таких операцій використовують рахунок № 6499 “Інші небанківські операційні доходи”. Розглянемо це на прикладі реалізації покупцеві МШП за договірною ціною 5000 грн., якщо на балансі банку вони обліковувалися у 3000 грн.:

а) списано на реалізацію МШП за їх обліковою вартістю (фактичною собівартістю):

Д-т рахунку

№ 6499 “Інші небанківські операційні доходи” 3 000 грн.

К-т рахунку

№ 3410 “МШП па складі” 3 000 грн.;

б) нараховується для сплати покупцем за договірною ціною:

Д-т рахунку

№ 3510 “Дебіторська заборгованість з придбання господарських матеріалів і МШП”5 000 грн.

К-т рахунку

№ 6499 “Інші небанківські операційні доходи” 5 000 грн.;

в) надходження оплати від дебітора за МШП:

Д-т рахунку

№ 1200 “Коррахунок у Національному банку України” 5 000 грн.

К-т рахунку

№3510 “Дебіторська заборгованість з придбання господарських матеріалів і МШП”5 000 грн.

8. Інвентаризація МШП здійснюється за місцем їх надходження.

Виявлені надлишки прибуткуються бухгалтерською проводкою:

Д-т рахунку

№ 341 “Малоцінні та швидкозношувані предмети”, субрахунки:

“МШП на складі”;

“МШП в експлуатації”;

“МШП у підзвітних осіб”.

К-т рахунку

№ 6800 “Непередбачені доходи”, що підлягають оподаткуванню, згідно з чинним законодавством, податком на прибуток за ставкою 30 %.

Виявлені нестачі відносять на окремий рахунок нестач у складі дебіторської заборгованості та відшкодовуються (повністю чи частково) з винних або списуються згідно із Законом України “Про оподаткування прибутку підприємств” від 22.05.97 р. за рахунок власного прибутку (спецфондів), що залишається в розпорядженні банківської установи.

Під час інвентаризації товарно-матеріальних цінностей з'ясовують, що низка об'єктів основних засобів за своєю балансовою вартістю підлягають переведенню в склад малоцінних і швидкозношуваних предметів. Переведення відображають такими бухгалтерськими проводками:

а) на балансову вартість МШП, що вилучаються з розряду основних засобів:

Д-т рахунку

№ 341 “Малоцінні та швидкозношувані предмети” (відповідний субрахунок);

К-т рахунків:

№ 4400 “Операційні основні засоби” (відповідний субрахунок);

або

№ 4500 “Неопераційні основні засоби”;

б) переведення суми зношення, що була нарахована на МШП, які вилучаються із складу основних засобів:

Д-т рахунків:

№ 4409 “Зношення операційних основних засобів”;

№ 4509 “Зношення неопераційних основних засобів”.

К-т рахунку

№ 341 “Малоцінні та швидкозношувані предмети”, субрахунок “Знос малоцінних та швидкозношуваних предметів”;

в) на суму зношення, що донараховується за МШП (колишні основні засоби):

Д-т рахунку

№ 5020 “Загальні резерви” (за рахунок спецфондів банку);

К-т рахунку

№ 341 “Малоцінні та швидкозношувані предмети”, субрахунок “Зношення МШП”;

г) на суму зношення надлишково нарахованого за МШП (колишні основні засоби):

Д-т рахунку

№ 341 “Малоцінні та швидкозношувані предмети”, субрахунок “Знос МШП”;

К-т рахунку

№ 6800 “Непередбачені доходи”.

Облік господарських матеріалів. Необхідні для діяльності установ банку матеріали (пальне, мастильні матеріали, матеріали для поточного ремонту приміщень і інвентаря, запасні частини до автомобілів, спецодяг, канцелярське приладдя, інкасаторські сумки для збирання грошової виручки, пакувальний матеріал для грошей) обліковуються на рахунку третього порядку № 340 “Господарські матеріали” (на відповідних субрахунках -- на складі, в підзвіті, в дорозі).

Будівельні та інші матеріали для капітальних вкладень і капітального ремонту також обліковуються на рахунку № 340. Аналітичний облік матеріалів здійснюється в бухгалтерії на ЕОМ в обіговій відомості кількісно-сумарного обліку за групами: на складі; у підзвітних осіб; в ремонті чи переробці; тимчасові пристосування і обладнання на будові; в дорозі.

На складі ведеться сортовий кількісний облік у картках або в книзі складського обліку.

Наказом керівника банку призначається матеріально відповідальна особа (завідувач складу, завідувач господарством, заступник керівника банку з господарської діяльності тощо), яка відповідає за збереження матеріалів.

Матеріали видаються зі складу за вимогами або накладними, що виписуються у трьох примірниках, за підписами осіб, уповноважених на це керівником банку. Перший примірник з відміткою завідувача складу про видачу і розпискою про отримання надходить у бухгалтерію, другий -- залишається у завскладом, а третій -- видається одержувачу. В бухгалтерії видані матеріали розцінюються, і вартість їх списується за кредитом рахунку № 340 “Господарські матеріали” (відповідний субрахунок) і дебетом відповідного рахунку (за напрямком використання матеріалів).

В установах банку, де запаси господарських матеріалів невеликі й передаються на збереження особам, які їх використовують, складський облік не ведеться і вимоги на видачу матеріалів не складаються. Замість цього відпуск матеріалів щомісячно обліковується оперативно за відомістю, на основі якої вартість витрачених матеріалів списують у дебет рахунків за напрямками їх використання і кредит рахунку № 340 “Господарські матеріали” (з відповідного субрахунку).

Збереження матеріалів періодично перевіряється на складі та в інших місцях зберігання, виходячи із фактичних їх залишків і даних обліку. Так, бухгалтер, який здійснює контроль за обліком матеріалів на складі, щокварталу звіряє їх кількісні залишки на складі по картонках з даними залишків за обіговою відомістю, що складається і ведеться в бухгалтерії банку. Фактичні залишки деяких найбільш дефіцитних матеріалів перевіряються щоквартально.

Періодично або в разі зміни матеріально відповідальних осіб, при крадіжках, пожежах і обов'язково станом на кінець звітного року на складі проводиться інвентаризація матеріалів.

У системі рахунків облік надходження і використання господарських матеріалів відображають таким чином:

На придбання господарських матеріалів:

а) на здійснення попередньої оплати постачальнику:

Д-т рахунку

№ 3510 “Дебіторська заборгованість з придбання господарських матеріалів та малоцінних і швидкозношуваних предметів”;

К-т рахунку

№ 1200 “Коррахунок у Національному банку України”;

б) на оприбуткування матеріалів від постачальника (разом з податком на додану вартість):

Д-т рахунку

№ 340 “Господарські матеріали” (відповідний субрахунок);

К-т рахунку

№ 3510 “Дебіторська заборгованість з придбання господарських матеріалів та малоцінних і швидкозношуваних предметів”.

2. На безкоштовне одержання і оприбуткування надлишків, виявлених під час інвентаризації:

Д-т рахунку

№ 340 “Господарські матеріали” (відповідний субрахунок);

К-т рахунку

№ 6800 “Непередбачені доходи”.

3. Дооцінку матеріалів фіксують бухгалтерськими записами:

Д-т рахунку

№ 340 “Господарські матеріали” (відповідний субрахунок);

К-т рахунку

№ 3408 “Результати переоцінки вартості господарських матеріалів”.

4. На списання матеріалів, запасних частин, пального, на виконання робіт і різні господарські витрати (разом з податком на додану вартість) :

Д-т рахунків:

№ 742 “Витрати на утримання та експлуатацію основних засобів та нематеріальних активів” (відповідний субрахунок);

№ 743 “Інші експлуатаційні витрати” (відповідний субрахунок);

№ 350 “Витрати майбутніх періодів”;

К-т рахунку

№ 340 “Господарські матеріали” (відповідний субрахунок).

Методика відображення в бухгалтерському обліку операцій з реалізації господарських матеріалів, а також результатів їх інвентаризації подібна до методики з малоцінними і швидкозношуваними предметами розглянутій вище в цьому ж параграфі.

Контрольні запитання

1. У чому суть основних засобів як товарно-матеріальних цінностей дострокового користування?

2. У чому суть нематеріальних активів?

3. У чому суть малоцінних і швидкозношуваних предметів як товарно-матеріальних цінностей довгострокового користування?

4. У чому суть господарських матеріалів щодо передачі їхньої вартості на витрати банку?

5. За якою вартістю всі види товарно-матеріальних цінностей відображаються в балансі банку?

6. Що таке об'єкт витрат? Навести приклад.

7. Наведіть принцип складання бухгалтерських проводок на віднесення амортизації до витрат банку.

8. У чому методичні принципи облікового віднесення до витрат банку малоцінних та швидкозношуваних предметів?

9. Пригадайте методику облікового відображення використання різних господарських матеріалів.

10. За рахунок яких джерел списуються результати від реалізації або ліквідації основних засобів та нематеріальних активів?

11. Які бухгалтерські проводки складаються у випадку виявлення при інвентаризації надлишків як основних засобів, так і нематеріальних активів? Чи є це об'єктом оподаткування?

12. У чому полягають особливості відображення в обліку виявлених інвентаризацією надлишків малооцінки і господарських матеріалів?

13. Наведіть методику облікового відображення нестач усіх видів товарно-матеріальних цінностей.

Вправи для самостійної роботи

Загальні вимоги: Скласти бухгалтерські проводки за господарськими операціями банку.

№ з/п	Зміст операцій	Сума грош. од.
Вправа 1. Облік придбання та безкоштовного одержання основних засобів 1 Сплачено постачальнику за комплект ЕОМ і 150,0 оргтехніки 2 Одержано комплект ЕОМ і оргтехніки 150,0 3 Нараховано підряднику за монтаж і установку 50,0 зазначеного обладнання 4 ЕОМ і оргтехніка вводяться в експлуатацію і зараховуються до основних засобів 5 3 метою фінансування відображається джерело 200,0 придбання основних засобів 6 На основі акта приймання-передачі основних 100,0 засобів (або на основі акта експертної оцінки) одержано безкоштовно комп'ютери на суму

Вправа 2. Облік результатів переоцінки основних засобів

7 Згідно з постановою Кабінету Міністрів України здійснено:

7.1 Дооцінку:

а) основних засобів 420,0

б) незакінчених капвкладень 60,0

7.2 Уцінку:

а) основних засобів 80,0

б) незакінчених капвкладень 10,0

Вправа 3. Облік зношення та вибуття

8 Нараховано амортизацію за об'єктами основних засобів 5000,0

9 Відображається в обліку зношення основних засобів 5000,0

10 Вибувають повністю амортизовані основні засоби 3000,0

11 Вибувають неповністю амортизовані основні засоби з балансовою вартістю

100,0 грош. од. І зношенням на 90 грош. од.:

а) на суму зношення 90,0

б) на недоамортизовану частину 10,0

12 Реалізовані непотрібні основні засоби балансовою вартістю 200 грош. од.

плюс 20 % ПДВ, із зношенням 150 грош. од.:

а) на суму виручки від реалізації 240,0

б) на ПДВ 40,0

в) на списання з балансу в межах зношення 150,0

г) на залишкову вартість 50,0

Вправа 4. Облік малоцінних і швидкозношуваних предметів

13 Здійснено попередню оплату постачальнику за МШП 320,0

14 Одержано від постачальника і оприбутковано на склад МШП 320,0

15 Передано в експлуатацію МШП понад встановлену нормою вартості за одиницю:

а) передача на суму 140,0

б) нараховано зношення в розмірі 50 % 70,0

в) списується через рік на витрати по акту вибуття ще 50 % з урахуванням оприбуткування придатних матеріалів:

-- оприбутковано матеріали, одержані при ліквідації 10,0

-- донараховано зношення 60,0

-- списано з балансу МШП, які ще обліковані на 130,0

рахунку № 942

Вправа 5. Облік матеріалів

16 Здійснено попередню оплату постачальнику 250,0

17 Оприбутковано одержані від постачальника матеріали

18 Витрачено і списано на поточні ремонти приміщень 250,0

банку різні види матеріалів 170,0

Вправа 6. Відображення в обліку результатів інвентаризації

19 Оприбутковуються виявлені лишки: 80,0

а) основних засобів 30,0

б) матеріалів 40,0

в) МШП 50,0

20 Виявлені недостачі матеріалів відображаються в системі рахунків обліку всього на у т. ч.

а) у межах природних норм витрат 10,0

б) з вини матеріально відповідальних осіб 40,0

ГЛАВА 14

ОБЛІК ДОХОДІВ, ВИТРАТ І ФІНАНСОВИХ РЕЗУЛЬТАТІВ ДІЯЛЬНОСТІ КОМЕРЦІЙНИХ БАНКІВ

Мета вивчення

Після вивчення глави 14 Ви повинні знати:

1. Види доходів та витрат.

2. Принципи класифікації рахунків для обліку доходів і витрат банків.

3. Правила обліку доходів і витрат.

4. Різницю між поняттями “капітальні витрати” і “поточні витрати”.

5. Методику обліку доходів і витрат банку.

6. Методику розрахунку фінансового результату від діяльності банку.

7. Облік операцій з розподілу чистого прибутку банку.

14.1. Об'єкти обліку в складі доходів і витрат банку

Основна відмінність між фінансовим обліком у банках та в інших об'єктах господарської діяльності полягає в джерелі доходів і структурі витрат. Склад доходів і витрат обумовлений фінансовою природою банківської справи, яка і визначає об'єкти обліку.

При класифікації доходів і витрат банку виходять із загальноприйнятих критеріїв:

-- доходи групують за джерелами отримання і впливом на фінансовий результат;

-- витрати за елементами і характером затрат. У складі доходів і витрат перш за все виділяють групу доходів і витрат від виконання банками своїх функцій як посередників на фінансових ринках. У нормативних документах Національного банку України для позначення таких доходів і витрат використовується термін операційні доходи і витрати. Інакше кажучи, це доходи і витрати. одержані банками від операцій, на виконання яких видані ліцензії Національним банком України і які передбачені законодавством з банківської справи.

Згадані доходи і витрати підрозділяються на наступні підгрупи:

-- відсоткові доходи і витрати;

-- комісійні доходи і витрати;

-- результат від торгових операцій банку;

-- інші операційні доходи і витрати від надання банківських послуг.

До відсоткових доходів належать: відсотки, одержані від розміщення депозитів у інших банках і небанківських фінансових інститутах; від надання кредитів за державними цінними паперами та іншими інвестиціями.

До відсоткових витрат належать відсотки, що виплачені за депозитами, залученими кредитами, субординованому боргу, облігаціями, емітованими банком.

При визначенні суми відсоткових платежів у банківській практиці можуть використовуватись три методи визначення кількості днів, які приймаються в розрахунок при нарахуванні відсотків:

1) метод “факт/факт” -- при нарахуванні відсотків виходять з фактичної кількості днів у році та місяці;

2) метод “факт/360” -- при розрахунку виходять з фактичної кількості днів у місяці, а кількість днів у році приймають умовно за 360;

3) метод “30/360” -- при розрахунку суми відсотків умовно приймають кількість днів у місяці за 30, а в році -- за 360.

Незалежно від методу розрахунку суми відсотків при розрахунку кількості днів ураховують перший день і не зараховують останній день за контрактом. Дата початку і закінчення комерційної угоди за контрактом при цьому визначається як дата валютування.

Розглянемо на прикладі визначення кількості днів при використанні різних методів і суми відсотків до виплати.

Приклад. Визначити суму відсоткових платежів за терміновим депозитом у сумі 200 грн., який розміщений на строк з 21 серпня до 10 жовтня під відсоткову ставку 12 % річних.

Розрахунок суми відсоткових платежів (доходів) за різними методами наведемо нижче:

№ з/п	Методи розрахунків	Кількість днів розміщення депозит	Кількість днів у році	Розрахунок суми платежу за відсотками. грн.
1.	Факт/факт	11 + 30 + 9 = 50	365	200 х 12 х 50 100 х 365 -3,287
2.	Факт/360	11 + 30 + 9 = 50	360	200 х 12 50 -3,333 100 х 360
3.	30/360	10 + 30 + 9 = 49	360	200 х 12 х 49 - 3,266 100 х 360

Під відсотковими доходами і витратами розуміють такі доходи і витрати, які розраховуються пропорційно часу і сумі активу або зобов'язання. До відсоткового доходу за борговими цінними паперами в портфелі банку належать тільки відсотки, що нараховані за цими паперами після їх придбання.

Чистий відсотковий дохід розраховується як різниця між відсотковими доходами і відсотковими витратами.

Комісійні доходи і витрати -- це такі грошові кошти, що встановлюються фіксовано у вигляді тарифів за падання банківських послуг або розраховуються пропорційно сумі активу або зобов'язань незалежно від часу.

До комісійних доходів і витрат належать: суми грошових коштів, які одержані у виплачені банками за розрахунково-касове обслуговування; за послуги кредитного характеру, а саме: видача і одержання гарантій, поручительств, відкриття кредитних ліній, акцептні операції;

комісії, одержані і сплачені за операції з конвертації -- обслуговування валютних рахунків, купівлі-продажу інвалюти, виконання трастових операцій і деякі інші.

До торгових операцій комерційного банку належать: операції з купівлі-продажу цінних паперів, придбаних на строк до одного календарного року з метою перепродажу; операції з купівлі-продажу іноземної валюти, яка є власністю банку, а також торгові операції з іншими фінансовими інструментами.

Так, наприклад, при продажу облігацій за ціною, що перевищує їх балансову вартість, банк одержує прибуток. І навпаки, якщо ціна продажу нижче балансової вартості, у банку утворюється збиток. Сума збитку зменшується на суму резерву під знецінення цінних паперів, якщо такий резерв нарахований за конкретним видом цінних паперів. Одержаний результат від торгової операції у вигляді прибутку збільшує суму доходів банку, а у вигляді збитку -- зараховується на зменшення доходів від торговельних операцій. Аналогічно визначається результат від інших торгових операцій банку.

При купівлі-продажу цінних паперів об'єктом обліку є дохід, одержаний у вигляді дисконту. Дисконт -- це різниця між номінальною вартістю цінного паперу та її ринковою вартістю (вартістю придбання) без обчислення нарахованих на момент купівлі відсотків.

До витрат відносять також премію. Премія -- це перевищення ринкової вартості (вартості придбання) цінного паперу над його номінальною вартістю без обчислення нарахованих на момент придбання відсотків (купона).

До інших операційних доходів і витрат відносять: доходи від діяльності інкасаторської служби, проданих платіжних засобів, консультаційних послуг, а також витрати на утримання служби інкасації, на аудит, витрати на службові відрядження тощо.

Особливе місце у складі операційних витрат належить адміністративним витратам. Адміністративні витрати -- це витрати, що пов'язані із забезпеченням діяльності банківської установи. До них відносять: витрати на утримання персоналу; на утримання основних засобів та нематеріальних активів; на обслуговування телекомунікацій; амортизаційні відрахування; експлуатаційні та господарські витрати; витрати на маркетинг та рекламу, орендні платежі та деякі інші.