Учет, аудит и анализ финансовых результатов деятельности

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

ДИПЛОМНАЯ РАБОТА

Учет, аудит и анализ финансовых результатов деятельности

Введение

Развитие рыночной экономики в республике неизбежно привело к повышению роли учета в управлении производством.

Таким образом, трудовые доходы организации определяются по личным вкладам, с учетом конечных финансовых результатов работы организации, регулируются налогами и максимальными размерами не ограничиваются.

В современных условиях хозяйствования практически невозможно управлять сложными экономическими механизмом хозяйствующего субъекта без своевременной, полной и достоверной экономической информации, которую дает только четко налаженная система учета.

Владельцы и трудовые коллективы организации всех отраслей экономики заинтересованы в бережном и рациональном расходовании сырья и материалов, сокращении отходов производства, устранении убытков, увеличении производства конкурентоспособной продукции, повышении ее качества, снижения себестоимости.

Бухгалтерский учет финансовых результатов деятельности организации занимает одно из главных место в системе управления. Он отражает реальные процессы производства, обращения, распределения и потребления, характеризует финансовое состояние организации и служит основой для принятия управленческих решений.

Одно из центральных мест в системе учета расходов организации занимает процесс их формирования. Многие организация пользуются конъюнктурой, складывающейся на рынке продуктов питания, и исчисляют расходы по производству и реализации продукции от случая к случаю, когда возникает сложная ситуация с реализацией продукции. Однако с ужесточением конкуренции необходимость изыскания внутрипроизводственных резервов снижения расходов на производство и сбыт вынуждает организация исчислять доходы и расходы по отдельным видам продукции.

Особую актуальность приобретают исследования в области теории и^; практики организации учета доходов и расходов на отечественных организациях, изучение накопленного опыта организации управления доходами и расходами в зарубежных компаниях, разработка рекомендаций по дальнейшему совершенствованию учета доходов и расходов на организациях.

На формирование доходов и расходов организации оказывают влияние отраслевые особенности. Особую актуальность указанные проблемы приобрели в условиях развития рыночных отношений и приближения отечественной практики бухгалтерского учета к международным стандартам. Сложность и многогранность проблем, а также их недостаточная теоретическая и практическая разработанность в новых условиях предопределили выбор темы, цель и задачи исследования.

Актуальность темы дипломной работы состоит в том, что в условиях рыночной экономики основа экономического развития - доход, важнейший показатель эффективности работы организации, источник ее жизнедеятельности. Рост дохода создает финансовую основу для осуществления расширенного воспроизводства организации и удовлетворения социальных и материальных потребностей учредителей и работников. За счет дохода выполняются обязательства организации перед бюджетом, банками и другими организациями.

Поэтому достоверность исчисления финансового результата становится важнейшей задачей бухгалтерского учета. Также актуальность выбранной темы заключается в огромной важности предмета исследования для финансовой системы организации и ее стабильного процветания. Из выше изложенного можно сделать вывод, что выбранный объект исследования, то есть доход, процессов получения и вообще финансовые результаты, являются для организации, существующей в экономической среде рыночных механизмов, категорией номер один.

Конечным финансовым результатом работы организации является, как правило, доход. Однако в процессе работы по некоторым хозяйственным операциям у организации могут возникать и убытки, которые уменьшают полученную прибыль и снижают рентабельность. Конечный финансовый результат (прибыль или убыток) слагается из финансовых результатов от реализации и доходов от операционных и внереализационных результатов, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.

При формирующихся рыночных отношениях ориентация организаций на получение дохода является непременным условием для их успешной предпринимательской деятельности, критерием выбора оптимальных направлений и методов этой деятельности. [1]

В современных условиях проблема правильности учета финансовых результатов становится наиболее актуальной. Учет финансового результата организации необходим на любой стадии производства. Информация о финансовых результатах деятельности организации формируется главным образом в виде отчетов о доходах и расходах. Эти данные необходимы для оценки потенциальных изменений в ресурсах организации, при прогнозировании формирования денежных потоков на основании имеющихся ресурсов и при обосновании эффективности использования дополнительных ресурсов. Бухгалтерский учет финансовых результатов деятельности организации занимает одно из главных место в системе управления. Он отражает реальные процессы производства, обращения, распределения и потребления, характеризует финансовое состояние организации и служит основой для принятия управленческих решений.

Объектом исследования является ТОО «МИКС».

Целью дипломной работы является рассмотрение учета, анализа и аудита финансовых результатов организации, а также разработка путей по дальнейшему совершенствованию их учета в условиях рыночной экономики.

Задачами дипломной работы являются, во-первых рассмотрение теоретических основ учета, анализа и аудита финансовых результатов организации, во-вторых - раскрытие организации учета и аудита финансовых результатов в ТОО «МИКС», а также анализ доходов и расходов объекта исследования, и в-третьих - предложение путей совершенствования учета и аудита финансовых результатов.

При написании дипломной работы использовались учебники таких известных авторов по учету, анализу и аудиту как Шеремет А.Д., Радостовец В.К., Попова Л.А., Дюсембаев К.Ш., Савицкая Г.В., Толпаков Ж.С., и другие.

Научная новизна дипломной работы заключается во всестороннем исследовании теоретических и практических основ учета и анализа финансовых результатов деятельности предприятия.

1. Теоретические аспекты учета формирования и распределения финансовых результатов

1.1 Понятие и структура финансового результата

В условиях рыночной экономики бухгалтерская отчётность хозяйствующих субъектов становится основным средством коммуникации и важнейшим элементом информационного обеспечения финансового анализа.

Любое предприятие в той или иной степени постоянно нуждается в дополнительных источниках финансирования. Найти их можно на рынке капиталов, привлекая потенциальных инвесторов и кредиторов путём объективного информирования их о своей финансово-хозяйственной деятельности, то есть в основном с помощью финансовой отчётности. Насколько привлекательны опубликованные финансовые результаты, показывающие текущее и перспективное финансовое состояние предприятия, настолько высока и вероятность получения дополнительных источников финансирования.

Финансовый результат деятельности предприятия является синтезирующим итогом производственно-хозяйственной и финансовой деятельности и представляет собой изменение собственного капитала, выражающееся в получении дохода или убытка. При этом в соответствии с концептуальными основами для полготовки и предоставления финансовых отчётов.

Финансовые результаты деятельности организации, формируемые в бухгалтерском учете, являются одним из наиболее важных показателей ее экономической эффективности, и используется при принятии решений как внутренними, так и внешними пользователями бухгалтерской информации. В значительной мере с этим показателем связаны перспективы развития бизнеса организации. Поэтому большое значение имеет достоверность данной информации.

В процессе определения величины финансового результата организации за отчетный период участвуют доходы и расходы от обычных видов деятельности, доходы и расходы будущих периодов, расходы по реализации, прочие доходы и расходы. Порядок признания, оценки и отражения в учете каждой из составляющих имеет свои особенности.

Финансовый результат за отчетный год представляет собой прирост (уменьшение) капитала организации, образовавшийся в ходе ее предпринимательской и иной деятельности за этот период. Финансовый результат деятельности организации - доход (убыток) за отчетный период - представляет собой, по существу, разницу между доходами и расходами. [2]

Как известно, доходами считается увеличение экономических выгод в течение отчетного периода или уменьшение обязательств, которые приводят к увеличению капитала, отличного от вкладов собственников.

Финансовый результат как экономическая категория отражает суть бизнеса, т.е. является мерой эффективности бизнеса. Сущностью бизнеса как системы движения капиталов, является вложение средств, с целью создания через определённое время экономически выгодной величины для возмещения первоначальных вложений, а затем получения достаточного объёма доходов.

Следовательно, к оценке реальной величины дохода нужен воспроизводственный подход.

Для владельцев предприятия, потенциальных инвесторов и кредиторов важен доход не только в конце отчётного периода, но и последующие. Поэтому реальная величина дохода должна рассматриваться как мера жизнеспособности предприятия. Она должна нести в себе заряд результативности будущей производственно-финансовой деятельности предприятия.

Кроме того, конечный результат в виде чистого дохода, остающегося в распоряжении предприятия - это многоцелевой источник финансирования его потребностей.

Доходы включают такие статьи, как выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг, проценты и дивиденды к получению и т.п., а также прочие доходы (поступления от продажи списываемых объектов основных средств и других активов; нереализованный доход, полученный вследствие переоценки ценных бумаг, и др.).

Расходами считается уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода или возникновение обязательств, которые приводят к уменьшению капитала, кроме изменений, обусловленных изъятиями по решению собственников.

Расходы включают такие статьи, как себестоимость реализованной продукции (товаров, работ, услуг) с учетом затрат на оплату труда работников, амортизационных отчислений, управленческих и коммерческих расходов, а также потерь (убыток от продажи и иных случаев списания объектов основных средств и других активов, изменений валютных курсов и др.).

Для целей формирования организацией финансовых результатов от обычных видов деятельности определяется себестоимость реализованной продукции, работ, услуг. Себестоимость формируется на базе расходов по обычным видам деятельности, признанных как в отчетном, так и в предыдущие отчетные периоды, и переходящих расходов, имеющих отношение к получению доходов в последующие отчетные периоды, с учетом корректировок, зависящих от особенностей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи) товаров.

При этом коммерческие и управленческие расходы могут признаваться в себестоимости проданных товаров, работ, услуг полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности.

Финансовый результат отражает изменение собственного капитала за определенный период в результате производственно-финансовой деятельности организации. Финансовый результат хозяйственной деятельности определяется показателем дохода или убытка, формируемым в течение календарного года. [3]

Конечный финансовый результат организации складывается под влиянием:

а) финансового результата, полученного от продажи продукции, товаров, работ, услуг, а также от хозяйственных операций, составляющих предмет деятельности организации (сдача в платную аренду основных средств, передача в пользование объектов интеллектуальной собственности и вложение средств в уставные капиталы других организаций);

б) финансового результата от продажи основных средств, нематериальных активов, материалов и другого имущества (части операционных доходов и расходов);

в) операционных доходов и расходов (за вычетом результатов от продажи имущества);

г) внереализационных доходв и убытков.

Таким образом, финансовый результат предприятия это индикатор эффективности его деятельности, источник финансирования его потребностей (т.е. основной финансовый ресурс), а также стимул развития предпринимательства получение дохода положительного финансового результата.

Отчет о прибылях и убытках представляет собой отчет, измеряющий результаты деятельности организации. Основными элементами отчета о прибылях и убытках являются:

- доходы - это увеличение экономических выгод в течение учетного периода в форме притока или прироста активов или уменьшения обязательств, что приводит к увеличению капитала, отличному от увеличения, связанного со взносами лиц, участвующих в капитале;

- расходы - это уменьшение экономических выгод в течение учетного периода в форме оттока или уменьшения активов или возникновения обязательств, которые приводят к уменьшению капитала, отличному от уменьшения, связанного с распределениями лицам, участвующим в капитале. Все статьи прибылей и убытков признаются в том периоде, в котором включены в доходы и расходы, если иное не требуется стандартом или интерпретацией.

Однако, согласно принципу осмотрительности, некоторые статьи могут исключаться из доходов и расходов текущего периода. Например, корректировка ошибок и эффект от изменений в учетной политике.

Отчет о прибылях и убытках согласно МСБУ (IAS) 1, как минимум, содержит следующие линейные статьи:

- доход;

- затраты по финансированию;

- долю прибылей и убытков ассоциированных организаций и совместных организаций, учитываемых по методу долевого участия; - расходы по уплате налога;

- прибыли или убыток после налогообложения, признанные при выбытии активов или урегулировании обязательств, относящихся к прекращаемой деятельности;

- прибыль или убыток.

В отчете о прибылях и убытках также раскрывается прибыль или убытки, относимые на долю меньшинства и на акционеров организации - учредителя.

Дополнительные линейные статьи, заголовки и промежуточные суммы представляются в отчете о прибылях и убытках согласно требованиям МСФО или когда такое представление необходимо для достоверного представления финансового положения организации.

Организация представляет в отчете о прибылях и убытках или в примечаниях к нему анализ расходов, используя классификацию затрат «по характеру затрат» или «по функциям затрат».

1.2 Сущность доходов и расходов организации и их учет

финансовый учет доход расход

В процессе своей деятельности организации зарабатывают доходы и несут расходы.

Доходы и расходы являются элементами финансовой отчётности, характеризующими результаты деятельности предприятия и непосредственно связанными с измерением прибыли.

В соответствии с разделом 2 «Концепции и основные принципы» НСФО №2 доход - это увеличение экономических выгод в течение отчётного периода в форме притока или прироста активов или уменьшения обязательств, которые приводят к увеличению капитала, отличному от увеличения, связанного со взносами лиц, участвующих в капитале. К доходам относят выручку от реализации продукции, работ, услуг, проценты и дивиденды к получению, роялти, арендную плату, а также прочие доходы.

Доход представляет собой валовые поступления экономических выгод за период, возникающие в ходе обычной деятельности организации, когда их результатом является прирост собственного капитала, отличный от прироста собственного капитала за счет взносов собственников.

Доход включает только валовые поступления экономических выгод, полученных организацией и подлежащих получению им на свой собственный счет. При этом, суммы, полученные в пользу третьей стороны, такие как налоги на товары и услуги и налог на добавленную стоимость, не являются экономическими выгодами, поступающими в организацию, и не ведут к увеличению собственного капитала.

Поэтому они исключаются из дохода. Точно также при агентских отношениях, валовый приток экономических выгод включает суммы, собираемые в пользу принципала (лица, поручающего агенту совершить сделку от его имени и за его счет без права подписи документов по сделке), которые не ведут к увеличению собственного капитала организации. Суммы, полученные в пользу принципала, не являются доходом. Доходом является сумма комиссионного вознаграждения.

Учет дохода, возникающего от определенных видов деятельности и событий, как: продажа товаров; предоставление услуг; использование активов организации, приносящих проценты, лицензионные платежи и дивиденды организуется в соответствии с МСФО (IAS) 18 «Выручка».

Справедливая стоимость - это сумма, на которую актив может быть обменен или исполнено обязательство при совершении операции между хорошо осведомленными, желающими совершить такую операцию независимыми сторонами. Доход измеряется по справедливой стоимости полученного или подлежащего получению вознаграждения. При обмене товаров и услуг на аналогичные по характеру и величине товары и услуги, обмен не рассматривается как операция, создающая доход.

При обмене товаров и услуг на отличные товары или услуги, обмен рассматривается как операция, создающая доход, измеряемый по справедливой стоимости полученных товаров или услуг, скорректированных на сумму денежных средств или их эквивалентов. [23]

При осуществлении измерения и признания дохода каждая операция рассматривается отдельно. Но необходимо выделить два случая, при которых данное суждение не применимо:

1) если операция связана с другими операциями таким образом, что их коммерческий эффект не может быть определен без ссылки на серию операций в целом, критерии признания могут применяться одновременно к двум или более операциям;

2) если необходимо показать содержание операции, критерии признания необходимо применять к отдельно выделяемым элементам операции.

Применение критериев признания зависит от предмета сделки и от её характера. Необходимо различать и раскрывать отдельно доход, полученный в результате:

продажи товаров;

предоставлении услуг;

использования другими организациями активов компании, приносящих проценты, роялти и дивиденды.

Совокупный годовой доход - доход юридического или физического лица из разных источников в течение календарного года. Совокупный годовой доход включает доходы, полученные от продолжаемой и прекращаемой деятельности. Доход от продолжаемой деятельности может быть получен от реализации готовой продукции, от реализации приобретенных товаров, строительно-монтажных, научно-изыскательских работ, а также в виде вознаграждения, дивидендов, гонораров, от реализации нематериальных активов, основных средств.

Организация может иметь отдельное крупное направление деятельности или географический район ведения операций, которые согласно плану продает целиком или по частям. Результаты этих сделок отражаются как прекращаемая деятельность. Операции такого рода регламентируются МСФО 5 «Выбытие внеоборотных активов, удерживаемых для продажи, и прекращенная деятельность».

Учет доходов осуществляется в соответствии с МСФО №18 «Выручка».

Доход может быть получен в результате:

- реализации товарно-материальных запасов (готовой продукции, товаров);

- оказания услуг;

- передачи в пользование активов, принадлежащих организации и приносящих проценты, роялти и дивиденды.

Доход от реализации товаров и оказания услуг определяется по стоимости реализации, предусмотренной в договоре между организациями.

Важным в учете доходов и расходов является момент их признания. Так, для признания дохода о реализации требуется исполнение следующих условий: [5]

а) организация имеет право на получение этого дохода, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

б) сумма дохода может быть определена;

в) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Эта уверенность имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении его получения;

г) право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);

д) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Учет финансовых результатов в организациях организации ведут:

- на счетах раздела 6 «Доходы», которые предназначены для обобщения информации о доходах, полученных от реализации готовой продукции (товаров), оказания услуг, и прочих доходах, а также возврате проданных товаров и скидках с продаж и цены;

- на счетах раздела 7 «Расходы», в которых отражена себестоимость реализованной готовой продукции (товаров, работ, услуг), а также прочих расходов, связанных с реализацией готовой продукции (товаров, работ, услуг), долгосрочных активов, инвестиций и финансовых инвестиций.

Согласно инструкции (основ) по разработке рабочего плана счетов бухгалтерского учета для организаций, составляющих финансовую отчетность в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утвержденного Министерство Финансов Республики Казахстан от 22 декабря 2005 года №426 для учета доходов предназначены счета раздела 6 «Доходы». Данный раздел включает следующие подразделы: [6]

6000 - «Доход от реализации продукции и оказания услуг»,

6100 - «Доходы от финансирования»,

6200 - «Прочие доходы»,

6300 - «Доходы, связанные с прекращаемой деятельностью»»

6400. - «Доля прибыли организаций, учитываемых по методу долевого участия».

Доход - это увеличение экономических выгод в течение отчетного периода в форме притока или прироста активов или уменьшения обязательств, что приводит к увеличению капитала, отличному от увеличения, связанного с взносами лиц, участвующих в капитале.

В конце отчётного периода счета данного раздела закрываются на счетах группы 5610 «Итоговый доход (итоговый убыток)».

Подраздел 6000 «Доход от реализации продукции и оказания услуг» включает следующие группы счетов:

6010 - «Доход от реализации продукции и оказания услуг», где отражаются операции, связанные с получением доходов от реализации продукции и оказания услуг;

6020 - «Возврат проданной продукции», где отражаются операции, связанные с возвратом проданной продукции;

6030 - «Скидки с цены и продаж», где отражаются операции, связанные с предоставлением скидки с цены или продаж.

Подраздел 6100 «Доход от финансирования» предназначен для учета дохода от финансирования и включает следующие группы счетов:

6110 - «Доходы по вознаграждениям», где отражаются операции, связанные с получением доходов по финансовым активам, например, депозитам, предоставленным займам;

6120 - «Доходы по дивидендам», где отражаются операции, связанные с получением доходов по полученным дивидендам по ценным бумагам;

6130 - «Доходы от финансовой аренды», где отражаются операции, связанные с получением доходов по переданным в финансовую аренду активам;

6140 - «Доходы от операций с инвестициями в недвижимость», где отражаются операции, связанные с получением доходов от недвижимости (земли, здания или их части), находящейся в распоряжении (владельца или арендатора по договору аренды) с целью получения арендных платежей или доходов от прироста стоимости капитала или того и другого;

6150 - «Доходы от изменения справедливой стоимости финансовых инструментов», где отражаются операции, связанные с получением доходов от изменения справедливой стоимости финансового актива или обязательства, оцениваемого по справедливой стоимости с признанием ее изменения в качестве дохода;

6160 - «Прочие доходы от финансирования», где отражаются операции, связанные с получением доходов от финансирования, не указанные в предыдущих группах.

Подраздел 6200 «Прочие доходы» предназначен для учета прочих доходов, и включает следующие группы счетов:

6210 - «Доходы от выбытия активов», где отражаются операции, связанные с получением доходов от реализации активов, например, основных средств, нематериальных активов, финансовых активов;

6220 - «Доходы от безвозмездно полученных активов», где отражаются операции, связанные с безвозмездным получением активов;

6230 - «Доходы от государственных субсидий», где отражаются операции, связанные с получением государственных субсидий;

6240 - «Доходы от восстановления убытка от обесценения», где отражаются операции, связанные с восстановлением убытка от обесценения активов, признаваемого в качестве дохода в отчете о прибылях и убытках согласно требованиям стандартов финансовой отчетности;

6250 - «Доходы от курсовой разницы», где отражаются операции, связанные с получением доходов от курсовой разницы, возникающей в результате отражения в отчетах одинакового количества единиц иностранной валюты, выраженной в валюте отчетности с использованием разных обменных курсов валют.

Курсовые разницы, возникающие при погашении монетарных статей или при представлении в отчетности монетарных статей организации по курсам, отличным от тех, по которым они были первоначально признаны в текущем периоде или представлены в предшествующих финансовых отчетах, признаются в качестве дохода или расхода в периоде их возникновения, за исключением курсовых разниц в зарубежную деятельность;

6260 - «Доходы от операционной аренды», где отражаются операции, связанные е получением доходов по переданным в операционную аренду активам;

6270 - «Доходы от изменения справедливой стоимости биологических активов», где отражаются операции, связанные с получением походов от изменения справедливой стоимости биологических активов;

6280 - «Прочие доходы», где отражаются операции, связанные с получением прочих доходов, не указанных в предыдущих группах.

Подраздел 6300 «Доходы, связанные с прекращаемой деятельностью» предназначен для учета доходов, связанных с прекращаемой деятельностью, и включает группу счетов:

6310 - «Доходы, связанные с прекращаемой деятельностью» где отражаются операции, связанные с получением доходов от реализованных активов или расчетов по обязательствам, связанным с прекращаемой деятельностью.

Подраздел 6400 «Доля прибыли организаций, учитываемых по методу долевого участия» предназначен для отражения доли прибыли организаций, учитываемых методом долевого участия, и включает следующие группы счетов:

6410 - «Доля прибыли ассоциированных организаций», где учитывается доля прибыли ассоциированных организаций, учитываемых методом долевого участия;

6420 - «Доля прибыли совместных организаций», где учитывается доля прибыли совместных организаций, учитываемых методом долевого участия.

Финансовый результат представляет собой прирост (или уменьшение) стоимости собственного капитала организации, образовавшейся в процессе ее предпринимательской деятельности за отчетный период.

Доход от реализации продукции признается при соблюдении условий, указанных раньше, а также, если: покупателю передано право собственности; оценка фактических или ожидаемых расходов по сделке производится с большой степенью достоверности.

До введения в Республике Казахстан метода начисления большая часть организаций при определении дохода пользовалась так называемым кассовым методом.

Сигналом для учета момента реализации являлся момент поступления денежных средств на счет производителя работ, услуг. В связи с переходом нашей республики на правила учета, адекватные международным, с января 1996 г. все организации при определении дохода должны пользоваться методом начисления, основанном на концепциях реализации и увязки доходов с расходами. Метод начисления означает, что доходы признаются (отражаются), когда они заработаны, а расходы и убытки, когда они были понесены, а не тогда, когда денежные средства получены и выплачены.

Работа по принципу начисления, несомненно, усложняет работу, как бухгалтера, так и других служб организации, так как один из основных критериев признания дохода, полученных от реализации продукции, - это передача продавцом покупателю значительных рисков и вознаграждений от права собственности на проданные продукции. Если продавец сохраняет за собой право собственности, то, как правило, эту сделку нельзя признать как продажу. [7]

Оценка момента передачи организацией-продавцом покупателю значительных рисков и вознаграждений, связанных с собственностью, требует изучения условий сделки. В большинстве случаев передача рисков и вознаграждений, связанных с собственностью, совпадает с передачей юридических прав собственности или передачей прав владения покупателю. Передачей признается вручение вещей приобретателю точно так же, как их сдача транспортной организации или на почту для пересылки приобретенных вещей.

Рассмотрим различные хозяйственные ситуации для определения момента и условий признания дохода.

1. Продажа по схеме «выписать-отложить», когда доставка откладывается по просьбе покупателя, хотя он приобретает право собственности и признает выписку счета. Доход признается, когда покупатель приобретает право собственности, о чем можно судить по следующим признакам: существует вероятность осуществления поставки; товар в наличии, обозначен и готов к отправке покупателю в момент признания продажи; покупатель особо подтверждает инструкции по отложенной поставке; применяются обычные условия платежа.

Когда существует только намерение приобрести или произвести товары в срок для поставки, доход не признается.

2. Отгруженные товары связаны с условиями, которыми могут быть: установка и проверка.

В данном случае доход признается тогда, когда покупатель принимает поставку, и после того, как завершена установка и проверка. Не надо путать со случаями, когда процесс установки несложен (например, установка оттестированного на заводе телевизора или холодильника, которые требуют только распаковки и подключения питания) или проверка выполняется только для окончательного определения цен по договору (например, поставки железной руды, сахара); продажа с правом покупателя отказаться от товара, когда покупатель оговорил ограниченное право возврата; продажа по консигнации, при которой получатель (покупатель) берет на себя обязательства продать товары от лица поставщика (продавца). В данном случае доход признается поставщиком после продажи товаров получателем третьей стороне; продажа с оплатой наличными при получении.

Заказы с частичной или полной предоплатой за товары, которых еще нет в наличии в запасах, например, когда товары еще должны быть произведены или доставлены прямо покупателю от третьей стороны.

Доход признается только тогда, когда товары доставлены покупателю. Продажи посредникам, а именно распространителям, дилерам или другим лицам для перепродажи.

Доход от таких продаж обычно признается, когда переданы риски и вознаграждения (право собственности). Однако если покупатель действует по существу в качестве агента, продажа отражается как продажа по консигнации.

Доходы полученные от основной или неосновной деятельности организации, составляют его совокупный годовой доход, который признается и учитывается в соответствии с МСФО 5.

Доход может быть получен от реализации товарно-материальных запасов, оказания услуг, передачи в пользования активов, принадлежащих организацию и приносящих процент.

Доход от реализации готовой продукции, товаров приобретенных и от оказания услуг определяется по стоимости их реализации, предусмотренной в договоре между сторонами.

Сумма дохода, вытекающая из сделок, изменяется стоимостью, полученной или подлежащей получению с учетом сумм скидок с цены или продаж, а также уценок, согласованных в договоре.

Под стоимостью реализации понимается сумма, которую покупатель оплачивает за актив или стоимость его обмена между готовыми к сделке независимыми сторонами. [8]

Стоимость реализации предполагает также, что стороны договора принимают во внимание такие принципы бухгалтерского учета, как: начисления, правдивого и беспристрастного представления, осмотрительности и др.

Доход от реализации товаров признается при соблюдении следующих условий: сумма дохода оценивается с большей степенью достоверности, т.е., обе стороны, участвующие в сделке, знают о том, какую сумму запрашивает продавец и какую сумму должен заплатить покупатель; существует вероятность того, что экономическая выгода, связанная со сделкой, будет получена организацией.

Доход от выполненных работ и оказания услуг признается в случае соблюдения требований к определению дохода от реализации товаров.

Для отражения доходов организации предназначены счета раздела 6 «Доходы». По кредиту счетов отражаются доходы от реализации продукции (работ, услуг), доходы, полученные в прошлом периоде, но относящиеся к отчетному периоду, доходы от выбытия основных средств, нематериальных активов, суммы полученных положительных курсовых разниц, полученные субсидии и прочие доходы.

В разделе 6 «Доходы» есть 2 группы счетов предназначенных для корректировки дохода: 6020 «Возврат проданной продукции», и 6030 «Скидки с цены и продаж».

Суммы, учтенные на этих счетах должны вычитаться из дохода. В конце года счета раздела 6 закрываются счетом 5610 «Итоговый доход (итоговый убыток)». На 1 января и 31 декабря они остатков не имеют.

Таблица 1. Корреспонденция счетов по учету доходов

№	Содержание операции	Дебет	Кредит
1.	Отражена стоимость реализованной продукции (работ, услуг)	1010,1030, 1210-1240	6010
2	Отражены доходы, полученные в прошлом, но относящиеся к отчетному периоду	3520,4420	6010
3	Уменьшена задолженность покупателей и заказчиков на сумму возвращенной продукции и товаров	6020	1210-1240, 2110-2140
4	Покупателям предоставлена скидка с цены и продаж	6030	1210-1240, 2110-2140
5	Отражена стоимость реализованных основных средств, нематериальных активов и прочих активов	1010,1030, 1210-1240, 2110-2140	6210
6	Получены ценные материалы от ликвидации основных средств	1350	6210
7	Начислены дивиденды по акциям	1270	6120
8	Получены безвозмездно разные активы от физических и юридических лиц	1310,1330, 2410,1010, 2730	6220
9	Получены субсидии от исполнительных органов власти на депозитные и спецсчета	1060,1070	6230
10	Отражена положительная курсовая разница	1030	6250
11	По операционной аренде начислена арендная плата	1260	6260
12	Оприходованы излишки активов, выявленные при инвентаризации	1310,1320, 1330,1350,	6280
13	Признан доход от реализации активов, связанных с прекращаемой деятельностью	1010,1210-1240,1280	6310

Расходы - это уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода в форме оттока или уменьшения активов или возникновения обязательств, которые приводят к уменьшению капитала, отличному от уменьшения, связанного с распределениями лицам, участвующим в капитале.

Для признания расходов необходимо соблюдение следующих условий:

а) расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

б) сумма расхода может быть определена;

в) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации.

Эта уверенность имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении его передачи.

На счетах раздела 7 «Расходы» учитываются расходы организаций и включаются следующие подразделы:

7000 - «Себестоимость реализованной продукции и оказанных услуг»,

7100 - «Расходы по реализации продукции и оказанию услуг»,

7200 - «Административные расходы»,

7300 - «Расходы на финансирование»,

7400 - «Прочие расходы»,

7500 - «Расходы, связанные с прекращаемой деятельностью»,

7600 - «Доля в убытке организаций, учитываемых методом долевого участия»,

7700 - «Расходы по корпоративному подоходному налогу».

В конце отчетного периода счета данного раздела закрываются на счета группы 5610 «Итоговая прибыль (итоговый убыток)».

Подраздел 7000 «Себестоимость реализованной продукции и оказанных услуг» включает группу счетов:

7010 - «Себестоимость реализованной продукции и оказанных услуг», где учитываются себестоимость реализованной продукции, оказанных услуг.

Подраздел 7100 «Расходы по реализации продукции и оказанию услуг» включает группу счетов:

7110 - «Расходы по реализации продукции и оказанию услуг», где учитываются расходы, связанные с реализацией продукции и оказанием услуг.

Подраздел 7200 «Административные расходы» включает группу счетов:

7210 - «Административные расходы», где учитываются управленческие и хозяйственные расходы, не связанные с производственным процессом.

Подраздел 7300 «Расходы на финансирование» предназначен для учета расходов на финансирование и включает следующие группы счетов:

7310 - «Расходы по вознаграждениям» где отражаются расходы по финансовым обязательствам, например, расходы на выплату процентов по полученным займам;

7320 - «Расходы на выплату процентов по финансовой аренде», где отражаются расходы по полученным в финансовую аренду активам, например, основным средствам;

7330 - «Расходы от изменения справедливой стоимости финансовых инструментов», где отражаются расходы от изменения справедливой стоимости финансового актива или обязательства, оцениваемого по справедливой стоимости;

7340 - «Прочие расходы на финансирование», где отражаются прочие расходы на финансирование, не указанные в предыдущих группах.

Подраздел 7400 «Прочие расходы» предназначен для учёта прочих непроизводственных расходов, которые возникают независимо от процесса обычной деятельности, и включает следующие группы счетов:

7410 - «Расходы по выбытию активов», где учитываются расходы от реализации активов, например, себестоимость реализованных основных средств, нематериальных активов, финансовых активов, расходы по демонтажу;

7420 - «Расходы от обесценения активов», где учитываются расходы от обесценения активов;

7430 - «Расходы по курсовой разнице», где учитываются расходы по курсовой разнице, возникающей при погашении монетарных статей или при представлении в отчетности монетарных статей организации по курсам, отличным от тех, по которым они были первоначально признаны в текущем периоде или представлены в предшествующих финансовых отчетах, за исключением расходов по курсовой разнице в зарубежную деятельность;

7440 - «Расходы по созданию резерва и списанию безнадежных требований», где учитываются расходы по созданию резерва и списанию безнадежных требований;

7450 - «Расходы по операционной аренде», где учитываются расходы по операционной аренде;

7460 - «Расходы от изменения справедливой стоимости биологических активов», где учитываются расходы от изменения справедливой стоимости биологических активов;

7470 - «Прочие расходы», где учитываются прочие расходы, не указанные в предыдущих группах.

Подраздел 7500 «Расходы, связанные с прекращаемой деятельностью» включает группу счетов:

7510 - «Расходы, связанные с прекращаемой деятельностью», где учитываются расходы по реализованным активам или расчетам по обязательствам, связанным с прекращаемой деятельностью.

Подраздел 7600 «Доля в убытке организаций, учитываемых методом долевого участия» предназначен для отражения доли в убытке организаций, учитываемых методом долевого участия, и включает следующие группы счетов:

7610 - «Доля в убытке ассоциированных организаций», где учитывается доля в убытке ассоциированных организаций, учитываемых методом долевого участия;

7620 - «Доля в убытке совместных организаций», где учитывается доля в убытке совместных организаций, учитываемых методом долевого участия.

Подраздел 7700 «Расходы по корпоративному подоходному налогу» включает группу счетов;

7710 - «Расходы по корпоративному подоходному налогу», где учитываются расходы по корпоративному подоходному налогу.

По мере получения прибыли организация использует ее в соответствии с действующим законодательством государства и учредительными документами предприятия.

Аналитический учет по счетам 7010 организуется по субсчетам, наименованиям или видам (группам) реализуемых изделий, работ и услуг, что необходимо для анализа результатов реализации.

Для аналитического учета используются ведомости, в которых должно быть указано количество и себестоимость продукции, работ и услуг, реализованных за месяц и с начала года.

Для учета расходов по неосновной деятельности предназначены счета подраздела 7400 «Прочие расходы», в который входят следующие синтетические активные счета, предназначенные для обобщения информации о себестоимости всех видов реализованных активов, а также о суммах полученных курсовых разницы.

Аналитический учет по счетам 7410 ведется по статьям расходов, номенклатура которых разрабатывается самим организациям.

Для аналитического учета в разрезе статей ведется ведомость.

Расходы периода, в отличие от затрат на производство продукции, не зависит от объема производства и являются постоянными расходами, не связанными с конкретными видами реализованной продукции или услуг.

Организации несут расходы периода даже в том случае, когда в течение определенного периода они ничего не производят.

К расходам периода относят: административные расходы - 7210; расходы по процентам - 7310; расходы по реализации товарно-материальных запасов. Эти расходы не относятся на остатки товарно-материальных запасов; списываются на уменьшение итогового дохода предприятия в том отчетном периоде, в котором они произведены, и не переносятся на последующие периоды в остатках нереализованной продукции и незавершенного производства. [10]

Таблица 2. Корреспонденция счетов по учету расходов

№	Содержание операции	Дебет	Кредит
1.	Отпущена со склада готовая продукция, товары	7010	1320,1330
2	Сданы по актам выполненные работы и услуги	7010	8110,8310
3	Начислена заработная плата работникам сферы сбыта продукции	7110	3350
4	Начислен социальный налог от заработной платы работников сферы сбыта	7110	3150
5	Израсходованы материалы в сфере сбыта	7110	1310,1350
6	Акцептованы счета за рекламу, охрану складов и прочие услуги, оказанные при реализации продукции	7110	3310,4110,3390
7	На сумму НДС, включенную в счета	1420	3310,4110,3390
8	Начислена амортизация по основным средствам, используемым при реализации продукции	7110	2420
9	Оплачены за счет подотчетных сумм или наличными из кассы расходы по реализации	7110	1250,1010
10	Оплачены наличными из кассы административные расходы	7210	1010
11	Израсходованы материалы на административные нужды	7210	1310,1350
12	Начислена заработная плата административному персоналу	7210	3350
13	Начислены земельный налог, налог на имущество, на транспортные средства и прочие налоги	7210	3160-3190
14	Списана балансовая стоимость выбывших: - нематериальных активов - основных средств - финансовых активов - биологических активов	7410 7410 7410 7410	2710,2730 2410 11110,1150 2510,2520
15	Отражены расходы по обесценению запасов	7420	1310-1330,1350
16	Создан резерв по обесценению запасов	7420	1360
17	Отражена отрицательная курсовая разница по денежным счетам	7430	1030
18	Образован резерв по сомнительным требованиям	7440	1290
19	Безвозмездно переданы сырье и материалы другим организациям	7470	1310
20	Отражены расходы, связанные с прекращаемой деятельностью	7510	1310,1350,2610,2930
21	Начислен КПН	7710	3110

Таким образом, в конце отчетного периода все счета доходов и расходов должны быть закрыты, то есть приведены к нулевому остатку. Закрывающие проводки выполняются в корреспонденции со счетом 5610 «Итоговый доход (итоговый убыток)».

На данном счете по дебету записываются все расходы, а по кредиту - все доходы. Сопоставляя дебетовый и кредитовый обороты на данном счете, выявляется финансовый результат работы организации за отчетный период.

1.3 Зарубежный опыт учета финансовых результатов

Зарубежной практике доходы применяются, как получение прибыли является важной целью в любом виде предпринимательской деятельности. При этом главной функцией бухгалтерского учета является определение и отражение в отчетности успехов или неудач фирмы в достижении этой цели. Понятие прибыль (profit) имеет множество значений.

Одно из них - увеличение капитала в результате ведения хозяйственной деятельности. Но и это определение может по-разному восприниматься, например, экономистами, юристами, бизнесменами и просто общественностью. Бухгалтеры предпочитают использовать термин чистая прибыль (net Jncome), так как с профессиональной точки зрения он точно определяется как разница между доходами и расходами:

чистая прибыль = доходы - расходы.

Если расходы превышают доходы, то говорят о чистом убытке (net loss).

Зарубежной практике доходы (revenues) - это «поступления или любые другие улучшения активов самостоятельной хозяйственной единицы, либо покрытия его пассивов (или сочетание того и другого) в результате (поставки или производства товаров, оказания услуг или осуществления других видов деятельности, которые составляют основные и постоянные направления работы данной хозяйственной единицы.

В самом простом случае они равны стоимости проданных товаров и оказанных услуг за данный период времени. Когда организация оказывает услуги или доставляет товары покупателю (заказчику), оно получает за это либо деньги, либо обещание их уплатить в ближайшем будущем. Полученные деньги фиксируются на счете «Касса», а обещания уплатить - на счетах дебиторов: «Счета к получению» и «Векселя полученные».

Поступившие за определенный период деньги обещания образуют доход фирмы, увеличивая ее активы. Заметим, что существуют операции, которые увеличивают активы, но не являются доходами.

Например, заем денег в банке приводит к увеличению кассовой наличности и пассивов, но не оказывает никакого влияния на доходы; погашение дебиторской задолженности увеличивает кассовую наличность и уменьшает счета к получению, но не влияет на доходы. Вместе с тем не всякое увеличение капитала бывает следствием роста доходов. Если собственник вкладывает дополнительные средства, то капитал фирмы увеличивается, но это не имеет никакого отношения к доходам.

Расходы (expenses) - это «уменьшение или иное расходование активов либо возникновение задолженностей (пассивов), или же сочетание того и другого, вследствие поставки или производства товаром, оказания услуг или осуществления других видов деятельности, которые составляют основные и постоянные направления работы данной хозяйственной единицы». Другими словами, расходы - это затраты (costs) на производство товаров и оказание услуг, понесенные в ходе получения доходов.

Расходы противоположны доходам, ибо они приводят к сокращению капитала. Они уменьшают активы и увеличивают пассивы. Необходимо иметь в виду, что не все выплаты денег являются расходами, так же как не все поступления денег представляют собой доходы.

Например, оплата долгов (погашение пассивов) не приводит к расходам. С другой стороны, задолженность может возникнуть в результате ранее понесенных расходов, например на рекламу, которые будут оплачены позже. Точно так же уменьшение капитала не всегда связано с расходами, например, изъятие собственником при надлежащих ему средств, уменьшая капитал, не увеличивает расходы фирмы.

Зарубежной практике администрация фирмы и другие заинтересованные лица, желая знать причины изменения капитала, открывают отдельные счета для каждого вида доходов и расходов с целью исчислении итоговых значений. Так как конечное сальдо по этим счетам относится только к текущему отчетному периоду, их иногда называют временными или номинальными счетами (temporary или nomin.ii accounts).

Временные счета отражают состояние доходов и расходом только за определенный отчетный период, по окончании которого сальдо этих счетов переносится через Отчет о прибылях и убытках и счета капитала.

Таким образом, номинальные счета начинают следующий отчетный период с нулевого сальдо и на них накапливаете м информация о доходах и расходах за данный период. С другой стороны, счета активов, пассивов, капитала, сальдо которых показано в Балансе, называются постоянными или реальными счетами (permanent or real accounts). Данные о сальдо этих счетов могут распространяться за пределы одного отчетного периода.

Одной из сложных проблем бухгалтерского учета считается отнесение расходов и доходов к тому или иному отчетному периоду, которым может быть месяц или год. Например, покупка зданий и оборудования требует больших единовременных затрат нельзя отнести на тот отчетный период, в котором они имели место, поэтому администрация должная провести предварительную оценку того, сколько лет предприятие будет их использовать и какая часть стоимости этих предметов может быть отнесена к каждому отчетному году.

Бухгалтеры решают эту проблему, прибегая к условному допущению о периодичности, в соответствии с которым начисленная чистая прибыль за любой период времени меньший, чем время существования фирмы, должна рассматриваться как предположительная, но полезная предварительная оценка чистой прибыли за данный период.

Для облегчения сравнения берутся временные периоды равной продолжительности, о чем делается примечание в финансовой отчетности.

Иногда соответствие между доходами и расходами выявить относительно легко, особенно если регистрация доходов и расходов осуществляется на основе поступления и выплаты денег - кассовая основа учета (cash basis of accounting), что часто встречается у единоличных собственников и в малых фирмах при расчете облагаемой прибыли.

Достаточно легко определить, какие расходы следует противопоставить доходам и в случае, когда, например, отгружены товары покупателям (право собственности перешло к ним) - расходы по производству и отгрузке товаров относятся к тому отчетному периоду, в котором произошла реализация и возникли доходы, хотя деньги (платежи) могут быть получены только в последующие отчетные периоды. Когда трудно установить соответствие между расходами и доходами, бухгалтер пытается распределить расходы между отчетными периодами каким-то систематическим и рациональным путем. Например, стоимость здания постепенно списывается из года в год, так как считается, что благодаря его эксплуатации фирма получала доходы.

Применение приведенного выше правила соответствия потребовало разработки специального метода начислений в учете (accrual accounting) доходов и расходов, который позволяет «отразить финансовые последствия для фирмы возникающих фактов хозяйственной жизни в те периоды, когда эти факты имели место, а не тогда, когда фирма получает или выплачивает деньги». Метод включает в себя два приема: 1) констатация - признание доходов в момент их получения и расходов в момент их возникновения; 2) трансформация счетов.