Сучасний облік прямих витрат

Дт 23 “Виробництво”

Кт 203 “Паливо”

Якщо в якості технологічного палива використовується природній газ, тоді Дт 23 “Виробництво” - Кт 63 “Розрахунки з постачальниками”. Енергію на технологічні цілі, пару, повітря розподіляють за споживачами за даними вимірювальних приладів або через розрахунки. Цей розподіл здійснюють працівники відділу головного енергетика.

Дані розробних таблиць чи машинограм розподілу матеріалів і напівфабрикатів за напрямками затрат записуються у відомості обліку витрат на виробництво форма №3.

Підсумки відомостей переносять у Журнал-ордер №16, де узагальнюється затрати на виробництво, які включаються в собівартість продукції. Матеріали включаються в собівартість продукції і придбання, що дорівнює сумі вартості використаних матеріалів, додаючи транспортно-заготівельні витрати. Сума транспортно-заготівельних витрат, яка відноситься до витрачених матеріалів визначається, виходячи із середнього проценту транспортно-заготівельних витрат і облікової ціни витрачених матеріалів. Транспортно-заготівельні витрати розраховуються за допомогою проценту, який визначається у відомості № 5а.

Зниження матеріальних витрат на одиницю продукції призводить до зниження не тільки собівартості продукції, а й до збільшення продукції при наявних матеріальних ресурсах.

Необхідність економії матеріально-сировинних ресурсів посилюється тим, що їх запаси обмежені. Це призводить до зростання транспортних витрат і втрат матеріалів під час транспортування.

ВАТ “Ватра” може досягти будь-якої мети з допомогою обліку, який, на нашу думку, повинен забезпечити:

v контроль за наявністю матеріалів у місцях їх збереження на всіх етапах їх руху;

v контроль за дотриманням встановлених норм запасів;

v контроль за повнотою оприбуткування відходів виробництва;

v системний контроль за використанням матеріалів у виробництві на базі науково обґрунтованих норм їх витрачання.

2.2 Особливості обліку трудових витрат

Прямі витрати на оплату праці включають в себе всі витрати на оплату робочої сили за відповідну роботу, які можна віднести на готовий виріб. До трудових витрат відносять: основна заробітна плата і додаткова заробітна плати, відрахування на соціальні заходи.

На ВАТ “Ватра” питома вага трудових витрат становить 13,6%, з них основна заробітна плата і додаткова - 9,3%, на соціальне страхування 4,3 %. Основна заробітна плата виробничих працівників нарахована за відрядними розцінками, розподіляється по об'єктах калькулювання за прямою ознакою на основі первинних документів.

Додаткова заробітна плата розподіляється по об'єктах калькулювання пропорційно прямій заробітній платі виробничих робітників або відноситься на загальновиробничі витрати.

Якщо пряме віднесення заробітної плати на окремі види продукції утруднене, то розподіл може проводитись пропорційно розрахованим кошторисним ставкам і масі витраченої сировини або іншої бази розподілу.

Суми відрахувань на соціальне страхування і до Пенсійного фонду, а також до резерву відпусток визначається множенням суми основної і додаткової заробітної плати на встановлений відсоток відрахувань і діленням на сто.

(ОЗ + ДЗ)* % _{відрах.}/100, де (1)

ОЗ - основна заробітна плата;

ДЗ - додаткова заробітна плата;

% _{відрах.} - встановлений відсоток відрахувань.

Облік заробітної плати організовується залежно від характеру виробництва, технологічного процесу, системи організації оплати праці, рівня автоматизації обліково-обчислювальних робіт та інших умов.

Облік виробітку продукції та заробітної плати робітників виробництва забезпечує:

Ш точні дані про вироблену кожним робітником кількість продукції;

Ш контроль за відповідністю кількості продукції, кількістю матеріалів, деталей;

Ш своєчасне і точне нарахування заробітної плати;

Ш визначення норм, розцінок та інших умов оплати праці. [61, с.128]

Витрати на оплату праці визначаються виходячи з відрядних розцінок, тарифних ставок і посадових окладів, що встановлюється залежно від результатів праці, систем преміювання робітників, керівників, спеціалістів.

Слід зазначити, що витрати на оплату праці - це ведучий елемент.

Праці, як фактору виробництва, належить основна роль, витрати - “фактично визначають вартість”.

Витрати на оплату праці використовуються за такими джерелами фінансування:

а) витрати, що відносяться до собівартості продукції;

б) витрати, що відносяться за рахунок прибутків і збитків підприємства;

в) витрати на оплату за рахунок прибутку, що залишається в розпорядженні підприємства.

В залежності від особливостей роботи підприємства у дільницях обліку виробітку продукції і витрат на заробітну плату застосовують різні варіанти обліку і форми первинних документів (маршрутний лист, маршрутна картка, рапорт про виробіток, відомість про виробіток, наряди).

Основним документом нарахування заробітної плати є табель.

В умовах масового виробництва використовують рапорт про виробіток. Рапорт передбачає щоденне приймання виробітку бригади з останньої операції протягом звітного місяця. Розрахунок заробітку робітника виконується на зворотному боці рапорту. Виробіток робітників враховується і оплачується за придатні вироби прийняті по кінцевій операції за повною сумарною розцінкою усіх фактично виконаних операцій закріплених за робітником.

Для продукції серійного виробництва найбільш раціональним вважається застосування маршрутної системи обліку. Маршрутний лист є документом, який супроводжує партію деталей у процесі виробництва за операціями їх обробки в цеху і забезпечує необхідність обліку руху партії деталей на виробництві.

Маршрутні листи виписуються на партії деталей відповідно до графіку запуску деталей у виробництво, технологічних карт. У маршрутному листі зазначається кількість виданих для роботи матеріалів, деталей, напівфабрикатів.

В залежності від умов роботи підприємства маршрутні листи можуть застосовувати в поєднанні з рапортами про виробіток продукції за зміну.

На ВАТ “Ватра” з індивідуальним типом виробництва облік виробітку і надходження заробітної плати проводиться за робочими нарядами на відповідну роботу. Система обліку за нарядами застосовується як наряд на відрядну роботу, де зазначаються обсяги роботи і норми часу на їх виконання.

Під час виконання завдання в наряді зазначається висновок технологічного приймання роботи. Наряди виписуються на одну зміну або тривалий строк.

На роботах, що виконується колективно застосовується форма бригадного нагляду, в якому на лицьовому боці зазначається прізвище бригадира, на зворотному - прізвище і табельні номери робітників що входять до складу бригади.

При індивідуальній формі заробітна плата нараховується за виконаний обсяг робіт. Крім індивідуальної форми на ВАТ “Ватра” використовується бригадна форма оплати праці.

Виробнича бригада є первинним об'єктом планування і обліку виробництва.

В умовах бригадної організації праці і нарахування заробітної плати на кінцевій операції виникає необхідність розподілу заробітної плати і включення її у собівартість продукції шляхом складання спеціального розрахунку.

Заробітна плата за відпрацьований і невідпрацьований час включається у статтю “заробітна плата виробничих робітників”. У зв'язку з цим розподіл заробітної плати між виробами продукції ускладнюється [13, с.109].

Необхідно на першому етапі визначити заробітну плату по видах продукції за виконаний обсяг робіт, а потім розподілити заробітну плату за відпрацьований час пропорційно до заробітної плати за виконаний обсяг робіт.

Таблиця 2.4.

Розподіл заробітної плати бригади між виробами продукції за вересень 2001 року (гривні) на ВАТ “Ватра”

Вироби	Заробітна плата за обсяг робіт	Заробітна плата за відпрацьований час	Разом
Світильники “Ретро”	150	20	170
Світильники “Астра”	200	15	215
Світильники “Пролісок”	170	10	180
Разом	520	45	565

За місяць бригаді нараховано за відпрацьований час 45 гривень. Ця сума повинна розподілятись між виробами пропорційно нарахованій заробітній платі за виконаний обсяг робіт. Це становить 11,5 %: множенням знайденого проценту на заробітну плату за невідпрацьований час між виробами.

На кожен вид виробничої продукції, наданні послуги повинні бути розроблені нормативи затрат виробничих ресурсів. Бригадні норми затрат виробничих ресурсів повинні бути технічно обумовлені і стабільні.

Для обліку виробничої діяльності бригади встановлюють наступні показники: номенклатура продукції, фонд заробітної плати, ріст виробництва праці, зниження собівартості продукції.

В умовах ринкових відносин, підвищення ефективності виробництва, різних форм організації виробництва, необхідна дійсна і достовірна інформація на підприємствах про:

Ш витрати праці на кожній виробничій дільниці;

Ш ефективність заходів щодо удосконалення організації праці;

Ш використання робочого часу;

Ш непродуктивні витрати праці та часу;

Ш раціональне використання фонду оплати праці.

Таку інформацію має забезпечити бухгалтерський облік трудових витрат. На підприємстві розробляються норми витрат праці, аналогічно як і норми матеріальних витрат.

Також витрати на оплату праці можуть відшкодовуватись із прибутку і збитків, виходячи з Типового положення з планування, обліку, калькулювання собівартості промислової продукції.[28, с.36] До них відносяться:

Ш витрати за анульованими виробничими замовленнями та державними контрактами;

Ш некомпенсовані винуватцями збитки від простоїв з внутрішньовиробничих та інших причин;

Ш витрати, пов'язані із запобіганням чи ліквідацією наслідків стихійних лих;

Ш витрати за некомпенсовані збитки від аварій, інших надзвичайних подій;

Ш “форс-мажорні” обставини.

На ВАТ “Ватра” застосовується відрядна форма оплати праці, за якої вираховується нормування робіт, точний облік виробітку, виробнича діяльність, збільшення обсягів робіт на тому чи іншому робочому місці.

На багатьох ділянках промислових підприємств застосовується колективна відрядна форма оплати праці. Вона залежить від способу побудови оплати праці і має два різновиди: з колективно-відрядними розцінками та індивідуально-відрядними розцінками. Оплата проводиться за кінцевими роботами праці або колективно.

Відрядна форма оплати праці залежить від специфіки виробництва і може застосовуватися у поєднанні з відрядно-преміальною та акордно-преміальною.

Для підрахунку заробітної плати за відрядною формою необхідно мати точні дані про кількість і якість продукції, виробленої кожним працівником. На ВАТ “Ватра” використовується і погодинна форма оплати праці. Дана форма оплати праці використовується в умовах автоматизації і механізації виробництва, зокрема на дільницях і видах робіт із регламентованим режимом виробництва.

Заробітна плата нараховується в кінці звітного періоду в розділах підприємства, структурних підрозділах. По вибраних даних видача інформації здійснюється в такому форматі: код підрозділу, табельний номер, прізвище, по-батькові та інше.

Трудові витрати на виробництво промислової продукції відносяться на рахунок 23 “Виробництво”. При цьому можна зробити такі записи:

Дт 23 “Виробництво”

Кт 66 “Розрахунки по оплаті праці”,

Дт 23 “Виробництво”

Кт 65 “Розрахунки по страхуванню”.

Для узагальнення інформації про витрати на оплату праці за звітний період призначений рахунок № 81 “Витрати на оплату праці”, який має такі субрахунки:

811 “Виплати за окладами і тарифами”;

812 “Премії та заохочення”;

813 “Компенсаційні виплати”;

814 “Оплата відпусток”;

815 “Оплата іншого невідпрацьованого часу”;

816 “Інші виплати на оплату праці”.

Нарахування заробітної плати апарату управління підприємства, їх господарському та обслуговуючому персоналу відображається проводкою:

Дт 23 “Виробництво”, 91 “Загальновиробничі витрати”, 92 “Адміністративні витрати”, 93 “Витрати на збут”, 94 “Інші витрати операційної діяльності”

Кт 661 “Розрахунки за заробітною платою”.

Вище наведені проводки складаються на основі розробної таблиці форми 1 або машонограми розподілу заробітної плати по напрямку витрат. В ній містяться дані про номера цехів, учасників, коди виробничих витрат і суми заробітної плати по кожній з цих ознак розподілу по нормах і відхилень від норм, а також розраховується резерв майбутніх витрат на оплату відпусток робітників, відрахування на соціальне страхування.

Облік заробітної плати включає облік витрат на виробництво за нормами і облік відхилень від норм [28, с.175]. Під витратами в межах норм розуміють плату за фактично виконану роботу передбаченою встановлено на підприємстві технологією, дільничими нормами і розцінками.

До відхилень від норм належить оплата додатково виконаних операцій, непередбачених встановленим технологічним процесом. Відхилення від норм по заробітній платі виявляється головним чином методом документування, тобто всі нарахування заробітної плати понад встановлені норми складають окремі документи: наряди на додаткові роботи, не передбачені технологічні процеси, акти про брак. В цих документах вказуються не тільки дані відхилень від норм по заробітній платі, але й їх причини та винуватці. На ВАТ “Ватра” мають місце такі причини відхилень: невідповідність устаткування і невідповідність простоїв; невідповідність документів, невідповідність матеріалів, дефекти в підготовці виробництва та інші. Тому підприємство повинно докласти всі зусилля, щоб кількість причин відхилень значно знизилася.

Винуватцями відхилень від норм можуть бути постачальники, адміністрації цехів, відділи підприємства.

Величина окремих відхилень від норм може визначатися також шляхом складання спеціальних розрахунків. Для визначення відхилень від норм витрат на заробітну плату робітників з погодинною оплатою праці, зайнятих у виробництві відповідної продукції, величина цих відхилень визначається зіставлянням суми фактично нарахованої заробітної плати робітників із сумою заробітної плати нарахованої за кошторисними нормативними ставками.

Розрахунки цих відхилень у необхідних випадках складаються за бригадами, дільницями і декадами.

Контроль за доплатами та іншими відхиленнями мають на меті перевірку їх обґрунтованості, виявлення питомої ваги відхилень, правильності оформлення доплат. Дані обліку відхилень від норм потрібні для аналізу використання фонду заробітної плати.

Якщо на підприємстві створюється резерв для оплати відпусток то для витрат виробництва включаються щомісячні відрахування на створення такого резерву. Інші виплати, надбавки, відносяться на собівартість продукції у розмірі фактичних витрат. Загальна сума заробітної плати в звіті про її розподіл за напрямками витрат повинна відповідати сумі нарахованої заробітної плати.

Якщо на підприємстві створюється резерв для оплати відпусток, то до витрат виробництва включаються щомісячні відрахування на створення такого резерву. Інші виплати, надбавки відносяться на собівартість продукції у розмірі фактичних витрат. Загальна сума заробітної плати у звіті про її розподіл за напрямками витрат повинна відповідати сумі нарахованої заробітної плати.

На підставі звіту (машинограми) про розподіл заробітної плати бухгалтерія робить записи у зведеному обліку витрат виробництва.

В умовах різних видів та форм оплати праці витрати на її оплату є єдиним елементом витрат на виробництво. У собівартості продукції цей елемент потрапляє через два канали [33, с.49]: перший - це оплата праці робітників, які безпосередньо зайняті у виробництві; другий - через різні види групувань витрат на основі розподілу.

Множенням тривалості відпусток на кількість робітників знаходиться кількість людино-днів відпустки. Діленням часу робітників, використаного на відпустки на календарний фонд робочого часу і множенням на 100 знаходимо процент відрахувань у резерв на оплату відпусток [64, с. 47].

Таблиця 2.5.

Розрахунок процента відрахувань у резерв на оплату відпусток за 2001 р. на ВАТ “Ватра”

Тривалість відпусток	Кількість робітників	Кількість людино-днів відпусток	Календарний фонд робочого часу робітника
18	200	3600	Х
14	100	2400	Х

У нашому прикладі прийнята кількість робочих днів, відпрацьованих одним робітником в кількості 240 днів, що за рік становить 84000 людино-днів. Розмір відрахувань у резерв на оплату відпусток становить 7,14 %,

(6000 / 84000) х 100 = 7,14 %.

Нарахування заробітної плати за час відпусток оформляється таким записом: Дт 47 “Забезпечення майбутніх витрат і платежів” - Кт 661 “Розрахунки з оплати праці”.

В сучасних умовах облік прямих витрат на виробництво промислової продукції ведеться автоматизовано з використанням АРМ-бухгалтера.

На нашу думку, він повинен забезпечити:

1. достовірне і своєчасне здійснення всіх розрахунків по заробітній платі та інше;

2. своєчасне і точне визначення виробітку робітників;

3. контроль за використанням фондів заробітної плати, матеріального заохочення та інших джерел коштів виділених для оплати праці робітників;

4. нарахування і використання заробітної плати;

5. управління матеріальними ресурсами та інше.

Для реалізації функціональних завдань створюється інформаційна база трирівневого АРМ-бухгалтера. Інформаційна база формується на основі документів і нормативно-довідкової інформації. Для контролю за правильним нарахуванням і відрахуванням заробітної плати по табельних номерах здійснюється відображення індивідуальних розрахункових листів, які одночасно є виправдними матеріальними носіями в бухгалтерії. Індивідуально розрахунковий лист друкують у 2-ох примірниках, один з яких передають працівнику підприємства. Для розподілу нарахованої заробітної плати за видами оплати необхідну інформацію відображають у відповідній відомості.

За нею здійснюється контроль за витрачанням фонду заробітної плати, за видами оплати праці, проводиться аудит і аналіз, розкриваються можливі резерви.

Отже, на ВАТ “Ватра” організовується контроль за використанням фонду заробітної плати, правильністю застосування тарифних ставок, посадових окладів, норм виробітку підрахунком сум заробітної плати з використанням обчислювальної техніки, розрахунками середньої заробітної плати, тощо.

2.3 Методи обліку затрат на виробництво

В залежності від виду продукції, її складу, типу і характеру організації виробництва на промислових підприємствах застосовують такі основні методи обліку і калькулювання фактичної собівартості продукції як:

v попередільний;

v позамовний;

v нормативний.

Взагалі під методом обліку витрат на виробництво розуміють прийоми по збору, групуванню в обліку інформації про виробничі витрати і обчислення фактичної собівартості продукції для контролю за витратами виробництва. [48, с.76]

Переділом називається комплекс технологічних операцій, який завершується виходом напівфабрикатів чи готової продукції. [20, с.264]

Попередільний метод обліку застосовується на підприємствах з однорідною за вихідною сировиною та матеріалами і характером обробки масовою продукцією, під час виробництва якої переважають фізико-хімічні і термічні виробничі процеси. Перетворення сировини в готову продукцію на підприємствах в умовах безперервного і поточного технологічних процесів чи ряду послідовних виробничих процесів, кожний з яких або група яких являє собою окремі самостійні преділи (фонди, стадії) виробництва.

Найбільше цей метод застосовується у хімічній, лісовій, металургійній, текстильній, шкіряній, легкій, харчовій галузях промисловості.

Також важливе місце займає цей метод на ВАТ “Ватра”, де після кожного переділу, стадії одержують напівфабрикати, які можна або здати на склад, або перед передачею на наступний переділ обчислити за кількісними і вартісними параметрами.

При передільному методі, витрати обліковують в розрізі видів продукції, технологічних переділів.

Попередільний метод обліку застосовують також у виробництвах з комплексним використанням сировини.

Також більше як дві третини промислових підприємств мають передільну технологію виробництва продукції. [63, с. 187]

У разі застосування попередільного методу обліку витрат на виробництво, починаючи з підготовки видобування корисних копалин або обробки вихідної сировини і до випуску кінцевого продукту, витрати враховуються в кожному цеху, включаючи собівартість напівфабрикатів, виготовлених у попередньому цеху.

У разі застосування обліку і калькулювання допоміжних виробництв, що випускають однорідну продукцію або послуги (пар, стиснене повітря, воду, електроенергію) і не мають незавершеного виробництва застосовують однопередільний метод або так званий простий.

При застосуванні однопередільного методу технологічний процес не поділяється, а від першої операції до останньої становить єдине ціле, наприклад, хлібопечення.

Крім однопередільного методу використовують багатопередільний метод. Він застосовується тоді, коли технологічний процес поділяється на декілька технологічних фаз (стадій, переділів) і в кінці кожного переділу одержують напівфабрикат, який визначається за кількістю і вартістю, тобто калькулюють собівартість напівфабрикатів.

Готовий продукт одержують у кінці останнього переділу.

У попередільних виробництвах виготовляють різні види продукції. Це вимагає роздільного обліку витрат не лише за переділами, а й за окремими продуктами. Тому важливим завданням бухгалтерського обліку витрат на виробництво є облік прямих витрат по продуктах у межах кожного переділу технологічного процесу.

Попередільний метод обліку витрат має у різних галузях свої особливості:

Затрати враховуються по окремих переділах (фазах, стадіях) виробництва напівфабрикату або готової продукції.

Затрати враховуються не тільки по окремих переділах, а також по окремих агрегатах або процесах в середині переділів, коли ці агрегати є окремими занижуючими виробничими ділянками.

Всередині цехів або виробництв з наступним переділом, а також по агрегатах облік затрат організовують в розрізі видів або груп однорідних видів продукції.

При попередільному методі затрати, як правило, враховуються по цеху і групі продукції, включених в калькуляційну групу, калькулюють за допомогою економічних обумовлених способів. [28, с. 83]

Ці особливості пов'язані з технологією і організацією виробництва, та незавершеного виробництва.

У разі застосування попередільного методу використовують елементи нормативного методу - систематичне виявлення відхилень фактичних витрат від діючих норм, а також виявлення зміни норм. В первинних документах оперативної звітності відображаються не тільки фактичні витрати сировини, основних матеріалів, напівфабрикатів, технічного палива, енергії, а й витрати їх за нормами згідно із застосованими на них виробничими завданнями.

Об'єктом обліку і калькулювання вважаються як окремі види, так і групи продукції, об'єднані за ознакою однорідності сировини та матеріалів, складності виробництва й обробітку, однорідності призначення.

Синтетичний облік ведуть на рахунку 23 “Виробництво”. На дебеті цього рахунка групуються всі витрати, що складають собівартість готової продукції. Аналітичний облік обмежують переділами та фазами.

Після зведення витрат розпочинають калькулювання собівартості продукції. Для цього визначають незавершене виробництво по кожному переділі або фазі технологічного процесу, оцінюють його за методом галузевих рекомендацій (Рис. 2.1.).

Процес зведення витрат та визначення собівартості продукції в цілому по господарству здійснюється напівфабрикатним та безнапівфабрикатним способами.

Різновидом попередільного обліку витрат на виробництво є попроцесний метод. Його застосовують у таких галузях, як вугле- нафтодобувна. Особливістю підприємств цих галузей є те, що витрати на виробництво узагальнюються в регістрі бухгалтерського обліку в цілому по процесу і діляться на кількість продукції, а також характерна відсутність незавершеного виробництва. При цьому не доцільно ділити загальну суму витрат між готовою продукцією та незавершеним виробництвом. У попроцесних виробництвах облік ведуть по кожному процесу. Також при цьому методі прямі затрати відображаються в поточному обліку не по видах виготовленої продукції, а по переділах або стадіях виробництва.

Обов'язковою умовою використання попереділного методу є організація систематичного контролю за використанням матеріальних цінностей і затрат праці у виробництві продукції.

Найбільш оптимальним методом обліку витрат продукції на підприємствах машинобудування і металообробної промисловості (в тому числі на ВАТ “Ватра”) є позамовний метод, за яким об'єктом обліку і калькулювання є виробниче замовлення, що відкривається на один або декілька однорідних виробів. Оскільки в цей час найбільшою складною проблемою став збут продукції, тому вигідніше облік витрат здійснювати по замовленнях на виготовлення одного світильника або партії світильників.

Кожному замовленню присвоюють окремий номер, який вказують в усіх документах про витрати на це замовлення.

В бухгалтерії на кожне замовлення відкривається карточка, в якій враховуються витрати по даному замовленню на протязі всього терміну його виготовлення.

У разі застосування позамовного методу окреме виробниче замовлення видається на заздалегідь визначену кількість продукції.

Вся первинна документація складається з обов'язковим зазначенням номерів замовлень. За допомогою систем нумерації замовлень (шифрів, позначень) зазначається вид, призначення продукції і джерело покриття витрат на замовлення [48, с. 89].

Використовують зразкову систему групувань замовлень:

а) за видами продукції:

v основна товарна продукція;

v роботи і послуги виробничого характеру;

v підготовка і освоєння виробництва продукції;

v виготовлення інструменту загального призначення;

v модернізація устаткування і транспортних засобів;

v непромислові роботи і послуги;

б) за призначенням продукції:

v продукція, що постачається стороннім організаціям;

v продукція, що постачається внутрішньовиробничій кооперації;

в) за джерелами покриття витрат, тобто витрати покриваються за рахунок:

v господарських договорів і відносяться на собівартість продукції;

v прибутку, що залишається в розпорядженні підприємства і відноситься на рахунок прибутків і збитків підприємства;

v амортизаційні відрахування на повне відшкодування основних фондів та нематеріальних активів.

У разі застосування позамовного методу витрати цехів враховуються за окремими замовленнями і статтями калькуляції, а витрати сировини, матеріалів, палива та енергії за окремими групами.

Фактична собівартість окремих замовлень (виробів, робіт, послуг) визначається або після передачі на склад, або після здачі замовнику безпосередньо шляхом ділення суми витрат на кількість виготовленої за замовленням продукції і оцінюється за плановою або фактичною собівартістю однорідних виробів. (Рис. 2.2.).

Рис. 2.2. Загальна побудова обліку витрат на виробництво за позамовним методом

Частковий випуск на замовлення оцінюється шляхом ділення виробничих витрат на кількість виробів, як вироблених, так і тих, що перебувають у незавершеному виробництві, і множенням одержаної величини на кількість випущеної продукції.

Отже, суть позамовного методу полягає в тому, що всі прямі затрати враховуються в розрізі статей по окремих виробничих замовленнях, які видаються на раніше визначену кількість даного виду продукції. Інші затрати враховуються по місцях їх виникнення і їх призначення в розрізі статей витрат і відносяться на собівартість окремих замовлень у відповідності з встановленою базою їх розподілу.

Оскільки ці методи мають недоліки, то для ліквідації цих недоліків використовують нормативний метод обліку витрат на виробництво.

Нормативний метод - це основний метод виробничого обліку, який сприяє впровадженню прогресивних норм витрат, дієвого контролю за рівнем витрат виробництва, що дає змогу використовувати дані обліку для виявлення резервів, зниження собівартості продукції та оперативного керівництва виробництвом. [63, с.176]

Цей метод є найбільш сучасним, він значно підвищує можливість здійснення контролю виявлених у виробництві відхилень від діючих норм, що зумовлені організацією виробництва.

Важливе значення має цей метод на підприємствах обробних галузей промисловості, і не менш важливе місце займає на ВАТ “Ватра”.

Основним елементом нормативного методу є облік відхилень від норм і облік зміни норм. Кожен з цих елементів повинен бути документально оформлений. Оформлення відхилень або змін здійснюється відповідно до характеру технології, форм оплати праці, виду продукції.

Нормативний метод обліку витрат включає:

а) поточний облік витрат за діючими нормами окремо і з урахуванням відхилень від них, виявлення місць, причин і винуватців відхилень;

б) системний облік зміни самих норм;

в) складання і періодичне коригування нормативної калькуляції, що базується на діючих нормах витрат;

г) визначення фактичної собівартості випущеної продукції, як алгебраїчної суми нормативної її вартості, відхилень від норм і зміни норм. [63, с. 612]

Облік фактичних витрат за нормативним методом на всіх підприємствах здійснюється окремо в частині витрат за нормами і в частині витрат, які являють собою відхилення від норм.

Нормативний метод обліку витрат виробництва сприяє своєчасному виявленню відхилень фактичних витрат від діючих норм основних витрат.

Тому нормативний метод можна характеризувати як облік затрат у межах норм затрат, які відхиляються від норм. Кожний такий випадок повинен бути зафіксований в окремому документі.

Для відображення в обліку цих даних в кожному господарстві розробляють кодифікатор відхилення від норм та зміни норм.

У зв'язку з цим нормативний метод може застосовуватися разом з іншими методами.

При нормативному методі всі зміни норм повинні бути зафіксовані у спеціальному документі “Повідомлення про зміну норм”, а відхилення - у документі залежно від форм методу виявлення і первинному документі, інвентарній відомості або розкрійній карті. Лише незначна кількість відхилень виявляється розрахунковим методом. Відхиленням від норм вважається як економія, так і перевитрати матеріальних та трудових витрат. Відхилення від норм допускаються тільки з дозволу відповідальних працівників підприємства.

Важливим елементом нормативного методу обліку витрат на виробництво є складання нормативних калькуляцій.

Нормативна собівартість - це вид попередньої собівартості на початок якогось періоду. Методика складання нормативної калькуляції собівартості продукції залежить від галузевих особливостей.

Карти нормативної калькуляції на деталі, вузли, як правило, складаються тільки по прямих витратах і, перш за все, по сировині, матеріалах, напівфабрикатах, заробітній платі виробничих робітників.

Нормативна калькуляція на виріб - це набір прямих витрат на вузли, деталі чи інші напівфабрикати, які входять в нього з додаванням витрат на додаткову обробку, обслуговування виробництва і управління. [16, с. 306]

Існує менш трудомісткий процес складання нормативної калькуляції - це складання відомості нормативного набору витрат по цехах (таблиця 2.6.). Дана відомість характеризує частку цеху у витратах на відповідну продукцію. При цьому така відомість складається лише з прямих витрат.

Таблиця 2. 6.

Відомість нормативного набору витрат на ВАТ “Ватра” по цеху № 4 на 1 лютого 2002 року

№ деталей та вузлів	Засто-сування	Матеріали та напівфабрикати	Витрати на оплату праці
		Кількість по виробу А	Сума	Кількість по виробу Б	Сума	Разом по виробу В	Нормо-години	Сума
22 - 345	1	3	20,0	-	-	20,0	0,4	60,0
22 - 456	2	-	-	3	26,0	26,0	0,1	48,0
22 - 731	1	-	-	2	35,0	35,0	0,2	92,0

Важливим елементом нормативного обліку є перерахунок залишків незавершеного виробництва на початок місяця. Цей перерахунок можна проводити двома прийомами:

прямим подетальним перерахунком на основі інвентаризації;

укрупненим перерахунком за калькуляційними статтями, який менш точний, але простий.

Ефективність норм матеріалів залежить від якості нормування затрат. Норма затрат - мінімальна величина затрат, яка необхідна для виробництва одиниці продукції:

І. норми матеріальних витрат;

ІІ. норми витрат на оплату праці;

ІІІ. Норми витрат на утримання і експлуатацію машин і обладнання.

Нормативний метод обліку витрат на виробництво і калькулювання собівартості продукції повинен узагальнити фактичні витрати та витрати виробництва.

Цінною в нормативному методі є можливість контролю за формуванням собівартості.

Облік нормативних витрат є основою для управління бізнесом.

Загальну побудову нормативного обліку витрат на виробництво і калькулювання фактичної собівартості продукції наведено на рис. 2.3.

Також важливим елементом нормативного методу є зведений облік затрат на виробництво. Зведений облік затрат на виробництво рекомендують використовувати на підприємствах замість нормативних планових калькуляцій.

Однією особливою відмінністю нормативного методу обліку затрат є визначення фактичної собівартості продукції шляхом алгебраїчного сумування нормативної собівартості. [20, с.492]

В умовах переходу України до ринку важливе значення має вивчення американської системи “стандарт-кост”. Це, насамперед, контроль витрат на виробництво одного чи кількох виробів певного виду протягом поточного та майбутнього періоду.

Термін “стандарт” означає в цьому разі кількість необхідних витрат (матеріальних, трудових) для випуску одиниці продукції чи надання послуг.

“Кост” - грошове вираження виробничих затрат на одиницю продукції.

[54, с. 102]

Перевага цієї системи над іншими методами обліку витрат на виробництво полягає в тому, що на основі встановлених стандартів можна визначити суму очікуваних витрат і реалізацію виробу, обчислити собівартість одиниці виробу для визначення цін, а також скласти звіт про прибуток.

Рис. 2.3. Побудова нормативного обліку витрат на виробництво

Також витрати при цій системі поділяються в порівнянні з стандартами, збільшення фактичних витрат повинні бути розподілені за причинами.

Стандарти по матеріальних затратах в кожному вигляді складаються на основі даних про ці матеріальні затрати за попередній період, причому для розрахунку беруться середні дані про витрати.

Стандартні затрати по заробітній платі в кожному виразі встановлюються на основі хронометражу робочого часу, а у вартісному виразі - на основі даних про тарифні ставки робітника.

Отже, при цій системі заздалегідь до початку виробництва певної продукції складаються стандарти відповідних затрат на виробництво.

Облік затрат за стандартами організовується наступним чином.

а) по матеріальних затратах:

Ш на основі первинних документів списуються на виробництво спочатку в кожному виразі тільки по стандартах, а в кінці звітного періоду кожний вираз матеріальних затрат перетворюється у вартісний множенням на стандартну ціну;

Ш у випадку додаткового залучення матеріалів понад стандарти виписується окремий документ на відпуск матеріалів, в якому вказується причина відхилень від стандартів;

Ш оприбуткування матеріалів від постачальників по матеріальних рахунках проводиться також за стандартними цінами;

б) по оплаті праці:

Ш у всіх документах і замовленнях вказуються стандартні ціни на виробництво даного замовлення по оплаті праці;

Ш розробляються робочі листки, в яких вказується час виконання роботи по стандарту і заробітній платі;

Ш листки із нестандартними ставками виділяються окремо і аналізуються.

Основною метою системи обліку “стандарт-кост” є виявлення відхилень від стандартів і управління цими відхиленнями. Ця система має багато спільних рис з нормативним методом обліку затрат (попереднє складання нормативів, відокремлений облік відхилень).

На завершення можна виділити основні напрямки вдосконалення обліку витрат: [53, с. 132]

поглиблення зв'язку нормативного методу управління собівартістю з внутрішньовиробничим госпрозрахунком для покращення зв'язку, стимулювання колективів госпрозрахункових цехів, бригад з їх вкладом в результати роботи підприємства і економію витрат;

спрощенню номенклатури калькуляційних статей витрат у зв'язку із змінами в господарському механізмі складу витрат, що включаються в собівартість продукції;

зближення існуючих в країні методів обліку виробничих витрат з міжнародними стандартами;

автоматизація обліку витрат на виробництво і калькулювання собівартості продукції.

Розділ 3. Методика аналізу і контролю прямих витрат

3.1. Аналіз матеріальних витрат

Господарська діяльність підприємств потребує необхідних матеріальних і трудових витрат. В основному, ці витрати в грошовому вираженні складають собівартість продукції.

Відомо, що матеріальні затрати в собівартості продукції займають найбільш питому вагу. Тому їх аналіз дає змогу виявити значні розриви зміни собівартості. [57, с.14]. При аналізі об'єктивно оцінюють матеріальні затрати в собівартості всієї і одиниці продукції, визначається їх реальність і необхідність, досліджуються фактори, які обслуговують споживну величину матеріальних затрат.

Аналіз матеріальних затрат (Рис. 3.1.)полягає в порівнянні фактичного обсягу їх з плановими і в обмеженні дії окремих факторів на виявлення відхилень.

Специфіка цих факторів і методика їх дослідження залежить від особливостей технології, а також від використання видів сировини, матеріалів, палива та енергії.

Також в будь-якому випадку та за будь-яких умов необхідно виявити вплив двох факторів :

1) зміни питомої витрати сировини і матеріалів на одиницю продукції - «фактор норми»;

2) зміни собівартості заготівлі одиниці сировини та матеріалів - «фактор цін».

Собівартість заготовлення матеріалів складається з наступних трьох частин: [21, с.37]

1) транспортних витрат, тобто вартості в прейскурантах цін з урахуванням всіх доплат, приплат і знижок;

2) транспортних витрат ,до яких належать:

а) провізна плата при розрахунку за ціна - франко-станція відправлення;

б) витрати на утримання власних під'їзних доріг;

в) витрати на доставку зі станції на склад підприємства;

г) вантажно-розвантажувальні витрати.

3) заготівельних витрат, а саме:

а) витрати на утримання заготівельних контор;

б) оплата за зберігання, зважування;

в) оплата соціальних відряджень;

г) втрати під час транспортування.

Втрати на утримання відділу постачання і заводських складів (зокрема на заробітну плату їх постійних працівників), а також на відрядження у звґязку з оформленням договорів на поставки включаються не в матеріальні затрати, а в загальнозаводські витрати [31,с.157].

Зміна питомих витрат сировини й матеріалів може відбуватися під впливом причин двох видів:

а) пов'язаних з використанням плану технічного розвитку в заводах, спрямованих на зниження норм витрачання;

б) зумовленими різними відхиленнями від поточних норм витрачання.

До заходів, спрямованих на зменшення норм витрачання належать:

а) удосконалення конструкції виробів для зменшення матеріаломісткості;

б) удосконалення технології ;

в) заміна дорогих матеріалів дешевими;

г) централізація заготівельних операцій і застосування для цього економіко-математичних методів.

Щоб у процесі аналізу можна було дослідити відхилення в матеріальних затратах, потрібно облік виробничих затрат на підприємстві вести за нормативними методами. Джерелами аналізу матеріальних затрат є форми звітності №5 Ж/О 10-с і на основі них складають таблицю 3.1.

Наведені дані показують, що фактичні матеріальні витрати були нижчими від планових на 28,7 тис. грн. за рахунок зниження витрат по всіх їх видах. Однак, за такими позитивними відхиленнями можуть бути приховані негативні сторони.

Таблиця 3.1.

Загальна оцінка матеріальних затрат на ВАТ “Ватра” за 2001 р.

Показники	За планом	За фактом	Відхилення
1. Основні і додаткові матеріали за мінімум повернутих відходів	21498,9	21473,8	- 25,1
2. Паливо та енергія на технологічні цілі	153,9	150,7	- 3,2
3.Транспортно-заготівельні витрати	876,9	876,5	- 0,4
4. Усього матеріальних затрат	22529,7	22501,0	- 28,7
5. Обсяг товарної продукції	35569	35474	+ 95
6. Собівартість товарної продукції	33090	33154	- 64

Для виявлення останніх слід оцінити ступінь впливу на матеріальні витрати таких факторів, як зміна структури обсягу товарної продукції і рівня самих витрат. Крім того, слід виявити планові матеріальні витрати, скориговані на фактичний випуск та асортимент товарної продукції за формулою:

М_ск=М_п/С_п *С_ф (2)

Де М_п- планові матеріальні витрати;

С_п,С_ф- відповідна планова і фактична собівартість продукції.[31,с.138]

У нашому випадку скоригований показник матеріальних затрат становитиме 22573,3 тис.грн.

(22529,7тис.грн / 33090 тис.грн.) * 33154 = 22573,3 тис. грн..

Методика розрахунку впливу названих факторів на матеріальні витрати наведено у таблиці 3.2.

Таблиця 3.2

Вплив факторів на виконання плану матеріальних витрат на ВАТ “Ватра” у 2001 р.

Матеріальні витрати	Сума тис. грн.
1.За планом	22529,7
2.За планом на фактичний випуск продукції	22441,0
3.За планом на фактичний випуск та асортимент продукції	22521,8
4.Фактично	22501,0
5.Відхилення всього	-28,7
У тому числі за рахунок зміни
а).обсягу продукції (n.2-n.1)	+21,3
б).структури продукції (n.3-n.2)	-29,8
в).рівня матеріальних витрат(n.4-n.3)	-20,8

Дані таблиці свідчать : зниження матеріальних затрат на 28,7 тис грн відбулося за рахунок зміни структури продукції на 29,2 тис. грн. і рівня витрат на 20,8 тис. грн.

Під час аналізу слід встановити причини зміни названих вище факторів. При цьому відхилення матеріальних затрат за рахунок зміни структури продукції оцінюють негативно, а дані про принципи беруть з матеріалів аналізу структури та асортименту продукції. Для встановлення причин зміни рівня витрат розраховують міру впливу на цей показник дотримання норм витрачання матеріалів на зміни вартості одиниці матеріалів. Такий розрахунок раціонально провести за допомогою прийому скоригованого показника за такими видами продукції і матеріалів, за якими мали місце перевитрати (табл. 3.3.)

Таблиця 3.3

Вплив факторів на рівень матеріальних витрат за 2001 р.

на ВАТ “Ватра”

Матеріали	кількість витрачених матеріалів	вартість одиниці матеріалів	витрати на матеріали	Відхи-лення (гр 9 - гр 7)
	одиниця виміру	за нор-мами	Фак.-тично	за планом	фактично	Планов. (гр3*5)	факт. (гр.4*5)	(гр.4*6)
Сталь	кг	4,1	4,2	1,2	1,2	4,92	5,04	5,04	=0,12
Чавун	кг	1,6	1,7	0,8	1,0	1,28	1,36	1,70	+042
сума негативних відхилень	-	-	-	-	-	-	-	-	+0,54

Дані таблиці показують: на одиницю продукції перевитрати становили 0,54 грн.

Якщо це відхилення помножити на кількість фактично випущеної продукції (12,5 тис. шт.), то отримаємо загальну суму перевитрат (0.54грн*12,5 тис. шт.)=675 тис. грн.

Для встановлення причини понаднормативного витрачення матеріалів використовують дані аналізу дотримання норм їх витрачення.

Вартість одиниці матеріалу залежить від зміни цього ціни, транспортно-заготівельних та складських витрат.

Вплив зміни величини витрат в собівартості продукції кожного виду визначається різницею між фактичними та плановими матеріальними затратами за калькуляційними статтями на фактичний випуск продукції.

Відхилення в величині матеріальних затрат в собівартості одиниці продукції кожного виду і всієї продукції здійснюються під впливом двох груп факторів:

v зміни норм витрат, в тому числі зміни сировини, матеріалів, поворотних відходів, покупних виробів і напівфабрикатів, палива;

v цін за одиницю кожного виду матеріальних продуктів [38,с.77].

Для розрахунку впливу факторів норм і цін використовуються технології і подетальні специфікації, розшифровки матеріальних затрат по звітних калькуляціях одиниці продукції кожного виду, на основі яких рекомендується складати аналітичну таблицю 3.4. по всіх видах продукції.

Із таблиці видно, що в собівартості продукції допущені перевитрати по сировині і матеріалах на 1,28 і в тому числі по всім видам сталі 4,75.

Вплив зміни норм розраховується різницею між фактичними і плановими витратами по кожному виду матеріальних ресурсів на планову ціну одиниці матеріалу, а вплив зміни норм - різниця між фактичною і плановою ціною одиниці матеріальних ресурсів кожного виду на фактичне їх витрачання. Зміна норми витрат (таблиця 3.4.) викликала ріст затрат на сировину і матеріали на 0,90.

Таблиця 3.4.

Аналіз матеріальних затрат в собівартості ВАТ “Ватра” за 2001 р.

Перелік	По плані	По звіту	Відхилення від плану
	кількість кг/шт	ціна грн.	сума грн	кількість	ціна грн	сума грн	всього	Розрахунок
								норм. кільк.	на виріб	одн гер.	Поточна
сталь листова	6,21	0,54	3-38	6,5	0,54	3-54	+0-16	+0,29	+0-16	-	-
сталь 45Ш20	83,2	0,134	11-15	86	0-14	12-04	+0-89	+2,8	+0-37	+0-006	+0-57
сталь 400Ш75	79,0	0,139	10-98	74,0	0-13	9-62	-1-36	-0,5	+0-69	-0,009	-0,67
легована сталь 40Ш1200/20	69	0-141	9-73	76,0	0-14	10-6	+0,87	+7	0-99	-	+0,53
Тонко-листова	15,2	0-511	7-77	15,34	0-55	85	+0,73	+0,12	+0-37	+0,0039	-
Всього сировини	-	-	-	-	-	-	+1,28	-	10,90	0,036	-0,38

В процесі аналізу вивчається кількість норм витрат матеріальних ресурсів, виявляються зміни норм, відхилення від норм і причини їх виникнення. Для виявлення причин відхилення від норм при нормативному методі обліку затрат складають відомість відхилення від норми (таблиця 3.5.) по всіх видах продукції в розділі структурних підрозділів (бригад, дільниць, цехів). Із таблиці 3.5. випливає, що перевитрачання сировини і матеріалів в собівартості виробу і товарного випуску під впливом факторів норм виник у звґязку з недостачею в організації матеріально-технічного забезпечення, невиконання плану поставок, низькою трудовою і технічною дисципліною.

Таблиця 3.5.

Відомість відхилень від норм і причини їх виникнення в цілому по ВАТ “Ватра”

Причина	Сировина і матеріали неодержання
	виробу	На товарний підрахунок
Поступлення матеріалів з підвищеними допусками	+0,10	=0,6
Заміна матеріалів по виду	+0,12	+0,5
Технічна несправність обладнання	+0,6	+0,2
Заміна питомої ваги поставок	+0,24	+1,0
Порушення технічного процесу	+0,09	+0,3

Із таблиці видно, що в собівартості продукції допущені перевитрати по сировині і матеріалах на 1,28 і в тому числі по всім видам сталі 4,75.

Вартість поворотних відходів вираховується із затрат сировини і матеріалів, при цьому на перший погляд виглядає, що чим більше поворотних відходів, тим нижча собівартість продукції. У практиці матеріальні затрати часто аналізуються з урахуванням відходів (таблиця 3.6.).

Таблиця 3.6.

Аналіз матеріальних затрат з урахуванням відходів на ВАТ “Ватра” 2001р.

№ рядка	показники	За планом	За фактом	Відхилення
1	Затрати сировини й фактичних матеріалів на фактичний обсяг	24275,4	24232,6	-42,8
2	Зворотні відходи
	а) по ціні сировини	2,718	2,714	-3,95
	б) по ціні можливого використання	9,6	10	+0,4
3	Втрати від зворотних відходів
4	а) у тис. грн.(2а-3б)	2708,4	2704	-4,4
	б) у % до матеріальних затрат (3а /1)*100	11,16	11,15	-0,1

Планові показники у рядку 2 (таблиці 3.6.) визначають, виходячи із середнього обсягу зворотних відходів, встановлених на підприємстві (11,2):

24275,4*11,2/100=2718,8.

Як показав аналіз, втрати від зворотних відходів зменшились як сумою (4,4 тис.грн), так і в процентах (0,1) до матеріальних затрат. На підставі наведених даних (таблиця 3.7.) можна визначити, скільки недодано продукції внаслідок того, що підприємство допустило надпланові зворотні відходи.

Таблиця 3.7.

Аналіз впливу надпланових відходів сировини та матеріалів на обсяг продукції ВАТ “Ватра” за 2001 р.

Стаття витрат	Фактично випущена товарна продукція
	За плановою собівартістю	За фактичною собівартістю
1.Сировина і матеріали	24275,4	24232,6
2.Зворотні відходи (відраховуються)	9,6	10

Розрахунки робимо за наступною схемою:

1.Знаходимо надпланові відходи сировини до цілого використання їх 10-

9.5=0.5.

2.Визначаємо, у скільки разів первинна сировина дорожча за відходи:

520:52=10 тис. грн.

3.Обчислюємо вартість надпланових відходів за ціною сировини:

0,4*10=4 тис. грн.

А насправді зверхплановий ріст поворотних відходів, коли він пов'язаний зі зміною цін і реалізацією, свідчить про погіршення використання сировини, матеріалів і інших матеріальних цінностей, а їх зменшення є резервами зниження собівартості продукції.

3.2 Аналіз витрат на оплату праці

У більшості галузей промисловості витрати на оплату праці мають меншу питому вагу в собівартості продукції, ніж матеріальні витрати, проте загальновідомо, що одним з найважливіших джерел зниження собівартості продукції є більш швидке зростання продуктивності порівняно із середньою оплатою праці.

Тому аналізові затрат на оплату праці на будь якому підприємстві слід приділяти першочергову увагу.

Мета аналізу витрат на оплату праці - визначити:[57,с.119]

Ш обґрунтованість розрахунку й розподілу кварталами планового фонду оплати праці;

Ш використання об'єднанням цього фонду;

Ш фактори, які призвели до відхилення фонду оплати праці від нормативу виплат, враховуючи використання плану за обсягом продукції та чисельність працівників;

Ш співвідношення темпів зростання продуктивності праці та середньої виплати праці, його вплив на собівартість продукції;

Ш вплив фонду оплати праці відхилень від лімітів чисельності працівників, перевищення посадових окладів, не продуктивних виплат;

Ш резерви зниження собівартості продукції внаслідок економії фонду оплати праці.

Прямі трудові затрати у складі собівартості відображаються за такими статтями, як основна і додаткова заробітна плата виробничого персоналу, а також відрахування на соціальні страхування. Аналіз починають загальною їх оцінкою, за якою порівнюють планові та фактичні суми, виявляти відхилення (таблиця 3.8.).

Джерелом аналізу служать показники плану і звітності по формі №1-у, дані бухгалтерського обліку заробітної плати і затрати на виробництво.

Таблиця 3.8.

Загальна оцінка матеріальних затрат на ВАТ “Ватра” за 2001 р.

Показники	За планом (тис. грн..)	За фактом (тис. грн.)	Відхилення
1. Основна заробітна плата виробничого персоналу	1046,6	1037,5	-9,1
2.Додоаткова заробітна плата виробничого персоналу	193,0	191,8	-1,2
3.Відрахування на соціальні доходи	639,6	636,9	-1,7
4.Усього прямих трудових витрат	-1879,2	1860,2	-13,0
5.Повна собівартість товарної продукції	39890,2	39881,4	-8,8
6.Обсяг повної продукції	53495,0	53544,0	+49,0

Як показують дані таблиці, фактичні трудові затрати були нижчі від планових на 13 тис. грн. за рахунок зниження всіх їх видів. Хоча за такими, в цілому позитивними відхиленнями, можуть бути приховані негативні. Для їх виявлення, забезпечення більш об'єктивної оцінки собівартості, доцільно визначити міру впливу на трудові затрати таких факторів, як зміна обсягу і структури продукції, а також рівня самих затрат.

Розглянемо методику розрахунку впливу названих факторів на трудові затрати.