Учет затрат на производство продукции овощеводства закрытого грунта и анализ ее себестоимости в МРУП "Агрокомбинат "Ждановичи" Минского района

Размещено на http://www.allbest.ru/

МИНИСТЕРСТВО СЕЛЬСКОГО ХОЗЯЙСТВА И ПРОДОВОЛЬСТВИЯ

РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ

УО «ГРОДНЕНСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ АГРАРНЫЙ УНИВЕРСИТЕТ»

Кафедра бухгалтерского учета и контроля в АПК

ДИПЛОМНАЯ РАБОТА

на тему: Учет затрат на производство продукции овощеводства закрытого грунта и анализ ее себестоимости в МРУП «Агрокомбинат «Ждановичи» Минского района

Студент-дипломник ФЗО, специальность

«бухгалтерский учет, анализ и аудит», 4 курс (НИСПО)

Руководитель м.э.н, ассистент кафедры

бухгалтерского учета и контроля в АПК

Допущена к защите Заведующий кафедрой

С.Ю. Щербатюк

Гродно 2013

Реферат

Учет затрат на производство продукции овощеводства закрытого грунта и анализ ее себестоимости в МРУП «Агрокомбинат «Ждановичи» Минского района

Дипломная работа: 113 с., 7 рис., 17 таблиц, 63 источника, 8 прил.

АНАЛИЗ, ЗАКРЫТЫЙ ГРУНТ, ЗАТРАТЫ, ИЗДЕРЖКИ, КАЛЬКУЛЯЦИЯ, ОВОЩЕВОДСТВО, ОВОЩИ, ПРОДУКЦИЯ, ПРОИЗВОДСТВО, СЕБЕСТОИМОСТЬ, УЧЕТ

Объектом научного исследования выступает организация управленческого учета Минского республиканского унитарного предприятия «Агрокомбинат «Ждановичи» Минского района (МРУП «Агрокомбинат «Ждановичи»).

Предметом исследования является производство и исчисление себестоимости продукции овощеводства закрытого грунта на действующем предприятии.

Целью дипломной работы является изучение теоретических и практических аспектов организации учета затрат на производство и исчисления себестоимости продукции овощеводства закрытого грунта на сельскохозяйственном предприятии, предложение мероприятий по их совершенствованию, а также проведение анализа себестоимости овощей и поиск резервов её снижения.

В ходе проведенного научного исследования использованы такие приемы и методы научного исследования как монографический, индукция и дедукция, анализ и синтез, графический, а также методы детерминированного факторного анализа, специальные методы и приемы обработки учетно-аналитической информации.

В процессе исследования рассмотрены теоретические основы учета затрат на производство и исчисления себестоимости продукции; организация первичного, аналитического и синтетического учета затрат на производство овощей закрытого грунта; проведен анализ себестоимости и выявлены резервы снижения себестоимости овощей.

Элементами научной новизны достигнутых результатов являются методологические и практические рекомендации, связанные с совершенствованием расчета себестоимости и выявлением резервов снижения стоимости овощей закрытого грунта, которые могут быть успешно использованы в практике предприятий АПК.

Автор дипломной работы подтверждает, что приведенный в ней расчётно-аналитический материал правильно и объективно отражает состояние исследуемого процесса, а все заимствованные из литературных и других источников теоретические, методологические и методические положения и концепции сопровождаются ссылками на их авторов.

Оглавление

Введение

1. Теоретические основы учета затрат на производство и исчисление себестоимости продукции овощеводства закрытого грунта

1.1 Экономическая сущность издержек производства и их классификация

1.2 Общие принципы и методы учета затрат на производство

1.3 Нормативно-правовое регулирование учета затрат на производство продукции

1.4 Актуальные вопросы учета затрат на производство

2. Характеристика организации бухгалтерского учета, внутрихозяйственного контроля и оценка экономико-финансовой устойчивости в МРУП «Агрокомбинат «Ждановичи»

3. Учет затрат, выхода продукции и исчисления себестоимости овощеводства закрытого грунта и их совершенствование

3.1 Первичный учет затрат на производство и выхода продукции овощеводства закрытого грунта

3.2 Синтетический и аналитический учет затрат на производство и выхода овощей закрытого грунта

3.3 Калькуляция себестоимости продукции овощеводства закрытого грунта и порядок списания калькуляционных разниц

3.4 Учет затрат на производство продукции овощеводства закрытого грунта в условиях автоматизации учета

4. Анализ себестоимости продукции овощеводства закрытого грунта в МРУП «Агрокомбинат «Ждановичи»

4.1 Анализ динамики и структуры затрат на производство продукции овощеводства закрытого грунта

4.2 Анализ общей суммы затрат на производство продукции овощеводства закрытого грунта

4.3 Анализ себестоимости продукции овощеводства закрытого грунта

4.4 Поиск и обоснование резервов снижения себестоимости овощей

5. Охрана труда

Заключение

Библиографический список

Приложения

Введение

Ведущая роль в стабильном обеспечении населения свежими овощами отводится овощеводству защищенного грунта. Переход овощного хозяйства на рыночные отношения имеет свои особенности. Рынок овощной продукции характеризуется широким товарным ассортиментом, качественной неоднородностью продукции, сезонной дискретностью, то есть существенными различиями в объемах товаропотоков, несовпадением времени спроса и предложения. Овощи, как товар, отличаются тем, что их потребительские свойства сохраняются непродолжительное время, они малотранспортабельны, а также требуют значительно больших трудовых затрат как в производственной, так и во внепроизводственной сфере.

Большое значение для повышения эффективности производства и снижения себестоимости продукции имеет строгий учет и детальный анализ издержек производства. Между учетом затрат на производство и калькулированием себестоимости продукции существует полная взаимосвязь, а следовательно, их следует рассматривать как единый процесс формирования себестоимости продукции. Данное обстоятельство, в свою очередь, позволяет взаимосвязано рассматривать действующие объекты учета затрат и объекты калькулирования себестоимости. Из всего вышеизложенного следует, что тема дипломной работы является актуальной.

Целью дипломной работы является изучение теоретических и практических аспектов организации учета затрат на производство и исчисления себестоимости продукции овощеводства закрытого грунта на сельскохозяйственном предприятии, предложение мероприятий по их совершенствованию, а также проведение анализа себестоимости овощей и поиск резервов её снижения.

Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи:

- рассмотреть экономическую сущность издержек производства и их классификацию;

- раскрыть общие принципы и методы учета затрат на производство;

- изучить нормативно-правовые документы, регулирующие учет затрат на производство продукции в сельском хозяйстве;

- проанализировать проблемы учета затрат на производство и исчисления себестоимости продукции в современных условиях хозяйствования;

- рассмотреть организацию первичного, аналитического и синтетического учета затрат на производство и выхода продукции овощеводства закрытого грунта в сельскохозяйственном предприятии;

- определить пути совершенствования учета затрат на производство овощей закрытого грунта;

- рассмотреть порядок исчисления себестоимости и списания калькуляционных разниц продукции овощеводства закрытого грунта;

- провести анализ себестоимости овощей;

- выявить резервы снижения себестоимости продукции овощеводства закрытого грунта.

Объектом научного исследования выступает организация управленческого учета Минского республиканского унитарного предприятия «Агрокомбинат «Ждановичи» Минского района (МРУП «Агрокомбинат «Ждановичи»). Предметом исследования является производство и исчисление себестоимости продукции овощеводства закрытого грунта на действующем предприятии.

В ходе проведенного научного исследования использованы такие приемы и методы научного исследования как монографический, индукция и дедукция, анализ и синтез, графический, а также методы детерминированного факторного анализа, специальные методы и приемы обработки учетно-аналитической информации.

Теоретической и методологической основой научного исследования в рамках дипломной работы выступили положения, представленные в учебной и аналитической литературе, таких авторов как Л.И. Стешиц, А.П. Михалкевич, Г.В. Савицкая, А.С. Чечеткин, Н.С. Стражева, А.В. Стражев, Т.И. Лях, О.В. Головач, В.Н. Борисенко, Ю.В. Минковская и др.

В качестве информационной базы для проведения исследования использовались первичные документы по учету затрат и выхода продукции овощеводства, регистры аналитического и синтетического учета а также данные годовых отчетов МРУП «Агрокомбинат «Ждановичи» Минского района за 2011-2012 гг., бизнес-плана развития предприятия на 2012-2013 гг.

1. Теоретические основы учета затрат на производство и исчисление себестоимости продукции овощеводства закрытого грунта

1.1 Экономическая сущность издержек производства и их классификация

В экономической литературе часто употребляются понятия «затраты на производство», «издержки производства», «расходы на производство». При этом зачастую определения данных понятий значительно отличаются, иногда под ними подразумевается одно содержание.

Применительно к бухгалтерскому учету «затраты» возможно определить как стоимостное выражение использованных организацией за определенный период ресурсов. При этом главным отличием понятий «издержки» и «затраты» является то, что в то время как затраты охватывают все израсходованные в организации ресурсы, издержки относятся только непосредственно к выпуску продукции.

Затраты - все потраченные ресурсы в данном отчетном периоде, а расходы - часть затрат, относящаяся к проданной продукции (соотношение доходов и расходов - принцип финансового учета). В управленческом учете большое внимание сосредоточено на контроле затрат, их оптимизации и экономии.

Согласно Методическим рекомендациям по учету затрат и калькулированию себестоимости сельскохозяйственной продукции (работ, услуг) [40] под издержками понимают совокупность всех затрат производственных ресурсов в денежной форме в процессе кругооборота хозяйственных средств.

В свою очередь общие издержки подразделяются на издержки производства и издержки обращения.

Издержки производства - издержки, включающие в себя стоимостное выражение потребленных ресурсов в производственном цикле кругооборота средств.

Издержки обращения - издержки, связанные с приобретением (покупкой) материально-производственных ресурсов и сбытом (продажей) готовой продукции [40].

Термин «издержки» перекликается с понятием «затраты». Согласно Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов №102 [39] затраты - это стоимость ресурсов, приобретенных и (или) потребленных организацией в процессе осуществления деятельности, которые признаются активами организации, если от них организация предполагает получение экономических выгод в будущих периодах, или расходами отчетного периода, если от них организация не предполагает получение экономических выгод в будущих периодах.

Также в инструкции приведено понятие косвенных и прямых затрат:

- косвенные затраты - затраты, связанные с производством нескольких видов продукции, выполнением нескольких видов работ, оказанием нескольких видов услуг, которые включаются в себестоимость определенного вида продукции, работ, услуг по определенной базе распределения;

- прямые затраты - затраты, связанные с производством определенного вида продукции, выполнением определенного вида работ, оказанием определенного вида услуг, которые могут быть прямо включены в себестоимость определенного вида продукции, работ, услуг [39, c.3].

Под термином же «расходы», согласно вышеуказанной инструкции следует понимать ту часть затрат организации, которая будет соотнесена с доходами за данный период для оценки результатов деятельности [40, с.6].

Согласно Методическим рекомендациям по учету затрат и Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов непосредственно расходы представляют собой уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода путем уменьшения активов или увеличения обязательств, ведущее к уменьшению собственного капитала организации, не связанному с его передачей собственнику имущества, распределением между учредителями (участниками).

Расходы включают в себя убытки и затраты, которые возникают в ходе основной деятельности.

Таким образом, термин «затраты на производство» фактически является синонимом «издержек».

Также следует различать расходы по видам деятельности:

Расходы по текущей деятельности представляют собой часть затрат организации, относящуюся к доходам по текущей деятельности, полученным организацией в отчетном периоде.

Данные расходы представлены на рисунке 1.1 и включают в себя затраты, формирующие себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг; управленческие расходы; расходы на реализацию; прочие расходы по текущей деятельности.

Размещено на http://www.allbest.ru/

Рисунок 1.1 - Классификация расходов по текущей деятельности в организациях, осуществляющих сельскохозяйственную деятельность.

(Примечание - Источник: собственная разработка на основании обзора литературных и нормативно-правовых источников [47, с.63])

Как показывает рисунок 1.1, затраты на производство и реализацию продукции (работ, услуг) составляют полную ее себестоимость. Себестоимость включает как прямые, так и распределяемые переменные косвенные затраты, а также долю условно-постоянных косвенных общепроизводственных затрат.

Наиболее важным объектом управления в условиях рыночных отношений являются затраты, связанные с осуществлением хозяйственной деятельности организаций. Управление затратами организации означает управление всей ее деятельностью, так как охватывает все стороны происходящих хозяйственных циклов и процессов [47, с.53].

Рациональная организация учета затрат на производство, определение места и роли их в формировании себестоимости продукции, дальнейшее совершенствование планирования, учета и калькулирования себестоимости возможны на основе научно обоснованной классификации производственных затрат.

В экономической литературе существуют разные подходы к классификации затрат. Рассмотрим наиболее значимые виды и группы затрат.

Один из важных классификационных признаков является их отношение к изменению объема продукции (работ, услуг). Выделяют постоянные и переменные затраты. Переменные затраты изменяются прямо пропорционально изменению объема производства (сырье, материалы и др.), постоянные затраты (амортизация основных средств и др.) остаются неизменными только в пределах определенного масштаба деятельности (условно-постоянными), в то время как объем производства изменяется [54].

Для контроля затрат в подразделениях и более точного распределения расходов по объектам калькулирования во внимание принимаются понятия «носитель затрат», «объект затрат», «центр (место) затрат», «центр ответственности» [61, с.11].

Носитель затрат - то, в чем воплощаются текущие затраты: готовая продукция, выполненные услуги, работы и др.

Объект затрат - вид деятельности, продукт отдельного подразделения.

Центры затрат - пространственно или функционально разграниченные внутренние сферы деятельности, где возникают затраты (первичные производственные и обслуживающие единицы, отличающиеся однообразием функций, направленностью затрат).

Центр ответственности - распределение и делегирование полномочий и ответственности между звеньями (структурами) управления организацией. Смыслом является более четкая организация процесса контроля и регулирования затрат как функции управления[61, с.12].

По отношению к экономической роли в производстве затраты подразделяются на основные (непосредственно связаны с технологическим процессом изготовления продукции, работ, услуг) и накладные (связаны с организацией, обслуживанием и управлением производством и деятельностью организации).

По способу включения в себестоимость различают затраты, которые можно отнести к отдельному подразделению или продукту, - прямые затраты (например, заработная плата работников), и затраты, которые нельзя отнести к отдельному подразделению (продукту) (косвенные, например затраты на рекламу). Затраты могут быть прямыми для одной организации и косвенными для другой [10, с.50].

Важная цель управленческого учета - оказать содействие руководству организации в контроле затрат в процессе управления и предусмотреть возможность контроля отдельных их видов по отдельным исполнителям (центрам затрат, центрам ответственности). Если исполнитель может регулировать или существенно влиять на уровень затрат, то они определяются как регулируемые (контролируемые); если не может повлиять, то называются нерегулируемые (неконтролируемые).

В управленческом учете выделяют: принимаемые в расчет и не принимаемые в расчет затраты при анализе определенной ситуации, в связи с чем выделяют их различные группы, рассмотренные ниже.

Явные - предполагаемые затраты, которые должна нести организация при выполнении своей деятельности.

Альтернативные - затраты неиспользованных возможностей, означают упущенную выгоду, когда выбор одного действия исключает появление другого. Воображаемые (вмененные) - отражают затраты, которые реально могут и не состояться в будущем.

Невозвратные - затраты, сделанные в прошлом, следовательно, они не могут влиять на будущее.

Приростные - дополнительные затраты при изготовлении дополнительной продукции, приносящей дополнительный (прирост) доход.

Предельные - дополнительные затраты на производство последней единицы продукции, обеспечивающие предельный доход от продажи последней единицы продукции [10, с.53].

Эффективные затраты приносят доход, а неэффективные - не приносят дохода (потери от брака).

Дифференцированные - величина, на которую отличаются затраты при рассмотрении альтернативных решений.

Маржинальные - дополнительные затраты, которые несет организация на единицу продукции при различных объемах производства.

Международные стандарты по производственному учету предусматривают разные варианты классификации издержек в зависимости от задач, выполняемых управленческим учетом. Для решения каждой из названных задач потребители внутренней информации определяют соответствующую классификацию затрат. Это новое явление в отечественном учете затрат на производство [25].

Для определения себестоимости и полученной прибыли затраты классифицируются на входящие и истекшие; прямые и косвенные; основные и накладные; планируемые и непланируемые, входящие в себестоимость продукции и внепроизводственные; одноэлементные и комплексные.

Прямые - это затраты, которые связаны с производством определенного вида продукции и они могут быть прямо (непосредственно) включены в его себестоимость.

Косвенные - это затраты, которые обусловлены производством нескольких видов продукции, относятся к возделыванию многих сельскохозяйственных культур, содержанию нескольких технологических групп животных.

Основные затраты обусловлены функцией управления, организации, обслуживания и контроля за производственной деятельностью предприятия в целом и отдельными его отраслями и структурными подразделениями.

Накладные затраты обусловлены функцией управления, организации, обслуживания и контроля за производственной деятельностью предприятия в целом и отдельными его отраслями и структурными подразделениями.

Производственные - это затраты по выпуску продукции, выполнению работ и услуг.

Внепроизводственные - это расходы по реализации продукции.

Одноэлементные - экономически однородные затраты, их нельзя разложить на составные части.

Комплексные - это затраты состоящие из нескольких экономических элементов [25].

Особенно большое значение в планировании, учете и калькулировании себестоимости продукции имеет группировка затрат по экономическим элементам и калькуляционным статьям, т.к. она позволяет определить планово-расчетные и фактические затраты на производство, планово-расчетную и фактическую себестоимость отдельных видов продукции [13,с.35].

Группировка затрат по экономическим элементам позволяет определить, что и в каком объеме расходует предприятие на производство сельскохозяйственной продукции (Приложение 1).

Помимо группировки затрат по экономическим элементам, не менее важным является группировка затрат по калькуляционным статьям, которая позволяет определить назначение затрат, установить влияние каждой статьи затрат на себестоимость продукции, наметить основные направления снижения издержек производства, дает возможность менеджерам контролировать выполнение заданий по себестоимости не только по видам расходов и продукции, но и по каждому внутрихозяйственному формированию (бригаде, ферме). Учет затрат по калькуляционным статьям расходов позволяет определить, на какие цели использованы средства, а также роль каждого вида расходов и подразделений предприятия в формировании себестоимости продукции.

Перечень статей, используемых в планировании, учете затрат и калькулировании себестоимости продукции, называется номенклатурой статей (таблица 1.1).

Таблица 1.1 - Номенклатура статей затрат в растениеводстве

Статьи затрат	Отрасль растениеводство
1. Материальные ресурсы, используемые в производстве:
в т.ч. 1.1. семена и посадочный материал	+
1.2. удобрения минеральные и органические	+
1.3. средства защиты растений и животных	+
1.4. сырье для переработки
1.5. нефтепродукты	+
1.6. топливо и энергия на технические цели	+
2. Оплата труда
основная	+
дополнительная	+
натуральная	+
другие выплаты	+
3. Отчисления на социальные нужды
в фонд социальной защиты населения	+
на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний	+
4. Содержание основных средств
амортизация	+
ремонт и техническое обслуживание основных средств	+
5. Работы и услуги
вспомогательных производств, сторонних организаций	+
6. Расходы по страхованию имущества	+
7. Прочие затраты	+
8. Общепроизводственные расходы	+
9. Расходы денежных средств
10. Производственная себестоимость	+
Примечание - Источник: собственная разработка на основании [40]

Группировка затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), по статьям затрат приведена в Методических рекомендациях по учету затрат и калькулированию себестоимости сельскохозяйственной продукции (работ, услуг), утвержденных Постановлением Министерства сельского хозяйства и продовольствия Республики Беларусь №65 от 31.08.2009 [40].

Группировка затрат по калькуляционным статьям позволяет определять назначение расходов и их роль в формировании себестоимости продукции, организовывать контроль над расходами и осуществлять поиск путей снижения издержек производства. На основании этой группировки строится аналитический учет затрат на производство, составляется плановая и фактическая калькуляция себестоимости отдельных видов продукции.

Изучение вопроса экономической сущности издержек производства и их классификации позволило правильно увидеть виды и основные классификационные признаки затрат, элементы и статьи затрат, выяснить тенденции их изменения и влияние на себестоимость продукции.

1.2 Общие принципы и методы учета затрат на производство

В мировой и отечественной бухгалтерской практике вопросам внутрихозяйственного учета, в том числе принципам и методикам учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, придается большое значение. Методы учета затрат предполагают систему производственного учета, при которой определяются фактическая себестоимость продукции, а также издержки на единицу продукции.

В основу учета затрат для целей бухгалтерского учета положены следующие принципы:

1) неизменность, принятой в учетной политике организации методологи учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции в течение года;

2) подтверждение затрат документами, оформленными в соответствии с законодательством Республики Беларусь.

3) экономическое оправдание затрат, оценка которых выражена в денежной форме;

4) принадлежность затрат к определенному периоду (месяц);

5) классификация затрат по статьям калькуляции и экономическим элементам;

6) прямое отнесение затрат на объекты учета и калькулирования (формирование себестоимости продукции) [62, с.77].

Метод учета затрат - это совокупность способов и приемов, используемых для исчисления себестоимости конкретного вида продукции (всей и единицы).

В управленческом учете применяются следующие методы учета затрат, которые трансформируются в хозяйственной деятельности организаций в различные системы учета затрат: нормативный метод, позаказный метод, попередельный метод, попроцессный метод.

Нормативный метод применяют в отраслях обрабатывающей промышленности с массовым и серийным производством разнообразной продукции. Суть его состоит в предварительном определении норм (нормативных) затрат на изделие и выявлении отклонений от норм в ходе производственного процесса, но при обязательном условии своевременного внесения изменений в действующие нормы под влиянием разных факторов. В мировой практике к числу нормируемых относятся прежде всего трудовые и материальные затраты [24, с.15].

При позаказном методе объектом учета затрат и калькулирования является конкретный производственный заказ. Для учета затрат на каждый заказ открывают отдельный аналитический счет с указанием шифра заказа. Прямые затраты учитывают на основе первичных документов. Косвенные расходы распределяют между отдельными заказами расчетным путем пропорционально базису, принятому на данном предприятии (как правило, заработная плата производственных рабочих).

Все затраты считаются незавершенным производством до окончания выполнения заказа, поэтому отчетную калькуляцию составляют только после его выполнения [23,с.120].

Попередельный метод используют в производствах с комплексной обработкой сырья, материалов - химия, металлургия, где обрабатываемые сырье, материалы проходят в нескольких типах обработки - переделах. Различают бесполуфабрикатный и полуфабрикатный варианты учета.

Бесполуфабрикатный вариант ограничивается учетом затрат по каждому переделу, но в бухгалтерских записях движение полуфабрикатов не ведут.

Движение полуфабрикатов от одного передела к другому бухгалтер контролирует по данным оперативного учета в натуральном выражении, который ведут в цехах. Поэтому себестоимость полуфабриката после каждого передела не определяют, а исчисляют себестоимость готового изделия.

Полуфабрикатный вариант предполагает движение полуфабрикатов из цеха в цех, оформление операций на основании накладных бухгалтерскими записями и калькулирование себестоимости полуфабрикатов после каждого передела. Это позволяет выявить себестоимость полуфабрикатов на разных стадиях их обработки.

При попередельном методе используются элементы нормативного метода:

1) систематическое выявление отклонений фактических затрат от норм;

2) учет изменений норм.

Основные (технологические) затраты учитывают по переделам. Внутри каждого передела прямые расходы (сырье, материалы, заработная плата производственных рабочих) учитывают по видам готовой продукции[23,с.122].

Попроцессный метод применяют на предприятиях с массовым типом производства, ограниченной номенклатурой продукции и там, где незавершенное производство отсутствует или имеет незначительные размеры.

В последнее время все большее распространение получают современные методы учета затрат. Рассмотрим некоторые из них.

Стандарт - кост - система, в основе которой лежит принцип учета и контроля затрат в пределах установленных стандартов, норм, нормативов. В отечественной практике производственного, а потом и управленческого учета аналогом стандарт - кост является нормативная система учета затрат. Эти учетные системы основаны на управлении по отклонениям - фактические затраты сопоставляются с нормативными, стандартными или прогнозными [23,с.125].

В основе системы директ-кост лежит исчисление сокращенной себестоимости и определение маржинального дохода. Данная система получила большое распространение в различных вариантах (простой директ-кост основан на использовании в учете только переменных затрат; развитой - в себестоимость включаются наряду с переменными затратами и прямые постоянные затраты по производству и продаже, и некоторые другие).

Основные черты системы директ-кост:

- подразделение затрат на постоянные и переменные в зависимости от изменения объема производства в определенной масштабной базе;

- себестоимость планируется и учитывается только в части переменных затрат;

- разница между выручкой от продажи и себестоимостью, скалькулированной по переменным затратам, называется маржинальным доходом;

- постоянные затраты в расчет себестоимости не принимаются, а списываются на уменьшение прибыли [20].

Для целей управления затратами самым эффективным является применение маржинального метода, так как он позволяет: определять нижние ценовые границы выпускаемой продукции; провести сравнительный анализ прибыльности различных видов продукции; определить оптимальную программу выпуска и продажи продукции; определить точку безубыточности (где затраты равны выручке) и запаса прочности организации, и ряд других важных аспектов управления затратами.

На основе данного метода анализируют зависимость между затратами, объемами производства и прибылью.

Система «ЛТ» (точно в срок) применима при непрерывно-поточном предметном производстве (по существу отказ от производства крупных партий продукции, ее складирования и создания больших запасов сырья, материалов и т. п., необходимых для производства), она более увязана со спросом. Эта система зародилась в Японии и получила распространение в других промышленно развитых странах. Она упрощает процесс учета, увеличивает точность исчисления себестоимости и позволяет лучше регулировать и контролировать затраты. В этой системе учет материалов и незавершенного производства осуществляется в рамках объединенного счета, и контроль с этим связанных складских запасов и затрат утрачивает актуальность. Большинство затрат в этой системе переходит в категорию прямых затрат [22].

Система ABC - в буквальном смысле означает «учет затрат по работам», в ней деятельность организаций рассматривается как набор конкретных рабочих операций. Все ресурсы, затраченные на рабочую операцию, составляют ее стоимость, поэтому в начале определяют перечень операций (исходя из специфики производства) и необходимые для этого ресурсы (поставляемые в момент потребления и поставленные заранее). Согласно теории ABC каждая операция имеет индекс - измеритель выходного результата - кост-драйвер (количество закупок для снабжения и т. д.) и показатели потребления ресурсов; суммирование стоимости рабочих операций (работ) позволяет получить общую себестоимость продукции или выполненной услуги.

Изучив отечественные и зарубежные способы и методы учета затрат, рассмотрим способы расчета себестоимости продукции работ и услуг, среди которых можно выделить следующие:

1. Способ прямого расчета применяется в тех случаях, когда объект учета затрат на производство совпадает с объектом калькуляции. В этом случае себестоимость конкретного вида продукции (калькуляционного объекта) определяется непосредственно по данным прямого учета затрат по соответствующему объекту, а себестоимость калькуляционной единицы продукции исчисляется делением суммы затрат по объекту их учета на количество единиц произведенной продукции или выполненных работ, оказанных услуг [9,с.315].

2. Способ исключения затрат - из общей суммы затрат на производство исключается стоимость побочной продукции, отходов (возвратных и безвозвратных).

Под возвратными отходами производства понимаются остатки сырья, материалов и полуфабрикатов, образовавшихся в процессе производства продукции, утратившие полностью или частично потребительские качества исходного ресурса (химические или физические свойства) и в силу этого используются с повышенными затратами (понижение выхода продукции) или вовсе не используются по прямому назначению. К безвозвратным отходам относят отходы, которые не могут быть использованы. Безвозвратные отходы не оцениваются.

Возвратные отходы оценивают следующим образом:

- по пониженной цене исходного материала (если отходы могут быть использованы в основном производстве, но с повышенными затратами - пониженным выходом готовой продукции или для нужд вспомогательного производства проданы на сторону);

- по полной цене, если отходы реализуются на сторону для использования в качестве полноценного сырья.

3. Способ условных коэффициентов используется в тех случаях, когда затраты, учтенные по одному объекту, нужно распределить между несколькими видами продукции. Полученная из производства продукция переводится по установленным коэффициентам в условную. После этого исчисляется общее количество условной продукции и себестоимость ее калькуляционной единицы. По данным себестоимости единицы условной продукции и общего количества условной продукции определяют затраты на производство конкретных видов продукции [9,с.317].

Распределение затрат можно производить и по удельному весу условной продукции каждого вида в общем количестве условных единиц.

4. Способ распределения затрат пропорционально экономически обоснованной базе применяется при необходимости распределения затрат, учтенных по одному объекту, между несколькими видами продукции, на которую не установлены коэффициенты. В этом случае затраты, учтенные по определенному объекту, распределяются между видами продукции пропорционально экономически обоснованной базе. В качестве такой базы может использоваться стоимость продукции, исчисленная по ценам реализации, кормовые единицы и другие показатели.

5. Способ суммирования затрат состоит в том, что себестоимость конкретного вида продукции исчисляется путем суммирования затрат учтенных по соответствующим технологическим процессам (переделам) [9].

6. Нормативный способ является составной частью нормативного метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции. Предпосылками применения этого способа являются: наличие норм и нормативов затрат; составление нормативной калькуляции себестоимости единицы производимой продукции; достоверное документирование и учет затрат по действующим нормам и отклонениям от них.

7. Комбинированный способ учета затрат, базирующийся на нескольких последовательно используемых приемах.

Рассмотренные методы учета затрат и калькулирования являются достаточно традиционными в отечественной и зарубежной практике. В последние годы сформировались и успешно применяются такие методы и приемы калькуляции, как: целевая калькуляция (таргет-костинг), пооперационное калькулирование (АВС-костинг), калькуляция жизненного цикла (продукта) и др., что значительно расширяет возможности управленческого учета в представлении информации для целей управления затратами и себестоимостью.

1.3 Нормативно-правовое регулирование учета затрат на производство продукции

Основными нормативными и законодательными документами, регулирующими вопросы организации учета затрат на производство продукции в Республике Беларусь являются законы, указы, постановления соответствующих органов власти.

Закон Республики Беларусь от 18.10.1994 г. №3321-XII «О бухгалтерском учете и отчетности» (в редакции Закона Республики Беларусь от 26.12.2007 г. №302-З) [30] регламентирует порядок ведения бухгалтерского учета и отчетности предприятиями Республики Беларусь независимо от форм собственности.

Для правильного отражения в учете экономического содержания хозяйственных операций по учету затрат на производство продукции овощеводства необходимо придерживаться Типового плана счетов бухгалтерского учета и руководствоваться Инструкцией по его применению, которые были утверждены постановлением №50 от 29.06.2011 г. [37] и введены в действие с 1.01.2012 г.

Сельскохозяйственные предприятия для регистрации фактов хозяйственной деятельности на счетах бухгалтерского учета руководствуются Планом счетов бухгалтерского учета в сельскохозяйственных организациях, утвержденным Постановлением Министерства сельского хозяйства и продовольствия Республики Беларусь от 06.04.2004 г. №28 «Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета в сельскохозяйственных организациях и инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета в сельскохозяйственных организациях» [44]. Данный план счетов содержит полный перечень счетов, включая субсчета, забалансовые счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в сельскохозяйственных организациях. Данным планом счетов предусмотрено отражение затрат на производство продукции растениеводства на счете 20 «Основное производство», субсчет 1 «Растениеводство».

Для правильного определения затрат, которые включаются в себестоимость продукции, относятся к доходам или расходам по текущей и другой деятельности необходимо руководствоваться Инструкцией по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 г. №102[39]. В данной инструкции определены понятия «затраты», «расходы», порядок их учета на предприятии. Согласно Инструкции №102 расходы по текущей деятельности включают затраты, формирующие: себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг; управленческие расходы; расходы на реализацию; прочие расходы по текущей деятельности.

Методические рекомендации по учету затрат и калькулированию себестоимости сельскохозяйственной продукции (работ, услуг), утвержденные Постановлением Министерства сельского хозяйства и продовольствия Республики Беларусь №65 от 31.08.2009 [40], раскрывают содержание метода калькулирования себестоимости и содержат характеристику приемов и способов, которые объединяет метод прямого счета, исключения стоимости побочной продукции, применения коэффициентов и др. В методических рекомендациях представлена сущность калькуляционной единицы в качестве измерителя объекта калькуляции, приведена их классификация по группам, приведен детализированный перечень калькуляционных единиц и объектов калькуляции, группировку затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) по статьям затрат и экономическим элементам, а также описывание методики расчета себестоимости овощей закрытого грунта.

Указом Президента Республики Беларусь от 15 марта 2011 г. №114 «О некоторых вопросах применения первичных учетных документов» [30] предусматривается значительное сокращение обязательных к применению первичных учетных документов, уменьшение количества обязательных сведений в них и неприменение административной ответственности за отсутствие и (или) указание недостоверных сведений, не являющихся обязательными, в этих документах. Это означает, что организации могут в соответствии с этим разрабатывать собственные формы документов, не нарушая при этом общепринятых правил. Все это позволит значительно упростить ведение учета затрат и калькулирование себестоимости продукции овощей закрытого грунта и даже сделать его более эффективным.

В целях реализации полномочий Совета Министров Республики Беларусь, предоставленных Указом Президента от 15.03.2011 №114 «О некоторых вопросах применения первичных учетных документов» принято Постановление совета министров Республики Беларусь от 24 марта 2011 г. №360 «Об утверждении перечня первичных учетных документов» [42] (в ред. Постановления Совета Министров Республики Беларусь 30 сентября 2011 г. №1306). Постановлением утвержден перечень первичных учетных документов, которые будут обязательно применяться в бухгалтерском учете. Это товарно-транспортная накладная (ТТН-1), товарная накладная (ТН-2), приходный кассовый ордер (КО-1), расходный кассовый ордер (КО-2), акт о приеме-передаче основных средств, акт о приеме-передаче нематериальных активов, акт сдачи-приемки выполненных строительных и иных специальных монтажных работ, а также акт о передаче не завершенного строительством объекта. Другие необходимые для документирования хозяйственных операций первичные учетные документы, в том числе по учету затрат и исчислению себестоимости овощей закрытого грунта, могут разрабатываться субъектами хозяйствования самостоятельно. Это позволит реально упростить бухгалтерский учет, снизить затраты на его ведение, что соответствует принципам Международных стандартов финансовой отчетности.

Основные формы документов, отражающие учет материальных и трудовых ресурсов, сырья, материалов, а также выход продукции овощеводства закрытого грунта утверждены Приказом Министерства сельского хозяйства и продовольствия Республики Беларусь от 1 июля 2011 г. №268 «Об установлении примерных форм учетных документов для сельскохозяйственных и иных организаций, осуществляющих производство сельскохозяйственной продукции и продукции рыбоводства, и Инструкции о порядке применения и заполнения примерных форм учетных документов для сельскохозяйственных и иных организаций, осуществляющих производство сельскохозяйственной продукции и продукции рыбоводства» [36].

Рекомендации по учету продукции растениеводства, в том числе овощей, в части оприходования от урожая приведены в Методических указаниях по бухгалтерскому учету сельскохозяйственной продукции и производственных запасов для сельскохозяйственных и иных организаций, осуществляющих производство сельскохозяйственной продукции, утвержденных Министерством сельского хозяйства и продовольствия Республики Беларусь от 14.08.2007 г. №363, с учетом последних изменений от 10.03.2010 №131 [41].

Согласно Постановлению Министерства финансов Республики Беларусь от 12.11.2010 №133 «Об утверждении инструкции по бухгалтерскому учету запасов и признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства финансов Республики Беларусь и их отдельных структурных элементов» овощи закрытого грунта, относятся к готовой продукции, которая в свою очередь относится к запасам и принимается к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.

При организации синтетического учета затрат на производство продукции овощеводства закрытого грунта необходимо руководствоваться Альбомом регистров журнально-ордерной формы учета в организациях агропромышленного комплекса и Инструкцией по их применению от 31 мая 2004 г. №41[41]. Так для учета затрат по счету 20 «Основное производство» субсчет 1 «Растениеводства» предназначен журнал-ордер №10-АПК.

Для определения в своей учетной политике особенностей учета затрат предприятия должны использовать Постановление Министерства финансов Республики Беларусь «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» №62 от 17.04.2002 г. [43] (в редакции постановления Мин-ва финансов Респ. Беларусь от 26.05.2008 г. №85), в котором определена совокупность способов и методов ведения бухгалтерского учета и учета затрат, используемых организацией. В учетной политике должен быть отражен порядок учета прямых переменных затрат, и приведены базы распределения условно-постоянных расходов По учету продукции закрытого грунта в учетной политикой должен быть предусмотрен порядок учета продукции на счетах бухгалтерского учета.

1.4 Актуальные вопросы учета затрат на производство

Учет затрат и калькуляция себестоимости продукции растениеводства в нашей стране регламентируется соответствующими нормативными актами. Но несмотря на большое количество положений по бухгалтерскому учету затрат и калькуляции, методических рекомендаций, в специальной литературе встречаются различные мнения по вопросам учета затрат и калькуляции себестоимости продукции растениеводства. Авторами освещается множество тем, относящихся к данной проблеме.

В трудах некоторых экономистов себестоимость определяется как денежное выражение затрат на потребление средств производства и оплату труда. По этому поводу В. Фрунзе писал, что в шестидесятые годы сформировалось представление о себестоимости как обособившейся части общественных издержек производства, непосредственно относимых со стоимостью как часть и целое [61,с.11].

По мнению Г.С. Клычовой определение себестоимости и ее калькуляции в качестве суммы денежных затрат, связанных с выращиванием продукции представляется методически не верным, так как в процессе выращивания продукции растениеводства участвуют не денежные, а материальные, трудовые и финансовые затраты [18,с.35].

В данном случае точка зрения автора Г.С. Клычовой по анализу этих подходов совпадает с мнениями Г.М. Лисович и И.Ю. Ткаченко, которые считают, что в определениях себестоимости рассматривается одна и та же совокупность израсходованных средств, с одной стороны, потребленных в производстве, а с другой, возмещенных ему для возобновления следующего цикла производства [21, с.208].

Повышение роли и значения себестоимости в управлении производством и деятельности всех субъектов хозяйствования вызывает необходимость классификации этого показателя в планировании.

В свою очередь Т. Карпова предлагает классифицировать затраты в зависимости от размера организации, номенклатуры, продукции, контроля, трудоемкости учета, удельного веса в общих затратах, роли в процессе производства, эластичности факторов снижения влажности в планировании и т.д.

А.А. Голованов предлагает организациям агропромышленного комплекса выбрать один из вариантов отражения затрат: первый - традиционный учет затрат в калькуляционном разрезе, второй - учет затрат по экономическим элементам с последующим их переносом на счета традиционного производственно - калькуляционного учета, третий - разделение затрат в учете на производственные и периодические с предварительным их отражением по экономическим элементам или без такого отражения. Автор считает, что следует так систематизировать затраты, чтобы минимизируя количество статей, можно было бы упростить методику расчета затрат, их распределение на отдельные виды сельскохозяйственной продукции и в тоже время получать необходимую информацию для управления себестоимостью [13,с.35].

Так А.П. Медведев рассматривает затраты, при отнесении которых на себестоимость продукции, бухгалтера делают ошибки и дает рекомендации как этого избежать: например, допускаются вольности в окружении сумм затрат до тысячи рублей и в определении объемов продукции. Также при составлении годовых отчетов пренебрегают действующими методическими рекомендациями по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) это относится к вопросу распределения затрат внутри отрасли и межотраслевому их распределению [25,с.22].

В специальной литературе затрагивается вопрос исчисления себестоимости продукции. Многие авторы считают, что при превращении государственных организаций в товарищества, в калькулирование себестоимости отдельного вида продукции не будет необходимости, и, следовательно, отпадает надобность в организации аналитического учета затрат в разрезе объектов калькулирования.

П.С. Безруких такое мнение считает ошибочным. Действительно, на этапе перехода экономики к рыночным отношениям, когда продажную цену устанавливают по соглашению стран, а учет затрат и калькулирование себестоимости продукции растениеводства становится как будто не нужным. Но ведь в условиях насыщения рынка товаром и появления конкуренции значение калькулирования себестоимости должно неизменно возрасти. Это означает, что надо добиваться точнейшего исчисления себестоимости путем отнесения наибольшего числа статей затрат прямым путем и нахождения наиболее точной базы распределения косвенных расходов [3,с.161].

По мнению П.С. Безруких, в будущем руководителей организаций, все больше будет интересовать информация о продажных ценах, затратах на производство, спрос, конкурентоспособность, рентабельность продукции. А поэтому сейчас полезно изучить принципы и методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции растениеводства, с тем, чтобы знать какая информация о затратах наилучшим образом может быть использована для принятия управленческих решений.

Нельзя не согласиться с Г.З. Пизенгольц, который считает, что основная особенность калькулирования в сельском хозяйстве состоит в том, что фактическая себестоимость определяется только в конце года, то есть после завершения производственного цикла в растениеводстве. Автор замечает, что по отдельным отраслям растениеводства, фактическую себестоимость можно определить внутри года[46,с.22].

Г.З. Пизенгольц также отмечает, что процесс калькулирования себестоимости увязывается с закрытием соответствующих счетов учета затрат, но в сельском хозяйстве этот процесс намного сложнее, чем в других отраслях. Это связано с отраслевыми особенностями, а точнее сезонностью производства [46,с.23].

Л.Н. Бука осуществляет сравнение классификации затрат, применяемой в зарубежной практике, и классификации, действующей в Республике Беларусь, а также вносит предложения по адаптации зарубежного опыта в отечественной практике [6,с.5].

В. Пасевич описывает, какие счета и субсчета открываются в дополнение к типовому плану счетов, как учитываются на них хозяйственные операции, присущие только сельскому хозяйству. Среди рассматриваемых вопросов уделяется внимание учету затрат в растениеводстве, где автор акцентирует внимание на отличительной особенности - отражение расходов под урожай будущих лет. В. Пасевич приводит перечень таковых расходов и поясняет, что они учитывается на счете 20 «Основное производство» в качестве незавершенного производства.

А. Федоркевич подробно описывает первичную документацию по учету различных видов затрат (материальных, трудовых, затрат средств труда) и выхода продукции; расписывает порядок синтетического и аналитического учета затрат; приводит схему, отражающую процесс формирования затрат по выращиванию овощей закрытого грунта; на примере наглядно объясняет порядок распределения косвенных затрат и прочее [59,с.23].

Помимо основной задачи, которая заключается в обеспечении многочисленных пользователей специфической экономической информацией, бухгалтерский учет на современном уровне экономической интеграции стран становится одним из средств международного общения.

В настоящее время одной из наиболее актуальных проблем бухгалтерского учета в нашей стране является приведение действующей системы учета и отчетности в соответствие с требованиями рыночной экономики и международных стандартов финансовой отчетности (МСФО).

Лях Т.И и Макеенко Г.И отмечают, что нормативный учет также находит свое применение в бухгалтерском учете в соответствии с МСФО 2 «Запасы». В частности, в п. 14 данный стандарт регламентирует процедуру отнесения сверхнормативных затрат к периодическим, т.е. в полном объеме относимым на уменьшение прибыли отчетного периода. Сверхнормативные потери сырья, заработной платы, др. не должны попасть в состав запасов, отражаемых в активе баланса. Нормативный метод разрешен для оценки запасов материалов, незавершенного производства и готовой продукции [23].

Во-вторых, в п. 10 МСФО 2 «Запасы» определены три группы затрат, включаемых в себестоимость продукции, а именно: