Исследование организации учета фонда заработной платы и аудиторская проверка расчетов с персоналом по оплате труда

Принцип комплексности планирования предполагает обеспечение взаимоувязанности и согласованности всех этапов планирования, от предварительного до составления общего плана и программы аудита.

Принцип непрерывности планирования аудиторской проверки предусматривает установление сопряженных заданий группе аудиторов и увязку этапов планирования по срокам и обособленным структурным подразделениям заказчика (клиента).

Принцип оптимальности планирования аудита подразумевает обеспечение возможного выбора оптимального варианта общего плана и программы аудита.

Процесс планирования состоит из следующих основных этапов: предварительное планирование аудита; подготовка и составление общего плана аудита; подготовка и составление программы аудита.

На первом этапе аудитор должен ознакомиться с финансовохозяйственной деятельностью заказчика (клиента) и получить необходимую информацию. При планировании состава аудиторской группы необходимо учитывать фонд рабочего времени для каждого этапа аудита, предполагаемые сроки работы группы, квалификационный уровень членов группы.

На основе полученной информации аудиторская организация должна решить, необходимо ли привлекать для проверки отдельных вопросов специалистов (юристов, технологов и т.д.), если в штатном расписании отсутствуют специалисты такого профиля [2, с. 358].

Второй этап предусматривает составление общего плана аудита с описанием предполагаемого объема, перечня работ и сроков их проведения.

План должен быть достаточно детальным, его форма и содержание могут меняться в ходе проведения аудиторской проверки в зависимости от объема работ, сложности аудита, специфической методологии и технических приемов, используемых аудитором. При разработке общего плана аудита следует учитывать: данные предварительного планирования; оценку риска внутреннего контроля; определение существенности целей аудита; оценку вероятности существенного искажения отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций заказчиком (клиентом) с учетом прошлых проверок; выявление.

План аудита расчетов с персоналом по оплате труда в ООО «Пролайт Групп» приведен в таблице 6.

Таблица 6 - План аудита расчетов с персоналом по оплате труда в ООО «Пролайт Групп»

Наименование и объем работ	Сроки проведения работ	Продолжительность работ, дни	Контрольные процедуры	Исполнитель
Проверка соблюдения положений законодательства о труде	01.10.2013 - 06.10.2013	4	Выборочная проверка	Базавова Т.А.
Аудит системы начислений заработной платы	07.10.2013 - 12.10.2013	4	Выборочная проверка	Базавова Т.А.
Аудит удержаний из заработной платы	13.10.2013 - 18.10.2013	4	Выборочная проверка	Базавова Т.А.
Проверка ведения аналитического учета по работникам и сводных расчетов по оплате труда	19.10.2013 - 21.10.2013	3	Сплошная проверка	Базавова Т.А.
Оформление результатов проверки	22.10.2013- 26.10.2013	3	-	Базавова Т.А.

Общий план аудита должен быть достаточно детальным, его форма и содержание могут меняться в ходе осуществления аудиторской проверки в зависимости от сложности аудита, специфической методологии и технических приемов, используемых аудитором. В общем плане указывают наименование и объем выполняемых работ, сроки проведения и продолжительность работ, контрольные процедуры, выполняемые аудитором.

Наиболее сложных участков бухгалтерского учета, подлежащих проверке; возможность изменения подхода к специфическим областям аудита; соответствие методики бухгалтерского учета заказчика (клиента) нормативным правовым актам; выполнение принципа непрерывности планирования; условия проведения аудита.

Третий этап предусматривает составление общей программы аудита. Она представляет собой детальный перечень аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана аудита, период проведения и источники информации для проверки. В зависимости от условий проведения аудиторской проверки и результатов аудиторских процедур программа может пересматриваться. Причины и результаты изменений программы следует документировать. Программа аудита является развитием общего плана аудита и представляет собой детальный перечень содержания аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана аудита. Аудитор должен разработать и документально оформить программу аудита, определяющую характер, сроки и объем запланированных процедур аудита, необходимых для осуществления плана аудита. Программа аудита представляет собой серию инструкций для аудитора, а также средство контроля за надлежащим выполнением работ.

Программа аудита содержит перечень вопросов по отдельной теме, подлежащей проверке, время проведения, масштабы и виды аудиторских процедур. Программа аудита ООО «Пролайт Групп» приведена в таблице 7.аудит

Таблица 7 - Программа аудита расчетов с персоналом по оплате труда в ООО «Пролайт Групп»

Перечень аудиторских процедур по реализации аудита	Период проведения	Исполнитель	Источники информации для проверки
1	2	3	4
1.Проверка соблюдения действующего законодательства о труде;	За проверяемый период	Базавова Т.А.	Трудовые договоры (контракты), приказы о приеме на работу, увольнение, перемещение, личные карточки, коллективный договор и другие
2. Проверка правильности учета рабочего времени;	За проверяемый период	Базавова Т.А.	Табели учета использования рабочего времени, график- календарь
3. Проверка правильности оформления документов по учету выработки (нарядов, нарядов-заданий и других);	За проверяемый период	Базавова Т.А.	Наряды, наряды-задания
4. Проверка правильности определения тарифных ставок (окладов) работников;	За проверяемый период	Базавова Т.А.	Приказы организации, личные карточки работников, личные листки по учету кадров
5. Проверка правильности установленных организацией различных доплат (за работу в сверхурочное время, ночное время, за простои и другие), правильно ли разработано положение о премировании;	За проверяемый период	Базавова Т.А.	Коллективный договор, положение об оплате труда
6.Проверка правильности начисления и распределения заработной платы работникам;	За проверяемый период	Базавова Т.А.	Наряды, наряды-задания, табели- расчеты и другие документы
а) при повременной форме оплаты труда;	За проверяемый период	Базавова Т.А.	Наряды, на ряды-задания, табели- расчеты и другие документы
б) при сдельной форме оплаты труда;	За проверяемый период	Базавова Т.А.	Наряды, наряды-задания, табели- расчеты и другие документы
в) распределение общей суммы начисленной заработной платы между членами бригады с учетом коэффициента трудового участия (КТУ);	За проверяемый период	Базавова Т.А.	Наряды, на ряды-задания, табели- расчеты и другие документы
г) за неотработанное время;	За проверяемый период	Базавова Т.А.	Наряды, наряды-задания, табели- расчеты и другие документы
7. Проверка правильности разнесения начисленной заработной платы из первичных документов в лицевые счета работников;	За проверяемый период	Базавова Т.А.	Наряды, наряды-задания, табели-расчеты и другие документы, лицевые счета работников
8. Проверка правильности расчета среднего заработка для различных целей;	За проверяемый период	Базавова Т.А.	Приказы по организации, заявления работников, расчетно-платежные ведомости
9. Проверка правильности учета депонированной заработной платы;	За проверяемый период	Базавова Т.А.	Книга учета депонированной заработной платы, депонентские карточки, расходные кассовые ордера
10. Проверка правильности распределения начисленной заработной платы по кодам производственных затрат;	За проверяемый период	Базавова Т.А.	Своды начисленной заработной платы, расчетно-платежные ведомости
11. Проверка правильности отчислений в Фонд социальной защиты населения и производственных выплат из этого фонда;	За проверяемый период	Базавова Т.А.	Своды начисленной заработной платы, листки нетрудоспособности, другие документы, на основании которых произведены выплаты из этого фонда
12. Проверка правильности отчислений по страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;	За проверяемый период	Базавова Т.А.	Своды начисленной заработной платы
13. Проверка статистической отчетности по труду, Фонду социальной защиты населения, по страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.	За проверяемый период	Базавова Т.А.	Формы отчетности по указанным показателям

Важнейший этап аудита - организация и проведение аудиторской проверки в организации с целью сбора и анализа информации, необходимой для оценки достоверности бухгалтерских данных и финансовых отчетов.

На основании собранной в процессе аудиторской проверки информации, дающей основания аудитору сделать заключение о достоверности (или недостоверности) финансовой отчетности, законности (или незаконности) хозяйственно-финансовых операций, о ведении бухгалтерского учета в соответствии с установленными правилами и положениями, составляется аудиторское заключение.

Таким образом, важным этапом проведения аудита расчетов с персоналом по оплате труда является планирование, которое состоит из разработки общего плана аудита с указанием ожидаемого объема работ и сроков проведения аудита и аудиторской программы, определяющей объем, виды и последовательность осуществления аудиторских процедур.

Также аудиторская организация должна разработать и документально оформить общую стратегию аудита, которая будет определять его объем, сроки проведения и направления работы, а также содержать указания по разработке детального плана аудита.

3.3 Аудит операций по начислению заработной платы

В ООО «Пролайт Групп» был проведен аудит индивидуальным предпринимателем Базавовой Татьяной Анатольевной с 01.01.2012 г. по 31.12.2013 г.

В начале проверки операций по начислению заработной платы аудитор должен выяснить, какие формы и системы оплаты труда применяются в ООО «Пролайт Групп». Аудитор должен знать, что в соответствии со статьей 63 Трудового кодекса Республики Беларусь формы, системы и размеры оплаты труда работников, в том числе и дополнительные выплаты стимулирующего и компенсирующего характера, устанавливаются нанимателем на основании коллективного договора, соглашения и трудового договора.

Следует также ознакомиться с положениями о премировании, документами, где указаны установленные организацией различные доплаты (за работу в сверхурочное время, государственные праздники, праздничные и выходные дни, ночное время, за простой и другие доплаты).

Затем проверяется достоверность первичных документов (нарядов, листков временной нетрудоспособности, табелей-расчетов и другое), правильность их оформления, нет ли в них вымышленных фамилий работников. Для этой цели необходимо выборочно сопоставить фамилии рабочих в нарядах и табелях-расчетах с данными учета личного состава в отделе кадров. Особенно внимательно надо проверить наряды, выписанные на лиц, не состоящих в списочном составе организации и проработавших непродолжительное время, а также оплату по договорам гражданско-правового характера.

На следующем этапе надо выборочно проверить начисление заработной платы и других выплат всем категориям работников (премий, материальной помощи и т.д.). Проверка производится по данным расчетных и платежных ведомостей, лицевых счетов работников, а также первичных документов (табели, наряд-задания и др.), на основании которых произведены начисления заработной платы. Сначала надо проверить начисление заработной платы работникам с повременной оплатой труда, а затем рабочим-сдельщикам. При проверке начисления заработной платы рабочим-сдельщикам необходимо обратить внимание на правильность применения норм выработки и расценок. Имеют место случаи, когда расценки завышаются с целью повышения заработной платы рабочих, а иногда с целью присвоения разницы между заработной платой и начисленной суммой. Если аудитор выявил факты неправильного применения расценок, он обязан установить причины такого нарушения и указать в отчете о результатах проверки (ревизии), кому была неправильно начислена заработная плата, по какому документу, сумма переплаты, кто применил неправильные расценки или кто разрешил их применение.

Далее следует проверить начисление и распределение заработной платы между членами бригады (звена) при сдельной оплате труда и с учетом коэффициента трудового участия (КТУ), затем надо проверить начисление (различных доплат) и оплату неотработанного времени. При этом аудитор должен знать, что кроме начисления сдельной и повременной заработной платы работникам производятся различные доплаты за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных (за работу в ночное время, за простой, за сверхурочные работы и др.).

Согласно Трудовому кодексу Республики Беларусь, работникам оплачивается и непроработанное время (оплата трудовых и социальных отпусков, оплата за время выполнения государственных и общественных обязанностей и др.)- В процессе проверки начисления работникам заработной платы за непроработанное время надо установить, правильно ли исчислен средний заработок для оплаты. В соответствии со ст. 82 Трудового кодекса Республики Беларусь средний заработок исчисляется следующим образом:

- при выполнении государственных или общественных обязанностей, переезде на работу в другую местность и для других случаев, предусмотренных законодательством, - исходя из заработной платы, начисленной работнику за два календарных месяца (с 1 по 1 число), предшествующих началу указанных выплат;

- при вынужденном прогуле в случае восстановления работника на прежней работе, определении выходного пособия, пособия по безработице и стипендий безработным, проходящим профессиональную подготовку и переподготовку, и в других случаях -- исходя из заработной платы, начисленной работнику за два календарных месяца (с 1 по 1 число), предшествующих месяцу его увольнения.

Одновременно проверяется, правильно ли при определении среднего заработка включены выплаты за фактически отработанное время. К ним относятся все виды основной и дополнительной заработной платы, носящие постоянный характер.

Внимательно надо проверить правильность исчисления средних заработков при оплате за время предоставления трудовых и социальных отпусков и выплате компенсации за неиспользованный отпуск. Аудитор должен знать, что средний заработок, сохраняемый за время трудового и социального отпусков, для определения размера денежной компенсации за неиспользованный трудовой отпуск исчисляется исходя из заработной платы, начисленной за двенадцать календарных месяцев (с 1 до 1 числа), предшествующих месяцу начала отпуска, выплаты денежной компенсации за неиспользованный трудовой отпуск, независимо от того, за какой рабочий год предоставляется трудовой отпуск.

При расчете среднего заработка для оплаты отпуска и выплаты компенсации за неиспользованный отпуск из подсчета исключается время, в течение которого работники в соответствии с законодательством освобождались от основной работы с частичным сохранением заработной платы или без оплаты. Средний заработок определяется путем деления заработной платы, начисленной работнику за месяцы, принимаемые для начисления среднего заработка, сохраняемого за время отпуска, и для выплаты денежной компенсации за неиспользованный трудовой отпуск, на число этих месяцев и на среднемесячное количество календарных дней равное 29,7.

Затем следует установить, правильно ли при исчислении среднего заработка определены поправочные коэффициенты. Аудитор должен знать, что, если в периоде, принятом для начисления среднего заработка, или в периоде, за который производятся выплаты на основе среднего заработка, в организации произошло повышение тарифной ставки первого разряда, исходя из которой рассчитываются тарифные ставки (оклады) работников, в этом случае исчисление средней заработной платы за период, предшествующий повышению, производится с применением поправочных коэффициентов. Они рассчитываются путем деления тарифной ставки первого разряда, установленной в месяце, в котором осуществляются выплаты на основе среднего заработка, на тарифную ставку первого разряда, действовавшую в месяцах, принимаемых для исчисления среднего заработка.

Если в организации изменена система оплаты труда, то исчисление поправочных коэффициентов, указанных выше, необходимо осуществлять пропорционально отработанному времени до и после изменения системы оплаты труда.

На следующем этапе проверки надо установить, правильно ли начислены премии работникам, дивиденды учредителям (участникам) организации и другие выплаты.

Далее надо выборочно проверить перенесение начисленной заработной платы из табелей расчетов, нарядов и других документов в лицевые счета работников.

В первую очередь аудитор в ООО «Пролайт Групп» установил правомерность начислений заработной платы за отчетный период. Для этого ему необходимо удостоверится в том, что на предприятии учет выработки личного состава осуществляется в соответствии с действующим в Республике Беларусь законодательством.

Проверка расчетов по оплате труда в ООО «Пролайт Групп» была начата с изучения порядка учета личного состава, рабочего времени и выработки. В процессе проверки было установлено следующее.

При приеме на работу в ООО «Пролайт Групп» новый сотрудник заполняет анкету и проходит собеседование с руководителем подразделения (отдела), который дает заключение о возможности приема на работу на обратной стороне анкеты, там же указываются сведения о том, в качестве кого может быть принят на работу нанимающийся, с каким окладом и с каким испытательным сроком. Затем новый сотрудник на основании заявления о приеме на работу в соответствии с приказом (распоряжением) о приеме работника на работу (приложение М) зачисляется в штат предприятия. Приказ о приеме на работу работника визируется в бухгалтерии ООО «Пролайт Групп» для подтверждения оклада, устанавливаемого по штатному расписанию (приложение К) или тарифной ставки, при сдельном характере оплаты труда. С приказом (распоряжением), подписанным руководителем организации, работника знакомят под расписку.

Приказ о приеме на работу вместе с копией паспорта принимаемого на работу сотрудника передается в бухгалтерию организации, где на него открывается лицевой счет.

Инспектор по кадрам ООО «Пролайт Групп» заполняет и ведет на каждого работника в одном экземпляре карточку учета (приложение Д). В ее разделах содержатся общие сведения о работнике (фамилия, имя, отчество, дата и место рождения, образование и др.), его стаж, сведения о воинском учете, назначении и перемещении, повышении квалификации, переподготовке, отпуске, аттестации и дополнительные сведения.

Все перемещения работника в штате организации производятся в соответствии с приказами, на основании заявлений работников. К таким перемещениям относятся переводы на другую должность (приложение В), изменения условий труда и его оплаты, командировки.

Увольнение работника в ООО «Пролайт Групп» оформляется приказом об увольнении, который заполняется в двух экземплярах: один остается в отделе кадров, другой передается в бухгалтерию. В нем указывают причину и основание увольнения. Приказ подписывается начальником структурного подразделения (цеха, отдела) и руководителем организации.

Приказ визирует начальник структурного подразделения, в котором работал увольняемый, инспектор ОК составляет табель рабочего времени за период, в котором сотрудник увольняется, подсчитывает количество неиспользованных дней отпуска и указывает его в приказе, выдает обходной лист. Увольняемый обходит лиц, ответственных за правомерность его увольнения, которые расписываются в обходном листе.

Бухгалтер рассчитывает сумму заработной платы и компенсации за неиспользованный отпуск на основании приказа и табеля рабочего времени и выдает ее увольняемому. Увольняемый сотрудник получает в отделе кадров трудовую книжку только после предоставления подписанного обходного листа.

Для правильного начисления заработной платы необходимо вести учет отработанного каждым работником времени. В ООО «Пролайт Групп» применяется повременная оплата труда, оклады работникам установлены штатным расписанием.

Для учета использования рабочего времени и учета выработки в ООО «Пролайт Групп» применяется «Табель учета использования рабочего времени» (приложение Ж). Табельный учет охватывает всех работников организации. Каждому из них присваивается определенный табельный номер, который указывается во всех документах по учету труда и заработной платы. Сущность табельного учета заключается в ежедневной регистрации явки работников на работу, ухода с работы, всех случаев опозданий и неявок с указанием их причины, а также часов простоя и часов сверхурочной работы.

Для бухгалтера ООО «Пролайт Групп» табель учета использования рабочего времени является основным первичным документом, на основании которого производится расчет заработной платы.

В процессе проверки аудитором в ООО «Пролайт Групп» была составлена рабочая таблица 8, на основании который выборочным путем была проверена правильность применения тарифных ставок и окладов согласно штатного расписания, положения по оплате труда и фактически начисленной заработной платы.

Таблица 8- Проверка достоверности применения тарифных ставок при начисления заработной платы работникам ООО «Пролайт Групп» за июнь 2013 г.

Ф.И.О по данным платежно-расчетной ведомости	Месячный должностной оклад (тарифная ставка) по штатному расписанию), руб.	Месячный должностной оклад (тарифная ставка) по штатному расписанию), примененная при фактическом начислении заработной платы, руб.	Примечание
Керов А.П.	6 300 000	6 300 000	-
Гринкевич С.О.	5 300 000	5 300 000	-
Реута С.В.	4 144 800	4 144 800	-

Выборочная проверка соответствия должностных окладов (тарифных ставок), примененных при начислении заработной платы, показала, что они полностью соответствуют должностным окладам (тарифным ставкам), предусмотренным штатным расписанием ООО «Пролайт Групп».

В ход проверки в ООО «Пролайт Групп» была исследована достоверность первичных документов, порядок и последовательность их заполнения. При этом особое внимание обращается на проверку табелей учета рабочего времени, нарядов и графиков работы.

При формально-правовой проверке первичных документов по учету труда и его оплаты устанавливают наличие подписей должностных лиц, ответственных за учет выполненных работ, заполненность всех реквизитов, нет ли в документах подчисток, исправлений (неоговоренных) и т.д. При проверке табелей учета рабочего времени, а также других первичных документов по начислению оплаты труда было выяснено, нет ли случаев включения в них вымышленных (подставных) лиц. Для этого табели учета рабочего времени были проанализированы по датам их закрытия, сопоставлены фамилии работников в табелях учета рабочего времени с данными учета личного состава в отделе кадров [9, с. 398] .

По результатам документальной формально-правовой проверки учета личного состава ООО «Пролайт Групп» аудитором была составлена таблица «Проверка достоверности начисления заработной платы работникам ООО «Пролайт Групп» (таблица 9).

Таблица 9- Проверка достоверности начисления заработной платы работникам ООО «Пролайт» за ноябрь 2013 г.

Ф.И.О по данным платежно-расчетной ведомости	Ф.И.О.по данным табельного учета	Ф.И.О. по данным отдела кадров
Керов А.П.	Керов А.П.	Керов А.П.
Гринкевич С.О.	Гринкевич С.О.	Гринкевич С.О.
Реута С.В.	Реута С.В.	Реута С.В.

Такие таблицы были составлены аудитором за каждый месяц всего проверяемого периода с целью выявления подставных лиц, лиц, не состоящих на табельном учете предприятия, повторного занесения в платежно-расчетные ведомости одних и тех же работников. По данным рабочей документации аудитора в ООО «Пролайт Групп» за проверяемый период неустановленно выплат заработной платы подставным лицам, повторного включения в платежно-расчетные ведомости одних и тех же лиц. Данные табельного учета соответствуют данным по начислению заработной платы.

Также на данном этапе работы аудитор проверил в ООО «Пролайт Групп», нет ли случаев повторного начисления сумм по ранее оплаченным первичным документам, повторения фамилий одних и тех же лиц в нескольких расчетно-платежных ведомостях. При проверке первичных документов и расчетных ведомостей (приложение Р) большое внимание было уделено правильности арифметических подсчетов.

В процессе проверки начисления заработной платы надбавок, прочих выплат стимулирующего характера аудитор проверил выборочно расчеты по начислению заработной платы, отпусков, выплат по листкам нетрудоспособности на основании данных лицевых счетов работников.

В процессе проверки в ООО «Пролайт Групп» была исследована правильность арифметических подсчетов в документах на начисление и выплату заработной платы. Проверкой правильности подсчета по вертикали проверялось нет ли завышения сумм, подлежащих к списанию в расход за счет уменьшения сумм удержанных налогов, и сумм, подлежащих перечислению в бюджет. Такое злоупотребление не требует внесения изменений в регистры бухгалтерского учета. Аналогичной проверкой по горизонтали могут быть выявлены случаи удержания денег с одних работников в счет погашения задолженности другими работниками.

Приведем пример начисления заработной платы Шило Д.М. за ноябрь 2013 года.

В соответствии со штатным расписанием (приложение К) оклад Шило Д.М. составляет 4 900 000 рублей, им отработано в ноябре 2013 г. 20 дней в соответствии с данными табеля. Начислено основной заработной платы 4 900 000 (4 900 000 / 20 х 20).

Итого за ноябрь 2013 года Шило Д.М. было начислено 4 900 000 рублей.

Кроме заработной платы за фактически отработанное время по итогам работы за отчетный период, в ООО «Пролайт Групп» производятся следующие выплаты: оплата отпусков и оплата больничных.

Оплата отпусков работников в ООО «Пролайт Групп» производится в соответствии с Трудовым кодексом, продолжительность отпусков исчисляется в календарных днях.

В соответствии с законодательством (статья 155 ТК РБ) продолжительность основного минимального отпуска не менее 24 календарного дня.

Начисление оплаты за отпуск производится в следующем порядке. Заработок за 12 месяцев надо разделить на 12. Полученный среднемесячный заработок делят на 29,7 дня. Затем средний дневной заработок надо умножать на число календарных дней основного и дополнительного отпусков. Если работник проработал на предприятии менее 1 года, то средний заработок определяется за фактически проработанные полные месяцы.

Когда в числе 12 месяцев имеют место месяцы с неполным заработком, эти месяцы исключаются из подсчета.

В соответствии с приложением к постановлению Министерства труда Республики Беларусь «Об утверждении условий и порядка исчисления среднего заработка, сохраняемого за время трудового (основного и дополнительного) и социального (в связи с обучением) отпусков, выплаты денежной компенсации за неиспользованный трудовой отпуск и в других случаях, предусмотренных законодательством, а так же перечня выплат, учитываемых при исчислении среднего заработка» от 10.04.2000 г. № 47 (в ред. от 21.06.2013 №64) почти все выплаты учитываются при подсчете среднего заработка, кроме следующих выплат:

- стоимости спецодежды и спецобуви;

-командировочных расходов (суточные, проездные, квартирные);

-материальной помощи;

- пособия по уходу за детьми;

-пособия в случае причиненного увечья или иного повреждения здоровья работника;

-социальных льгот работникам (удешевление питания; стипендии студентам, направленным предприятием на учебу; стоимость путевок на лечение, отдых;

-единовременные пособия уходящим на пенсию и др.);

-единовременных премий к юбилейным датам;

-выдачи помощи на строительство жилья и т.д. (всего 39выплат)

Средний дневной заработок умножают на число календарных дней отпуска согласно приказа нанимателя. Также рассчитывается компенсация за неиспользованный отпуск [1, с. 397].

Компенсация за неиспользованный отпуск в ООО «Пролайт Групп» выплачивается при увольнении работника, при отзыве работника из отпуска при производственной необходимости, при предоставлении неиспользованного отпуска за ряд лет.

Если в периоде, принятом для исчисления среднего заработка, или в периоде, за который производятся выплаты, в организации произошло повышение тарифных ставок (окладов) и расчетных должностных окладов государственных служащих (далее - расчетные должностные оклады), то исчисление средней заработной платы за период, предшествующий повышению, производится с применением поправочных коэффициентов.

Поправочные коэффициенты рассчитываются путем деления тарифной ставки (оклада), расчетного должностного оклада, установленного в месяце, в котором осуществляются выплаты на основе среднего заработка, на тарифные ставки (оклады), расчетные должностные оклады, действовавшие в месяцах, принимаемых для исчисления среднего заработка.

Приведем пример начисления оплаты за отпуск в ООО «Пролайт групп» бригадира Реута С.В. (таблица 10). Работник проработал полные 10 месяцев, продолжительность отпуска составляет 24 дня. Средний заработок для начисления отпускных Реута С.В. исчисляется с 03.01.13 г. по 02.01.14 г.

Таблица 10- Расчет начисленной заработной платы с учетом поправочного коэффициента в ООО «Пролайт Групп» сотруднику Реута С.В.

Месяц, год	Дней	Оклад	Премии	Норма рабочего времени	Отработано фактически	Поправочный коэф.	Начисле-но	ЗП осовремененная
1	2	3	4	5	6	7	8	9
10.2013 г.	29.7	4144800	0	184	184	1	4144800	4144800
09.2013 г.	29.7	4144800	0	168	168	1	4144800	4144800
Окончание таблицы 10
1	2	3	4	5	6	7	8	9
08.2013 г.	29.7	4144800	0	176	176	1	4144800	4144800
07.2013 г.	29.7	4144800	0	175	175	1	4144800	4144800
06.2013 г.	29.7	4144800	0	160	160	1	4144800	4144800
05.2013 г.	29.7	4144800	0	158	158	1	4144800	4144800
04.2013 г.	29.7	4144800	0	176	176	1	4144800	4144800
03.2013 г.	29.7	4144800	0	159	159	1	4144800	4144800
02.2013 г.	29.7	4144800	0	160	160	1	4144800	4144800
01.2013 г.	29.7	4144800	0	168	168	1	4144800	4144800

Среднемесячный заработок составил 4 144 800 рублей (41 448 000 / 10). Среднедневной заработок составил 139 556 рублей (41 448 000 / 29,7).

Число календарных дней основного отпуска в соответствии с ТК Республики Беларусь 24 дня.

Сумма, начисленная за основной отпуск, составляет 3 349 344 рубля (139 556 х 24).

Итого начислено за отпуск - 3 349 344 рубля (приложение 5).

Произведена выборочная проверка правильности предоставления трудовых отпусков по их продолжительности.

Лицам, находящимся в трудовом отпуске, пособия назначаются в случае наступления у них в указанный период временной нетрудоспособности [25, с. 15]. Трудовой отпуск в таких случаях продлевается в порядке, установленном законодательством. При этом документом, удостоверяющим временную нетрудоспособность, является листок нетрудоспособности, выданный и оформленный в порядке, установленном законодательством (пункт 1 Инструкции о порядке выдачи и оформления листков нетрудоспособности и справок о временной нетрудоспособности, утвержденной Постановлением здравоохранения Республики Беларусь и Министерства труда и социальной защиты Республики Беларусь от 09.07.2002 N 52/97).

Статьей 171 Трудового кодекса Республики Беларусь определено, что при временной нетрудоспособности работника трудовой отпуск может быть перенесен или продлен. Если нетрудоспособность наступает во время трудового отпуска, он продлевается на соответствующее число календарных дней, либо по желанию работника неиспользованная часть отпуска переносится на другой согласованный с нанимателем срок текущего рабочего года.

В нарушение вышеуказанных требований, при расчете количества дней неиспользованного трудового отпуска, полагающегося сотруднице, бухгалтером из периода, принимаемого к расчету, неправильно исчислено количество дней. По этой причине продолжительность такого отпуска необоснованно завышалась.

Например, работнику организации, Курленко Т.В., с 19 июля по 11 августа 2012 г. был предоставлен трудовой отпуск в количестве 24 календарных дней. Во время нахождения в отпуске Курленко Т.В. заболела. По окончании болезни сотрудница предоставила листок нетрудоспособности с 30 июля по 12 августа 2012 г. (14 дней) и приступила к работе. По данным, находящимся в бухгалтерии, указывается, что у Курленко Т.В. осталось 14 дней неиспользованного отпуска, который позже она и использовала.

Исходя из вышеизложенного, трудовой отпуск Курленко Т.В. должен был быть продлен или перенесен не на все дни временной нетрудоспособности, удостоверенной листком нетрудоспособности, а только на то их количество, которое приходится на дни отпуска. Так как отпуск был предоставлен только по 11.08.2012 г., день болезни, приходящийся на 12.08.2012 г., не включается в количество дней, на которые переносится (продляется) отпуск. Следовательно, неиспользованным у работника должно остаться 13 дней отпуска.

В результате Курленко Т.В. необоснованно был предоставлен трудовой отпуск продолжительностью 1 календарный день и, соответственно, излишне начислены отпускные в размере 22,1 тыс. рублей, что за минусом налогов составило 19,2 тыс. рублей.

Допущенное нарушение повлекло за собой излишнее перечисление средств организации в Фонд социальной защиты населения и в РУСП «Белгосстрах» в размере 7,5 тыс. рублей.

Главным бухгалтером был осуществлен перерасчет и бухгалтерской справкой № 1123 от 21.02.2013 г. удержана из заработной платы излишне перечисленная сумма.

Проверкой оплаты труда за работу по совместительству установлено следующее. В соответствии с приказом от 25.03.2011 №22 -л на должность подсобного рабочего на условиях совместительства до 0,5 ставки принят Якушев К.С. Согласно графику учета рабочего времени в строительной организации ООО «Пролайт Групп» проставлялись часы работы с 16.15 час до 20.00 час.

Основным местом работы Якушева К.С., является ООО «Металлпласт», где он работает электриком.

Согласно сведениям, представленным ООО «Металлпласт», его рабочий день в указанной организации с понедельника по четверг длится с 08.00 час. до 17.00 час.

Таким образом, время работы у Якушева К.С., по основной и совмещаемой должности с 16.15 - 17.00 час. совпадает.

Статьей 343 Трудового кодекса Республики Беларусь предусмотрено, что совместительство - это выполнение работником в свободное от основной работы время другой постоянно оплачиваемой работы у того же или другого нанимателя на условиях трудового договора.

В нарушение данной статьи организацией начислялась заработная плата за неотработанное время, т.е. за время, когда работник был занят по основному месту работы. В результате с апреля по декабрь 2012 года Якушеву К.С. незаконно выплачено 339,1 тыс. рублей, начисления на заработную плату составили 132,7 тыс. рублей.

Всего, по аналогичной причине установлена выплата заработной платы за неотработанное время двум работникам, работающим в ООО «Пролайт Групп» по совместительству на сумму 368,6 тыс. рублей, начисления на заработную плату составили 144,2 тыс. рублей.

Сумма незаконно выплаченных средств по вышеуказанным фактам по заработной плате составила 451,0 тыс. рублей. Начисления в Фонд социальной защиты населения и РУСП «Белгосстрах» составили 144,2 тыс. рублей.

В период проверки излишне выплаченная сумма заработной платы за неотработанное время Якушева К.С. удержана с данного сотрудника бухгалтерской справкой № 223 от 21.02.2013 г.

В процессе проведения проверки начислений заработной платы аудитором было проверено соответствие сумм начисленной заработной платы суммам, включенным в себестоимость готовой продукции, в расходы на реализацию. В результате аудита была составлена таблица 11 «Проверка правильности отнесения начисленной заработной платы в состав расходов ООО «Пролайт Групп» за ноябрь 2013 года».

Таблица 11- Проверка правильности отнесения начисленной заработной платы в состав расходов ООО «Пролайт Групп» за ноябрь 2013 г.

По данным синтетического учета ООО «Пролайт Групп»	По данным аудитора	Примечание
Обороты по кредиту счета 70 в дебет счетов	Обороты по кредиту счета 70 в дебет счетов
20	26	20	26
64 276 334	105 487 454	64 276 334	105 487 454	Расхождений не установлено

На основании проведенного исследования начисленной заработной платы в состав расходов ООО «Пролайт Групп» за ноябрь 2013 года нужно отметить, что все расходы на оплату труда отнесены в состав затрат правильно, расхождений аудитором не установлено.

Так же в процессе аудита была проверена правильность отражения операций по начислению заработной платы в регистрах синтетического и аналитического учета

При журнально-ордерной системе учета, которая применяется в ООО «Пролайт Групп» расчеты по оплате труда отражаются в следующих регистрах синтетического учета:

-оборот по кредиту счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» находит отражение в журнале-ордере № 10. В нем отражаются суммы начисленной заработной платы, включаемые в себестоимость продукции, т.е. отнесенные в дебет счетов 20,23,25,26 и в кредит 70, а также отнесенные в дебет счетов 08,69,91.

Для синтетического учета расчетов в ООО «Пролайт Групп» используется пассивный счет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» как состоящим, так и не состоящим в списочном составе предприятия (по всем видам заработной платы, премиям, пособиям и другим выплатам), а также по выплате доходов по акциям и другим ценным бумагам данного предприятия. По кредиту счета 70 отражаются все начисления заработной платы, премий, пособий, вознаграждений и др. как из фонда оплаты труда, так и из других источников. Получение средств на оплату труда в ООО «Пролайт Групп» происходит перечислением на карт-счета сотрудников с расчетного счета предприятия. В результате аудита была составлена таблица 12 «Бухгалтерские операции по начислению средств на оплату труда в ООО «Пролайт Групп» за ноябрь 2013 г.».

Таблице 12- Бухгалтерские операции по начислению средств на оплату труда в ООО «Пролайт Групп» за ноябрь 2013 г.

Содержание хозяйственной операции	Наименование документа, на основании которого проведена бухгалтерская операция	Корреспондирующие счета	Сумма
		ДТ	КТ
1.Начислена заработная плата производственному персоналу, повременно и сдельная оплата труда	Табели учета рабочего времени, штатное расписание, наряды	20	70	64 276 334
2. Начислена заработная плата аппарату управления	Табели учета рабочего времени, штатное расписание	26	70	105 487 454
3. Начислены пособия по временной нетрудоспособности	Табель листки нетрудоспособности	69	70	1 725 592
4. Начислены отпускные за ноябрь 2013 г. по производственному персоналу	Ведомость расчета отпускных выплат	96	70	1 395 560
5.Начислены отпускные за декабрь 2013 г. по производственному персоналу	Ведомость расчета отпускных выплат	97	70	2 795 262
6. Начислена сумма по формированию резерва расходов будущих периодов	Расчет	20	96	-
7. Начислена материальная помощь работникам к юбилеям	Ведомость начисления заработной платы	84	70	-

Исходя из вышеизложенного можно сделать вывод, что выявленные нарушения в ООО «Пролайт Групп» были устранены. Проводя проверку расчетов с персоналом по оплате труда в 2013 г. в ООО «Пролайт Групп», можно сделать вывод о том, что нарушения в части оплаты труда незначительны. В проверяемом периоде (2012 г.) в ходе выборочной проверки выявлены нарушения в необоснованном начислении заработной платы за работу по совместительству, а также в предоставлении трудового отпуска.

3.4 Аудит операций по удержаниям из заработной платы

В соответствии со статьей 107 Трудового кодекса Республики Беларусь из сумм начисленной заработной платы работников могут быть произведены следующие удержания: подоходный налог; погашение задолженности по ранее выданным авансам, а также сумм, излишне выплаченных вследствие счетных ошибок; погашение задолженности по подотчетным суммам; возмещение материального ущерба, причиненного по вине работника нанимателю, в размере, не превышающем его среднемесячного заработка, и др. Заработная плата, излишне выплаченная работнику нанимателем, в том числе при неправильном применении закона, не может быть с него взыскана, за исключением случае счетной ошибки.

Проверка операций по удержаниям из заработной платы в ООО «Пролайт Групп» производилась выборочно.

В первую очередь проверено удержание подоходного налога. При этом следует иметь в виду, что налоговая база определяется за каждый месяц, а не нарастающим итогом с начала налогового периода. При определении налоговой базы аудитор должен установить, правильно ли применены стандартные налоговые вычеты. Для этой цели надо проверить выборочно, имеются ли в лицевых счетах работников записи о наличии детей, справки учреждения образования о том, что ребенок является студентом дневной формы обучения и получает первое высшее образование, и другие документы, необходимые для применения льгот по подоходному налогу.

Затем подверглось проверке законность и правильность других удержаний из начисленной заработной платы в соответствии с действующим законодательством.

Кроме обязательных удержаний из заработной платы, организация имеет право производить по письменному заявлению работников вычеты из их заработной платы для производства безналичных расчетов. К ним относятся удержания: за товары, купленные в кредит; страховые платежи; за коммунальные услуги и другое. Следовательно, проверяется удержание указанных сумм.

При проверке обоснованности вычетов необходимо удостовериться в наличии следующих документов: заявлений; договоров с торговыми организациями, в которых должны быть указаны сроки погашения кредитов и суммы платежей за товары, проданные в кредит.

Одновременно следует проверить, правильно ли произведены удержания из начисленной заработной платы работников в размере 1 % в Фонд социальной защиты населения.

При проверке операций по удержаниям из заработной платы необходимо иметь в виду, что в соответствии со ст. 108 Трудового кодекса Республики Беларусь при каждой выплате заработной платы общий размер всех удержаний не может превышать 20 %, а в случаях, предусмотренных законодательством, - 50 % заработной платы, причитающейся к выплате работнику. При удержании из заработной платы по нескольким исполнительным документам за работником должно быть сохранено не менее 50 % заработка.

Ограничения не распространяются на удержания из заработной платы работников при отбывании исправительных работ и при взыскании алиментов на несовершеннолетних детей.

Обнаруженные в ходе проверки нарушения аудитор фиксирует в своих рабочих документах, определяет значимость выявленных нарушений и делает выводы.

Проверка правильности исчисления, удержания и перечисления в бюджет подоходного налога с физических лиц произведена за период с 01.01.2012 г. по 31.12.2013 г.

Удержания из заработной платы могут производиться только согласно действующего законодательства. К удержаниям из заработной платы относят:

1) подоходный налог;

2) взносы в Фонд социальной защиты населения;

3) платежи по исполнительным листам судебных органов;

4) задолженность перед нанимателем:

- аванс, выданный в счет заработной платы;

- неиспользованные суммы аванса, полученные работником в подотчет;

- ущерб, причиненный по вине работника;

- за неотработанные дни отпуска при увольнении работника до окончания того года, в счет которого он получил трудовой отпуск.

По письменному заявлению самих работников из заработной платы работников удерживаются:

- профсоюзные взносы;

- за товары, проданные в кредит;

- взносы на счета по вкладам и др.

Удержание подоходного налога производится в соответствии с Указом Президента Республики Беларусь № 162 от 3 апреля 2007г. «О некоторых вопросах применения льгот и вычетов по подоходному налогу с физических лиц», также Налоговым Кодексом.

Подоходным налогом облагаются доходы, полученные как в денежной, так и в натуральной форме за исключением:

- пособий по государственному социальному страхованию и государственному социальному обеспечению, кроме пособий по временной нетрудоспособности (пособие по беременности и родам не облагается подоходным налогом);

- выходных пособий и пенсий;

- доходов, полученных от сдачи крови, материнского молока и других видов донорства;

- алиментов;

- единовременной материальной помощи, оказываемой в связи со стихийными бедствиями, чрезвычайными и другими обстоятельствами, в связи со смертью работника или его близких родственников;

- стипендий;

- благотворительной помощи инвалидам и несовершеннолетних, не имеющих родителей (родителя) до 300 базовых величин в год; и др.

Для физических лиц применяется единая ставка подоходного налога 12%, а для индивидуальных предпринимателей и частных нотариусов - 15% (для резидентов Парка высоких технологий - 9%). Ставка подоходного налога в отношении полученных дивидендов 12%.

Законодательством также предусмотрены налоговые вычеты:

Стандартные налоговые вычеты представлены в таблице 13.

Таблица 13- Стандартные вычеты по подоходному налогу

Вычет	Кому и когда предоставляется	Размер вычета в 2013 году (в месяц)	Размер вычета в 2014 году (в месяц)
Работающему по основному месту работы(п.п. 1.1 п. 1 ст. 164 НК)	В зависимости от размера зарплаты	У тех, чья зарплата не превысит 3 млн. 350 тысяч рублей, размер вычета составит 550 тысяч рублей	У тех, чья зарплата не превысит 3 млн. 830 тысяч рублей, размер вычета составит 630 тысяч рублей
На детей и (или) иждивенцев(п.п. 1.2 п. 1 ст. 164 НК)	Тем, у кого есть дети (иждивенцы) до 18 лет или студенты, учащиеся дневной формы обучения, получающие первое высшее, первое среднее специальное, первое профессионально-техническое или среднее образование. Предоставляется обоим родителям	155 тысяч рублей	180 тысяч рублей
Отдельным категориям плательщиков(п.п. 1.3 п.1 ст. 164 НК)	Инвалиды первой и второй групп, инвалиды с детства, участники ВОВ и приравненные к ним	780 тысяч рублей	890 тысяч рублей
На детей	Родителям, у которых двое и больше детей до 18 лет или детей-инвалидов в возрасте до 18 лет, также вдове (вдовцу), одинокому родителю, опекуну или попечителю	310 тысяч рублей	355 тысяч рублей

2. Социальные налоговые вычеты, которые предоставляются работникам следующим образом:

- в сумме, уплаченной им в течение года за свое обучение или обучение члена семьи в учреждениях образования Республики Беларусь при получении первого высшего или среднего специального образования;

- в сумме, не превышающей четырех базовых величин за каждый месяц налогового периода, уплаченной в качестве страховых взносов по договорам добровольного страхования жизни и дополнительной пенсии, заключенным на срок не менее пяти лет, а также по договорам добровольного страхования медицинских расходов.

3. Имущественные налоговые вычеты - предоставляется по месту основной работы в течение налогового периода следующим образом:

- в сумме фактически произведенных плательщиком и членами его семьи, состоящими на учете нуждающихся в улучшении жилищных условий, расходов на новое строительство либо приобретение на территории Республики Беларусь индивидуального жилого дома или квартиры, а также на погашение кредитов банков Республики Беларусь, займов, полученных от белорусских организаций и (или) белорусских индивидуальных предпринимателей (включая проценты по ним, за исключением процентов по просроченным кредитам и займам, просроченных процентов по ним), фактически израсходованных им на новое строительство либо приобретение на территории Республики Беларусь индивидуального жилого дома или квартиры.

- в сумме фактически произведенных плательщиком и документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением и (или) отчуждением возмездно отчуждаемого имущества (за исключением реализации плательщиком принадлежащих ему ценных бумаг и финансовых инструментов срочного рынка).

4. Профессиональные налоговые вычеты - предоставляются следующим категориям лиц в сумме фактически подтвержденных документально расходов:

- индивидуальным предпринимателям (частным нотариусам);

- физическим лицам, получающим доходы от сдачи в аренду жилых и нежилых помещений;

- лицам, получающие авторские вознаграждения [11].

Платежи в фонд социальной защиты населения удерживаются в размере 1% от начисленных сумм заработной платы и других доходов, соответствии с действующим законодательством.

Рассмотрим выплаты, из которых платежи в фонд социальной защиты населения не удерживаются:

1) государственные пособия, выплачиваемы за счет средств республиканского бюджета и государственного социального страхования;

2) выходное пособие;

3) материальная помощь;

4) доходы по акциям и другие доходы, получаемые от участия работников в управлении собственностью предприятия (дивиденды, проценты);

5) заработная плата, начисленная за работу в день проведения республиканского субботника и прочее [16].

Удержания по исполнительным документам производится при наличии исполнительного документа и предложения судебного исполнителя об удержании, а также по заявлению должника.

Пристального внимания требует проверка правильности отражения в учете начисленной, но не выплаченной заработной платы, премий, пособий и т.д.

Заключительным этапом аудита заработной платы является определение правильности и законности проводимых удержаний из заработной платы.

Проверкой правильности расчетов заработной платы и сумм удержаний устанавливается правильность суммы заработной платы, подлежащей выдаче на руки каждому работнику.

На всех проверенных документах аудитор делает свою пометку. Если после сопоставления документов останутся непомеченные какие-либо расчетно-платежные и платежные ведомости или фамилии отдельных лиц в них, то это может явиться признаком составления двойных платежных ведомостей либо включений вымышленных фамилий.

В процессе ревизии правильности проведения удержаний из заработной платы ООО «Пролайт Групп» выборочной проверке подлежали документы, подтверждающие право получения вычетов.

Так, при проверке правильности предоставления стандартного налогового вычета на детей (иждивенцев) проверке подлежат документы, подтверждающие наличие иждивенцев - свидетельства о рождении детей, удостоверения инвалида и т.д.

При проверке предоставления социального налогового вычета проверяют наличие документов, подтверждающих обучение работника или членов его семьи - договора с учебным заведением, а также документа об оплате.

При проведении проверки обоснованности предоставления имущественного налогового вычета проверяют наличие в деле работника документов, подтверждающих приобретение объекта недвижимости а также документов об оплате.

В ООО «Пролайт Групп» выборочной проверке подвергнуты документы, связанные с исчислением, удержанием и перечислением в бюджет подоходного налога с физических лиц: главные книги, расчетно-платежные ведомости по заработной плате, банковские документы, оборотно-сальдовые ведомости, документы подтверждающие льготы по подоходному налогу.

В ходе аудита установлено следующее (таблица 14):

Таблица 14-Проверка правильности и исчисления, удержания и перечисления в бюджет подоходного налога с физических лиц (сотрудников) ООО «Пролайт Групп» с 2012 г. по 2013 г.

2012 год-22 л/сч	По всем л/сч	Выборочно за весь период
2013 год-38 л/сч	По всем л/сч	Выборочно за весь период

Из проверенных лицевых счетов (приложение Е) неправильного исчисления и (или) удержания подоходного налога не установлено.