Аудит финансовых результатов ОАО Молочный комбинат "Саранский"

Размещено на http://www.allbest.ru/

СОДЕРЖАНИЕ

Введение

1. Анализ нормативно-правовых источников по проверке финансовых результатов

2. Характеристика фактических источников информации на ОАО Молочный комбинат «Саранский» и разработка программы аудита финансовых результатов

3. Последовательность аудита финансовых результатов

Заключение

Список использованных источников

Приложения



ВВЕДЕНИЕ

Рассмотрение финансовых результатов приобретает в рыночной экономике особую актуальность и значимость, поскольку обязательным условием функционирования предприятия является получение им прибыли от предпринимательской деятельности, а его финансовая устойчивость в значительной степени определяется величиной полученной прибыли

Информация о финансовых результатах преимущественно отражается в отчете о прибылях и убытках. Детальная аудиторская проверка правильности определения финансовых результатов хозяйственной деятельности организации существенно отличается от проверки балансовых статей активов и обязательств организации. (14, с. 407)

Цель аудита финансовых результатов - установление достоверности отражения в учете и отчетности прибылей и убытков предприятия ОАО «Молочный комбинат «Саранский», законности распределения и использования прибыли, остающейся в распоряжении организации после налогообложения.

В ходе аудиторской проверки необходимо проверить:

- наличие приказа по учетной политике с указанием метода определения выручки от реализации продукции (работ, услуг);

- правильность определения и законность отражения фактической прибыли от реализации продукции (работ, услуг) на счетах бухгалтерского учета;

- правильность определения предприятием ОАО «Молочный комбинат «Саранский»» предполагаемой прибыли и выручки от реализации продукции (работ, услуг) для исчисления авансовых платежей в бюджет;

- правильность определения прибыли от реализации основных фондов и иного имущества предприятия;

- правильность отражения в учете убытков, полученных от безвозмездной передачи основных средств и прочих активов;

- правильность отражения в учете финансовых санкций; правильность отражения в учете результатов от сдачи имущества в аренду;

- законность и обоснованность создания резервов по сомнительным долгам;

- правильность отражения в учете выручки от реализации продукции подсобных, вспомогательных и обслуживающих производств;

- правильность ведения аналитического и синтетического учета по счетам 99 «Прибыли и убытки», 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги», 63 «Резервы по сомнительным долгам», 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»

Также необходимо проверить правильность формирования финансового результата, правильность классификации доходов и расходов для целей финансового и налогового учета.

При проверке финансовых результатов целесообразно использовать аналитические процедуры. На основании общего анализа хозяйственных операций производится оценка вероятных расходов и анализируется, были ли эти расходы действительно учтены в бухгалтерских регистрах. Для этого можно сравнить суммы, аккумулированные на счете 99 «Прибыли и убытки» с показателями, установленными для текущего периода, и фактическими суммами расходов за соответствующие периоды прошлого года.(21, с.432)

В соответствии с поставленной целью, в курсовой работе были поставлены следующие задачи:

- исследование нормативно-правовых источников по проверке финансовых результатов;

- изучение фактических источников информации на предприятии ОАО «Молочный комбинат «Саранский»» и разработка программы аудита финансовых результатов.

- рассмотрение последовательности аудита финансовых результатов.

Объект исследования финансово-хозяйственной деятельности - Открытое акционерное общество «Молочный комбинат «Саранский».

1. Анализ нормативно-правовых источников по проверке финансовых результатов

Основными нормативно-правовыми документами, регулирующими объект проверки, являются следующие документы:

- Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) (3, с. 168);

- Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99) (4, с. 184);

- Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль (ПБУ 18/02) (5, с. 350);

- Налоговый кодекс Российской Федерации (гл. 25 НК РФ) (6, с. 302).

ПБУ 9/99 «Доходы организации» устанавливает методологические основы формирования и отражения в бухгалтерском учете достоверной информации о полученном доходе. ПБУ 9/99 отвечает на такие вопросы: что включается в понятие «доход», какие бывают виды доходов, как они измеряются, когда признаются в качестве дохода и как отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности.

Под доходами организации понимается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, НМА и иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества)

В соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации» доходы предприятия в зависимости от их характера, условия получения и направлений деятельности организации подразделяются на доходы от обычных видов деятельности и прочие.

Под доходами от обычных видов деятельности понимаются те доходы, получение которых носит основной и регулярный характер и связано с обычной производственно-коммерческой, финансовой или инвестиционной деятельностью, если в учредительных документах она значится как предмет деятельности организации.

Доходами от обычных видов деятельности являются:

- выручка от продажи продукции и товаров, а также поступления за выполненные работы, оказанные услуги;

- выручка (арендная плата), поступившая в организацию за предоставление во временное пользование (владение) своего имущества по договору аренды;

- выручка (лицензионные платежи, в т.ч. роялти), поступившая за предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

- выручка (дивиденды), поступившая за участие в уставных капиталах других организаций.

К числу прочих доходов организации относятся:

- поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации, если

это не является предметом деятельности данной организации;

- поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, если это не является предметом деятельности

- поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам), если это не является предметом деятельности данной организации;

- доход, полученный организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества);

- поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров;

- проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств, находящиеся на счете организации в этом банке.

- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

- активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения;

- поступления в возмещение причиненных организации убытков;

- прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;

- суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности;

- курсовые разницы, суммы дооценки активов;

- прочие доходы.

ПБУ 10/99 «Расходы организации» (4, с.184) устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о расходах коммерческих организаций (кроме кредитных и страховых), являющихся юридическими лицами по законодательству РФ. ПБУ 10/99 - составная часть единой системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в России, и оно должно применяться всеми коммерческими организациями на территории РФ вне зависимости от их организационно-правовой формы. Исключение сделано только для кредитных организаций.

Расходами организации признается уменьшение экономически выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества). В соответствии с ПБУ 10/99 расходы организации делятся на расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы.

Расходами по обычным видам деятельности являются:

- расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров, а также расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг;

- расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, если это является предметом деятельности организации;

- расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, если это является предметом деятельности организации;

- расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций, если это является предметом деятельности организации;

- расходы, связанные с возмещением стоимости основных средств, нематериальных активов и иных амортизируемых активов, осуществляемые в виде амортизационных отчислений.

К прочим расходам организации относятся:

- расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации, если это не является предметом деятельности организации;

- расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, если это не является предметом деятельности;

- расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций, если это не является предметом деятельности организации;

- расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции;

- проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в Пользование денежных средств (кредитов, займов);

- расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;

- отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета (резервы по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги и др.), а также резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности;

- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

- возмещение причиненных организацией убытков;

- убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;

- суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания;

- курсовые разницы, сумма уценки активов;

- перечисление средств (взносов, выплат и т.д.), связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий;

- расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии и т.д.) ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» должны руководствоваться начиная с бухгалтерской отчетности за 2003 г. все российские организации, которые являются плательщиками налога на прибыль. Исключение составляют страховые организации и бюджетные учреждения.

Сумма налога на прибыль, исчисленная исходя из бухгалтерской прибыли, раскрывает в ПБУ 18/02 понятие условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль. Под условным расходом (условным доходом) по налогу на прибыль для целей ПБУ 18/02 понимается сумма налога на прибыль, определяемая исходя из бухгалтерской прибыли (убытка) и отраженная в бухгалтерском учете независимо от суммы налогооблагаемой прибыли (убытка).

Расхождения между бухгалтерским и налоговым учетом делятся на постоянные и временные разницы.

Исходя из ПБУ 18/02, под постоянными разницами понимаются доходы или расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и исключаемые из расчета налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов. Данное определение носит существенный характер, т.е., распространяется практически на все различия между бухгалтерским и налоговым законодательством, когда возникают обстоятельства, которые приводят к возникновению постоянной разницы. Но принимая во внимание постоянно вносимые изменения и дополнения в НК РФ, в том числе в гл.25 (6, с.302) сложно утверждать, что в будущем в НК РФ опять не возникнут обстоятельства, когда расходы будут включаться в налоговую базу по налогу на прибыль и не участвовать в формировании бухгалтерской прибыли, что приводит к образованию постоянного налогового актива (ПНА). Поэтому целесообразнее дать понятию «постоянные разницы» следующее определение: под постоянными разницами понимаются доходы и расходы или их часть, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и исключаемые из расчета налогооблагаемой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов, либо участвующие в расчете налогооблагаемой базы по налогу на прибыль отчетного периода и не формирующие бухгалтерскую прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов.

Постоянные разницы подразделяются на:

- положительные постоянные разницы;

- отрицательные постоянные разницы.

Положительные постоянные разницы (ППР) - приводят к увеличению налоговой базы по отношению к финансовому результату в бухгалтерском учете.

ППР x 24% = Постоянное налоговое обязательство (ПНО)

- это сумма налога, которая приводит к увеличению налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном налоговом периоде:

Дебет счета 99 «Прибыли и убытки», субсчет «ПНО»,

Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Отрицательные постоянные разницы (ОПР)-приводят к уменьшению налоговой базы по отношению к выявленному в бухгалтерском учете финансовому результату.

ОПР x 24% = Постоянный налоговый актив (ПНА)

- это сумма налога, которая приводит к уменьшению налога на прибыль:

Дебет счета 68 «Расчеты по налогу на прибыль»,

Кредит счета 99 «Прибыли и убытки», субсчет «ПНА».

Под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) и налоговую базу по налогу на прибыль в разные отчетные периоды.

Временные разницы в зависимости от характера их влияния на налогооблагаемую прибыль будущих периодов (убыток) делятся на вычитаемые и налогооблагаемые. Первые являются источником образования отложенного налогового актива (ОНА), который должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащую уплате в бюджет в следующем за отчетным или последующих отчетных периодах, вторые - источником образования отложенного на- логового обязательства (ОНО), который должен увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Величина ОНА определяется как произведение вычитаемой временной разницы, возникшей в отчетном периоде, и ставки налога на прибыль, действующей на отчетную дату.

Величина ОНО определяется как произведение налогооблагаемой временной разницы, возникшей в отчетном периоде, и ставки налога на прибыль, действующей на отчетную дату.

Согласно п.23 ПБУ18/02 (5, с.358) и приказу Минфина России от 07мая

2003 г. №38 «О внесении изменений и дополнений в План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцию по его применению», отложенные налоговые активы и отложенные на- логовые обязательства отражаются в бухгалтерском балансе организации, соответственно, в качестве внеоборотных активов на счете 09 «Отложенные налоговые активы» и долгосрочных обязательств на счете 77 «Отложенные налоговые обязательства»

Пункт 24 ПБУ 18/02 (5, с. 358) указывает, что формировать чистую прибыль следует не только с учетом прибыли, исчисленной по правилам налогового законодательства, как это было до принятия данного документа, но и с учетом отложенных налогов по налогу на прибыль, т.е. в отчете «О прибылях и убытках» (Приложение 3) следует отражать ОНА, ОНО, ПНО и текущий налог на прибыль.

На ОАО «Молочный комбинат «Саранский»» это ситуацию рассмотрим на конкретном примере, используя (табл.1).

Прибыль до налогообложения за 2006 год составила 1851 т.р. В бухгалтерском учете на ОАО «Молочный комбинат «Саранский»» делаются следующие записи:

Дебет счета 99 «Прибыли и убытки», субсчет «Условный расход по налогу на прибыль»;

Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» - 444 тыс. руб. - начислен условный расход по налогу на прибыль;

Дебет счета 99 «Прибыли и убытки», субсчет «ПНО»;

Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» - 4045 тыс. руб. - начислено постоянное налоговое обязательство;

Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»;

Кредит счета09 «Отложенные налоговые активы» - 550 тыс. руб. - на сумму отложенного налогового актива (погашение);

Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»;

Кредит счета 77 «Отложенное налоговое обязательство» - 2629 тыс. руб.- начислено отложенное налоговое обязательство.

Текущий налог на прибыль (сальдо по кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам») составил: 444 + 4045 - 550 - 2629 = 1310 тыс. руб.

Таблица 1

Фрагмент формы №2 «Отчет о прибылях и убытках» (в тыс. руб.)

Прибыль (убыток) до налогообложения	140	1851
Отложенные налоговые активы	141	(550)
Отложенные налоговые обязательства	142	(2629)
Текущий налог на прибыль	150	(1310)
Штрафные санкции по налогам и сборам	151	(3)
Чистая прибыль (убыток) отчетного периода (стр.140-стр.141 - стр.142 - стр.150 - стр.151)	190	(2641)
Справочно: Постоянные налоговые обязательства (активы) Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль (стр.140 x 24%: 100)	200 201	4045 444

Таким образом, можно сделать вывод, что механизм отложенных налогов, заложенный в ПБУ18/02, дает возможность отражать налоговые последствия по факту временной определенности, что позволяет организации:

- формировать чистую прибыль, очищенную от отложенных налоговых обязательств перед бюджетом, исполнение которых ожидает организацию в следующем или следующих отчетных периодах;

- определять величину будущих экономических выгод (величину отложенного налогового актива);

- отражать при помощи постоянных налоговых обязательств, отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств налоговые последствия отчетного периода, возникшие из-за различий правил бухгалтерского и налогового законодательства;

- проконтролировать правильность расчета налога на прибыль, указанного в Декларации по налогу на прибыль отчетного периода.

Следовательно, с вводом в действие ПБУ18/02 сделан еще один шаг на пути становления прозрачной отчетности, и не только бухгалтерской, но и налоговой.

2. Характеристика фактических источников информации на ОАО «Молочный комбинат «Саранский»» и разработка программы аудита финансовых результатов»

В качестве источников информации при проверке учета финансовых результатов используются данные: Положение об учетной политике организации, учредительные документы, приказы, распоряжения, отчеты кассира с приложенными первичными документами (приходные и расходные кассовые ордера, платежные ведомости, квитанции и др.), выписки банков с приложенными первичными документами (счета, платежные поручения, авизо и др.), учетные регистры по счетам 84, 90, 91, 99, 68, Главная книга, бухгалтерская отчетность (ф. №1 «Бухгалтерский баланс», ф. №2 «Отчет о прибылях и убытках»), декларации по налогу на прибыль и др.

При проверке отчета о прибылях и убытках (ф. №2) необходимо обратить внимание, в частности, на следующее:

Образец ф. №2 «Отчет о прибылях и убытках» утвержден Приказом Министерства финансов РФ №67н от 22 июля 2003г. - это рекомендованная форма. Начиная с 2006г. Приказ Минфина РФ №4н от 13 января 2000г. утвердил рекомендованные формы бухгалтерской отчетности, после 2002г. Приказ Минфина РФ №67н, который был введен в действие, начиная с отчетности за 2003 г., также утвердил лишь рекомендованные формы отчетности. Но на сегодняшний день нет единых утвержденных унифицированных форм бухгалтерской отчетности. Каждая организация может составлять и утверждать свои формы отчетности в учетной политике, можно пользоваться и образцами отчетности, предложенными Минфином РФ, но если какой-либо из показателей, перечисленных в рекомендованной форме, у организации отсутствует, соответствующую строку необходимо удалить из отчета. С 2006г. после вступления в силу приказов Минфина РФ №115н и 116н от 18 сентября 2006г., которые внесли поправки в 12 из 22 действующих ПБУ, надо использовать новую форму №2 «Отчет о прибылях и убытках» и выделить строки в соответствии с новыми требованиями. В соответствии с внесенными поправками В ПБУ операционные доходы и расходы, чрезвычайные доходы и расходы заменены на прочие доходы и расходы. В отчете представляются данные о доходах и расходах, прибыли и убытках организации, как минимум за 2 года.

При заполнении отчета «О прибылях и убытках» поэтапно формируются такие показатели:

- прибыль (убыток) от продаж;

- прибыль (убыток) до налогообложения (финансовый результат);

- чистая прибыль (убыток) отчетного периода.

После этого заполняются справочные данные, и приводится расшифровка отдельных прибылей и убытков. При проверке отчета о прибылях и убытках (ф. №2) на предприятии ОАО «Молочный комбинат «Саранский»», обращается внимание, в частности, на следующее.

По строке 010 «Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг(за минусом НДС, акцизов и аналогичных обязательных платежей)» отражается выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ и оказанием услуг, осуществлением хозяйственных операций (поступления, связанные с отдельными фактами хозяйственной деятельности), являющиеся доходами от обычных видов деятельности, признанные организацией в бухгалтерском учете в соответствии с условиями, определенными для ее признания в ПБУ 9/99 «Доходы организации». К обязательным платежам, которые согласно установленному порядку не признаются организацией доходами, в частности, относятся НДС, акцизы и т.д.

По строке 020 «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг» отражаются учетные затраты на производство продукции, работ, услуг в доле, относящейся к проданным в отчетном периоде продукции, работам, услугам.

По этой строке проходит сумма оборотов по кредиту счета 20 «Основное производство», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция» в дебет счета 90 «Продажи». В организации ОАО «Молочный комбинат «Саранский» в соответствии с установленным порядком управленческих расходов полностью в себестоимости проданных товаров, работ, услуг в качестве расходов по обычным видам деятельности, по данной статье отражаются затраты на производство проданных продукции, работ, услуг без учета общепроизводственных расходов. Затраты, связанные со сбытом продукции, а также издержки обращения в данные строки 020 не включаются.

В строку029 отчета записывается валовая прибыль - разница между выручкой по обычным видам деятельности и себестоимостью реализованных товаров (продукции, работ, услуг): стр. 029 = стр.010 - стр.020.

По строке030 «Коммерческие расходы» отражаются затраты, связанные со сбытом продукции, а также издержки обращения, которые в данные строки 020 «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг» не включаются. По этой строке отражаются суммы, списанные с кредита счета 44 «Расходы на продажу» в дебет счета 90 «Продажи».

По строке 040 «Управленческие расходы» отражаются суммы, учтенные на счете 26 «Общехозяйственные расходы» в соответствии с учетной политикой организации ОАО «Молочный комбинат «Саранский»».

В строке 050 «Прибыль (убыток) от продаж» выводится результат по обычным видам деятельности. Этот показатель рассчитывается как: стр.050 = стр. 029 - стр.030 - стр.040. Если результат положителен, значит, организация получила прибыль от продаж; если же результат отрицателен - по обычным видам деятельности выявлен убыток, который отражается в круглых скобках.

По строке 060 «Проценты к получению» проводятся доходы в сумме причитающихся в соответствии с договорами процентов по облигациям, депозитам, по государственным ценным бумагам и т.д., за предоставление в пользование денежных средств организации.

По строке 070 «Проценты к уплате» записываются расходы в сумме причитающихся в соответствии с договорами к уплате процентов по облигациям, акциям, за предоставление организации в пользование денежных средств.

По строке 080 «Доходы от участия в других организациях» отражаются доходы от участия в совместной деятельности без образования юридического лица (договор простого товарищества), а также доходы от финансовых вложений в ценные бумаги других организаций. Прибыль, подлежащая получению, включается в состав прочих доходов и облагается по общей ставке налога на прибыль.

По строкам 090 «Прочие доходы» и 100 «Прочие расходы» приводятся данные в соответствии с ПБУ 9/99 и ПБУ10/99. Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущения временой определенности фактов хозяйственной деятельности).

Если прочие расходы и связанные с ними прочие доходы, возникшие в результате одного и того же или аналогичного по характеру факта хозяйственной деятельности, не являются существенными для характеристики финансового положения организации или правила бухгалтерского учета на запрещают это, они могут не показываться развернуто по отношению к соответственным доходам.

В строке 140 «Прибыль (убыток) до налогообложения» записывается финансовый результат деятельности ОАО «Молочный комбинат «Саранский»» за отчетный период. Он рассчитывается:

стр. 140 = стр.050 + стр. 060 - стр. 070 + стр. 080 + стр. 090 - стр.100



«Прибыль (убыток) «Проценты к «Проценты к «Доходы от «Прочие «Прочие от продаж» получению» уплате» участия в др. доходы» расходы» организациях»

В ходе проверки нужно убедиться, что показатель строки 140 отчета равен сумме остатков по субсчетам «Закрытие счета 90», «Закрытие счета 91».

По строке 141 «Отложенные налоговые активы» - формируются за отчетный период в соответствии с требованиями ПБУ18/02. Этот показатель равен разнице между дебетовым оборотом по счету 09 (начисленные отложенные налоговые активы) и кредитовым оборотом по этому счету (списанные налоговые активы). Если оборот по кредиту счета 09 превышает оборот по дебету этого счета, получится отрицательный показатель, который показывается в круглых скобках.

По строке 142 «Отложенные налоговые обязательства» - исчисляются в целях применения ПБУ 18/02. Для расчета показателя данной строки берется разница между кредитовым оборотом по счету 77 (начисленные отложенные налоговые обязательства» и дебетовым оборотом этого счета (списанные отложенные налоговые активы». Если оборот по кредиту счета 77 больше дебетового оборота, разница между ними получится положительной. В отчете эта сумма показывается по строке 142 в круглых скобках (как величина, уменьшающая чистую прибыль организации). Если же дебетовый оборот счета 77 выше кредитового, разница будет отрицательной. В отчете эта сумма записывается без скобок (как показатель, увеличивающий чистую прибыль ОАО «Молочный комбинат «Саранский»»).

По строке 150 «Текущий налог на прибыль» отражается сумма текущего налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет по итогам отчетного периода, Показатель строки 150 отчета должен равняться сумме налога на прибыль, начисленной к уплате по счету 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль». ОАО «Молочный комбинат «Саранский»» рассчитывает сумму текущего налога на прибыль по следующей формуле:

Текущий налог на прибыль = Условный расход (минус + ПНО - ПНА

+ОНА - ОНО (текущий налоговый убыток) доход) по налогу на

прибыль

Заполнив стр.150 отчета по данным бухгалтерского учета, бухгалтер сравнивает полученный показатель с суммой налога на прибыль, начисленной за отчетный период по налоговой декларации. Данные бухгалтерского учета и налоговой декларации в части суммы налога на прибыль должны совпадать. В ОАО «Молочный комбинат «Саранский»,т также, кроме налога на прибыль, вводится отдельная строка для отражения иных обязательных платежей (сумма штрафных санкций) (стр. 151), начисленных налоговыми органами за совершение налоговых правонарушений. Такие платежи отражаются на счете 99 (а не на счете 91), т.к. они не участвуют в формировании финансового результата деятельности организации, но влияют на величину чистой прибыли (убытка). Именно поэтому суммы налоговых санкций приводятся не в разделе «Прочие доходы и расходы», а непосредственно перед строкой 190, в которой рассчитывается чистая прибыль (убыток) за отчетный период.

По строке 190 «Чистая прибыль (убыток) отчетного периода» приводится итог стр.140 + итог стр.141 - итог стр.142 - итог стр.150 - итог стр.151. Результат должен соответствовать итоговому сальдо по кредиту счета99, списываемому на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» проводкой Д99 К84. Если получен убыток, то результат должен соответствовать итоговому сальдо по дебету счета 99, списываемому на счет 84 проводкой Д84 К99.

В справочном разделе отчета о прибылях и убытках по строке 200 указывается сумма начисленных постоянных налоговых активов и обязательств. Эта величина отражается в отчете в свернутом виде как разница между суммами

ПНО и ПНА, начисленными за отчетный период.

Расшифровка отдельных прибылей и убытков. В форме отчета, использованной в ОАО «Молочный комбинат «Саранский»» и рекомендованной Министерством РФ, приведена таблица для расшифровки отдельных сумм прибылей и убытков организации за отчетный период и аналогичный период предыдущего года. В строках этой таблицы указываются сведения о начисленных штрафах, пенях и неустойках за нарушение условий хозяйственных договоров, суммах прибыли (убытка) прошлых лет, суммах возмещения причиненных убытков, а также о положительных и отрицательных курсовых разницах. Кроме того, здесь показываются суммы отчислений в оценочные резервы. (20, с. 164)

В целях проведения аудита в ОАО «Молочный комбинат «Саранский»», составляется программа аудиторской проверки (табл. 2).

Проверка счета 90 проводится выборочным методом. Чем больше будет подвергнуто проверке счетов-фактур, накладных и других документов, тем более достоверным будет финансовый результат.

Выборочные счета - фактуры, накладные проверяются на соответствие номеров, подсчета итогов, оценки отпущенных товаров, продукции и т.д.

Данные счетов - фактур и других документов сверяют с данными, отраженными в отчетах, учетных регистрах, После этой сверки проверяется правильность и законность оформления операций по отгрузке готовой продукции, товаров (работ, услуг). Основанием для этого являются: расходные накладные склада готовой продукции, товарно-транспортные накладные, пропуск на вывоз продукции.(11, с. 681)

Таблица 2

Программа аудиторской проверки реализации продукции, исчисления прибыли от продаж

№ п/п	Вопросы, включенные в программу	Источник информации	Использованные приемы
1.	Проверить соответствие номе - ров по отпуску продукции, товаров	первичные документы, ведомость учета реализации, журнал регистрации счетов, накладных и т.д.;	Сканирование;
2.	Выборочно: а) проверить оценку отпущенной продукции; б) подтвердить цены; в) подтвердить счета-фактуры приложенными документами на отгрузку, проверить даты и соответствие количества товаров, продукции, работ, услуг;	счета-фактуры, накладные; товарно-транспортные накладные, акты;	Пересчет, Сопоставление;
3.	Проверить своевременность и полноту списания сумм, соответствующих выручке от реализации, поступившей на расчетный счет, в кассу предприятия (момент отгрузки, поступление выручки);	ведомость учета от- грузки товаров, вы - писки банка, отчета кассира;	Прослеживание, сканирование;
4.	Выборочно проверить реальность оценки себестоимости реализованной продукции;	записи в регистрах бухгалтерского учета по дебету сч. 90, первичные документы;	Прослеживание;
5.	Проверить правильность составления корреспондирующих счетов: а) на поступление выручки от реализации; б) отгрузки; в) распределение коммерческих расходов;	регистры бухгалтерского учета;
6.	Проанализировать структуру себестоимости реализованной продукции, сравнить ее с данными прошлого года, плана	регистры бухгалтерского учета текущего и прошлого года, калькуляции	Аналитические процедуры, сравнение

При проверке необходимо сопоставить даты складской расходной накладной, транспортной накладной и пропуска на вывоз продукции, товаров.

При выявлении расхождений необходимо сличить период отражения операций по отгрузке продукции в учетном регистре и дату оплаты отгруженной продукции по выписке банка или отчету кассира. В результате такой проверки может быть выявлен скрытый доход от налогообложения прибыли. (23, с. 137).

3. Последовательность аудита финансовых результатов

Финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) слагается из финансового результата от обычных видов деятельности, а также прочих доходов и расходов. Для удобства ведения учета и заполнения отчетности по ф. №2 к счету 99 могут быть открыты субсчета:

1 - «Финансовый результат от обычных видов деятельности»;

2 - «Финансовый результат от прочих видов деятельности»;

3 - «Расходы, связанные с налогообложением прибыли (дохода)».

Прямо на счет 99 «Прибыли и убытки» также относятся суммы платежей налога на прибыль. Финансовый результат (прибыль) от продажи продукции (субсчет 99/1) определяется как разница между выручкой от реализации (кредитовый оборот счета 90) без НДС и акцизов и фактической себестоимостью реализованной продукции (работ, услуг) (дебетовый оборот счета 90), убыток (дебет субсчета 99/1 - кредит счета 90).

На субсчете 91/1 отражаются прочие доходы предприятия, а на субсчете 91/2 отражаются прочие расходы. Субсчет 91/9 «Сальдо прочих доходов и расходов», предназначен для выявления остатков прочих доходов и расходов за отчетный месяц. Записи по субсчетам 91/1 Прочие доходы» и 91/2 «Прочие расходы» осуществляются накопительно в течение года. В конце месяца путем сопоставления дебетового и кредитового оборотов определяют сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц, который ежемесячно списывают с субсчета 91/9 «Сальдо прочих доходов и расходов» на счет 99 «Прибыли и убытки». Счет 91 «Прочие доходы и расходы» закрывается и сальдо на отчетную дату не имеет.(29, с. 81)

В результате на счете 99 «Прибыли и убытки» выявляется чистая прибыль ОАО «Молочный комбинат «Саранский»», которая является основой для объявления дивидендов и иного распределения прибыли. Эта величина заключительными записями декабря переносится на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Распределение прибыли подразумевает начисление дивидендов, отчисление средств в резервный фонд организации, покрытие убытков прошлых лет. учет прибыль финансовый налоговый

Все эти операции отражаются в учете по дебету счета 84 в корреспонденции со счетами 75 «Расчеты с учредителями» (на сумму начисленных дивидендов) и 82 «Резервный капитал» (на сумму отчислений в резервные фонды). После отражения указанных операций сальдо по счету 84 показывает сумму нераспределенной прибыли, которая остается неизменной до действующего решения акционеров ОАО «Молочный комбинат «Саранский».

При проверке правомерности использования прибыли, необходимо обратить внимание на то, что авансовое использование прибыли текущего года недопустимо. В случае получения убытка в организации ОАО «Молочный комбинат «Саранский»», в первую очередь, нужно проверить наличие решения , принятого собственниками (учредителями) о том, за счет каких средств он покрыт.Убыток может быть погашен за счет:

- целевых взносов акционеров ОАО «Молочный комбинат «Саранский»»;

- средств резервного капитала;

- средств нераспределенной прибыли прошлых лет.

Убыток списывается с баланса в том случае, если общее собрание акционеров примет решение об уменьшении уставного капитала до величины чистых активов.

Но в связи с тем, что ОАО «Молочный комбинат «Саранский»» в период за 2006 г. получило прибыль, то необходимости покрытия убытка за счет целевых взносов акционеров, средств резервного капитала, средств нераспределенной прибыли прошлых лет, не возникает.

При проверке налогообложения прибыли необходимо установить следующие важнейшие моменты:

- соблюдались ли организацией принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения в соответствии со ст.40 НК РФ;

- являются ли произведенные организацией расходы обоснованными, документально подтвержденными и списанными в уменьшение доходов от реализации продукции (работ, услуг);

При рассмотрении вопросов, связанных с начислением и уплатой налога на прибыль, следует учесть, что порядок записей на счетах та расчетов по уплате в бюджет налога на прибыль претерпел изменения. В течение года суммы авансовых платежей налога на прибыль отражаются по кредиту счета 51 «Расчетные счета» и дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»

Суммы фактически причитающихся платежей (согласно расчетам) записывается по кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» в корреспонденции со счетом 99 «Прибыли и убытки».

Путем сопоставления дебетового и кредитового оборотов по счету 68, субсчет «Налог на прибыль» определяется сумма задолженности по платежам в бюджет или переплаты. Погашение долга отражается записью по дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» и кредиту счета 51 «Расчетные счета». Когда сумма переплаты засчитывается в счет начисленных платежей следующего периода, никакие дополнительные записи не делаются. Если сумма переплаты возвращается организации из бюджета, то в учете производится запись:

Дебет счета 51 «Расчетные счета»;

Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам». (13, с. 249)

Формирование прибыли (убытка) осуществляется по следующему алгоритму:

Доходы по обычным видам деятельности

- Расходы по обычным видам деятельности + ;

- Сальдо прочих доходов и расходов

- Налог на прибыль +;

- Платежи по перерасчетам по налогу на прибыль + ;

-Санкции за нарушение налогового законодательства

= Чистая прибыль (убыток) за отчетный период

По итогам каждого месяца ОАО «Молочный комбинат «Саранский» выявляет прибыль (убыток):

Дебет счета 90/9 Кредит счета 99 - отражена прибыль от продаж;

Дебет счета 99 Кредит счета 90/9 - отражен убыток от продаж.

Прибыль (убыток) от прочей деятельности отражается с помощью следующих проводок:

Дебет счета 91/9 Кредит счета 99 - отражена прибыль от прочей деятельности организации (заключительными оборотами отчетного месяца);

Дебет счета 99 Кредит счета 91/1 - отражен убыток от прочей деятельности организации (заключительными оборотами отчетного месяца). (17, 193)

В ходе аудиторской проверки на ОАО «Молочный комбинат «Саранский»» было подтверждено, что в отчетности формирование финансового результата показывается развернуто. Также было проверено отражение результата от продажи товаров, продукции (работ, услуг). Для установления достоверности прибыли (убытка) от продажи производилась проверка правильности учета отгрузки и реализации продукции и расходов, связанных со сбытом продукции (коммерческих расходов).

В ходе аудиторской проверки должно быть подтверждено, что:

- операции по продаже надлежащим образом санкционированы;

- на счетах бухгалтерского учета отражены все реально совершенные сделки по продаже;

- продажа своевременно отражена на соответствующих счетах учета;

- стоимостная оценка операций по продаже правильно определена;

- суммы продажи правильно классифицированы;

- суммы дебиторской задолженности по расчетам за поставку продукции (работ, услуг) правильно отражены на соответствующих счетах. (28, с. 442)

Необходимо осуществить выборочную проверку правильности отражения операций по продаже путем сверки данных, отраженных в бухгалтерских регистрах организации, с первичными документами и наоборот. Рассмотрим алгоритм формирования прибыли от продаж продукции, работ, услуг:

Операции по продаже должны быть надлежащим образом санкционированы. В ходе аудиторской проверки изучается ценовая политика организации. Сравниваются фактические цены по различным видам продукции, условия оплаты транспортных расходов или доставки, указанные в счетах, с данными соответствующих документов, утвержденных руководством. Источником информации для этого являются счета-фактуры, товарно-транспортные накладные, утвержденные прайс-листы, номенклатуры цен, иные документы, определяющие порядок и условия реализации. В ходе проверки необходимо удостовериться, что данные по реально совершенным операциям отражены в учете в соответствии с условиями поставки, закрепленными в хозяйственных договорах. Проверка полноты учета продаж может быть эффективно осуществлена путем выборочной сверки данных товарно-транспортных накладных (или заменяющих их документов) отдела продаж со счетами-фактурами и данными бухгалтерского учета. Основой для проверки служит регистр учета продажи. На основе данных этого регистра делается выборка номеров счетов, которые затем сверяются с товарно-транспортными накладными и заказами на покупку, полученными от заказчиков (покупателей). (12, 583).

При проверке полноты учета необходимо использовать товарно-транспортные накладные. Осуществляется выборка товарно-транспортных накладных, данные которых сверяются с данными счетов-фактур и регистром учета продажи.

При проверки своевременности учета продажи сопоставляются даты, указанные в товарно-транспортных, с датами соответствующих счетов-фактур, датами записей по счетам учета реализации и дебиторской задолженности. Значительные расхождения в датах свидетельствуют о потенциальных проблемах своевременности учета реализации. Осуществляя проверку правильности оценки продажи, осуществляется пересчет данных учета для выявления возможных математических ошибок.(24, с. 267)

Важное значение придается проверке прибыли от прочих операций. В ходе проверки отражения прочих доходов и расходов могут использоваться следующие процедуры: сверка с первичными документами (включая правильность расчета расходов, учитываемых при налогообложении); проверка правильности отнесения расходов к тому или иному периоду; анализ данных, аккумулированных на счетах учета доходов и расходов. В частности, на ОАО «Молочный комбинат «Саранский», проверка отражения прочих доходов и расходов осуществлялась с использованием процедуры, связанной со сверкой данных с первичными документами.

Налоги и сборы, уплачиваемые в соответствии с установленным законодательством порядком за счет финансовых результатов, включаются в состав расходов в суммах, начисленных организацией за отчетный период, и в этих суммах они учитываются при налогообложении прибыли. (18, с. 280).

Поэтому на ОАО «Молочный комбинат «Саранский»» была проверена правильность состояния расчетов по указанным налогам (определение налооблагаемой базы, применение ставок), а также проведена арифметическая проверка расчетов.

Нераспределенная прибыль - это часть чистой прибыли, которая не была распределена между акционерами и осталась в распоряжении ОАО «Молочный комбинат «Саранский»».

Также проверяется правильность формирования нераспределенной прибыли. Формирование нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) отражается следующими проводками:

Дебет счета 99 Кредит счета 84,субсчет «Прибыль, подлежащая распределению»

- отражена чистая прибыль отчетного года.

Дебет счета 84, субсчет «Прибыль, подлежащая распределению» Кредит счета99

- отражен чистый (непокрытый) убыток отчетного года.(8, с. 351)

В течение отчетного года финансовый результат (прибыль или убыток) ОАО «Молочный комбинат «Саранский»» отражается на счете 99 «Прибыли и убытки». 31 декабря каждого года при реформации баланса сумма полученной чистой прибыли (убытка) списывается со счета 99 на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Осуществляется проверка правильности организации аналитического учета нераспределенной прибыли.

К счету 84 могут быть открыты следующие субсчета:

- «Прибыль, подлежащая распределению»;

- «Нераспределенная прибыль»;

- «Непокрытый убыток»

Может быть использован и другой подход к организации аналитического учета, рекомендуемый профессором Шнейдманом Л.З.

- «Прибыль, подлежащая распределению» (84/1);

- «Нераспределенная прибыль в обращении» (84/2);

- «Нераспределенная прибыль использованная» (84/3).

В (табл.2) приведены основные функции субсчетов счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток).(32, с.475)

Таблица 3

Основные функции субсчетов

«Прибыль, подлежащая распределению» (84/1)	«Нераспределенная прибыль в обращении» (84/2)	«Нераспределенная прибыль, использованная» (84/3)
- зачисление всей суммы чистой прибыли отчетного года: Д99 К84/1; -начисление дивидендов: Д84/1 К70,75 - отчисления в резервный фонд:Д84/1 К82	- отражение общей суммы нераспределенной между акционерами прибыли; -характеристика величины средств, накопленных для создания нового имущества в форме основных и других материальных ресурсов;	- обобщение информации о том, какая часть средств нераспределенной прибыли превращена из денежной формы в товарную, т.е. на какую сумму приобретено новое имущество; -по мере производства записи: Д01 К08 в учете делается внутренняя запись по счету84:дебет
		субсчета «Нераспределенная прибыль в обращении» и кредит субсчета «Нераспределенная прибыль, использованная».

В ходе проведения на предприятии ОАО «Молочный комбинат «Саранский» аудиторской проверки, были выявлены следующие нарушения:

- неправильное использование прибыли текущего отчетного периода;

- неправильное распределение прибыли, оставшейся в распоряжении ОАО «Молочный комбинат «Саранский»;

- ошибочное отнесение понесенных расходов на увеличение стоимости активов.

По итогам аудита прибыли на предприятии ОАО «Молочный комбинат «Саранский»», целесообразно разработать мероприятия, направленные на устранение выявленных ошибок, ускорение продажи продукции, снижение себестоимости, предотвращение потерь.



ЗАКЛЮЧЕНИЕ:

На основании изученной мною темы, можно сформулировать следующие выводы:

Анализ нормативно-правовых источников по проверке финансовых результатов показал, что основными нормативно-правовыми документами, регулирующими объект проверки являются:

- Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ9/99);

- Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ10/99)

- Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль (ПБУ 18/02);

- Налоговый Кодекс Российской Федерации (гл. 25 НК РФ).

ПБУ 9/99 «Доходы организации» устанавливает методологические основы формирования и отражения в бухгалтерском учете достоверной информации о полученном доходе. ПБУ 9/99 отвечает на такие вопросы: что включается в понятие «доход», какие бывают виды доходов, как они измеряются, когда они измеряются, когда признаются в качестве дохода и как отражаются в бухгалтерском учете и отчетности?

ПБУ 10/99 «Расходы организации» устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о расходах коммерческих организаций (кроме кредитных и страховых), являющихся юридическими лицами по законодательству РФ. ПБУ 10/99 - составная часть единой системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в России, и оно должно применяться всеми коммерческими организациями на территории РФ вне зависимости от их организационно-правовой формы. Исключение сделано только для кредитных организаций.

ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» должны руководствоваться, начиная с бухгалтерской отчетности за 2003г. все российские организации, которые являются плательщиками налога на прибыль. Исключение составляют страховые организации и бюджетные учреждения. Сумма налога на прибыль, исчисленная исходя из бухгалтерской прибыли, раскрывает в ПБУ 18/02 понятие условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль. В ПБУ 18/02 также рассматриваются аспекты, связанные с постоянными и временными разницами, возникающими в результате расхождений между бухгалтерским и налоговым учетом. Пункт 24 ПБУ 18/02 указывает, что формировать чистую прибыль следует не только с учетом прибыли, исчисленной по правилам налогового законодательства, но и с учетом отложенных налогов по налогу на прибыль.

Оценивая фактические источники информации на ОАО «Молочный комбинат «Саранский»», можно сделать вывод о том, что в качестве основных источников информации при проверке учета финансовых результатов используются: Положение об учетной политике организации, учредительные документы, приказы, распоряжения, отчеты кассира с приложенными первичными документами (приходные и расходные кассовые ордера, платежные ведомости, квитанции идр.), выписки банков с приложенными первичными документами (счета, платежные поручения и др.), учетные регистры по счетам 84, 90, 91,99, 68, Главная книга, бухгалтерская отчетность (ф.№1 «Бухгалтерский баланс», ф. №2 «Отчет о прибылях и убытках», декларации по налогу на прибыль и др.

При заполнении отчета «О прибылях и убытках» поэтапно формируются такие показатели:

- прибыль (убыток) от продаж;

- прибыль (убыток) до налогообложения (финансовый результат);

- чистая прибыль (убыток) отчетного периода.

В целях проведения аудита в ОАО «Молочный комбинат «Саранский»», составляется программа аудиторской проверки. Проверка счета 90 проводится выборочным методом. Чем больше будет подвергнуто проверке счетов-фактур, накладных и других документов, тем более достоверным будет финансовый результат. Выборочные счета-фактуры, накладные проверяются на соответствие номеров, подсчета итогов, оценки отпущенных товаров, продукции и т.д. При проверке также необходимо сопоставить даты складской расходной накладной, транспортной накладной и пропуска на вывоз продукции, товаров. При выявлении расхождений необходимо сличить период отражения операций по отгрузке продукции в учетном регистре и дату оплаты отгруженной продукции по выписке банка или отчету кассира. В результате такой проверки может быть выявлен скрытый доход от налогообложения прибыли.

Исследуя последовательность аудита финансовых результатов, можно сделать вывод о том, что при проверке правомерности использования прибыли, необходимо обратить внимание на то, что авансовое использование прибыли текущего года недопустимо. В случае получения убытка в организации ОАО «Молочный комбинат «Саранский»», в первую очередь, нужно проверить наличие решения, принятого собственниками (учредителями) о том, за счет каких средств он покрыт. Убыток может быть погашен за счет:

- целевых взносов акционеров ОАО «Молочный комбинат «Саранский»»;

- средств резервного капитала;