Облік і аналіз реалізації продукції та розрахунків з покупцями та замовниками

Размещено на http://www.allbest.ru/

Магістерська програма

Облік і аудит підприємницької діяльності

Дипломна робота

Облік і аналіз реалізації продукції та розрахунків з покупцями та замовниками

Вступ

В сучасних умовах господарювання найголовнішим для будь-якого підприємства виступає розмір доходу від реалізації. Це твердження є безспірним та несуперечливим. Від того що, і в якому обсязі підприємство реалізує залежить фінансовий результат його діяльності. Але з приводу процесу обліку випуску та реалізації продукції існують певні розбіжності, так само як і в методах обліку розрахунків за неї. Саме тому дана робота присвячується розгляду теоретичних та практичних аспектів обліку реалізації продукції та розрахунків з покупцями та замовниками.

Актуальність і значимість розгляду проблеми обліку випуску, відвантаження й реалізації готової продукції та розрахунків за неї полягає в тому, що результатом діяльності будь-якого виробничого підприємства або організації є випуск готової продукції, виконання робіт або надання послуг. У результаті, вартість готової продукції, робіт, послуг переходить зі сфери виробництва в сферу обігу, тобто вимірюється в грошовій оцінці. А для будь-якого підприємства фінансовий аспект діяльності є найголовнішим.

Для того щоб правильно й вчасно здійснювати облік результатів виробничої діяльності підприємство повинно вибрати й закріпити у своїй обліковій політиці ряд основних принципів і методів з обліку готової продукції, варіанти яких викладені й закріплені в законодавчих актах і положеннях бухгалтерського обліку, а також наведені у даній роботі.

Метою даною роботи є систематизація теоретичних аспектів обліку відвантаження й реалізації готової продукції, аналіз діючої системи обліку на підприємстві та надання рекомендацій щодо вдосконалення облікового процесу.

Для досягнення поставленої мети необхідно вирішити наступні завдання:

охарактеризувати готову продукцію, розглянути процес її відвантаження та розрахунків з покупцями та замовниками;

розглянути порядок документування наявності та руху продукції;

вивчити діючу систему документування розрахункових операцій з покупцями;

впровадити своєчасне й достовірне визначення результатів від реалізації продукції (робіт, послуг) на основі застосування розробленої форми відомості;

проаналізувати показники діяльності підприємства в сфері реалізації за останні три роки, виявити негативні тенденції, що сформувалися та запропонувати шляхи їх подолання;

встановити взаємозв'язок факторів, що впливають на процес реалізації, проаналізувати їх вплив та виявити найбільш вагомі;

надати загальні рекомендації з приводу усунення виявлених недоліків.

Для успішного виконання цих завдань необхідна ритмічна робота підприємства, правильна організація складського господарства й збуту, своєчасне документальне оформлення господарських операцій.

Об'єктом дослідження є методика обліку наявності та руху готової продукції на підприємстві та система документообігу. Предметом дослідження є сутність та значення процесу реалізації готової продукції, її облік та документування, а також система розрахунків з покупцями та замовниками.

Для досягнення в роботі поставленої мети були задіяні такі наукові методи: порівняння, розрахунково-аналітичні методи, системний аналіз, функціонально-вартісний аналіз, синтез, моделювання, кореляційний аналіз. За допомогою сукупності перелічених методів вивчалися тенденції, що сформувалися протягом останніх трьох років на досліджуваному підприємстві та виявлялися закономірності функціонування.

При написанні даної роботи основним джерелом були П(с)БО 9 та 16, в яких викладені основні теоретичні положення питань, що вивчалися. А також були використані роботи таких науковців: Бутинець Ф. Ф. [19], Горецька Л. Л. [23], Костюченко Н. М. [30], Переверзєва О. [75], Петрук О. М. [59], Понікаров В. Д. [80], Пушкар М. С., Соколов Я. В. [59].

Розгляд обраної теми здійснювався на прикладі Товариства з обмеженою відповідальністю «УкрТехніка». Воно належить до машинобудівної галузі, займається металообробкою.

Виявити новизну в процесі реалізації продукції та розрахунків за неї дуже важко, бо порядок відвантаження продукції має певну логічну послідовність, яка на думку автора, поки що не потребує корегування. Тому в роботі пропонуються заходи щодо поліпшення сталого процесу документообігу шляхом впровадження розробленої форми зведеного документу та розширення кількості первинних документів обліку.

1. Поняття та облікові особливості реалізації продукції та розрахунків з покупцями та замовниками

1.1 Основні макроекономічні показники стану реалізації продукції та розрахунків за неї

Починаючи з 2000 р., Україна входить до групи країн, які лідирують у світі за темпами зростання макроекономічних показників.

У даній роботі, для оцінки макроекономічного стану України наведений аналіз показників, які пов'язані між собою й відображають економічний стан підприємств нашої держави в галузі промисловості. Це показники випуску товарів і послуг та валовий внутрішній продукт України, обсягу промислової продукції, індекси цін виробників та обсяги випущеної промислової продукції та ін.

Отже, перший макроекономічний показник відображає порівняльну характеристику ВВП та обсягу випущених товарів та наданих послуг в динаміці за останні 3 роки (табл. А.1). Дані, які наведено в табл. А.1 свідчать про те, що з 2007 року спостерігається зріст виробництва товарів майже у всіх галузях промисловості, що підкріплюється й ростом ВВП.

Після десятирічного економічного спаду, у 2000 - 2003 рр. зростання ВВП становило 33,1%. За підсумками 2004 р. приріст ВВП склав 12,1%, що стало найвищим показником з часу набуття Україною державної незалежності. У 2005 р. зростання ВВП країни склало 2,6%. Приріст ВВП у січні-вересні 2006 р. порівняно з відповідним періодом попереднього року становив 6,2%.

У січні 2008 р. порівняно з відповідним періодом 2007 р. реальний ВВП зріс на 4,9% (торік - на 9,3%), за орієнтовною оцінкою номінальний ВВП за січень 2008 р. склав 57720 млн. грн. Протягом січня 2008 р. найбільше зростання валової доданої вартості спостерігалось у торгівлі - на 14,0%, виробництві та розподіленні електроенергії, газу та води - на 7,2%; транспорті та зв'язку - на 6,1%; переробній промисловості - на 6,0%.

Для того що б реалізовувати щось, необхідно спершу це виробити. Тому доцільно буде надати в порівняльному вигляді інформацію, щодо індексів промислового виробництва продукції за останні вісім років (табл. Б.1) [95].

Інформація, наведена в табл. Б.1, свідчить про те, що промислове виробництво за останні сім років коливається незначно, десь показники трохи вищі за попередні роки, десь трохи відстають. Але аналізуючи цю таблицю, хочеться звернути увагу саме на металургійне виробництво та машинобудівну галузь, тому що досліджуване підприємство відноситься саме до них. Можемо з упевненістю сказати, що машинобудівна галузь з роками набирає непогані оберти розвитку, і на кінець 2007 року набула свого максимального значення. Це свідчить про те, що продукція даної галузі користується попитом, що підтверджується такими швидкими темпами нарощування виробництва.

Приріст виробництва промислової продукції за 2005 р. порівняно з 2004 р. склав 3,1% (у 2004 р. - 12,5%), у тому числі в обробній промисловості - 3,0% (у 2004 р. - 14,6%), у добувній промисловості - 4,4% (у 2004 р. - 4,1%), на підприємствах з виробництва та розподілення електроенергії, газу та води - на 2,9% (у 2004 р. - зменшення на 1,1%).

Приріст обсягів виробництва промислової продукції у 2005 р. в галузі машинобудування порівняно з 2004 р. склав 7,1% (у 2004 р. - 28,0%). Збільшення обсягів машинобудування обумовлюється в першу чергу нарощуванням обсягів продукції у виробництві машин для металургії (на 30,4%), канцелярських і електронно-обчислювальних машин (на 29,8%), устаткування для радіо, телебачення та зв'язку (на 29,5%), автомобільного транспорту (на 22,8%), побутових приладів (на 22,1%). Перевищено обсяги 2004 року у виробництві механічного устаткування на 13,6%, сільськогосподарських машин - на 10,8%, верстатів на 10,7%, залізничного машинобудування - на 2,4%. У 2005 р. кількість прибуткових підприємств галузі склала 60,4% (2004 р. - 59,3%).

За підсумками року скорочення виробництва металургійної галузі та оброблення металу склало 1,5% (у 2004 р. збільшення на 12,0%). Скорочення відбулося на підприємствах з виробництва чавуну, сталі та феросплавів на 0,2%, інших видів первинного оброблення чавуну та сталі на - 6,7%, кольорових металів на - 23,6%, металевого лиття - на 13,6%. Разом з тим було зафіксоване зростання обсягів виробництва труб на 10,2%. Залишається позитивною динаміка випуску продукції на підприємствах з оброблення металів, спостерігається приріст на 15,7%. У 2005 р. кількість прибуткових підприємств галузі - 66,0% (2004 р. - 64,0%) [95].

Зростання промислового виробництва за січень-вересень 2006 р. становило 5,5%. Збільшення обсягів продукції зафіксовано на підприємствах більшості основних видів промислової діяльності. Позитивну динаміку промисловості, найбільшою мірою визначало зростання у машинобудуванні (на 11,9%), металургії та обробленні металу (8,6%), харчовій промисловості та переробці сільськогосподарської продукції (7,1%), виробництві та розподіленні електроенергії (7,6%).

Обсяги виробленої промислової продукції за січень-лютий 2007 р. порівняно з відповідним періодом 2006 р. зросли на 13,4% (торік - скорочення на 0,1%). У добувній промисловості випуск промислової продукції збільшився на 5,7% (торік - на 3,2%), в переробній - на 16,0% (торік - скорочення на 1,3%). Разом з тим відбулося падіння обсягів виробництва промислової продукції на підприємствах з виробництва та розподілення електроенергії, газу та води на 4,5% (торік - зростання на 9,2%). Збільшення обсягів машинобудування (18,1% (торік - 8,5%) обумовлюється в першу чергу, нарощуванням обсягів з виробництва автомобільного транспорту (на 56,3%), машин та устаткування для сільського та лісового господарства (на 52,6%), контрольно-вимірювальних приладів (на 43,2%), машин для добувної промисловості і будівництва (на 42,2%), залізничного машинобудування (на 29,2%), електричних машин та устаткування (на 24,0%), у виробництві верстатів (на 17,3%), машин та устаткування для перероблення сільгосппродуктів (на 21,4%), побутових приладів (на 13,0%), машин та устаткування для металургії (на 7,9%), апаратури для радіо, телебачення та зв'язку (на 6,8%).

А за січень 2008 р. порівняно з відповідним періодом 2007 р. зросли на 5,7% (торік - на 16,3%), у тому числі у добувній промисловості - на 3,8% (торік - на 8,4%), а в переробній промисловості - на 5,4% (торік - на 19,4%), на підприємствах з виробництва та розподілення електроенергії, газу та води - на 11,3% (торік - скорочення на 5,8%).

Якщо проаналізувати дані наступної таблиці, то бачимо, що продукція галузей, до яких відноситься досліджуване підприємство, ще й не погано продається, бо показники обсягу реалізованої промислової продукції саме даної галузі на кінець 2006 року теж зросли, що демонструють дані табл. 1.1 [95].

Таблиця 1.1 Обсяги реалізованої промислової продукції (робіт, послуг) за 2002 - 2006 роки (у діючих цінах відповідного року) 

Галузь економіки	2002	2003	2004	2005	2006
	млн.грн.	у % до підсумку	млн.грн.	у % до підсумку	млн.грн.	у % до підсумку	млн.грн.	у % до підсумку	млн.грн.	у % до підсумку
Промисловість1	229634,4	100	289117,3	100	400757,1	100	468562,6	100	551729,0	100
Переробна промисловість	155439,9	67,7	207906,3	71,9	306267,9	76,4	355079,9	75,8	405466,3	73,5
з неї: Виробництво харчових продуктів, напоїв та тютюнових виробів	39160,3	17,1	49234,6	17,0	63387,4	15,8	76329,1	16,3	85822,0	15,5
Легка промисловість	3208,2	1,4	3803,2	1,3	4668,4	1,2	5014,2	1,1	6127,7	1,1
Хімічна та нафтохімічна промисловість	13297,6	5,8	18519,7	6,4	24948,7	6,2	30161,6	6,4	35249,7	6,4
хімічне виробництво	10061,8	4,4	14433,6	5,0	18909,9	4,7	22045,3	4,7	25042,4	4,5
виробництво гумових та пластмасових виробів	3235,8	1,4	4086,1	1,4	6038,8	1,5	8116,3	1,7	10207,3	1,9
Виробництво іншої неметалевої мінеральної продукції	6198,5	2,7	7653,1	2,6	10498,0	2,6	13530,1	2,9	18351,5	3,3
Металургійне виробництво та виробництво готових металевих виробів	41859,5	18,2	57871,1	20,0	93410,7	23,3	103331,4	22,1	120660,5	21,9
Машинобудування	24492,2	10,7	35133,1	12,2	53569,3	13,4	59668,1	12,7	68730,6	12,5
виробництво машин та устаткування	10292,2	4,5	13070,7	4,5	16988,5	4,3	20762,3	4,4	22423,2	4,1
виробництво транспортних засобів та устаткування	8010,3	3,5	13710,2	4,8	20143,6	5,0	25375,3	5,4	30797,1	5,6

1 Дані сформовано по підприємствах-юридичних особах (включаючи малі) за функціональним принципом (по однорідних продуктах, що за Класифікацією видів економічної діяльності (КВЕД) відносяться до відповідного виду економічної діяльності) з урахуванням обсягів реалізації підприємств-замовників.

Обсяг реалізованої промислової продукції (робіт, послуг) визначається за ціною продажу відвантаженої за межі підприємства готової продукції (виконаних робіт, послуг), що зазначена в оформлених як підстава для розрахунку з покупцями (замовниками) документах (включаючи продукцію (роботи, послуги) за бартерним контрактом, за виключенням непрямих податків (податку на додану вартість, акцизного збору тощо). Продукція вважається реалізованою на момент оформлення документів незалежно від надходження платежів за неї. Дані щодо обсягів реалізації за видами промислової діяльності сформовано за функціональним принципом (по однорідних продуктах).

В сучасних умовах господарювання процес виробництва та реалізації продукції нерозривно пов'язаний з виникнення заборгованості по виплатам грошових коштів за неї, тобто виникнення дебіторської заборгованості. Саме тому наступна діаграма, представлена на рис. 1.1 відображає стан дебіторської заборгованості підприємств України станом на 1 січня за останні три роки.

З діаграми, зображеної на рис. 1.1 видно, що з кожним роком кількість покупців, які затримують виплати за отриману продукцію, послуги все зростає. За 2007 р. дебіторська заборгованість збільшилась на 102,4 млрд. грн., або на 26,6% (за 2006 р. - на 64,6 млрд. грн.). Дебіторська заборгованість між підприємствами України за 2007 р. збільшилась на 27,5% (за 2006 р. - на 17,9%) і складає у структурі дебіторської заборгованості 93,5% [95]. 

Також з графіку видно, що найбільша питома вага заборгованості припадає на столицю нашої держави, де акумулюється з кожним роком все більше підприємств, що й спричиняє ріст несвоєчасного проведення розрахункових операцій. Серед наведених регіонів та міст України Харківська область займає 20 місце за рівнем заборгованості. Це дуже добре значення і свідчить про те, що платіжна культура харківських підприємств знаходиться на досить високому рівні.

Проаналізувавши макроекономічну ситуацію в Україні, перейдемо до більш детального аналізу вище описаних показників, але вже на мікрорівні, тобто на прикладі конкретного підприємства.

1.2 Теоретичні аспекти обліку готової продукції та її реалізації

На сучасному етапі міжнародної інтеграції у сфері економіки посилилась увага до проблеми уніфікації бухгалтерського обліку. У більшості країн із розвинутою економікою бухгалтерський облік будується відповідно до встановлених міжнародних стандартів. Перехід до ринкової економіки, виникнення та функціонування різних форм власності закономірно спричиняють суттєві зміни в бухгалтерському обліку, в його побудові й веденні. Ці зміни стосуються не лише практики ведення обліку, а й теоретичних його аспектів. На практиці розрізняють національні або внутрішні стандарти, які мають чинність лише в межах певної країни, і міжнародні стандарти, які пропонуються для поширення в різних країнах. Однак між внутрішніми та міжнародними стандартами існує органічний взаємозв'язок.

В Україні прийнято 32 положення (стандарт) обліку, які охоплюють всі діючі МСБО (крім стандартів, які стосуються звітності банків і пенсійних фондів). Деякі національні стандарти об'єднують положення декількох МСБО, а в деяких випадках розробляються стандарти, зміст яких не має аналогу в міжнародних стандартах. Але всі національні стандарти базуються на МСБО та не суперечать їм [23].

Методологічні основи формування інформації про готову продукцію визначені в Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку 9 «Запаси» та 16 «Витрати» (далі П(с)БО 9, 16).

Не дивлячись на складність та тривалість сучасних технологічних процесів, кінцевим продуктом будь-якого виробництва є готова продукція.

Існує чимало тверджень щодо поняття «готової продукції», але загалом їх зміст збігається, відрізняються лише певні мовні обороти та повнота тлумачення. Так, наприклад, на думку Костюченко В. М. готовою продукцією є виріб (або напівфабрикат), послуга, робота, що пройшли всі стадії технологічної обробки на даному підприємстві, відповідають затвердженим стандартам або умовам договору, прийняті технічним контролем підприємства і здані на склад або замовникові - покупцеві згідно з діючим порядком прийняття продукції. [30]

Відповідно до П(с)БО 9 готовою вважається продукція, яка виготовлена на підприємстві, призначена для продажу і відповідає технічним і якісним характеристикам, які передбачені договором або іншим нормативно-правовим актом [82].

В. Понікаров до готової продукції відносить продукцію, обробка якої закінчена на даному підприємстві і яка пройшла іспити, прийомку, комплектацію відповідно до умов договору з замовником і відповідає технічним вимогам і стандартам [80] .

О. Переверзєва вважає готовою продукцією вироби і продукти, які повністю закінчені обробкою на даному підприємстві, відповідають вимогам стандартів та технічним умовам, прийняті відділом технічного контролю і здані на склад готової продукції [75] .

Готова продукція - це вироби, що пройшли всі стадії технологічної обробки на підприємстві, що відповідають діючим стандартам, технічним умовам або вимогам замовника, передбаченим у договорі, прийняті на склад або замовником. Це тлумачення надане у Федеральному законі РФ про бухгалтерський облік від 21.11.96р. №129-ФЗ. Аналізуючи роботи російських авторів, помічено, що у них немає жодних розбіжностей щодо цього твердження. Всі автори дають лише таке тлумачення готовій продукції. Загалом російське розуміння готової продукції суттєво не відрізняється від українського [7].

При організації обліку продукції основним моментом є визначення її характеру. Готова продукція за характером класифікується певним чином, який подано на рис. 1.2.

Усі елементи виробничого процесу - сировина, матеріали, які перебувають на різних стадіях технологічного процесу, утворюють незавершене виробництво та формують вид виробничого запасу. Готова продукція може мати, а може не мати кількісні та якісні характеристики, але завжди продукція має вартісну характеристику [26].

Основними показниками обсягу виробництва є товарна і валова продукція. Валова продукція - це вартість всієї виробленої продукції та виконаних робіт, враховуючи незавершене виробництво, і виражається в порівняних цінах. Товарна продукція відрізняється від валової тим, що до її складу не відносяться залишки незавершеного виробництва та внутрішньо- господарський обіг. Вона визначається в оптових цінах, діючих у звітному році. За своїм складом на багатьох підприємствах валова продукція співпадає з товарною, якщо немає внутрішньогосподарського обігу та незавершеного виробництва [11].

Після виготовлення готова продукція підлягає реалізації. Згідно з Господарським Кодексом України [5], підприємство здійснює реалізацію своєї продукції, інших матеріальних цінностей на підставі прямих угод (контрактів), державного замовлення, через товарні біржі, мережу власних торговельних підприємств.

Реалізація - це процес продажу готової продукції, товарів або виконаних робіт і наданих послуг. Процес продажу завершує кругообіг засобів і створює передумови для відновлення нового кругообігу. Важливість процесу реалізації полягає в тому, що в ньому продукція підприємства знаходить своє суспільне застосування.

Продаж продукції - будь-які операції, які здійснюються у відповідності з договором купівлі-продажу, міни, постачання та іншими цивільно-правовими договорами, що передбачають передачу права власності на такі товари за компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції по безоплатному наданню товарів [11] .

Відвантажена продукція - це продукція, відвантажена покупцям або здана транспортним організаціям для доставки її покупцям. Реалізованою вважається продукція, за яку надійшли кошти від покупця на рахунок підприємця-виробника. В умовах проведення попередньої оплати продукція вважається реалізованою в міру її відвантаження покупцям, а при бартерному обміні - при надходженні товарів обміну на відповідну вартість відпущеної продукції, на яку належним чином оформлено документи.

Не вважаються реалізацією операції з надання товарів в межах договорів комісії, зберігання (відповідального зберігання), доручення, інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачу прав власності на такі товари.

Реалізована продукції повинна бути оцінена на підприємстві. Відповідно до пункту 24 П(с)БО 9 запаси в бухгалтерському обліку й звітності відображаються по найменшій із двох оцінок: первісної вартості або чистої вартості реалізації. Первісною вартістю запасів, виготовлених власними силами підприємства, визнається їх виробнича собівартість, що визначається нормами П(с)БО 16.

Перелік і склад статей калькуляції виробничої собівартості продукції встановлюється підприємством самостійно залежно від специфіки певного виробництва.

За загальними правилами обліку фактична виробнича собівартість виготовленої готової продукції обчислюється в такий спосіб:

ГП = зал.НЗВ п/м + В - зал.НЗВ к/и - Сбр - Н (+Надл), (1.1)

де зал.НЗВп/м - вартість залишків незавершеного виробництва на початок місяця;

В - витрати за місяць;

зал.НЗВк/м - вартість залишків незавершеного виробництва на кінець місяця;

Сбр - собівартість невиправного браку;

Н (Надл) - недостачі або надлишки за результатами інвентаризації незавершеного виробництва.

У випадку якщо одночасно виготовляється основна й супутня продукція, те спочатку із загальної вартості витрат віднімається вартість супутньої продукції (п. 11 П(с)БО 16). Отримана різниця й відображає собівартість основної продукції.

Собівартість реалізованої продукції складається з виробничої собівартості продукції, що була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат і наднормативних виробничих витрат (п. 11 П(с)БО 16).

Постійні загальновиробничі витрати розподіляються на кожний об'єкт видатків з використанням бази розподілу (годин роботи, заробітної плати, обсягу діяльності, прямих видатків і т. п.) при нормальній потужності. Нерозподілені постійні загальновиробничі витрати включаються до складу собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) у періоді їх виникнення. При цьому загальна сума розподілених і нерозподілених постійних загальновиробничих витрат не може перевищувати їх фактичну величину [16].

Оцінка готової продукції при її продажу чи реалізації залежить від облікової політики підприємства. При цьому можуть використовуватися методи визначені в П(с)БО 9. При відпуску запасів у виробництво, продажу та іншому вибутті оцінка їх здійснюється за одним з таких методів:

метод ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів;

метод середньозваженої собівартості;

метод ФІФО;

метод нормативних видатків;

метод ціни продажу.

Але у світовій практиці (Росія, Німеччина, США) й досі застосовується метод ЛІФО, який за своїм змістом протилежний методу ФІФО.

На сучасних підприємствах окрім бухгалтерського, де майже все зрозуміло, паралельно ведеться податковий облік, де наразі виникли певні протиріччя.

Для цілей податкового обліку приросту (убутку) оцінка балансової вартості запасів, що вибувають, визначається за правилами бухгалтерського обліку. Як відомо, з 2005 року для податкової оцінки вибуття запасів передбачені для застосування на вибір платника податків п'ять бухгалтерських методів оцінки (їх перелік наведено вище), у тому числі й традиційний для виробництва метод обліку середньозваженої вартості однорідних запасів.

Відповідно до норм Закону про прибуток (п. 5.9) [6] матеріальні цінності, які перебувають у залишках готової продукції, підлягають перерахунку. Суть перерахунку полягає в порівнянні вартості залишків запасів на кінець звітного періоду з вартістю залишків на початок звітного року й відповідно уточненні платником податків або валових доходів (у рядку 01.2 декларації з податку на прибуток у випадку приросту запасів), або валових витрат (у рядку 04.2 декларації з податку на прибуток у випадку убутку запасів) [75].

Таким чином, платник податку зобов'язаний вести податковий облік приросту (убутку) запасів не тільки на складах, але й у незавершеному виробництві, й у залишках готової продукції. У зв'язку з тим, що вартість готової продукції включає не тільки матеріальну складову, але й інші витрати (оплата праці, нарахування в соціальні фонди та інші виробничі витрати), правильне визначення частки матеріальних ресурсів у цьому випадку є вирішальним.

Втім, механізму такого визначення по залишкам готової продукції вартості запасів нормами Закону про прибуток не запропоновано. Дискусії на цей рахунок тривають і дотепер.

У листі № 11408/7/15-1117 ДПАУ від 22.07.2003 р. пояснювала, що визначати дані для податкового обліку необхідно по даним бухгалтерського. У пункті 9 П(с)БО №9 зазначено, що первісна вартість запасів, виготовлених власними силами підприємства, визначається по їхній виробничій собівартості відповідно до норм П(с)БО №16. Тому, на думку ДПАУ, Законом про прибуток і нормами П(с)БО передбачене ведення податкового обліку балансової вартості запасів з урахуванням всіх видатків, які безпосередньо пов'язані із придбанням (створенням) запасів і доведенням їх до стану, у якому вони придатні для використання в запланованих цілях, а не тільки суми прямих матеріальних витрат.

У листі № 8878/6/15-1116 ДПАУ вже заперечує таке роз'яснення й затверджує, що зазначений Закон не зобов'язує вести податковий облік запасів з урахуванням видатків, які понесені платником податку з метою, не пов'язаних із придбанням таких запасів (тобто видатків на оплату праці, відрахувань на соціальні заходи й амортизацію).

Нарешті в листі № 4807/6/11-1116 ДПАУ прямо вказує на необхідність ведення податкового обліку приросту (убутку) балансової вартості залишків готової продукції лише в частині вартості запасів, визначених Законом, а саме: сировини, матеріалів, що комплектують вироби, статі фабрикатів, малоцінних предметів, використаних на їхнє виробництво, при цьому не роз'ясняючи, як саме виконати вимоги чинного законодавства [82].

Слід зазначити, що визначення матеріальної складової готової продукції є досить складним на практиці й прямо залежить від специфіки й особливостей певного виробництва.

Визначити матеріальну складову в складі готової продукції можуть допомогти звітні калькуляції фактичної виробничої собівартості, які складаються на підставі даних зведеного обліку витрат на виробництво на всі види продукції, що виготовляються підприємством. Невинятковим є щоденний облік готової продукції по одному із прийнятих на підприємстві методів з наступним складанням (угрупованням) отриманих даних по однорідним видам, маркам і сортам у зведених відомостях і визначенням матеріальної складової в залишку готових виробів для цілей податкового обліку приросту (убутку) запасів.

Виробничим підприємствам для цілей бухгалтерського й податкового обліку варто використовувати однакові методи оцінки вибуття запасів, хоча, безперечно, подібні розрахунки з метою одержання точного результату мають потребу у винятковій технічній базі. Самим точним методом визначення матеріальної складової в реалізованій продукції є, звичайно, її прямий розрахунок.

Процес реалізації продукції нерозривно пов'язаний з розрахунками за неї, незалежно від моменту її фактичного отримання. Саме тому цей процес супроводжується виникненням дебіторської заборгованості за продукцію. В зв'язку з цим виникає необхідність розгляду в рамках даної роботи обліку розрахунків з покупцями та замовниками.

1.3 Особливості розрахунків з покупцями та замовниками

В процесі діяльності підприємство не завжди здійснює розрахунки з іншими підприємства або фізичними особами одночасно з передачею готової продукції, виконанням робіт, наданням послуг. В зв'язку з цим й виникає так звана дебіторська заборгованість.

Після відвантаження готової продукції, товарів покупцеві, передачі виконаних робіт і послуг замовнику процес реалізації переміщується у сферу розрахунків. На жаль, платіжна культура вітчизняних виробників далека від досконалості, тому наявність дебіторської заборгованості слід приймати господарюючим суб'єктам як стійку систему.

Проблема неплатежів є складним питанням в управлінні підприємством. Психологія підприємців базується на першочерговому розв'язанні власних потреб. Необхідно звернути їх увагу на виконання фінансових зобов'язань перед своїми контрагентами і на те, щоб передбачити майнову відповідальність у договорах.

Розглядаючи організацію бухгалтерського обліку дебіторської заборгованості, перш за все слід визначитись із метою та методикою обліку.

Мета обліку дебіторської заборгованості в авторському розумінні полягає в тому, щоб не допустити прострочення термінів платежу та доведення заборгованості до стану безнадійної. Правильно організований бухгалтерський облік повинен мати таку систему рахунків, яка б достатньою мірою відображала і характеризувала всю господарську діяльність з вимушеною конкретизацією.

Національними стандартами бухгалтерського обліку визначаються методологічні основи формування бухгалтерського обліку та розкриття у фінансовій звітності підприємствами, установами, організаціями та іншими юридичними особами (незалежно від форм) інформації про дебіторську заборгованість. Актуальним питанням дослідження обліку дебіторської заборгованості є аналіз завдань обліку, викладених у національних стандартах.

Дослідженню розрахункових відносин присвятили свої праці такі відомі вчені, як Петрук О. М., Соколов Я. В., Пушкар М. С. Разом з тим, багатоаспектність проблеми спричинила широке її обговорення й серед вітчизняних дослідників [59].

Специфікою побудови обліку дебіторської заборгованості є обов'язкова деталізація кожного виду заборгованості та відображення стану розрахунків у фінансовій звітності. Вважаємо, що побудова бухгалтерського обліку дебіторської заборгованості повинна забезпечувати у будь-який час повну інформацію про стан та оцінку боргових вимог, що є можливим при дотриманні принципів побудови обліку. А саме, принципу незалежності, суспільно-правового стану, доказовості, індивідуалізації та персоніфікації рахунку, періодизації даних, контролю за станом розрахунків та принципу вимірювання або визнання.

Традиційно дебіторську заборгованість прийнято поділяти на: поточну (короткострокову) - заборгованість, яка виникає в ході нормального операційного циклу або буде погашена протягом 12 місяців з дати балансу, та довгострокову, яка відповідно буде погашена після 12 місяців з дати балансу.

Соколов Я. В. проблему розрахунків із дебіторами розглядає і в економічному, і в юридичному аспектах. В економічному трактуванні дебіторська заборгованість -- це актив, а з юридичної точки зору до дебіторської заборгованості слід підходити як до права продавця на отримання коштів за свою продукцію. Для забезпечення достатніх умов керування майном підприємства слід поєднати економічний та юридичний підходи до розуміння дебіторської заборгованості. Причому увагу слід звернути не на класифікацію заборгованості як на таку, що належить економіці, та таку, що належить праву, а навчитися розпізнавати в господарській операції економічний та юридичний зміст.

На думку автора, кожну облікову процедуру слід тлумачити у двох значеннях: якщо процедура інтерпретується з економічної точки зору, то бухгалтера цікавить правильність відображення функціональної ролі фактів господарського життя; якщо її розглядати з юридичної точки зору, то бухгалтер повинен звернути увагу на відносини власності та зобов'язань.

Дж. Л. Кріппа ще два століття тому писав: «...якщо рахунок покупців має дебетове сальдо, то це означає, що кошти, які належать постачальникові, тимчасово знаходяться в розпорядженні покупця». Тут ми бачимо, наскільки економічний та юридичний аспекти взаємопов'язані між собою.

Суттєві здобутки в означених питаннях також мають такі науковці, як Рене Саватье та Ян Кутерельс [59]. Петрук О. визначає три можливі підходи до вивчення договірних відносин та їх відображення в бухгалтерському обліку (табл. 1.2).

Таблиця 1.2 Можливі підходи до вивчення договірних відносин

Підхід	Зміст
Американський	Окремо обліковуються договори та угоди
Італійський	Договір є об'єктом обліку
Німецький	Договір стосується певного виду цінностей, тобто є різновидом цінних паперів

В усіх підходах специфіка відображення в обліку договорів потребує уточнення. Це пояснюється тим, що серед запропонованих підходів містяться такі, які не є суто бухгалтерськими процедурами або насправді є методами менеджменту. Специфікою українських методів господарювання (та й методів господарювання пострадянських країн) є так зване «слово купця», коли умови постачань та розрахунків обговорюються усно. Але в сучасних умовах тільки при повному документуванні постачань можливо розраховувати на своєчасне і в повному обсязі надходження грошових коштів від дебіторів. Петрук О. М. [59] та Бутинець Т. А. визнають можливість зарахування договору до первинної бухгалтерської документації тільки у разі укладання підприємством консенсуальної неухильної угоди. На думку автора це твердження правильне за умови, що в бухгалтерському обліку правильно будуть визначені об'єкти обліку.

Очевидно, що в теорії бухгалтерського обліку виникла суттєва проблема, яка полягає в необхідності систематизації напрацьованих досліджень і чіткого визначення, що саме слід вважати об'єктом обліку договірних розрахункових відносин.

У цьому контексті слід вирішити комплекс завдань:

удосконалення методики обліку дебіторської заборгованості;

удосконалення обліку простроченої дебіторської заборгованості, безнадійної дебіторської заборгованості та сумнівних боргів.

Слід зазначити, що основними операціями, пов'язаними з організацією обліку дебіторської заборгованості, є відображення на рахунках бухгалтерського обліку процесів визнання та оцінки заборгованості. На практиці процес визнання дебіторської заборгованості як активу підприємства здійснюється за окремими критеріями:

1) джерело отримання - появі активів повинні передувати минулі операції або події;

2) втілення майбутніх економічних вигод - чи забезпечують активи оборотність інших ресурсів підприємства;

3) забезпечення контролю за активом - це надає підприємству можливість контролювати майбутні вигоди, які воно очікує від використання цього активу;

4) можливість достовірної оцінки активу - визначення виду оцінки для даного активу.

Використання розрахункових рахунків ускладнюється тим, що рахунки дебіторів і кредиторів відокремлені один від одного, чим зумовлюється цілий ряд незручностей у зв'язку із постійною зміною статусу контрагента. Отже, проблем із синтетичним обліком не виникає, вони з'являються при аналітичному обліку. На мій погляд, кожну угоду потрібно відображати в обліку окремо. Неприпустимо змішувати заборгованість окремих угод. Диференційований облік дебіторів та кредиторів виправданий тим, що він дозволяє з'ясувати обсяг окремих операцій, характер фінансування підприємств та інші чинники ліквідності. В обліку дебіторська заборгованість відображається в аналітичних рахунках за умови контролю за терміном виконання договорів.

Головним при побудові обліку активів с встановлення критеріїв виділення дебіторської заборгованості у самостійні статті:

значущість дебіторської заборгованості у формуванні активів підприємства;

самостійною статтею має розглядатися дебіторська заборгованість, незалежно від її частки, яка є базою або складовою активів підприємства;

самостійною статтею має бути відображена дебіторська заборгованість, яка характеризує певний напрямок роботи підприємства, за яким повинен бути встановлений особливо ретельний контроль. При цьому в одну статтю повинні включатися, як правило, ті види дебіторської заборгованості, що мають і однакове цільове виробничо-технічне призначення.

Деякі види заборгованості, що мають важливе значення для формування фінансових активів або здійснення контролю, можуть бути показані як самостійна стаття. Зміни, що відбуваються в економіці, впливають на форми розрахунків, які обумовлюються в господарських договорах. Механізм розрахунків здійснюється готівковою та безготівковими формами платежу [65]. Вибір форми залежить не від змісту господарської операції, а від того, чи відбувається зміна форми платежу під впливом цієї операції.

Виникнення дебіторської заборгованості пов'язане з принципом нарахування, сутність якого полягає в тому, що, незалежно від оплати в момент відвантаження продукції, передачі послуг чи права власності на них, підприємство відображає отримання доходу, а в разі відсутності оплати -- одночасно й дебіторську заборгованість. Проблемам із відсутністю коштів у покупця можна запобігти, якщо при підписанні договорів постачання керівництво підприємства ретельно вивчатиме характеристику клієнтів щодо мети придбання продукції та їх платоспроможності. Якщо продукція придбана для реалізації, то вірогідність своєчасної сплати грошових коштів вища, ніж у випадку, коли замовник придбаває продукцію для власних потреб.

Щоб запобігти впливу незадовільної роботи бухгалтерії продавця, слід щомісяця або один раз на квартал звіряти розрахунки з покупцями та замовниками (з кожним окремо).

При управлінні дебіторською заборгованістю має значення рефінансування дебіторської заборгованості (це система фінансових операцій, які забезпечують прискорену трансформацію дебіторської заборгованості у гроші). Дебіторська заборгованість не має безпосереднього зв'язку з виробництвом продукції, проте він неминучий, оскільки управління виробництвом є частиною виробничого процесу. Прагнення дослідити дебіторську заборгованість змушує науковців шукати нові класифікаційні ознаки, що розкривають призначення та зміст певних її видів.

Є три проблеми, пов'язані з рахунками до отримання: визнання дебіторської заборгованості за рахунками -- що вважати дебіторською заборгованістю за рахунками; оцінка рахунків до отримання -- в якій оцінці або в якій вартості відображати дебіторську заборгованість за рахунками; ліквідація (збір) дебіторської заборгованості за рахунками -- як отримати гроші за неоплаченими рахунками та відобразити це в бухгалтерських записах.

Чіткого тлумачення порядку визнання дебіторської заборгованості в економічній літературі немає, хоча Бутинець Ф. зробив спробу дати порядок визнання дебіторської заборгованості активом одночасно з визнанням доходу від реалізації [23].

Прострочені платежі виникають при порушенні у платника ритму кругообігу оборотних коштів, що неминуче викликає дефіцит джерела платіжних засобів. Відволікання оборотних коштів у дебіторську заборгованість, не оплачену в строк, свідчить про нераціональне використання власних і запозичених оборотних коштів. Уникнути такого стану допомагає ефективне управління заборгованістю та належним чином організований облік.

Значного успіху в розробці та використанні умов управління дебіторською заборгованістю досягли зарубіжні вчені і практики, які виділили розрахунки з покупцями та замовниками в окремий цикл реалізації та отримання виручки [59]. Пропонується використання рахунків, які найчастіше входять до циклу реалізації та отримання виручки:

Реалізація.

Повернення та знижки на реалізацію.

Витрати при безнадійній заборгованості.

Знижки отримані.

Торговельна дебіторська заборгованість (рахунки до отримання).

Знижки при безнадійній заборгованості.

Залежно від бізнесу підприємства рахунки можуть бути іншими, але принцип побудови обліку один: усі господарські операції та всі гроші в кінцевому результаті включаються в дебіторську заборгованість або в розділ знижок при безнадійній заборгованості.

Виходячи із викладеного, можна дійти висновку, що основними операціями, пов'язаними з організацією обліку дебіторської заборгованості, є відображення на рахунках бухгалтерського обліку процесу визнання та оцінки заборгованості. Запропоновані критерії оцінки сприятимуть подальшому удосконаленню обліку дебіторської заборгованості. Проте ця проблема потребує подальших методичних та організаційних розробок та їх практичного втілення.

1.4 Техніко-економічна характеристика об'єкта дослідження

Досліджуване підприємство має назву «УкрТехніка». За формою власністю - це товариство з обмеженою відповідальністю. Вид діяльності - металообробка.

ТОВ «УкрТехніка» спеціалізується на виробництві та реалізації пакувальних матеріалів та пакувального обладнання, інструменту різноманітних видів, технологічного оснащення товарів народного споживання та на наданні послуг з пакування готової продукції для інших підприємств. Воно виробляє як продукцію, готову до безпосереднього застосування, так і комплектуючи частини виробничих машин. Якщо брати у відсотковому співвідношенні, то більш ніж 65% - це виробництво пристроїв та засобів для пакування готових виробів. Взагалі зараз асортимент виготовляємої продукції дуже розширився порівняно з тим, який був на початку функціонування даного підприємства.

На даному підприємстві існують певні скорочення основних видів продукції, аналіз яких буде наведений далі у роботі. Тому відразу пояснимо, що пакувальні пристрої та обладнання - це МУЛи різної модифікації, а те чим скріплюють пакувальні смуги - це СП теж з різними цифровими кодами, що означають розмір, тип та склад виробу. Далі будемо вживати саме ці символи.

Процес виробництва на даному підприємстві є дуже високоточним. Розміри заготівель, які підлягають подальшій комплектації виготовляють з точністю до мікрон. До того ж кінцева продукція має невеликі розміри, тому більша половина робіт виконується з використанням спеціальних збільшувальних пристроїв.

Для того щоб зберігати велику кількість виготовленої продукції, підприємство повинно мати достатньо місця для зберігання. ТОВ «УкрТехніка» має таку можливість, бо в нього є чотири склади. Вони розташовані як при виробництві, так і за межами підприємства. Найбільшим за кількістю зберігаємої продукції є Центральний склад, звідки здебільшого й відбувається реалізація вже готової продукції покупцям.

Реалізація готової продукції здійснюється в основному за укладеними договорами постачання. Але підприємство завжди має так би мовити «зайву» продукцію, тобто виробництво розраховане й на паралельний продаж у роздріб.

До 2007 року підприємство здійснювало збут своєї продукції на ринках України, а саме в містах Харків, Львів, Запоріжжя, Донецьк та ін. Але з середини 2007 року підприємство почало налагоджувати міжнародні зв'язки. Відтепер більша частка сировини (металу) закуповується в Китаї. Також налагоджуються канали збуту готової продукції в США, де українські товари саме металообробної промисловості користуються непоганим попитом. Тепер саме за кордоном існує більша вірогідність швидкого збуту виробленої продукції. До того ж наші ціни іноземців поки що влаштовують.

Продукція даного підприємства цікавить промислові підприємства, зайняті машинобудуванням, комплектацією готових виробів або подальшою металообробкою, про це свідчить відомість по рахунку 36 (Додаток В), де наведений перелік покупців продукції.

Окресливши коло зовнішніх стосунків підприємства, перейдемо до описання внутрішньої його структури.

У статуті записано два співвласника товариства, вони обидва й керують підприємством, тобто керівник і відповідно, заступник. Також на підприємстві є керівники виробничих підрозділів - головні інженери, які координують працю трьох основних виробничих підрозділів (цехів). Також на підприємстві працює кілька менеджерів - з продажу, постачання первинної сировини та реклами. На цьому управлінський вплив обмежується, бо досліджуване підприємство невелике за розмірами. За останній рік на ньому в середньому працювало 76 осіб, включаючи адміністрацію. Описану структуру управління представимо схематично на рис. 1.4.

Якщо вже мова зайшла про організацію підприємства, то важливо зазначити, що на досліджуваному підприємстві застосовуються соціально-психологічні методи управління. Це демонструється за допомогою різноманітних засобів соціального орієнтування та регулювання, групової динаміки, способів вирішення конфліктних ситуацій, гуманізації та демократизації будь-якої суспільно-корисної роботи. За організаційною структурою досліджуване підприємство належить до лінійно-функціональної структури управління, яка заснована на розподілі повноважень та відповідальності за функціями управління.

Кількість працівників бухгалтерії підприємства налічує 4 особи. Бухгалтерія про результати своєї праці звітує безпосередньо заступникові директора. Накази й розпорядження отримує відповідно від останнього.

Робота співробітників бухгалтерії регламентована. Один бухгалтер займається виробничої ділянкою обліку (приймає звіти з виробництва та веде складський облік і т. п.). Другий бухгалтер займається розрахунковими операціями та нарахуванням заробітної платні. Також на підприємстві працює заступник головного бухгалтера, який корегує роботу колег та займається іншими ділянками обліку. Ну і звісно ж головний бухгалтер, який контролює виробничий процес підлеглих та займається основними засобами та кредитами.

Зазначимо, що всі підрозділи підприємства звітують бухгалтерії, надаючи туди всі первинні та вихідні документи. Таким чином і бухгалтерія і кожен підрозділ ведуть облік, який наприкінці кожного місяця підлягає звірці. Це забезпечує додатковий контроль за результатами діяльності підприємства.

На підприємстві з початку 2006 року почала застосовуватися сучасна техніка та технологія обробки металу. Бо до цього періоду технічна база підприємства застаріла та не виконувала наміченого плану виробництва. Це послужило причинної впровадження сучасних та високопродуктивних засобів та знарядь праці. І не зважаючи на збитки, які підприємство несло протягом останніх років (рис. 1.6), керівництво вирішило вдатися до такого стратегічного ходу - технічного переозброєння та розширення масштабів виробництва, що характеризується закупівлею нового устаткування.

Тепер обладнання відповідає технічним нормам та сучасним вимогам до техніки. Підтримка техніко-технологічної бази здійснюється за допомогою розробленого графіку проведення капітального ремонту обладнання, своєчасних поточних ремонтів. Робочі місця по максимуму автоматизовані, що сприяє швидшому процесу виробництва та отриманню більш якісною продукції.

Саме такий високий рівень технічної оснащеності та автоматизації виробництва допоміг даному підприємству бути конкурентоспроможним на сучасному ринку технологій. Завдяки перерахованим показникам, продукція ТОВ «УкрТехніка» займає тепер домінантну позицію серед аналогічних товарів на ринку збуту та користується непоганим попитом серед споживачів.

Не дивлячись на таку технічну озброєність, у підприємства все одно існує організаційний потенціал в плані удосконалення існуючих та застосування нових методів і форм організації виробництва і праці. З плином часу будуть з'являтися нові наукові розробки та нововведення, які можуть значно покращити існуючий виробничий процес. Їх впровадження на підприємстві потенційно можливе.

Давши загальну характеристику досліджуваного підприємства, звернемося до конкретних показників, які характеризують його діяльність та перспективи розвитку. Основні показники, які характеризують стан досліджуваного підприємства представимо у вигляді табл. 1.3.

Таблиця 1.3 Основні показники фінансово-господарської діяльності ТОВ «УкрТехніка» тис. грн.

№	Показники	2006 р.	2007 р.
1	Середня вартість майна	48,2	208,5
2	Середня вартість готової продукції	54,2	90,8
3	Середньорічне забезпечення виробничими запасами	752,0	991,9
4	Середній обсяг реалізованої продукції (без ПДВ, акцизу)	1704,0	2871,3
5	Середній дохід від реалізації продукції	2044,8	3383,4
6	Середня вартість оборотних активів	1131,6	1490,6
7	Середня вартість власного капіталу	-139,5	136,0
8	Собівартість реалізованої продукції	1779,2	2586,9
9	Чистий прибуток (збиток)	- 74,5	615,3
10	Адміністративні витрати	188,7	331,5
11	Витрати на збут	0,7	1,8
12	Середня вартість дебіторської заборгованості за товари, роботи, послуги	15,6	121,1
13	Середньооблікова кількість штатних працівників, осіб	68	80
14	Фонд оплати праці	540,9	813,9

Тепер динаміку окремих показників проаналізуємо більш детально. Отже за останні три роки функціонування, підприємство мало таку тенденцію отримання чистого доходу від реалізації продукції.

Це пов'язано з розширенням асортименту продукції, з вивченням нових каналів збуту та просуванням товару на нові ринки, розширенням взаємовідносин з партнерами.

Спостерігається стрімкий зріст отримання доходу. Значну суму отриманої виручки підприємство направило на модернізацію устаткування та розширення виробничих потужностей, що в майбутньому дасть можливість отримувати ще більше прибутку. Це підтверджується значним збільшенням суми основних засобів в балансі на 31 грудня 2007 р. Це дуже виважений та розумний крок з боку керівництва підприємства. Саме завдяки такій політиці воно змогло отримати перші позитивні значення в стр. 225 Форми № 2.

Ознайомившись з підприємством теоретично, перейдемо до конкретного опису його облікових процесів та аналізу показників реалізації продукції та розрахунків з покупцями та замовниками, чому й присвячуються другий та третій розділи даного дипломного проекту.

2. Існуюча система обліку реалізації продукції та розрахунків з покупцями та замовниками на ТОВ «УКРТЕХНІКА»

2.1 Облік готової продукції на складі та в бухгалтерії

Розкривши теоретичні питання обліку готової продукції, перейдемо до їх практичного застосування на ТОВ «УкрТехніка».

Як вже зазначалося в першому розділі, підприємство за останній рік швидкими темпами нарощує обсяги виробництва та реалізації продукції. Так третій та п'ятий зразки у 2006 році взагалі не вироблялися. На рисунку зображена порівняльна діаграма випуску продукції за асортиментом (найвагоміші види продукції) у вартісному вираженні за 2006 та 2007 роки.