· бухгалтерская - единая система данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности. Составляется по данным бухгалтерского учета.

· статистическая - составляется по данным статистического, бухгалтерского и оперативного учета и отражает сведения по отдельны показателям хозяйственной деятельности организации, как в натуральном, так и в стоимостном выражении.

· оперативная - составляется на основе данных оперативного учета и содержит сведения по основным показателям за короткие промежутки времени - сутки, пятидневку, неделю, декаду, половину месяца. Эти данные используются для оперативного контроля и управления процессами снабжения, производства и реализации продукции.

2. По периодичности составления:

· внутригодовая отчетность - включает отчеты за день, пятидневку, декаду, половину месяца, месяц, квартал, полугодие. Внутригодовую статистическую отчетность называют текущей статистической отчетностью, внутригодовую бухгалтерскую отчетность - промежуточной бухгалтерской отчетностью. Промежуточная бухгалтерская отчетность включает:

- форму №1 «Бухгалтерский баланс»;

- форму №2 «Отчет о прибылях и убытках»

· годовая отчетность- это отчеты за год.

3. По степени обобщения данных:

· Первичные - составляются организациями;

· Сводные - составляются вышестоящими или материнскими организациями на основании первичных отчетов.

Можно выделить ряд других признаков классификации бухгалтерской отчетности организации. Так, например, в зависимости от целей использования отчетной информации ее можно подразделить на отчетность по факту и прогнозную отчетность; в зависимости от того в каких типовых формах представлена отчетность, ее можно подразделить на традиционную и нетрадиционную, которая будет включать соответственно дополнительные формы раскрытия информации, такие как информация по сегментам (сегментарная отчетность), информация об аффилированных лицах, информация о государственной помощи; и т.д.

Составление отчетности является завершающим этапом учетного процесса. Бухгалтерская отчетность как источник информации о деятельности организации используется, прежде всего, для управления ее экономикой и принятия необходимых мер по ее развитию. Тщательное изучение и анализ показателей отчетности дают возможность выявлять недостатки в работе и определять пути их устранения; принимать решения инвесторам по поводу целесообразности расходования средств.

В настоящее время на наш взгляд существует ряд проблем, связанных с составлением и представлением бухгалтерской отчетности организациями. В первую очередь они связаны не с законодательным регулированием данного вопроса, а скорее с контролем, осуществляемым за составителями отчетности. Несмотря на типовые формы представления отчетности, зачастую возникает ситуация, когда организации ограничиваются составлением лишь двух, трех типовых форм. Говорить о составлении внутренней отчетности не приходится. Решением этой проблемы, скорее всего, станет осознание необходимости наиболее тщательного конкретизирования информации о финансово-хозяйственной деятельности организации, а также обособленное становление управленческого учета, что требует прежде всего большого количества времени.

2.2 Нормативно-законодательное обеспечение формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности

Переход на рыночные условия хозяйствования предопределил значительные изменения в системе нормативного регулирования бухгалтерской отчётности в России. Это прежде всего связано с тем, что бухгалтерская отчётность, как свидетельствует мировая практика, является одним из важнейших инструментов рыночных отношений, обеспечивая каждого субъекта рынка необходимой ему финансовой информацией. Начиная с 1996 года бухгалтерская отчётность в России регулируется нормативными правовыми актами четырёх уровней. Система нормативного регулирования бухгалтерского учёта и отчётности представлена в табл. 2.1.

Таблица 2.1. Система регулирования бухгалтерского учета и отчётности в РФ

Первый и второй уровни носят обязательный характер, а третий и четвертый - имеют рекомендательный характер или действуют в отдельной отрасли или организации. Установленные этими документами состав, содержание и методические основы формирования бухгалтерской отчетности организации максимально приближены к нормам, заложенным в директивах Европейского Сообщества и международных стандартах финансовой отчетности.

Главную роль в системе указанных правовых актов выполняет Закон «О бухгалтерском учёте», в составе которого есть третья глава «Бухгалтерская отчётность». Закон вступил в действие 21 ноября 1996 года. Его появление связано с положением Конституции Российской Федерации, в соответствии с которым вопросы бухгалтерского учёта находятся в ведении Российской Федерации и не входят в сферу совместного ведения Российской Федерации и её субъектов. Иными словами, субъекты Федерации не в праве утверждать свои правила ведения бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности. Благодаря централизации достигается единообразие методологии и методики бухгалтерского учёта: на всей территории России обеспечивается получение одинаково воспринимаемой заинтересованными пользователями отчётной информации по всем организациям независимо от их организационно правовой формы собственности, места регистрации и видов осуществляемой деятельности.

К нормативным документам первого уровня относятся также Гражданский кодекс Российской Федерации, федеральные законы «Об акционерных обществах», «Об обществах с ограниченной ответственностью», «О рынке ценных бумаг».

Второй уровень составляют положения (стандарты) бухгалтерского учёта. Третий уровень включает документы, на основе которых установлен порядок формирования и составления бухгалтерской отчётности. Четвёртый уровень составляют указания, инструкции и другие документы в рамках учётной политики самих хозяйствующих субъектов.

В заключение данного параграфа необходимо отметить, что работа над совершенствованием законодательного регулирования бухгалтерского учёта и отчётности продолжается. В настоящее время в процессе подготовки находится новая редакция Федерального Закона «О бухгалтерском учёте». Формирование базового комплекта положений по бухгалтерскому учёту, практика их применения требуют внесения уточнений и дополнений в действующий текст закона. В первую очередь это касается закрепления определённой терминологии на законодательном уровне, введённой в практику положениями по бухгалтерскому учёту. Возникла необходимость зафиксировать в законе ряд норм, в нём отсутствующих,- отчётность при реорганизации и ликвидации организаций, формирование сводной бухгалтерской отчётности, роль саморегулируемых организаций в осуществлении функций в области бухгалтерского учёта, порядок сертификации бухгалтеров и иных специалистов по бухгалтерскому учёту. Одобрен Правительством Российской Федерации и находится на рассмотрении в Государственной Думе проект Федерального Закона «О консолидированной финансовой отчётности», распространяющийся на открытые акционерные общества, акции которых котируются на рынках ценных бумаг.

Целью проводимых изменений является приведение национальной системы бухгалтерского учёта и отчётности к международным стандартам финансовой отчётности. Основные направления реформирования системы бухгалтерского учёта и отчётности заслуживают отдельного внимания и поэтому более подробно будут описаны в последующем параграфе данной работы.

2.3 Порядок составления и представления бухгалтерской (финансовой) отчётности

В соответствии с ФЗ «О бухгалтерском учете», Положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99), приказом Минфина РФ от 22.07.03г. №67н « О формах бухгалтерской отчётности организации» в годовой бухгалтерский баланс включаются:

· Форму №1 «Бухгалтерский баланс»;

· Форму №2 «Отчет о прибылях и убытках»;

· Форму №3 «Отчет об изменении капитала»;

· Форму №4 «Отчет о движении денежных средств»;

· Форму №5 «Приложение к бухгалтерскому балансу»;

· Форму №6 «Отчет о целевом использовании полученных средств»;

· Пояснительную записку;

· Специализированные формы, установленные министерствами и ведомствами РФ, для организаций системы по согласованию соответственно с министерствами финансов РФ и республик;

· Итоговую часть аудиторского заключения.

Форму №6 рекомендуется включать некоммерческим организациям.

Представляемая бухгалтерская отчетность прилагается к сопроводительному письму организации, оформленному в установленном порядке и содержащему информацию о составе представляемой бухгалтерской отчетности.

Сами формы отчетности, включенные в приказ, носят рекомендательный характер, но Указания об объеме отчетности и Указания о порядке составления отчетности носят обязательный характер.

Следует заметить, что объём представляемой бухгалтерской отчётности зависит от организационно правовой формы хозяйствующего субъекта (табл.2.2.).

Таблица 2.2. Зависимость объёма предоставляемой отчётности от организационно правовой формы хозяйствующего субъекта

Вариант представления бухгалтерской отчётности, описанный в таблице является упрощённым и может применяться только выше перечисленными предприятиями. Остальные организации представляют стандартный объём бухгалтерской отчётности, либо самостоятельно разрабатывают эти формы.

На представляемых организацией по принадлежности формах бухгалтерской отчетности в соответствии с п.7 «Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности» обязательно наличие следующих данных:

· наименование составляющей части;

· указание отчетной даты или отчетного периода, за который составлена бухгалтерская отчетность

· организация (полное наименование юридического лица в соответствии с учредительными документами, зарегистрированными в установленном порядке)

· идентификационный номер налогоплательщика (ИНН);

· вид деятельности (указывается вид деятельности, который признается основным в соответствии с регистрационными документами Госкомстата России);

· организационно-правовая форма собственности (согласно Классификатору организационно-правовых форм хозяйствующих субъектов (КОПФ) и код собственности по Классификатору форм собственности (КОФ);

· единица измерения (указывается формат представления числовых показателей: тыс. руб.- код по ОКЕИ 384; млн. руб. - код по ОКЕИ 385);

· адрес (полный почтовый адрес организации);

· дата утверждения (установленная дата для годовой бухгалтерской отчетности);

· дата отправки / принятия (конкретная дата почтового отправления бухгалтерской отчетности или дата ее фактической передачи по принадлежности).

При этом в общем случае отчетные показатели приводятся в тыс. руб. без десятичных знаков; организациям, имеющим существенные обороты продаж, обязательств и т.п., разрешается приводить данные в миллионах рублей без десятичных знаков. В случае незаполнения той или иной статьи (строки, графы) ввиду отсутствия у организации соответствующих отчетных показателей, эта статья (строка, графа) прочеркивается. Если в соответствие с нормативными документами по бухгалтерскому учету, какой- либо показатель должен вычитаться из соответствующих показателей при исчислении соответствующих данных или имеет отрицательное значение, то в бухгалтерской отчетности этот показатель показывается в полукруглых скобках (непокрытый убыток, себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг, убыток от продаж, проценты к уплате, операционные расходы, использование средств фондов (резервов), уменьшение капитала, направление денежных средств, выбытие основных средств и пр.).

Предприятиям предоставлено право самостоятельно разработать формы бухгалтерской отчетности (продвинутый вариант). В основу принимаемых решений о форматах представления информации в бухгалтерской отчетности должны быть положены общие принципы формирования отчетности и полный перечень показателей имущественного и финансового положения предприятия и результатов его деятельности, подлежащих представлению в бухгалтерской отчетности в соответствии с требованиями положений по бухгалтерскому учету.

Общий порядок составления и представления бухгалтерской отчетности регламентирует необходимость самостоятельной разработки предприятием порядка представления информации о значимых или существенных показателях деятельности. При этом должны быть решены четыре основных вопроса:

1. содержатся ли в рекомендованных формах показатели, оценка которых всегда будет нулевой.

2. должен быть определен перечень показателей, являющихся существенными при формировании бухгалтерской отчетности.

3. необходимо установить, где будет раскрываться информация по существенным показателям и показателям, подлежащим обязательному представлению в бухгалтерской отчетности.

4. следует принять решение о необходимости представления каждого числового показателя более чем за два года (составление бухгалтерской отчетности по продвинутому варианту).

В бухгалтерской отчетности за 2009 г. должна быть раскрыта информация по прекращаемой деятельности в соответствии с требованиями ПБУ 16/02 "Информация по прекращаемой деятельности".

Согласно п. 11 ПБУ 16/02 в отчете о прибылях и убытках и отчете о движении денежных средств или в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности раскрываются суммы доходов, расходов, прибылей и убытков до налогообложения, сумма начисленного налога на прибыль, движение денежных средств, относящиеся к прекращаемой деятельности.

Предоставленное предприятию право самостоятельно разрабатывать формы бухгалтерской отчетности определяет необходимость утверждения самостоятельно разработанных форм или принятия решения о применении форм, рекомендованных Минфином РФ. В любом случае принятое решение должно быть отражено в распорядительном документе -- учетной политике предприятия. Поэтому необходимо внести в учетную политику изменения, обусловленные произошедшими изменениями в формах представления бухгалтерской отчетности.

Безусловно, основное внимание при формировании бухгалтерской отчетности должно быть уделено вновь введенным показателям -- "Отложенные налоговые обязательства" и "Отложенные налоговые активы". Эти показатели содержатся как в бухгалтерском балансе (ф. № 1), так и в отчете о прибылях и убытках (ф. № 2).

Порядок, признания, расчета и учета отложенных налоговых активов и обязательств регламентирован ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль"

В ПБУ 18/02 представлена взаимосвязь между основными элементами, позволяющими отразить в бухгалтерской отчетности нераспределенную прибыль с учетом распределенных по времени налоговых обязательств перед бюджетом в соответствии с налоговым законодательством.

Согласно п. 19 ПБУ 18/02 в бухгалтерской отчетности показатели отложенного налогового обязательства и отложенного налогового актива могут быть представлены в "свернутом" виде (как сальдированная сумма).

Принципиально изменился порядок формирования бухгалтерской отчетности с введением в действие ПБУ 17/02 "Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы" и ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений". Суть данных изменений заключается в том, что записи на счетах бухгалтерского учета не всегда являются достаточными основаниями для включения этой информации в соответствующие статьи и показатели бухгалтерской отчетности. Иными словами, объекты бухгалтерского учета, отражаемые на одном счете, могут быть включены в разные статьи бухгалтерской отчетности.

Так, например, согласно п. 2 ПБУ, 19/02 для признания в качестве объекта финансовых вложений необходимо выполнение условия о способности данного объекта приносить организации экономические выгоды (доход).

Объекты, приносящие доход, найдут отражение в бухгалтерском балансе либо по стр. "Долгосрочные финансовые вложения", либо по стр. "Краткосрочные финансовые вложения".

Объекты, которые не приносят доход, будут включены в зависимости от срока предоставления займа либо в показатель, отражаемый по стр. "Прочие внеоборотные активы", либо в показатель по стр. "Прочие оборотные активы".[22, с. 3-9]

Перед составлением бухгалтерской отчетности осуществляется комплекс процедур, выполнение которых позволяет получить наиболее точные данные бухгалтерской отчетности. К процедурам, предшествующим заполнению форм бухгалтерской отчетности, относятся:

* исправление ошибок, выявленных до даты представления бухгалтерской отчетности;

* уточнение оценки активов и пассивов, отраженных в бухгалтерском учете;

* отражение финансового результата деятельности организации;

* сверка данных синтетического и аналитического учета на дату составления бухгалтерской отчетности.

Ошибки в бухгалтерском учете и отчетности могут быть как технические (арифметические, программные и др.), так и методологические (документальное оформление, корреспонденция счетов и др.). Производимые исправления оформляются справкой бухгалтера, которая должна иметь обязательные реквизиты первичного документа.

Необходимо отразить на дату составления бухгалтерской отчетности приобретенные ценности, находящихся в пути или не вывезенные со складов поставщиков, на счетах учета имущества.

Данная процедура позволяет показать в бухгалтерской отчетности реальную величину имущества, принадлежащего организации на праве собственности, и отсутствие задолженности за эти ценности. В аналогичной ситуации осуществление указанной процедуры возможно и по иным объектам имущества (основным средствам, товарам).

Осуществляют уточнение оценки имущества (работ, услуг), полученных (выполненных, оказанных) по неотфактурованным поставкам, сопроводительные документы по которым получены до даты представления бухгалтерской отчетности. Под неотфактурованными поставками следует понимать поступление в организацию имущества без сопроводительных документов поставщиков. Если сопроводительные документы были получены до даты представления бухгалтерской отчетности, то цена данного имущества и кредиторская задолженность уточняются исходя из сведений, указанных в сопроводительных документах.

Перед составлением годовой бухгалтерской отчетности проводится инвентаризация и ее результаты отражаются в бухгалтерском учете.

В соответствии со ст. 12 Федерального закона РФ "О бухгалтерском учете" проведение инвентаризации перед составлением годовой бухгалтерской отчетности является обязательным для всех организаций.

Создание оценочных резервов на дату составления бухгалтерской отчетности является для организации обязательной процедурой. Необходимость создания оценочных резервов является следствием принципа консерватизма (осторожности, осмотрительности), согласно которому необходимо обеспечивать в бухгалтерском учете большую готовность к признанию расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов (п. 7 ПБУ 1/98 "Учетная политика организации").

Необходимо уточнить оценку финансовых вложений, по которым можно определить их текущую рыночную стоимость. В соответствии с ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений" финансовые вложения, по которым можно определить их текущую рыночную стоимость, отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату

Числящиеся на балансе организации на дату составления бухгалтерской отчетности активы и обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте, должны быть пересчитаны в рубли по курсу ЦБ РФ, действующему на отчетную дату.

Следует отразить в годовой бухгалтерской отчетности условные обязательства. В соответствии с ПБУ 8/01 "Условные факты хозяйственной деятельности" условным фактом является имеющий место по состоянию на отчетную дату факт хозяйственной деятельности, в отношении последствий которого и вероятности их возникновения в будущем существует неопределенность.

Последствиями условного факта, определяемыми по состоянию на отчетную дату при формировании бухгалтерской отчетности, могут быть условные активы и условные обязательства. Условные активы раскрываются в пояснительной записке.

Под условными обязательствами понимаются такие последствия условных фактов хозяйственной деятельности, которые в будущем с очень высокой (95--100 %) или высокой (50--95 %) степенью вероятности могут привести к уменьшению экономических выгод организации.

Перед отражением в бухгалтерской отчетности возникших вновь условных обязательств необходимо уточнить созданные ранее (в предыдущих годах) резервы по условным обязательствам.

В бухгалтерской отчетности отражают события после отчетной даты, подтверждающие существование на отчетную дату хозяйственных условий, в которых организация вела свою деятельность. Порядок отражения в бухгалтерской отчетности организаций событий после отчетной даты установлен ПБУ 7/98 "События после отчетной даты".

Согласно ПБУ 7/98 событие после отчетной даты является фактом хозяйственной деятельности, который оказал или может оказать влияние на финансовое состояние, движение денежных средств или результаты деятельности организации и который имел место в период между отчетной датой и датой подписания бухгалтерской отчетности за отчетный год.

Осуществляется сальдирование отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств при составлении бухгалтерской отчетности (если это установлено учетной политикой). В соответствии с п. 19 ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль" организации при составлении бухгалтерской отчетности предоставляется право отражать в бухгалтерском балансе сальдированную (свернутую) сумму отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства.

Также обязательной процедурой является отражение доходов и расходов, относящихся к отчетному периоду, но по которым отсутствуют первичные документы. В соответствии с ПБУ 9/99 "Доходы организации" и ПБУ 10/99 "Расходы организации" наличие первичного документа не является обязательным критерием для признания доходов и расходов в бухгалтерском учете. В данном случае основанием для признания доходов и расходов в бухгалтерском учете будет выступать внутренний документ -- справка бухгалтера.

Осуществляется закрытие субсчетов, открытых к счету 90 "Продажи", на субсчет 9 "Прибыль/убыток от продаж". Доходы и расходы по обычным видам деятельности отражаются на счете 90 "Продажи". В соответствии с Планом счетов записи по субсчетам 1 "Выручка", 2 "Себестоимость продаж", 3 "НДС", 4 "Акцизы", 5 "Экспортные пошлины", 6 "Налог с продаж", 7 "Расходы на продажу" и 8 "Управленческие расходы" производятся накопительно в течение всего отчетного года. Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам со 2 по 8 и кредитового оборота по субсчету "Выручка" определяется финансовый результат (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц. Этот финансовый результат ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета "Прибыль/убыток от продаж" на счет 99 "Прибыли и убытки". Синтетический счет 90 "Продажи" сальдо на отчетную дату не имеет.

По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 "Продажи" (кроме субсчета "Прибыль/убыток от продаж"), закрываются внутренними записями на субсчет "Прибыль/убыток от продаж".

Следующая процедура - закрытие субсчетов, открытых к счету 91 "Прочие доходы и расходы", на субсчет 9 "Сальдо прочих доходов и расходов". Доходы и расходы по прочим операциям (кроме чрезвычайных) отражаются на счете 91 "Прочие доходы и расходы". Записи по субсчетам "Прочие доходы" и "Прочие расходы" производятся накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением дебетового оборота по субсчету "Прочие расходы" и кредитового оборота по субсчету "Прочие доходы" определяется сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц. Это сальдо ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета "Сальдо прочих доходов и расходов" на счет 99 "Прибыли и убытки".