Особенности аудита предприятий жилищно-коммунального хозяйства на примере ОАО "КВАДРА"

Особенности проведения аудиторской проверки в сфере жилищно-коммунального хозяйства, нормативное регулирование и обеспечение данного процесса, его этапы и анализ полученных результатов. Эффективность и совершенствование аудиторской деятельности.

Рубрика Бухгалтерский учет и аудит
Вид курсовая работа
Язык русский
Дата добавления 15.06.2015
Размер файла 52,5 K

Отправить свою хорошую работу в базу знаний просто. Используйте форму, расположенную ниже

Студенты, аспиранты, молодые ученые, использующие базу знаний в своей учебе и работе, будут вам очень благодарны.

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Введение

аудиторский проверка коммунальный жилищный

Жилищно-коммунальное хозяйство (ЖКХ) представляет собой совокупность организаций, служб и хозяйств по предоставлению населению услуг, связанных с проживанием в муниципальных образованиях. Состояние ЖКХ и уровень его развития непосредственно влияет на качество жизни народа, его социальное благополучие и культуру быта. От объективности и экономической обоснованности управленческих решений в данной отрасли во многом зависит благосостояние населения и удовлетворённость условиями жизни.

Реформирование ЖКХ включает комплекс экономических мероприятий по совершенствованию управления отраслью в целом и входящих в неё подразделений. Оно затрагивает вопросы взаимоотношений организаций ЖКХ между собой, с населением, государством, поставщиками ресурсов, подрядчиками, выполняющими те или иные работы, инвесторами, кредиторами и другими партнерами.

Перечисленные проблемы требуют дальнейшего развития и совершенствования методологии, методик и организации учетного процесса в системе ЖКХ. Реформирование, ориентированное на самофинансирование и окупаемость отрасли, определяет необходимость новых подходов к ведению бухгалтерского учёта и анализа на предприятиях отрасли, усиление контроля использования их выводов для эффективного управления. В настоящее время особое внимание приобретают вопросы рациональной организации учета и обеспечения эффективного контроля за уровнем затрат в организациях ЖКХ, оценке результативности использования выделяемых бюджетных средств, что будет способствовать обоснованию рациональной организации финансирования отрасли, позволит провести ее техническое переоснащение и повысить качество оказываемых услуг.

Таким образом, актуальность курсовой работы проблем методики и организации аудита в системе ЖКХ обусловлена повышением требований внешних и внутренних потребителей к качеству и надёжности данных учета и отчётности для организации контроля над деятельностью организаций ЖКХ и управления ею с целью обеспечения эффективности хозяйствования, уменьшения убыточности и перехода на самоокупаемость.

Цель курсовой работы состоит в изучении теоретико-методологических принципов и методического инструментария внутреннего контроля и аудита в системе ЖКХ в условиях его реформирования.

Для реализации этой цели были поставлены и решены следующие задачи:

- дана характеристика особенностей аудиторской проверки в системе ЖКХ;

- исследована методика аудиторской проверки в ОАО «Квадра»;

- намечены пути совершенствования аудита в области ЖКХ.

Предметом исследования является теоретико-методологические аспекты финансового контроля в системе жилищно-коммунального хозяйства с учетом необходимости государственного регулирования тарифной политики.

Объектом исследования послужила хозяйственная деятельность ОАО «Квадра».

Практическая база исследования основана на анализе данных бухгалтерского учета и контроля в ОАО «Квадра».

1. Особенности проведения аудиторской проверки в сфере жилищно-коммунального хозяйства

Система контроля качества бухгалтерской отчетности предполагает соответствующую надзорную деятельность уполномоченных государственных органов (Федеральная служба по финансовым рынкам, Банк России, Федеральная служба страхового надзора и др.) [13, c. 82]. Основной их задачей является обеспечение гарантированного доступа к качественной бухгалтерской отчетности заинтересованным пользователям. С этой целью государственные органы должны контролировать своевременность и полноту раскрытия хозяйствующими субъектами бухгалтерской отчетности, а также то, в какой степени информация в публичной бухгалтерской отчетности соответствует принятым стандартам. Система контроля качества бухгалтерской отчетности должна также включать комплекс мер финансовой, административной и уголовной ответственности хозяйствующих субъектов и их руководителей. Немалое значение для качества бухгалтерской отчетности имеет система корпоративного управления хозяйствующих субъектов, соответствующая передовому мировому опыту в этой области.

Фундаментом системы контроля должен быть институт аудита как форма независимой проверки бухгалтерской отчетности хозяйствующих субъектов лицами, обладающими необходимой квалификацией и наделенными соответствующими полномочиями. В этом отношении институт аудита становится одним из главных инструментов развития бухгалтерского учета и отчетности [11, c. 25].

В отрасли ЖКХ аудит играет весьма важную роль. Система ЖКХ предусматривает обслуживание населения, сбор денежных средств, представление в органы государственной власти информации о состоянии платежеспособности населения в целях выделения субсидий, льгот и дотаций из бюджетов разного уровня, а также защиты прав населения в условиях роста тарифов. В данной ситуации защита прав населения не может обеспечиваться без проведения качественного аудита.

Среди ведущих направлений развития аудиторской деятельности в отрасли выделим следующие.

Концепция развития бухгалтерского учета, анализа и аудита требует применения новых, более современных методов. Качественный аудит тарифов тесно связан с совершенствованием методологии, решением вопросов технологического аудита, а также учетного гражданско-правового регулирования. Методика проведения финансового аудита тарифов в организациях, оказывающих жилищно-коммунальные услуги, применяемая в настоящее время в организациях - локальных монополистах, производящих товары, выполняющих работы и оказывающих услуги жилищно-коммунального назначения, если данные услуги предоставляются не на конкурсной основе, требует анализа и дополнения. В условиях реформирования системы ЖКХ жилищно-коммунальные услуги выводятся из монопольной структуры в разряд рыночных отношений.

Перечислим основные задачи данного вида аудита.

1. Оценка соответствия бухгалтерской (финансовой) отчетности данным синтетического и аналитического учета конечного финансового результата. Учитывая, что структура ЖКХ и система финансовых потоков сильно разветвлены, вывести и подтвердить конечный финансовый результат довольно затруднительно. При том, что оценка соответствия бухгалтерской отчетности достоверному финансовому результату по формальным признакам может быть проведена, самые существенные факторы могут оставаться незатронутыми. Причина такого несовершенства структуры тарифов заключается в отсутствии финансовой подконтрольности системы ЖКХ [8, c. 39].

2. Подтверждение соответствия оформленных предприятием бухгалтерских операций действующему законодательству в области бухгалтерского учета. Хотя бухгалтерские операции и соответствуют действующему законодательству, итоговые данные финансовой отчетности не складываются построчно на уровне регулирующего органа тарифов. Это отрицательно сказывается при проведении финансовой экспертизы и аудита предприятий ЖКХ.

3. Проверка правильности формирования и отражения прибыли (убытка) от продаж. Ввиду того, что преобладающая доля доходов приходится на поступления платежей от населения за пользование жилыми помещениями, законодательство не должно предусматривать получение сверхприбылей в данной отрасли.

4. Проверка правильности формирования и отражения прибыли (убытка) от прочих доходов. Источниками информации здесь служат первичные документы, договоры, главная книга, бухгалтерский баланс (форма №1), отчет о финансовых результатах (форма №2), планово-экономическая документация по калькулированию стоимости коммунальных услуг для расчета экономически обоснованного тарифа, решения исполнительных органов власти об установлении тарифов на коммунальные услуги и предоставлении отдельным категориям лиц (юридическим и физическим) компенсаций и льгот по коммунальным услугам, решения собственника о покрытии убытков предприятий коммунальной сферы, отчеты об использовании бюджетных ассигнований предприятием. Однако недостаточно проводить аудит только по первичным документам одного низового предприятия, аудитом должна быть охвачена вся система предприятий, оказывающих жилищно-коммунальные услуги по регулируемому тарифу.

Технологические трудности при проведении финансового аудита связаны с несовершенством бухгалтерского учета и анализа исследуемой отрасли. Негативно влияют на непосредственное проведение аудита также регулярная реорганизация предприятий ЖКХ, постоянное изменение исследуемой базы. Технологическая проблема аудита проявляется, кроме того, в необходимости согласования интересов сторон при проведении финансового аудита. Причем практически аудиторские проверки проводятся для подтверждения уже установленных исполнительным органом тарифов.
Методологические трудности при проведении аудита вызваны потребностью применять системный подход к организации проверок. Так, целесообразен финансовый аудит не только управляющих компаний, но и главного участника хозяйственных процессов - единого расчетно-кассового центра (далее - ЕРКЦ), который собирает денежные средства, распределяет их поставщикам коммунальных услуг. Поэтому указанную методику следует применять ко всей системе участников процесса по регулированию тарифов ЖКХ [4, c. 93].

По мнению некоторых специалистов, в условиях реформирования нет необходимости проводить полную аудиторскую проверку по установлению достоверности полноты и соответствия действующему законодательству бухгалтерской (финансовой) отчетности, других финансовых обязательств и требований совокупности экономических субъектов. В данной ситуации, как они считают, можно ограничиться ревизией бухгалтерской отчетности. Однако ревизия и аудит, по своей сущности будучи похожими, в то же время различаются. На наш взгляд, назрела потребность в разработке специальных законодательных норм, которые отвечали бы требованиям реформированного общества. Такие нормы призваны регулировать процесс сплошной приватизации системы ЖКХ и перевод муниципальных предприятий в акционерные общества.

Важная методологическая задача - анализ аудированной отчетности по утверждению тарифов ЖКХ (действия постаудита). В настоящее время квалификация кадров, которые принимают решение после получения аудиторского заключения и отчета, не позволяет делать это достаточно эффективно. Мало читать отчет аудиторской компании, необходимо понять, какие меры следует принять для исправления создавшегося положения. Учитывая явную нехватку квалифицированных кадров-аудиторов как в органах самоуправления, так и на предприятиях, нам представляется, что аудиторская компания, проводившая финансовый аудит тарифов ЖКХ, должна принимать активное участие в ликвидации обнаруженных негативных факторов. И здесь мы вплотную сталкиваемся с кадровой проблемой.

Наличие высококвалифицированных кадров в аудиторских организациях - это их «золотой запас». Чем выше квалификация аудиторов, тем выше качество аудиторских отчетов. Профессиональный аудитор, знающий специфику аудиторской деятельности в системе ЖКХ, - залог надежности рекомендуемых решений. Участие профессионального аудитора в процессе аудита тарифов ЖКХ - это не только проверки, но и диалог с экономической службой хозяйствующего субъекта. Во время диалога представители предприятий получают ценную, научно обоснованную информацию по ведению бухгалтерского учета, планированию, анализу и аудиту. Качественную подготовку специалисты могут пройти, например, в Межрегиональном центре экспертных и аудиторских организаций ЖКХ при Госстрое России.

Непосредственно с качеством проверок связана конкуренция в сфере предоставления аудиторских услуг. В настоящее время процедура получения квалификационных аттестатов аудитора достаточно проста, в связи с чем появилось множество аудиторских компаний, которые занимаются не всегда добросовестным аудитом. Выдача формальных аудиторских заключений стала обычным явлением, что влияет на качество аудиторской деятельности. Формальное заключение, полученное исполнительным органом, оправдывает повышение им тарифов, что в свою очередь ведет к непредсказуемым социальным последствиям. На наш взгляд, одной из эффективных мер в этом контексте может быть обязательность опубликования в СМИ социального отчета системы ЖКХ. Кроме того, аккредитация аудиторских фирм должна проходить только на государственном уровне с ужесточением требований к аудиторским компаниям, предлагающим услуги по аудиту тарифов ЖКХ.

Не менее остро стоит вопрос о вознаграждении за работу аудиторов. Известно, что в каждом регионе аудиторская деятельность оценивается по-разному. Отношение к аудиторской деятельности у руководителей исполнительного органа также неоднозначное. Нередко труд аудиторской компании недооценивается. Как показывает опыт, только длительное сотрудничество аудиторской компании с предприятиями дает эффективные результаты. Современно мыслящие руководители предприятий понимают, насколько важно сотрудничать с добросовестными аудиторами, и оценивают их труд достойно. Симбиоз аудиторская компания - предприятие приносит свои плоды и позволяет в дальнейшем улучшить финансовые результаты. Однако не секрет, что во многих других случаях аудиторская компания за предельно низкую цену проводит аудит и в ущерб предприятию готовит формальный отчет. По нашему мнению, ситуацию можно изменить в лучшую сторону, законодательно закрепив условия независимой оплаты за качественную аудиторскую проверку по регулируемым тарифам ЖКХ с последующей публикацией отчета в СМИ. Такой подход укрепит позиции аудиторской фирмы и изменит поведение руководителей сферы ЖКХ.

1.1 Особенности нормативного регулирования

Вся совокупность нормативно-правовых актов, регулирующих процедуру аудиторской проверки формирования финансовых результатов деятельности организации, можно условно разделить на два больших блока: акты, регулирующие порядок бухгалтерского учета формирования финансовых результатов деятельности организации и акты, непосредственно регулирующие процедуру аудиторской проверки данного участка учета.

Рассмотрим далее их содержание.

Систему законодательного и нормативного обеспечения бухгалтерского учета составляют:

1. Федеральный закон «О бухгалтерском учёте» от 21.11.96 г. №129-ФЗ;

2. методические указания по вопросам бухгалтерского учёта;

3. план счетов бухгалтерского учёта и инструкция по его применению;

4. другие нормативные акты.

Эти законодательные и нормативные документы обязательны для исполнения всеми организациями.

Закон о бухгалтерском учёте является элементом нормативного правового регулирования и представляет законодательство Российской Федерации о бухгалтерском учёте. Он устанавливает единые правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учёта в Российской Федерации с тем, чтобы обеспечить единообразное ведение учета имущества, обязательств и хозяйственных операций, осуществляемых организациями, составление и представление сопоставимой и достоверной информации об имущественном положении организаций и их доходах и расходах, необходимой пользователям бухгалтерской отчетности (8, с92).

Собственно нормативную базу, определяющую конкретный порядок ведения бухгалтерского учета, представляют положения (стандарты) по бухгалтерскому учёту и основное из них - Положение по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчетности в РФ, утверждённое приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. №34н. Положения определяют требования, принципы, правила и способы ведения учёта отдельных активов, обязательств, финансовых и хозяйственных операций, составления и представления бухгалтерской отчетности.

Методические указания по бухгалтерскому учёту, инструкции, и другие нормативные акты издаваемые органами, которым федеральным законом представлено право регулирования бухгалтерского учёта - это элементы методического обеспечения бухгалтерского учёта.

Практически по конкретным вопросам прежде всего надо руководствоваться соответствующими положениями по бухгалтерскому учёту.

В целях исчисления финансовых результатов прежде всего, следует учитывать Положения по бухгалтерскому учёту «Доходы организации» ПБУ 9/99, «Расходы организации» ПБУ 10/99, «Учёт расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02, «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99, «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008 и др.

Действующие формы внешней отчетности, в т.ч. и предназначенные для отражения финансовых результатов деятельности компании, в настоящее время определены Приказом Минфина «О формах бухгалтерской отчётности организаций» от 22 июля 2003 г. №67н.

Порядок проведения аудиторской проверки формирования финансовых результатов деятельности организации регулируется следующими нормативно-правовыми актами:

1) Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. №307-ФЗ «Об аудиторской деятельности», который определяет, что аудиторская деятельность осуществляется «в соответствии с настоящим федеральным законом от 1 декабря 2007 года №315 - ФЗ «О саморегулируемых организациях», другими федеральными законами, а также актами».

Также вышеназванный закон содержит определенные повила и ограничения при проведении аудита.

2) Правила (стандарты) аудиторской деятельности

Под правилами (стандартами) аудиторской деятельности понимаются единые требования к порядку осуществления аудиторской деятельности, оформлению и оценке качества аудита и сопутствующих ему услуг, а также к порядку подготовки аудиторов и оценке их квалификации.

В настоящее время можно говорить о существовании в Российской Федерации многоуровневой системы аудиторских стандартов.

Первый уровень - это федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, обязательные для исполнения аудиторскими организациями и аудиторами, которые утверждены Постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. №96 об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности» (4, с. 56).

Второй уровень - это внутренние правила (стандарты) аудиторской деятельности, которые действуют в профессиональных аудиторских объединениях.

Третий уровень - это правила (стандарты) отдельных аудиторских организаций или индивидуальных аудиторов.

Основным документом, регламентирующим проведение аудита финансовых результатов является Закон «Об аудиторской деятельности» 2008 г., регламентирующие общие основания проведения аудиторских проверок. Кроме данного закона нормативное регулирование аудита осуществляется следующими нормативными актами:

Гражданский кодекс Российской Федерации. Части 1 и 2. Гражданское законодательство определяет правовое положение участников гражданского оборота, основания возникновения и порядок осуществления права собственности, регулирует договорные обязательства, а также другие имущественные и личные неимущественные отношения, основанные на равенстве автономии воли и имущественной самостоятельности участников.

Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть 2. Данный кодекс устанавливает систему налогов и сборов, а также общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации.

Федеральный закон «О бухгалтерском учёте» от 21.11.1996 г. №129-ФЗ. Закон определяет основные правила ведения бухгалтерского учёта в организациях.

Приказ Минфина России «О формах бухгалтерской отчетности организации» от 22.07.2003 г. №67н. Бухгалтерская отчетность это ситема данных о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении и составляется на основе данных бухгалтерского учёта (9, с. 51).

Положение по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчетности в РФ. Утверждено приказом Минфина РФ от 29.07.1998 г. №34н. Данное положение определяет порядок организации и ведения бухгалтерского учёта, составления и предоставления бухгалтерской отчетности юридическим лицам по законодательству РФ, независимо от их организационно-правовой формы, а также взаимоотношения организации с внешними потребителями бухгалтерской информации.

План счетов бухгалтерского учёта финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению. Утверждён приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. №94н. В плане счетов приведена характеристика синтетических счетов и открываемых к ним субсчетов. Раскрыта их структура и назначение, экономическое содержание обобщаемых в них фактов хозяйственной деятельности.

Положение по бухгалтерскому учёту «Доходы организации» ПБУ 9/99. Утверждено приказом Минфина РФ от 06.05.99 г. №32н. Производится классификация доходов для целей финансового и налогового учёта. Положение по бухгалтерскому учёту «Расходы организации» ПБУ 10/99. Утверждено приказом Минфина РФ от 06.05.99 г. №33н. производится классификация расходов для целей финансового и налогового учёта.

Положение по бухгалтерскому учёту «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99. Утверждено приказом Минфина РФ от 06.07.99 г. №43н.

Положение по бухгалтерскому учету «Учётная политика организации» ПБУ 1/2008. Утверждено приказом Минфина РФ от 06.10.2008 г. №106н. Данное положение устанавливает основы формирования и раскрытия учетной политики организации.

Положение по бухгалтерскому учету «Учёт расходов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02. Утверждено приказом Минфина РФ от 19.11.2002 г. №114н. Регламентирует правила по отражению налога на прибыль в бухгалтерской отчетности.

К внутренней документации, регулирующей бухгалтерскую деятельность относятся:

1. Учётная политика

2. Рабочий план счетов. В нём указываются счета, установленные учётной политикой организации, согласно выбранной методики учёта.

3. График проведения инвентаризации.

4. График документооборота.

1.2 Методика проведения аудита тарифов на жилищно-коммунальные услуги

В организациях ЖКХ финансовый аудит тарифов решает следующие задачи [15, c. 29]:

- установление достоверности предоставляемой предприятиями ЖКХ финансово-экономической информации для расчета новых тарифов;

- защита интересов организаций ЖКХ по обоснованию тарифов;

- выявление неэффективных и необоснованных затрат, включаемых в тарифы;

- поиск путей снижения фактической себестоимости продукции и услуг по регулируемой деятельности;

- защита интересов населения и других потребителей коммунальных услуг от неконтролируемого повышения тарифов;

- повышение объективности принимаемых регулирующими органами решений по установлению тарифов на услуги ЖКХ.

Следует учесть, что аудит тарифов как аудит специального назначения не ставит своей целью проведение в отношении организаций полной аудиторской проверки, устанавливающей достоверность, полноту и соответствие действующему законодательству бухгалтерской (финансовой) отчетности, других финансовых обязательств и требований. В то же время аудит предприятий ЖКХ будет неполным без проверки фактической и планируемой себестоимости и прибыли как составных частей установленных тарифов.

Методы проведения аудита устанавливаются аудиторскими организациями (аудиторами) самостоятельно, однако программа проведения аудита составляется с учетом норм и положений Методики проведения аудита.

Программа аудита тарифов. Отраслевая Методичка предписывает включить в программу аудита тарифов предприятия ЖКХ следующие четыре раздела [6, c. 181]:

1. анализ организационно-правового статуса и условий хозяйствования организации;

2. экономический анализ производственно-хозяйственной деятельности;

3. анализ финансово-хозяйственной деятельности;

4. аудит формирования фактической себестоимости и прибыли.

Рассмотрим кратко каждый из этих этапов.

Анализ организационно-правового статуса организации дает возможность ознакомиться с профилем и задачами деятельности предприятия, а также глубже изучить финансовую сторону деятельности, в том числе такие экономические показатели, как величина уставного капитала, резервный и другие фонды специального назначения [16, c. 61].

Для определения условий деятельности предприятия, а также в целях установления порядка проверки расчетов планируемой величины тарифа на услуги анализируются распорядительные документы предприятия. К ним относятся утвержденные нормативы потребления услуг ЖКХ, методические указания о порядке расчета тарифов и размера платы за услуги, система показателей и данных, предоставляемых для утверждения тарифов, перечень норм и нормативов, которыми должно руководствоваться предприятие при планировании материальных, трудовых и прочих затрат, и иные документы, имеющие отношение к порядку ценообразования. Перед проведением аудита тарифов предприятию ЖКХ следует позаботиться о наличии перечисленных документов, тогда у него будет больше шансов доказать экономическую обоснованность действующих тарифов.

Экономический анализ производственно-хозяйственной деятельности начинается с рассмотрения объемов оказываемых услуг (приложение 1). Анализ выполнения объемов оказываемых услуг осуществляется по двум измерителям - стоимостному и натуральному, с учетом специфики производственной деятельности конкретной организации.

Объем услуг, оказываемых населению, и количество жителей, обслуживаемых организацией, позволяют определить фактическую величину потребления услуг в натуральном выражении на одного человека. Полученные данные сопоставляются с нормативным уровнем потребления услуг, после чего можно сделать выводы о качестве и уровне обеспеченности населения услугами ЖКХ.

Далее может быть проведен анализ:

1. структуры договорных отношений и выполнения договорных обязательств;

2. технического состояния организации и его влияния на объем производства, услуг;

3. эффективности управления;

4. состояния трудовых ресурсов, использования рабочего времени и затрат на заработную плату.

Перечисленные процедуры можно считать подготовительными перед проведением следующего этапа аудита тарифов.

Анализ финансово-хозяйственной деятельности начинается с анализа данных бухгалтерского баланса, из которого можно получить ряд основных характеристик финансового состояния организации (общая стоимость имущества, в том числе внеоборотных и оборотных активов, величина собственных и заемных средств организации, средств в обороте). На основании перечисленных показателей проводятся вертикальный и горизонтальный анализ баланса, которые дополняют друг друга в части финансового анализа деятельности предприятия.

В дополнение к этому эксперты оценивают показатели рентабельности на основании данных отчета о финансовых результатах, а также потоки денежных средств (в разрезе основной, инвестиционной и финансовой деятельности). Завершающей процедурой данного этапа является анализ дебиторской задолженности, для оценки которой учитываются показатели оборачиваемости задолженности, период ее погашения и доля просроченной задолженности в активах предприятия. Помимо перечисленных показателей анализируется ведущаяся предприятием работа по ликвидации дебиторской задолженности.

Аудит формирования фактической производственной себестоимости и прибыли включает проверку фактических затрат и прибыли. При этом выясняется производственная направленность затрат, их технологическое и количественное соответствие, а также наличие отраженных в учете затрат согласно имеющимся документам. Это позволит сделать вывод о правомерности включения анализируемых затрат в себестоимость [17, c. 80].

У предприятий ЖКХ фактические затраты по оказанию отдельных видов услуг собираются в отчетные калькуляции по установленным формам. Отчетные калькуляции позволяют рассчитать и оценить как полную себестоимость оказываемого предприятием вида услуг, так и себестоимость единицы материального носителя услуги. Для анализа себестоимости необходимо сопоставление исходных данных калькуляции, на основании которых был рассчитан тариф, и фактических данных (приложение 2, 3). Далее анализируются объективные и субъективные факторы, влияющие на отклонение затрат от запланированного уровня. После этого делается вывод, насколько нормативы потребления коммунальных услуг покрываются уровнем платежей граждан от установленного тарифа.

При экспертизе фактической прибыли устанавливается правильность оценки объема реализуемых услуг, формирования финансового результата, оценки уровня рентабельности по каждому регулируемому виду деятельности. Для оценки реального уровня финансового состояния организаций определяется показатель рентабельности исходя из фактически оплаченных услуг и фактически произведенных затрат или из фактически отпущенных услуг и фактически сложившейся себестоимости [9, c. 256].

Помимо аудита тарифов предприятие ЖКХ может провести бухгалтерский и налоговый аудит. В последнем случае проводится проверка расчетов с бюджетом по налогам и сборам (для предприятий ЖКХ самые существенные - НДС и налог на прибыль). Кроме этого, предприятия могут включить в план проверки региональные налоги, например налог на имущество, транспортный налог (при наличии зарегистрированных транспортных средств), и местные налоги, например земельный налог. В отношении «зарплатных» налогов и взносов (НДФЛ, пенсионные взносы) вероятность ошибки меньше, поэтому нередко предприятия исключают их из программы налогового аудита.

Проведение любой аудиторской проверки подтверждается аудиторским заключением - официальным документом, предназначенным для пользователей финансовой отчетности проверяемых лиц. Данный документ составляется при проведении обязательного аудита.

Результатом проведения аудита тарифов должно быть аудиторское заключение по обоснованности тарифов, содержащее достаточно объемную информацию обо всех факторах, которые влияют на ценообразование услуг ЖКХ. К заключению аудиторская фирма, как правило, прилагает следующие документы:

1. отчет аудитора о проверенных вопросах тарифообразования, учета и отчетности;

2. лицензию на предоставление аудиторских услуг;

3. акт приема-передачи оказанных услуг, счета-фактуры;

4. протоколы разногласий, если по ряду выявленных нарушений организация не согласна с аудиторами и не принимает мер по исправлению этих нарушений.

В ходе плановой выездной проверки Федеральной службой по тарифам (ФСТ) России ОАО «Квадра», осуществляющего регулируемую государством деятельность, органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации в области государственного регулирования цен (тарифов) за 2014 г. в части определения достоверности, экономической обоснованности расходов и иных показателей, учитываемых при государственном регулировании цен (тарифов) на тепловую и электрическую энергию и мощность, экономической обоснованности фактического расходования средств при осуществлении регулируемых видов деятельности, правильности применения государственных регулируемых цен (тарифов), а также соблюдения стандартов раскрытия информации (Приказ ФСТ России от 24.11.2014 г. №179).

Результаты проверочных мероприятий, выявленные нарушения законодательства Российской Федерации о государственном регулировании цен (тарифов):

1. Выявлены отклонения фактических данных за 2011-2013 гг. по статьям расходов, учитываемых при формировании тарифной выручки относимой на услуги по регулируемому виду деятельности от аналогичных показателей принятых за основу при установлении тарифов.

2. Установленная тепловая мощность ТЭЦ до двух раз превышает в пиковые периоды потребляемую мощность с этих станций.

3. За проверяемый период 2012-2013 гг., фактические затраты на топливо состоялись ниже запланированных.

Рекомендации по результатам проверочных мероприятий. Меры по устранению выявленных нарушений:

1. Рекомендовать Управлению по государственному регулированию тарифов Липецской области учесть в рамках тарифного регулирования на 2015 г. результаты проведенной проверки ОАО «Квадра» - «Липецкая региональная генерация».

2. ОАО «Квадра» - «Липецкая региональная генерация» обеспечить на очередной период регулирования, формирование предложений по установлению тарифов на тепловую энергию на основании экономически обоснованных расходов и иных показателей, учитываемых при государственном регулировании цен (тарифов).

Результаты устранения выявленных нарушений:

1. Контроль в рамках тарифного регулирования.

2. Результаты проверки будут учтены при формировании тарифов на очередной период регулирования.

2. Методика проведения аудита в ОАО «Квадра»

2.1 Краткая характеристика ОАО «Квадра»

Открытое акционерное общество «Квадра - Генерирующая компания» (ОАО «Квадра») создано 20 апреля 2005 года в процессе реформирования ОАО РАО «ЕЭС России» и является одним из крупнейших среди территориальных генерирующих компаний (ТГК) (до 18 мая 2010 года компания называлась ОАО «ТГК-4»).

Более века назад одна из станций, ныне входящих в состав ОАО «Квадра», выработала первые киловатты электроэнергии в городе Курске. Шесть электростанций, входящих сегодня в состав энергокомпании, было построено по Плану ГОЭЛРО: Белгородская ТЭЦ (Белгородская область), Брянская ГРЭС (Брянский филиал), Алексинская ТЭЦ, Ефремовская ТЭЦ и Новомосковская ГРЭС (Тульский филиал) и «Смоленсктеплосеть» (бывшая Смоленская ТЭЦ-1, Смоленский филиал).

Основными видами деятельности компании являются:

1. производство электрической и тепловой энергии;

2. операции на оптовом рынке электроэнергии и мощности;.

3. передача и реализация тепловой энергии на розничном рынке.

Компания была создана на базе тепловых генерирующих мощностей и теплосетевых активов региональных АО-энерго в 11 регионах Центрального федерального округа.

Производственные активы ОАО «Квадра» расположены в Белгородской, Брянской, Воронежской, Калужской, Курской, Липецкой, Орловской, Рязанской, Смоленской, Тамбовской и Тульской областях. ОАО «Квадра» является социально значимым энергетическим предприятием. Главной задачей Компании является обеспечение надежного энергоснабжения потребителей и содействие успешному социально-экономическому развитию 11 регионов своего присутствия. ОАО «Квадра» является крупным и добросовестным налогоплательщиком в бюджеты всех уровней. Большое внимание компания «Квадра» уделяет экологической безопасности, охране окружающей среды.

Так же компания большое внимание уделяет вопросу предоставления достойных условий труда для своих работников, стремится обеспечить достойный уровень заработной платы, сохраняя социальную стабильность в трудовом коллективе и обеспечивая профессиональное развитие своих сотрудников.

В состав ОАО «Квадра» входят 24 электростанции, 357 котельных (из них: 194 - арендованные, 163 - собственные), тепловые сети общей протяженностью 5 054,5 км (из них: 1 682,3 - арендованные, 3 372,2 - собственные). Общая установленная электрическая мощность компании - 3 501,5 МВт; тепловая - 15 318,4 Гкал/ч.

49,99% голосующих акций компании принадлежит ONEXIM HOLDINGS LIMITED.

Общее собрание акционеров является высшим органом управления ОАО «Квадра», через который акционеры реализуют свое право на участие в управлении Компанией. Разработка стратегии развития Компании, ее общее руководство и контроль за деятельностью исполнительных органов осуществляет Совет директоров. Работу Совета директоров организует Председатель Совета директоров, который избирается членами Совета директоров из их числа большинством голосов от общего числа членов Совета директоров. Исполнительными органами ОАО «Квадра» являются Правление и Генеральный директор. Правление, являясь коллегиальным исполнительным органом, осуществляет свою деятельность в интересах Компании, руководствуется решениями Общего собрания акционеров и Совета директоров. Правление и Генеральный директор отвечают за практическую реализацию целей стратегии развития и политики Компании и осуществляют руководство текущей деятельностью.

Суммарная установленная мощность электростанций и котельных ОАО «Квадра» на 31 декабря 2014 года составляет: - электрическая - 3 632,5 МВт; - тепловая - 13 752,4 Гкал/ч. Общая протяженность тепловых сетей составляет 1 167,9 км.

Таблица 1 - Изменение структуры активов ОАО «Квадра» на 31 декабря 2012-2014 гг.

Показатели

2012 г.

2013 г.

2014 г.

ТЭЦ

25

25

25

24Установленная электрическая мощность, МВт

3529,5

3474,5

3632,5

Установленная тепловая мощность, Гкал/ч

12021,4

11768,5

11345,5

Котельные, штук

206

189

126

в т.ч. в аренде

193

186

115

Установленная тепловая мощность, Гкал/ч

3003,1

2614,5

2406,9

Тепловые сети, км

3305,9

2370,8

1167,9

в т.ч. в аренде

945,4

1403,7

356

По сравнению с фактическими значениями 2012 года установленная электрическая мощность ТЭЦ в 2013 году увеличилась на 158 МВт и составила 3 632,5 МВт. Изменение установленной электрической мощности обусловлено вводом в эксплуатацию ГТУ-30 МВт на Ливенской ТЭЦ и ПГУ-188 МВт на Новомосковской ГРЭС.

Установленная тепловая мощность котельных ОАО «Квадра» в 2013 году снизилась по сравнению с 2012 годом на 207,6 Гкал/ч в результате выделения котельных в состав ООО «Курская ТСК» и прекращения аренды нескольких котельных в Липецком регионе филиалом ОАО «Квадра» - «Восточная генерация».

Основные показатели деятельности ОАО «Квадра» представлены в табл. 2.

Таблица 2 - Показатели финансовой деятельности ОАО «Квадра»

Показатель

2012 г.

2013 г.

2014 г.

Отклонение 2014 г. от 2013 г.

Темп роста 2014 г. к 2012 г., %

Выручка от продаж, млн. руб.

38437

36290

41345

5055

107,57

Себестоимость проданной продукции, млн. руб.

34325

34964

37658

2694

109,71

Затраты на 1 руб. продукции

0,89

0,96

0,91

0

101,99

Прибыль от продаж, млн. руб.

2543

-364

2327

2691

91,51

Среднегодовая стоимость активов (валюта баланса), млн. руб.

46206

53523

62832

9309

135,98

Рентабельность активов, %

5,50

-0,68

3,70

4

67,29

Рентабельность продаж, %

6,62

-1,00

5,63

7

85,07

Среднегодовая стоимость основных средств, млн. руб.

26016

26361

31808

5447

122,26

Фондоотдача основных средств, руб.

148

138

130

-8

87,98

Среднесписочная численность работающих, чел.

9750

9753

8013

-1740

82,18

Выручка от продаж на 1 работающего (производительность труда), руб.

394

372

516

144

130,88

Доля основных средств в активах, %

56,30

49,25

50,62

1

89,91

Выручка от реализации продукции за 2014 год по сравнению с 2012 годом увеличилась на 7,57% и составила 41 344,6 млн. руб. Выручка от реализации электроэнергии и мощности обусловлена:

1. увеличением объёмов реализации электроэнергии в связи с вводом объектов ДПМ,

2. ростом цен на электроэнергию;

3. увеличением объемов продажи мощности по станциям, осуществляющим поставку мощности в «вынужденном режиме», и вводом объектов ДПМ.

Себестоимость реализованной продукции за 2014 год составила 37 658 млн. руб. Увеличение себестоимости реализованной продукции по сравнению с 2012 годом на 2 694 млн руб. (или на 9,71%) обусловлено:

1. ростом цены топлива;

2. изменением постоянных затрат в соответствии с инфляционными показателями, вводом объектов ДПМ, структурными изменениями в связи с выделением дочерней теплосетевой компании ООО «Курская ТСК», снижением амортизации в связи с пересмотром сроков полезного использования объектов ДПМ.

Прибыль от продаж по итогам 2013 года составила 2 327 млн. руб. Улучшение результата по сравнению с фактическим показателем 2012 года в основном связано с ростом выручки от реализации электрической энергии и мощности в связи с увеличением объемов реализации и ростом тарифов (цен).

2.2 Организация внутреннего контроля в организации

В ОАО «Квадра» последовательно проводится работа по совершенствованию модели Системы внутреннего контроля и управления рисками (далее - СВК и УР).

Система СВК и УР ОАО «Квадра» - элемент системы корпоративного управления Общества, включающий в себя весь диапазон процедур, методов и механизмов контроля, создаваемых и используемых Советом директоров, ревизионной комиссией, исполнительными органами управления, руководством и всеми работниками Общества, направленных на обеспечение разумных гарантий достижения целей по следующим направлениям:

1. эффективность и результативность организации деятельности;

2. соблюдение требований законодательства, применимых к деятельности ОАО «Квадра», а также требований локальных нормативных актов ОАО «Квадра»;

3. предотвращение неправомерных действий работников ОАО «Квадра» и третьих лиц в отношении активов ОАО «Квадра»;

4. достоверность, полнота и своевременность подготовки всех видов отчетности.

Совершенствование СВК и УР осуществляется на всех уровнях управления ОАО «Квадра» по следующим направлениям контроля:

1. Превентивный (предупредительный) контроль в рамках которого осуществляются:

1.1. построение и оптимизация процессов (направлений деятельности) с выстраиванием минимально необходимых контрольных процедур, разработанных с учетом затрат на их реализацию и эффекта от их внедрения;

1.2. формализация (регламентация) деятельности - процессы ОАО «Квадра» описываются во внутренних документах, участники, их полномочия и ответственность закрепляются документально, идентифицируются контрольные точки и мероприятия;

2. Текущий контроль, в рамках которого осуществляются:

2.1. выполнение контрольных процедур владельцами процессов (руководителями подразделений) и работниками ОАО «Квадра» в рамках выполнения своих основных функциональных обязанностей;

2.2. контроль достижения количественных и качественных показателей деятельности ОАО «Квадра» и отдельных направлений деятельности (мониторинг эффективности текущих процессов). По результатам мониторинга осуществляются корректирующие действия.

3. Последующий контроль, в рамках которого проводятся:

3.1. внутренний аудит осуществляется путем проведения:

* проверок структурных подразделений, процессов, проектов и направлений деятельности в ОАО «Квадра»;

* оценки надежности и эффективности функционирования системы внутреннего контроля в ОАО «Квадра»;

* участия в специальных (служебных) расследованиях по фактам злоупотреблений (мошенничества), причинения ОАО «Квадра» ущерба, нецелевого, неэффективного использования ресурсов;

3.2. внешний аудит осуществляется внешним аудитором ОАО «Квадра» путем проведения аудита годовой отчетности ОАО «Квадра» по РСБУ и оценки состояния системы внутреннего контроля ОАО «Квадра»;

3.3. ревизионные проверки - осуществляются ревизионной комиссией ОАО «Квадра» путем контроля за финансово-хозяйственной деятельностью ОАО «Квадра» на предмет соответствия законодательству Российской Федерации, Уставу и внутренним документам ОАО «Квадра».

Участниками системы внутреннего контроля являются:

? Совет директоров ОАО «Квадра»;

? Ревизионная комиссия компании;

? Единоличный исполнительный орган ОАО «Квадра».

Полномочия и ответственность основных участников системы внутреннего контроля:

1. К компетенции Совета директоров ОАО «Квадра» в рамках системы внутреннего контроля относится обеспечение создания, контроль функционирования и определение общей стратегии развития системы внутреннего контроля в Обществе.

2. К компетенции Ревизионной комиссии ОАО «Квадра» относятся:

? осуществление контроля за финансово-хозяйственной деятельностью компании;

? обеспечение наблюдения за соответствием совершаемых компанией финансово-хозяйственных операций законодательству Российской Федерации и Уставу ОАО «Квадра»;

? осуществление независимой оценки информации о финансовом состоянии компании;

? подтверждение достоверности данных, содержащихся в отчетах и иных финансовых документах ОАО «Квадра».

2. Единоличный исполнительный орган ОАО «Квадра» в рамках системы внутреннего контроля:

? обеспечивает создание и повседневное функционирование в ОАО «Квадра» эффективной и надежной системы внутреннего контроля;

? выносит на рассмотрение Совета директоров предложения по совершенствованию системы внутреннего контроля.

2.3 Планирование аудита финансовых результатов

До начала проведения аудита необходимо в полной мере ознакомиться с деятельностью экономического субъекта. Необходимо изучить деятельность аудируемого лица и среду, в которой она осуществляется в соответствии с положениями ФПСАД №15 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчётности», включая систему внутреннего контроля, в объёме, достаточном для выявления и оценки рисков существенного искажения финансовой (бухгалтерской) отчётности, явившегося следствием ошибок или недобросовестных действий руководства и (или) работников аудируемого лица, а также достаточном для планирования и выполнения дальнейших аудиторских процедур.

Аудиторская организация и аудитор должны планировать свою работу так, чтобы проверка была проведена эффективно. Аудитору необходимо составить и документально оформить общий план аудита, описав в нем предполагаемые объём и порядок проведения аудиторской проверки.

Планирую аудиторскую проверку необходимо установить существенность - максимально допустимый размер ошибочной суммы, которая может быть показана в отчетности и рассматривается как несущественная, т.е. не вводящая пользователей в заблуждение.

Для расчета уровня существенности пользуются данными их бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках.

При разработке общего плана аудита аудитору необходимо принимать во внимание:

1. детальность аудируемого лица;

2. системы бухгалтерского учёта и внутреннего контроля;

3. аудиторский риск и существенность;

4. характер, временные рамки и объём процедур;

5. координацию и направление работы, текущий контроль и проверку выполненной работы;

6. прочие аспекты.

На основании плана работ перед началом аудита составляется программа проверки. По существу, программа аудита является более детальным развития плана аудита для полного сбора информации. В программе детально описываются все процедуры, необходимые для реализации плана аудиторской проверки, а также цели и задачи по каждому участку проверки.

Далее аудитору необходимо составить и документально оформить программу аудита, определяющую характер, временные рамки и объём планируемых аудиторских доказательств, необходимых для осуществления общего плана аудита. Программа аудита является набором инструкций для аудитора, а также средством контроля и проверки надлежащего выполнения работы.

При анализе ошибок, выявленных в ходе аудита, необходимо определить степень их влияния на достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности.

При планировании аудиторской проверки определяют аудиторский риск и уровень существенности, позволяющие считать бухгалтерскую отчетность аудируемой организации достоверной. Уровень аудиторского риска и существенности позволяет спланировать необходимые аудиторские процедуры.

Рассчитаем уровень существенности применительно к отчетности анализируемой организации за 2013 год.

Единый уровень существенности определяется исходя из основных показателей аудируемой отчетности и распределяется между существенными статьями бухгалтерского баланса пропорционально удельному весу данных статей в валюте бухгалтерского баланса.

Расчет уровня существенности аудиторской проверки ОАО «Квадра» представлен в таблице 3.

Таблица 3. Показатели расчета уровня существенности

Наименование базового показателя

Значение базового показателя бухгалтерской отчётности

Доля, %

Значение, применяемое для нахождения уровня существенности

Чистая прибыль

-27382

5%

-1369,1

Выручка без НДС

1 519 605

2%

30392,1

Валюта баланса

691 968

2%

13839,36

Собственный капитал

347 386

10%

37438,6

Затраты

-1 313 347

2%

-26266,94

Средняя величина

10807

Уровень существенности

11%

Уровень существенности

1 100 тыс. руб.

После проведения и документирования всех необходимых аудиторских процедур, нужно составить план и программу аудиторской проверки.

При разработке общего плана и программы аудиторской проверки необходимо использовать предварительные знания об экономическом субъекте, а также результаты проведённых аналитических процедур. В общем плане определяются роль внутреннего аудита, а также необходимость привлечения экспертов в процессе проведения аудита.

На основании плана проверки составляется программа (приложение 4). Программа является развитием общего плана аудита и представляет детальный перечень процедур, необходимых для практической реализации плана.

3. Совершенствование аудиторской деятельности в сфере ЖКХ

Система ЖКХ существует во всем мире. Разнообразны модели, применяемые в аудите тарифов ЖКХ, они отражают территориальное расположение объектов, инфраструктуру, типы зданий и сооружений, соотношение объемов жилого и нежилого фонда, природно-климатические условия и т.п.

Глобализация экономики в целом меняет властные отношения, культуру, окружающую среду, требования к жилому и нежилому фонду. Например, концепция развития в области обеспечения населения жильем во всех странах ОЭСР регулируется государством. Аудит экономической обоснованности тарифов для населения проводится специальным государственным департаментом. Страны с высоким доходом и уровнем социального равенства не основываются на одной и той же модели учета и аудита, и высокий уровень равенства населения в них не является обязательным результатом крупных затрат на общественные нужды. И, поскольку осуществляется государственное регулирование данной отрасли, глобализация не требует применения единой стандартной институциональной модели. В Европейском союзе сосуществуют различные виды политики в области налогообложения и социальной защиты системы обслуживания населения. Соответственно, аудит должен быть адекватным происходящим процессам.

Российский рынок ЖКХ имеет свою специфику, поэтому методология аудита должна иметь свои особенности. В частности, на наш взгляд, аудит консолидированной отчетности должен проводиться специальной экспертной организацией, контролируемой регулирующим органом.

Аудит тарифов ЖКХ целесообразно осуществлять с помощью самых современных моделей. Такие модели работают при полной информационной открытости. В настоящее время статистика тарифов ЖКХ ведется по всем регионам России, но данные о том, какая аудиторская компания подтверждает тарифы того или иного региона, отсутствуют. Это придает информации характер конфиденциальности, делает ее недоступной основной массе населения [10, c. 98].

Главная цель проведения аудита тарифов ЖКХ - исключить их неоправданное завышение. Сейчас аудит проводится отдельно по структурным подразделениям системы ЖКХ - управляющим компаниям; предприятиям, производящим жилищно-коммунальные услуги; ЕРКЦ; предприятиям, передающим теплоносители, и т.д. Однако ясно, что потенциал предприятий, входящих в систему ЖКХ, может достоверно выявляться только в консолидированной отчетности, и проверки отдельных составляющих этой системы не дают возможности избежать повышения регулируемых тарифов. В российских условиях такое регулирование не применяется, отрасль передается в руки частного капитала. Поэтому, как нам представляется, в случае приватизации отрасли и передачи имущества в акционерные общества аудит должен осуществляться в том числе по методикам аудита акционерных обществ, учитывающих движение акций, а также дивидендную политику. Таким образом, аудит здесь принимает несколько иное направление.


Подобные документы

  • Организационно-правовые основы функционирования жилищно-коммунального хозяйства. Порядок оказания жилищно-коммунальных услуг, организация учета затрат на производство. Классификация затрат на оказание услуг, принципы их учета и калькулирования.

    магистерская работа [168,4 K], добавлен 21.09.2010

  • Задачи и нормативное регулирование аудиторской проверки финансовых результатов и их распределения. Этапы аудиторской проверки. Совершенствование системы внутреннего контроля финансовых результатов деятельности предприятия. Результаты аудиторской проверки.

    курсовая работа [44,3 K], добавлен 25.02.2012

  • Становление и особенности аудита. Организация аудиторской деятельности в РФ, ее нормативное регулирование. Сущность стандартов аудита и их значение. Подготовка, проведение аудиторской проверки, оформление результатов. Аудит расчетов, виды счетов.

    курс лекций [131,3 K], добавлен 29.03.2010

  • Нормативное регулирование и правовое обеспечение аудиторской деятельности в РФ. Оценка состояния бухгалтерского учета и внутреннего контроля в соответствии с российским аудиторским правилом. Методика аудиторской проверки сельскохозяйственных предприятий.

    курсовая работа [52,0 K], добавлен 19.12.2009

  • Правовые основы аудиторской деятельности. Состав бухгалтерской отчетности и виды аудита бухгалтерской отчетности. Этапы проведения аудиторской проверки. Оформление результатов проверки бухгалтерской отчетности ОАО "ДИОР". Аудиторское заключение.

    курсовая работа [63,1 K], добавлен 25.12.2012

  • Сущность аудита и аудиторской деятельности. Аудиторские услуги и профессиональные требования к их оказанию. Нормативно-правовое регулирование аудиторской деятельности. Учет нормативно-правовых актов в ходе аудита. Страхование ответственности аудиторов.

    курсовая работа [58,3 K], добавлен 16.11.2009

  • Цели, задачи и нормативное регулирование аудита финансового состояния. Организация процесса аудиторской проверки финансового состояния Часов-Ярского РУ ГПП "Укрпромводчермет" и результатов деятельности. Оценка деловой активности и анализ рентабельности.

    контрольная работа [119,8 K], добавлен 15.01.2009

Работы в архивах красиво оформлены согласно требованиям ВУЗов и содержат рисунки, диаграммы, формулы и т.д.
PPT, PPTX и PDF-файлы представлены только в архивах.
Рекомендуем скачать работу.