Формирования учетной политики в предприятия

Учет расходов будущих периодов

Правила формирования в бухгалтерском учете информации о расходах будущих периодов устанавливают Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, другие нормативные документы.

К расходам будущих периодов относятся суммы расходов, произведенных Обществом в текущем отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам.

Расходы будущих периодов в зависимости от предполагаемого срока использования в хозяйственной деятельности ЗАО и результатов данных расходов учитываются в составе внеоборотных либо оборотных активов.

В составе расходов будущих периодов отражаются расходы, связанные с:

- освоением новых производств;

- платежами за предоставленное право пользования объектами интеллектуальной собственности, производимые в виде фиксированного разового платежа, включая авторское вознаграждение, которые подлежат списанию в течение срока действия договора;

- приобретением программных и информационных продуктов (если приобретается неисключительное право пользования);

- приобретением лицензий;

- получением лицензий на право пользования недрами;

- прочими расходами, оплачиваемыми единовременно, но покрывающими затраты последующих периодов;

- расходами на страхование;

- расходами на рекламу выпущенной новой продукции, которая еще отсутствует на товарном рынке и др.

- плата за аренду отдельных объектов основных средств;

- расходы по подписке на периодические издания для служебного пользования;

- расходы по оплате услуг телефонной, радио- и других видов связи;

Учетная политика ЗАО «Ххх» в части расходов будущих периодов оповещает, что они должны учитываться на счете 97 «Расходы будущих периодов».

Учет по счету 97 «Расходы будущих периодов» предусматривает выделение следующих категорий:

- для учета расходов, формирующих стоимость:

§ программных, информационных продуктов, которые не относятся к нематериальным активам - пообъектно (в разрезе каждого программного продукта);

§ прочих видов расходов, требующих формирования стоимости и списываемых в дальнейшем равномерно по месяцам в течение определенного срока - пообъектно (в разрезе видов расходов);

- для учета расходов, для которых установлен порядок списания (сроки списания расходов определены, сроки эксплуатации программных продуктов установлены и т.д.).

- для учета прочих расходов.

Списание этих расходов будущих периодов производится равномерно в течении всего периода , к которому эти расходы относятся.

В момент совершения расходов на основании первичных документов на их сумму дебетуется счет 97 «Расходы будущих периодов» и кредитуются соответствующие материальные счета, счета расчетов.

Учет на счете 97 «Расходы будущих периодов» должен обеспечивать получение информации в разрезе мест возникновения затрат, видов расходов, подвидов расходов, по которым осуществлено их приобретение.

Аналитический учет по счету 97 ведется также по видам расходов в зависимости от сроков погашения. Для целей формирования бухгалтерской отчетности разделение расходов будущих периодов, по которым сроки списания установлены, на краткосрочные и долгосрочные производится в соответствии с этими сроками.

Учет и списание товаров

В анализируемом документе в части учета и списания товаров указано, что товары отражаются по покупным ценам с использованием счета 41 «Товары». На основании Методических рекомендаций затраты по заготовке и доставке товаров включаются в стоимость товаров. Стоимость проданных товаров списывается на затраты согласно ПБУ 5/01 методом ФИФО.

Рассмотрим эти положения более подробно.

Товары - часть материально - производственных запасов, приобретенных или полученных от других юридических или физических лиц и предназначенные для продажи.

Товары принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.

Формирование себестоимости товаров определяется способом их поступления в :

- приобретение за плату;

- получение в счет вклада в уставный капитал;

- получение по договору дарения или безвозмездно, а также в результате выбытия основных средств и другого имущества;

- получение по договорам, предусматривающим исполнение обязательств не денежными средствами.

Рыночная стоимость товаров определяется в случаях:

- поступления товаров по договору дарения (безвозмездно) и иных случаях безвозмездного получения;

- обнаружения излишков товаров;

- причинения работником ущерба, выражаемого в утрате и порче имущества.

- снижения стоимости товаров;

- в других случаях, предусмотренных Законодательством.

Общество учитывает товары, приобретенные для продажи, по стоимости их приобретения. Расходы по заготовке и доставке товаров учитываются в составе расходов на продажу (отдельный субсчет).

При отгрузке товаров непосредственно потребителям фактическая себестоимость списывается по кредиту счета 41 «товары» в дебет счета 90 «Продажи». При выбытии товаров их списание производится по себестоимости первых по времени приобретения товаров. Оценка товаров на конец отчетного периода производится по себестоимости каждой единицы бухгалтерского учета товаров. Оценка этих товаров на конец отчетного периода производится по фактической себестоимости последних по времени приобретения товаров.

Учет общехозяйственных расходов

Учётная политика ЗАО в целях бухгалтерского учёта в части учёта общехозяйственных расходов гласит, что списание общехозяйственных расходов производится в конце отчётного периода на счёт 20 «Основное производство»( по субсчетам) пропорционально выручке. При этом хозяйственные операции отражаются в учете ДТ 20 КТ 26. На мой взгляд, здесь не находят отражения состав и раскрытие аналитики по этим расходам. Остановимся на них подробнее.

Общие для всей организации расходы учитывают на активном синтетическом счете 26 «Общехозяйственные расходы». Их аналитический учет ведут по отдельным статьям:

· Расходы на управление организацией:

u Заработная плата

u Командировочные расходы

u Канцелярские и почтово-телеграфные расходы

· Непосредственно общехозяйственные расходы:

u Амортизация

u Текущий ремонт средств общепроизводственного характера

u Подготовка кадров

· Сборы и отчисления

Формирование финансовых результатов

Учетная политика предприятия в области формирования финансовых результатов отражает лишь то, что определение финансового результата при выполнении договоров долгосрочного характера - по объекту в целом на основании ПБУ 9/99 п. 13. Однако в данном документе не рассматриваются вопросы формирования финансовых результатов по обычно осуществляемой хозяйственной деятельности. Поэтому рассмотрим, как формируются финансовые результаты в организации.

Финансовый результат отражает изменение собственного капитала за определенный период в результате производственно-финансовой деятельности организации. Финансовый результат отражают на счете 99 «Прибыли и убытки». По кредиту этого счета отражают доходы и прибыли, а по кредиту расходы и убытки. Хозяйственные операции отражаются нарастающим итогом с начала года. Сопоставлением кредитового и дебетового оборотов по счету 99 определяют конечный финансовый результат за отчетный период. Превышение кредитового оборота над дебетовым отражают в качестве сальдо по кредиту, оно характеризует размер прибыли организации ЗАО «Ххх» и наоборот.

В анализируемом предприятии конечный финансовый результат в различные отчетные периоды может складываться под влиянием:

· финансового результата от продажи услуг

· финансового результата от продажи нематериальных активов или материалов

· операционных и внереализационных доходов и расходов (за вычетом результатов от продажи имущества)

· чрезвычайных доходов и расходов.

Ежемесячно финансовый результат от продажи услуг по обычной деятельности определяют на счете 90 «Продажи». С этого счета списание прибылей или убытков производится на 99 счет.

Финансовый результат от продажи имущества, операционные и внереализационные доходы и расходы отражают на счете 91 «Прочие доходы и расходы», с которого затем ежемесячно списывают на 99 счет.

Чрезвычайные доходы и расходы сразу относят на счет 99 в корреспонденции со счетами учета материальных ценностей, расчетов с персоналом по оплате труда, денежных средств. Кроме того, по дебету счета 99 организация отражает начисленные платежи на прибыль и суммы причитающихся налоговых санкций в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам».

В завершении отчетного года главный бухгалтер закрывает все субсчета счета 90 «Продажи», затем сальдо по счету 99 списывают на 84 счет «Нераспределенная прибыль».

На данном участке учета можно порекомендовать открыть аналитические счета к счету 99 таким образом, чтобы они упростили порядок составления «Отчета о прибылях и убытках». Главным недостатком на данном участке является отсутствие описания в учетной политике порядка ведения и учета доходов и расходов, раскрытия их видов.

3.2 Формирование учетной политики в организации в целях налогообложения

3.2.1 Общие принципы организации налогового учета в ЗАО

Учётная политика для целей налогообложения представляет собой совокупность закреплённых в приказе обязательных правил, по которым систематизируется и обобщается информация о хозяйственных операциях в течении отчётного (налогового) периода с целью определения налоговой базы и по налогу на прибыль, и по НДС.

Основной задачей учётной политики для целей налогообложения является создание оптимальной системы налогового учета.

Обособленного приказа об учетной политике для целей налогообложения в ЗАО «Ххх» нет. Вопросы, связанные с раскрытием данной проблемы частично освещены в Приказе об учетной политике. Как известно, принятая организацией учетная политика для целей налогообложения применяется с первого января года, следующего за годом её утверждения. Одним из направлений совершенствования существующей учетной политики является разработка Приказа об учетной политике для целей налогообложения. Рассмотрим основные моменты, которые отражены в данном приказе в части налогообложения в ЗАО «Ххх».

Исчисление налогов и сборов осуществляется бухгалтерией предприятия. В учётной политике ЗАО «Ххх» установлено, что в соответствии с нормами Налогового кодекса РФ, налогового законодательства в целях соблюдения на предприятии в течении отчетного года единой политики учета в целях налогообложения отдельных хозяйственных операций и оценки имущества.

В целях получения данных для исчисления налогов используют систему бухгалтерского учета. В ЗАО «Ххх» налоговый учет ведет штатный бухгалтер. Согласно требованиям учетной политики существующая система бухгалтерского учета должна обеспечить возможность достоверного определения налогооблагаемой базы для расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами по установленным налогам и прочим платежам в соответствии с действующим законодательством. Начисление и уплата налогов на предприятии производится в соответствии с нормативными документами.

3.2.2 Учетная политика в целях исчисления НДС

До 1 января 2006 г. в соответствии со старой редакцией главы 21 НК РФ организация имела право самостоятельно выбирать момент определения налоговой базы по НДС из двух вариантов:

- по отгрузке

- по оплате.

С 1 января 2006 г. моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:

- день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

- день оплаты, частичной оплаты в счёт предстоящих поставок товаров (выполненных работ, оказанных услуг), передачи имущественных прав.

С 2006 г. ЗАО «Ххх» момент определения налоговой базы определяет по правилам статьи 167 НК РФ, новая редакция которой не предусматривает выбора. Применяемая система ведения налогового учета правильная, однако, ввиду того, что Приказ об учетной политике не редактировался с момента его составления, то в действующем документе четвертого уровня системы нормативного регулирования указан вариант принятия к учету выручки от реализации продукции по мере оплаты. Если предприятие в ближайшее время не внесет изменения в данный приказ и подвергнется выездной налоговой проверке, то оно понесет значительные штрафные санкции за нарушения подобного рода.

Право подписи счетов - фактур имеют генеральный директор, коммерческий директор, главный бухгалтер.

Согласно книге покупок, ежеквартально суммы НДС по ТМЦ, услугам, оприходованным и оплаченным поставщикам, предъявляются к возмещению из бюджета. При этом делается бухгалтерская запись ДТ 68 « Расчеты по налогам и сборам» КТ 19 « Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».

Раздельный учёт, осуществляемый на предприятии, предполагает раздельный учёт затрат на производство и реализацию товаров (работ, услуг), облагаемых и не облагаемых НДС, а также раздельный учёт сумм «входного» НДС, уплаченных при приобретении товаров (работ, услуг), используемых для производства облагаемых и не облагаемых НДС товаров (работ, услуг).

Раздельный учёт позволяет правильно определить какие суммы «входного» НДС относятся к ;

- облагаемым НДС операциям

- освобождённым от НДС операциям

- операциям, облагаемым ставкой 0 процентов.

Суммы «входного» НДС, относящиеся к облагаемым оборотам, принимаются к вычету в общеустановленном порядке. Эта сумма НДС отражается в ЗАО на счете 19 « НДС по приобретенным ценностям» до того момента, когда её можно принять к вычету.

Суммы входного НДС по приобретенным товарам, работам , услугам, используемые при осуществлении операций, освобожденных от НДС, учитываются в стоимости приобретенных товаров, работ, услуг и к вычету не принимаются.

Организация учёта затрат в ЗАО «Ххх» построена таким образом, что можно проследить перечень расходов напрямую относящихся к тому или иному обороту.

Общая сумма налога при реализации услуг представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчисленных по каждой налоговой базе.

Рациональная организация аналитического учёта НДС позволяет получить на предприятии достоверные сведения, необходимые для расчёта налога и составления налоговых деклараций, а в случае налоговой проверки представить соответствующие документы инспектору.

3.2.2 Учётная политика для налога на прибыль

Исчисление налога на прибыль на предприятии ведётся полностью в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации. Учёт расходов и расходов ведётся в соответствии с принятой учётной политикой на базе бухгалтерского учёта, аналитический учёт ведётся в регистрах налогового учёта. Дата получения дохода в целях исчисления налога определяется по методу начисления, что закреплено в учётной политике. Теперь рассмотрим расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль закреплённые в учётной политике организации.

Амортизация основных средств начисляется линейным методом. Для целей налогового учета амортизация начисляется по основным средствам, которые стоят более 10 000 рублей . По основным средствам, находящимся в эксплуатации до 01.01. 2002 года , в целях налогового учета имущество учитывается по первоначальной или восстановительной стоимости. Срок полезного использования основных средств определяется в соответствии с классификатором , который утвержден постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 №1. Конкретный срок использования каждого объекта предприятие определяет самостоятельно. Не нашли отражения в анализируемом приказе такие важные моменты или их отсутствие, обязательно подлежащие раскрытию как:

* перечень объектов основных средств, по которым продлен срок полезного использования

* порядок определения срока полезного использования основных средств, бывших в употреблении

* перечень объектов основных средств, по которым установлены повышающие коэффициенты

* вопросы, связанные с учетом ремонта основных средств

Амортизация нематериальных активов для целей налогообложения начисляется линейным способом. Срок полезного использования нематериальных активов в целях налогового учета определяется исходя из времени действия патента или свидетельства. Если срок использования нематериальных активов установить нельзя, тогда он равен 10 годам.

В налоговом учете все общехозяйственные расходы вычитаются из доходов отчетного периода.

Кроме этого отдельно обеспечен учет расходов будущих периодов для целей налогового учета методом параллельного учета.

Учтенные на счете 97 «Расходы будущих периодов» расходы списываются в дебет счетов затрат на производство, счета формирования стоимости запасов и внеоборотных активов, счета 26 «Общехозяйственные расходы», счета 44 «Расходы на продажу», 91 «Прочие доходы и расходы» и др.

Списание расходов будущих периодов производится равномерно по месяцам в течение определенного срока. Сроки списания расходов будущих периодов определяются в соответствии с периодом, к которому эти расходы относятся. В некоторых случаях срок погашения определяется сроком действия договора (право пользования результатом интеллектуальной деятельности по договору, срок выданной лицензии на осуществление какой-либо деятельности и т.п.).

Списание расходов будущих периодов может быть полным при наступлении периода, к которому они относятся (одновременно с признанием доходов), или равномерным, если данные расходы относятся к нескольким периодам. Период определяется при принятии к учету расходов будущих периодов.

Сроки использования программных продуктов устанавливаются Комиссией по определению сроков полезного использования, утвержденной приказом по Обществу (или указаны в договорах на приобретение).

Согласно п.2 статьи 254 НК РФ стоимость товарно-материальных ценностей, включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цен их приобретения, включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку, хранение и иные затраты, связанные с приобретением товарно-материальных ценностей. Отсюда видно, что порядок определения стоимости приобретаемых ТМЦ практически полностью совпадает с порядком, установленным для целей бухгалтерского учета в ПБУ 5/01. Если в организации имеют место расходы, связанные с приобретением нескольких видов ТМЦ, то для налогообложения сумма затрат распределяется пропорционально договорной стоимости. Однако этот важный момент для налогового учета не зафиксирован в учетной политики в целях налогообложения.

Стоимость материально-производственных запасов списывается в производство по себестоимости каждой единицы, либо по средней себестоимости для ГСМ, запчастей.

Приказ об учетной политике ЗАО «Ххх» гласит, что резерв по сомнительным долгам, резерв на гарантийный ремонт, резерв предстоящих расходов на оплату отпусков, предстоящих расходов на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет по итогам года не создавать.

Таким образом, принятый на предприятии приказ об учетной политике не охватывает все требуемые для отражения в нем способы и методы ведения бухгалтерского учета. Для целей налогообложения анализируемый документ тоже нельзя назвать совершенным. Часть аспектов ведения учета, определяемая организацией самостоятельно, оказалась не закрепленной.

Более подробный анализ и оценка применяемой учетной политики в целях бухгалтерского учета и налогообложения будут рассмотрены далее в ходе проведения внутреннего аудита учетной политики.

3.3 Внутренний аудит учетной политики

Организация ЗАО «Ххх» является субъектом малого предпринимательства и обязательному аудиту бухгалтерской отчетности не подлежит, так как не является открытым акционерным обществом, объем выручки от реализации услуг за год не превышает в 500 тысяч раз установленный законодательством минимальный размер оплаты труда, сумма активов баланса на конец отчетного года не превышает в 200 тысяч раз установленный МРОТ.

Однако проведение внутреннего аудита для предприятия периодически необходимо, потому что он представляет собой непосредственно систему контроля за соблюдением установленного порядка ведения бухгалтерского учета и надежностью функционирования системы внутреннего контроля.

Внутренний аудит учетной политики - это регламентированная внутренними документами проверка аспектов учетной политики, осуществляемая специальным представителем организации.

Внутренний аудит учетной политики состоит из следующих этапов:

o определение цели и задач аудита;

o рассмотрение объектов внутреннего аудита учетной политики;

o определение источников информации для проверки;

o определение основных методов внутреннего аудита учетной политики;

o проведение непосредственно аудита и оформление полученных результатов

Цель внутреннего аудита учетной политики - помощь органам управления предприятием в формировании и исполнении учетной политики в области основных её аспектов. Общая схема внутреннего аудита учетной политики представлена на рис. ( см. приложение 10 ).

Сейчас данная процедура на предприятии не проводится. Однако, выполнение её можно возложить на одного из сотрудников фирмы, что повысит эффективность управляющей деятельности и не приведет к повышению затрат. Проведем внутренний аудит учетной политики ЗАО «Ххх» .

Одним из основных этапов проведения аудиторской проверки является оценка системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

Система внутреннего контроля (СВК) - совокупность организационной структуры, методик и процедур, принятых руководством экономического субъекта в качестве средств для упорядоченного и эффективного ведения хозяйственной деятельности, а также выявления, исправления и предотвращения существенных ошибок и искажений информации, которые могут появиться в бухгалтерской отчетности .

Такой контроль позволяет осуществлять эффективное ведение бизнеса, обеспечивать соблюдение действующего законодательства, разрабатывать и внедрять методы защиты и сохранности активов, предотвращать ошибки и хищения, обеспечивать точность, полноту, защиту учетных записей и своевременную подготовку достоверной бухгалтерской и финансовой отчетности.

Система внутреннего контроля выходит за рамки тех вопросов, которые относятся непосредственно к функциям системы бухгалтерского учета, и включает:

систему учета;

контрольную среду;

процедуры контроля.

Для понимания системы внутреннего контроля внутренний контроллер должен иметь представление о всех ее элементах.

Система бухгалтерского учета (СБУ) - совокупность конкретных форм и методов, зафиксированных в учетной политике предприятия, обеспечивающих возможность для данной организации вести учет своего имущества, обязательств и хозяйственных операций в денежном выражении путем сплошного, непрерывного, документального и взаимосвязанного их отражения в учетных регистрах на основании первичных документов, т.е. осуществлять ведение бухгалтерского учета и формирование бухгалтерской отчетности .

Контрольная среда - понятие, характеризующее общее отношение, осведомленность и практические действия руководства и (или) собственников экономического субъекта, направленные на установление и поддержание СВК на данном экономическом субъекте.

При изучении контрольной среды должен получить представление, достаточное для оценки позиций руководства, администрации по отношению к проводимым мероприятиям, понимания ими важности этих мероприятий для предприятия. Процедуры контроля - проверки, выполняемые должностными лицами и работниками предприятия.

Внутренний контроллер должен дать оценку системам бухгалтерского учета и внутреннего контроля, используемым на проверяемом предприятии, чтобы определить вероятность возникновения ошибок, влияющих на достоверность финансовой отчетности, и выяснить, способствует ли уровень системы внутреннего контроля обеспечению выполнения возложенных на него задач37.

Проверку системы внутреннего контроля организации целесообразно проводить в два этапа:

1) общее знакомство с системой внутреннего контроля и первичная оценка надежности системы внутреннего контроля;

2) подтверждение достоверности оценки системы внутреннего контроля2 .

I этап. Общее знакомство с системой внутреннего контроля и первичная оценка надежности системы внутреннего контроля

В начале работы следует получить общее представление о специфике и масштабе деятельности экономического субъекта и о системе бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

Ознакомление с системой бухгалтерского учета и внутреннего контроля на предварительной стадии проверки может быть произведено на основании устного опроса, просмотра необходимых документов, обработки и оценки сведений о сторонах хозяйственной деятельности проверяемого экономического субъекта. Результатом такого ознакомления должно стать заполнение внутренним аудитором теста «Оценка системы бухгалтерского учёта и внутреннего контроля». На этой стадии оценивается информация, необходимая для разработки стратегии проверки.( см. приложение 11 )После заполнения теста в ЗАО получается, что из 42 вопросов в тесте, рекомендуемом учебной литературой для характеристики внутреннего контроля и системы бухгалтерского учета не характерны для ЗАО «Ххх» 13 вопросов, то есть было отвечено на 29 вопросов.

Процентное отношение положительных ответов к общему количеству вопросов, участвующих в опросе, составило 62% и является базой для оценки. Соответственно уровень системы внутреннего контроля можно определить как высокий.

Итоги первоначального знакомства с системой бухгалтерского учета и внутреннего контроля недостаточны для того, чтобы сделать вывод о действенности системы внутреннего контроля.

На основании заполненной таблицы выводится оценка по каждому разделу и этапу в целом, и далее проверка планируется с учетом полученных результатов. Также следует обратить внимание на участки, на которые оказывают влияние вопросы, имеющие отрицательный ответ, хотя в целом по данному разделу выставлена оценка "средняя" или "высокая".

Результаты выведения оценок по разделам приведены в таблице (см. приложение 12).

В результате проведенных исследований можно сделать вывод, что полагаться на систему внутреннего контроля ЗАО «Ххх», подлежащего проверке, вполне можно.

По итогам процедуры первичной оценки надежности СВК оценка надежности системы внутреннего контроля в ЗАО определена как высокая. Таким образом, необходимо планировать аудиторские процедуры исходя из этого предположения.

Также следует осуществить процедуры подтверждения достоверности этой системы (II этап).

II этап. Подтверждение оценки существенных элементов внутрипроизводственного контроля

Второй этап проверки является процедурой подтверждения достоверности оценки системы внутреннего контроля, выявленной на предыдущих этапах. Названная процедура может быть произведена на основании изучения, анализа и оценки сведений о следующих сторонах хозяйственной деятельности проверяемого экономического субъекта. Необходимо заполнить следующий тест ( см. приложение 13 ).

Таким образом, при анализе ответов теста можно отметить, что из 30 предложенных вопросов 4 были исключены. Получен 21 ответ « Да» и 5 «Нет» из 26 заданных вопросов. Следовательно, базой будет являться 21/26= 80%, что свидетельствует о высокой оценке системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

Последствия выведенных оценок приведены в таблице (см. приложение 14).

Степень надежности система бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ЗАО «Ххх» высокая и составляет (62+80)/2= 71%.

Перейдем непосредственно к аудиту учетной политики. Аудитор должен проверить следующие контрольные моменты:

- наличие приказа (распоряжения) руководителя о принятии учетной политики экономического субъекта;

- соответствие принятой учетной политики требованиям действующих законодательных нормативных актов ;

- соответствие принятой учетной политики характеру и масштабам деятельности экономического субъекта;

- соблюдение при подготовке учетной политики допущении требований, установленных нормативными актами;

- полноту раскрытия избранных при разработке учетной политики способов ведения бухгалтерского учета, существенно влияющих на формирование показателей бухгалтерской отчетности;

- принятую у экономического субъекта систему внутренней отчетности;

- должностные инструкции;

- утвержденные системы и графики документооборота;

- выбор формы ведения бухгалтерского учета;

- порядок проведения инвентаризаций имущества и обязательств;

- рабочий план счетов бухгалтерского учета;

- варианты использования счетов бухгалтерского учета, отличные от общепринятого порядка.

Отдельно изучаются методологические вопросы учетной политики, оценивается эффективность их применения. К таким вопросам относятся:

- методы начисления амортизации основных средств, обоснованность их применения;

- классификационные требования, предъявляемые к объектам нематериальных активов;

- избранный порядок отражения в бухгалтерском учете начисления амортизации по объектам нематериальных активов;

- избранный порядок отражения в бухгалтерском учете процесса заготовления и приобретения материалов (применение или неприменение счетов 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»);

- выбранный метод оценки запасов при их списании в производство (ФИФО, ЛИФО, по средней стоимости, по фактической себестоимости единицы);

- применяемые методы калькулирования себестоимости продукции;

- порядок учета и финансирования ремонта основных средств;

- перечень создаваемых резервов предстоящих расходов и платежей;

- порядок учета расходов будущих периодов;

- вариант оценки незавершенного производства;

- способы распределения косвенных затрат;

- порядок списания общехозяйственных расходов и расходов на продажу;

- выбранный вариант отражения в бухгалтерском учете выпуска готовой продукции;

- выбранный вариант оценки готовой продукции;

- выбранный вариант оценки товаров;

- перечень и правомерность (соответствие положениям учредительных документов) создания резервов, образуемых за счет чистой прибыли экономического субъекта и наличие положений о порядке их образования и использования;

- порядок использования чистой прибыли, остающейся в распоряжении экономического субъекта;

- выбранный вариант отражения в бухгалтерской отчетности текущей части долгосрочных кредитов и займов.

Для проведения экспертизы основных элементов учетной политики целесообразно разработать типовой вариант и использовать его при проведении аудита.

В первой графе отражены положения учетной политики, во второй - ссылки на нормативный акт, которым предоставлено право выбора, а в третьей - основные альтернативные варианты. В гр. 4 аудитор проставляет вариант, который используется на проверяемом экономическом субъекте.(см. приложение 15 )

После заполнения таблицы проводится анализ зафиксированных в ней данных и подводятся соответствующие итоги. По данным анализа аудитор может сделать выводы об общем уровне применяемой экономическим субъектом учетной политики в целях ведения бухгалтерского учета: хороший, удовлетворительный, неудовлетворительный.

Неудовлетворительный уровень свидетельствует о том, что:

- учетная политика в целях ведения бухгалтерского учета в организации отсутствует;

- положения учетной политики не соответствуют нормативным актам;

- большинство методик по ведению бухгалтерского учета в учетной политике экономического субъекта не приведено.

Экспертиза учетной политики в целях налогообложения. Основные положения, которые должны быть включены в учетную политику в целях налогообложения, приведены в приложении 16.

В соответствии с разработанным внутренним планом и программой аудита был проведен аудит организации бухгалтерского учета ЗАО «Ххх»(см. приложение 17,18).

Проверка осуществляется в два этапа. Первый этап - проверка учетной политики как основного организационного документа проверяемого экономического субъекта. Второй этап - проверка применения утвержденной учетной политики.

Для выполнения первого этапа учетная политика аудируемой организации оценивалась по критериям, которые являются едиными независимо от отрасли и масштабов деятельности организации. Сначала была поставлена цель - проверка соответствия учетной политики для целей бухгалтерского и налогового учета требованиям действующего законодательства и специфике деятельности экономического субъекта. А затем - задачи:

- проверка наличия учетной политики;

- проверка соответствия требованиям законодательства порядка утверждения учетной политики;

- проверка полноты и соответствия требованиям законодательства положений учетной политики;

- проверка полноты и соответствия положений учетной политики специфике деятельности.

Основные вопросы, подлежащие выяснению в ходе аудита учетной политики ЗАО «Ххх»:

- наличие учетной политики для целей бухгалтерского и налогового учета;

- своевременность утверждения учетной политики для целей бухгалтерского и налогового учета;

- фактическое утверждение учетной политики распорядительным документом по аудируемой организации;

- обоснованность внесения изменений в учетную политику для целей бухгалтерского и налогового учета;

- адаптивность учетной политики при изменении законодательства.

В качестве источников информации при проведении аудита учетной политики организации были использованы:

Устав организации (см. приложение 19);

Положение и приказ об утверждении положения об учетной политике организации (см. приложение 8);

Приложения к приказу об утверждении положения об учетной политике организации:

- рабочий план счетов (Приложение 7),

- образцы форм первичных документов, самостоятельно разработанных организацией,

- должностная инструкция главного бухгалтера (Приложение 9),

- список (перечень) должностей лиц, имеющих право подписи первичных документов,

- список (перечень) должностей лиц, имеющих право получать денежные средства в подотчет,

- другие приложения к приказу об утверждении положения об учетной политике организации.

Учетная политика как документ рассматривается только сплошным методом и в полном объеме. В ходе выполнения данного этапа проверки выяснилось следующее:

· В организации ЗАО «Ххх» разработана учетная политика для целей бухгалтерского и налогового учета на 2004 год и утверждена приказом руководителя организации.

а) Учетная политика оформлена в виде единого документа, включающего положения по ведению бухгалтерского учета и по налогообложению.

б) Порядок утверждения данного документа соответствует всем требованиям законодательства.

в) Положения учетной политики отвечают требованиям законодательства и специфике деятельности организации.

г) Требование полноты соблюдено.

д) Разработаны и утверждены такие приложения к приказу об утверждении положения об учетной политике организации, как рабочий план счетов; образцы форм первичных документов, самостоятельно разработанных организацией; список должностей лиц, имеющих право подписи первичных документов; перечень должностей лиц, имеющих право получать денежные средства в подотчет.

е) График документооборота и должностная инструкция главного бухгалтера не были в наличии приложений к приказу об учетной политике организации.

На втором этапе проверки обследовано применение декларированных способов. Данный этап выполнялся на протяжении всего процесса аудита по всем проверяемым объектам учета. В результате осуществления второго этапа было подготовлено суждение по следующим вопросам:

- правильности применения декларированных способов ведения бухучета;

- достаточности элементов учетной политики и их соответствия масштабам деятельности экономического субъекта;

- целесообразности применения указанных способов.

По окончании данного этапа было выявлено, что в организации ЗАО «Ххх» отличий между фактически применяемыми методами бухгалтерского учета и положениями утвержденной учетной политики нет.

Аудит соответствия положений учетной политики аудируемого субъекта нормативным актам представлен в приложении 20. Предлагается балльная система оценки учетной политики как организационного документа проверяемого экономического субъекта. Сумма всех баллов по всем ответам берется за 100%; максимальная сумма баллов равна 190 (38 тестов по 5 баллов максимум каждый). Чем подробнее сформирован тест оценки учетной политики, тем объективнее аудиторская оценка. В последней колонке использованы обозначения: оценка ответа в 5 баллов означает закрепление элемента (способа, приема) в составе учетной политики. Оценка 0 баллов указывается, если способ (или прием) не имеет места в учетной политике. Возможна оценка между 0 и 5 баллами, если положения учетной политики содержат неточность формулировок или (и) являются недостаточными.

В результате аудита выявлено, что учетная политика ЗАО «Ххх» на 78% соответствует действующим требованиям законодательства (149 баллов * 100% / 190 баллов). Таким образом, уровень применяемой учетной политики для целей бухгалтерского и налогового учета хороший (высокий). Об этом свидетельствуют такие факты:

а) учетная политика в целях ведения бухгалтерского учета и в целях налогообложения в организации в наличии;

б) положения учетной политики соответствуют нормативным актам;

в) в учетной политике данного экономического субъекта приведено большинство методик по ведению бухгалтерского учета и положений учетной политики для целей налогообложения.

По результатам аудита системы бухгалтерского учета ЗАО «Ххх» как в целях ведения бухгалтерского учета, так и в целях налогообложения с целью приведения в соответствие в будущем или в процессе проведения аудиторской проверки системы организации бухгалтерского учета данного субъекта требованиям законодательства можно дать детальные рекомендации по улучшению организации бухгалтерского учета. Для устранения выявленных недостатков необходимо:

- дополнить приказ об утверждении учетной политики отдельными положениями, касающимися способов организации бухгалтерского учета отдельных объектов;

- разработать график документооборота и следить за его надлежащим соблюдением;

- составить должностную инструкцию главного бухгалтера

-разработать обособленный приказ об учетной политике для целей налогообложения

4. Пути совершенствования учетной политики

Современные условия осуществления финансово - хозяйственной деятельности предъявляют повышенные требования к качеству бухгалтерской информации, а следовательно к уровню профессиональных знаний учетных работников. Проводимые во многих странах мира тестирования штатных бухгалтеров показали неудовлетворительные результаты: на предложенные тестовые задачи правильно ответили бухгалтера лишь на 35% всех вопросов. В ЗАО «Ххх» место бухгалтера занимает профессиональный, опытный работник. Однако в связи с постоянным совершенствованием учета и усложнением организации бухгалтерского учета , с повышением требований внешних пользователей главному бухгалтеру все сложнее качественно вести бухгалтерский, налоговый и статистический учет, справляться с управленческим учетом и анализом.

На мой взгляд, хотя ЗАО «Ххх» является субъектом малого предпринимательства, необходимо ввести в штатное расписание должность помощника бухгалтера и возложить на него функции оформления первичной учетной документации и ряд других обязанностей. При такой форме организации бухгалтерской работы главный бухгалтер малого предприятия получит возможность больше уделять внимания изучению нормативных документов, что будет способствовать повышению уровня его профессиональной подготовки, контролю качества работы помощника бухгалтерии и формированию достоверной отчетности. Схема такой формы организации бухгалтерского учета может иметь следующий вид:

Ввиду отсутствия некоторых организационных документов мной были разработаны:

- график документооборота (см. приложение )

должностная инструкция главного бухгалтера(см. приложение )

график проведения инвентаризации(см. приложение )

Главным результатом выполненной работы является разработка приказа учетной политики для ЗАО «Ххх» на 2006 год.

ПРИКАЗ ОБ УТВЕРЖДЕНИИ "ПОЛОЖЕНИЯ

ОБ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКЕ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ

БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА НА 2006 ГОД"

В соответствии с п.2 Федерального закона РФ "О бухгалтерском учете" и п.5 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (утв. Приказом Минфина России от 9 декабря 1998 г. N 60н), а также в соответствии с иными положениями и нормами, содержащимися в законодательстве о бухгалтерском учете и отчетности, приказываю:

утвердить Положение об учетной политике для целей бухгалтерского учета на 2006 г.

_________Юренев В.А._______________

Руководитель предприятия

Положение

об учетной политике для целей

бухгалтерского учета на 2006 г.

от "30" декабря 2005г.

по предприятию ЗАО «Ххх»

1. Установить организацию, форму и способы ведения бухгалтерского учета на основании действующих нормативных документов: Федерального закона РФ "О бухгалтерском учете", Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утв. Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н), Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организаций" (утв. Приказом Минфина России от 9 декабря 1998 г. N 60н), Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению (утв. Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н), Приказа Минфина России от 22 июля 2003 г. N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций", а также

1 Гражданского кодекса Российской Федерации

2 Приказа Минфина России от 28. 06. 2000 № 60н « О методических рекомендациях и о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации»

3 Положение о документах и документообороте в бухгалтерском учете, утвержденного Минфином СССР от 29. 07. 1983 № 105

4 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации»

5 ПБУ 6/01 « Учет основных средств»

6 ПБУ 14/2000 « Учет нематериальных активов»

7 ПБУ 5/01 « Учет материально - производственных запасов»

8 ПБУ 9/99 «Доходы организации»

9 ПБУ 10/99 «Расходы организации»

10 ПБУ 15/01 « Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию»

2. Установить, что бухгалтерский учет осуществляется штатным должностным бухгалтером

3. Утвердить следующий перечень видов деятельности, подлежащих отдельному учету:

· разработка и внедрение компьютерных, информационных систем

· поставка компьютеров и оргтехники

· монтаж и установка локальных вычислительных систем.

4. Установить, что бухгалтерская отчетность предприятия за отчетный период (год) составляется :

o штатным должностным бухгалтером

Отчетным годом считать период с 1 января по 31 декабря 2004 г. включительно.

Квартальную и годовую бухгалтерскую отчетность представлять всем внешним пользователям в срок до 30 апреля года, следующего за отчетным.

5. Установить журнально-ордерную форму учета с использованием автоматизированной системы обработки информации

Утвердить рабочий план счетов и субсчетов бухгалтерского учета, применяемых на предприятии и его подразделениях, согласно Приложению N __ к данному Положению.

6. Для оформления хозяйственных операций применяются формы первичных документов, закрепленные в альбоме унифицированных форм.

Образцы форм первичных учетных документов приведены в Приложении N __ к настоящему Положению.

Утвердить следующий перечень должностных лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов: кассовые документы, банковские документы, документы по учету труда и заработной платы, авансовые отчеты, документы по операциям с материальными ресурсами, документы по учету основных средств, документы по расчетам с поставщиками, покупателями, документы по учету результатов инвентаризации имеют право подписывать главный бухгалтер и первичные документы - офис-менеджер,

7. Установить формы бухгалтерской отчетности:

1. Форма N 1 "Бухгалтерский баланс" - Приложение N __;

2. Форма N 2 "Отчет о прибылях и убытках" - Приложение N __;

Формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности приведены в Приложении N __ к данному Положению.

Установить, что при оценке существенности показателей бухгалтерской отчетности, подлежащих отдельному представлению, существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетный период составляет не менее пяти процентов.

8. В целях обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности производить инвентаризацию имущества и финансовых обязательств в следующие сроки:

два раза в год в срок до 30 июня и 30 декабря соответственно;

Имущество и обязательства, подлежащие инвентаризации в указанные сроки:

o основные средства

o нематериальные активы

o материалы

o рсчетные операции с поставщиками и подрядчиками, покупателями и заказчиками, с персоналом по оплате труда

Инвентаризация денежных средств должна производиться ежемесячно.

9 Установить, что сроки полезного использования объектов основных средств (либо основных групп объектов основных средств) определяются исходя из:

- по предметам аренды - нормативно-правовых и других ограничений использования объекта

- по компьютерам и другой оргтехнике - согласно ожидаемого срока использования объекта в соответствии с ожидаемой производительностью

нормативно-правовых и других ограничений использования объекта

10. Установить, что амортизация объектов основных средств (основных групп основных средств) производится следующим способом начисления амортизационных начислений:

по вычислительной технике - по сумме чисел лет срока полезного использования,

по остальным объектам - линейным способом

11. Установить следующий перечень предметов со сроком полезного использования не более 12 месяцев для принятия к бухгалтерскому учету в составе средств в обороте:

канцелярские товары - 1 месяц,

средства гигиены - 1 месяц,

хозяйственные принадлежности - 1 год

запасные части к средствам вычислительной техники - 1 год

носители информации ( диски, дискеты) - 1 год

и другие оборотные средства

В целях обеспечения сохранности этих предметов при эксплуатации на предприятии возложить ответственность за контроль их движения на заведующего автопарком и заведующего техническим отделом.

12. Установить, что предметы со сроком полезного использования более 12 месяцев, но стоимостью на дату принятия к бухгалтерскому учету не более до 10 000 руб. рублей списываются по мере отпуска их в эксплуатацию без оприходования в состав основных средств.

В целях обеспечения сохранности этих предметов при эксплуатации на предприятии возложить ответственность за контроль их движения на заведующего техническим отделом

13. Установить, что амортизационные отчисления по объектам нематериальных активов определяется способом списания стоимости пропорционально объему услуг.

14. Установить, что учет материальных ценностей производится по

- по фактическим расходам на приобретение.

15. Установить, что учет приобретения материальных ценностей производится

- без использования счета 16 "Отклонения в стоимости материальных ценностей", при этом отклонения в стоимости при приобретении материальных ценностей относятся непосредственно на счета учета этих ценностей.

16. Установить, что определение фактической себестоимости материальных ресурсов, списываемых в производство, осуществляется

- по себестоимости единицы запасов;

- по средней себестоимости;

17. Установить следующий порядок списания общехозяйственных (накладных)

- расходы, собранные в течение отчетного периода на счете бухгалтерского учета 26 "Общехозяйственные расходы", подлежат списанию в конце отчетного периода в дебет счета 20 "Основное производство";

18. Установить, что расходы, собранные на счете 26, подлежат

распределению между объектами калькулирования пропорционально следующей базе:

- пропорционально заработной плате производственного персонала;

19. Установить следующий порядок списания расходов на продажу:

- расходы на продажу, собранные в течение отчетного периода на счете 44, подлежат распределению между отдельными видами нереализованных услуг и проданным услугам списываются в дебет счета 90 "Продажи" частично;

20. Установить, что распределению подлежат только следующие расходы на продажу:

- расходы на транспортировку;

21. Установить порядок распределения расходов на продажу между отдельными видами нереализованных услуг :

- пропорционально объему реализованных услуг;

22 Распределение расходов на продажу осуществлять ежемесячно;

23. Установить, что расходы, произведенные в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются как расходы будущих периодов. В состав расходов будущих периодов включать следующие расходы:

- освоением новых производств;

- платежами за предоставленное право пользования объектами интеллектуальной собственности, производимые в виде фиксированного разового платежа, включая авторское вознаграждение, которые подлежат списанию в течение срока действия договора;

- приобретением программных и информационных продуктов (если приобретается неисключительное право пользования);

- приобретением лицензий;

- прочими расходами, оплачиваемыми единовременно, но покрывающими затраты последующих периодов;

- расходами на страхование;

- расходами на рекламу выпущенной новой продукции, которая еще отсутствует на товарном рынке и др.

24. Создавать за счет финансовых результатов предприятия резерв сомнительных долгов по расчетам с другими предприятиями и учреждениями. Величину резерва определять отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично.

25. В целях равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства и обращения отчетного периода не создавать резервы:

- на предстоящую оплату отпусков работникам;

- на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;

- расходов на ремонт основных средств;

- производственных затрат по подготовительным работам в сезонных отраслях промышленности;

- предстоящих затрат по ремонту предметов проката;

- на выплату вознаграждений по итогам работы за год;

- на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание;

- и другие цели, предусмотренные отраслевыми особенностями состава затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), утвержденными министерствами и ведомствами Российской Федерации по согласованию с Министерством экономики РФ и Министерством финансов РФ.

26. Установить, что дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, списывается по особому распоряжению с отнесением указанных сумм за счет средств резерва сомнительных долгов; на финансовые результаты хозяйственной деятельности, если в период, предшествующий отчетному, суммы созданного резерва было недостаточно.

27 Установить единые нормы командировочных расходов для всех работников предприятия согласно Приложению N __ к данному Положению.