Оподаткування прибутку підприємств

71

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

ЗМІСТ

ВСТУП

РОЗДІЛ 1. ТЕОРЕТИЧНІ ОСНОВИ ОПОДАТКУВАННЯ ПРИБУТКУ ПІДПРИЄМСТВ

1.1 Платники податку на прибуток, об'єкти оподаткування і бази оподаткування

1.2 Валовий дохід звітного періоду

1.3 Валові витрати виробництва та обігу

1.4 Порядок розрахунку амортизаційних відрахувань

1.5 Звітні періоди, особливості розрахунку, значення з якими подаються податкова звітність з податку на прибуток. Ставки податку на прибуток

РОЗДІЛ 2. ОБЛІК ОПОДАТКУВАННЯ ПРИБУТКУ РЕЗИДЕНТІВ

2.1 Фінансово-економічна характеристика господарської діяльності ТОВ „Будівельник

2.2 Організація податкового обліку оподаткування прибутку на підприємстві РОЗДІЛ 3. АНАЛІЗ ОПОДАТКУВАННЯ ПРИБУТКУ РЕЗИДЕНТІВ

3.1 Шляхи вдосконалення методів контролю при оподаткуванні прибутку

3.2 Основні напрямки підвищення ефективності оподаткування прибутку резидентів

ВИСНОВКИ

СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ

ДОДАТКИ

ВСТУП

В умовах ринкових відносин та насамперед в перехідний до ринку період податкова система є одним з найважливіших економічних регуляторів, основою фінансово-кредитного механізму державного регулювання економіки.

Актуальність теми пояснюється змінами у перебігу процесів становлення і розвитку нової системи господарювання, що обумовлюють необхідність перегляду теоретичних підходів до оподаткування прибутку підприємств, пошуку шляхів активізації його впливу на результати фінансово - економічної діяльності підприємств. Податок на прибуток є джерелом формування бюджету, визначає можливості держави у вирішенні задач економічного зростання, розподілу і перерозподілу валового внутрішнього продукту з метою досягнення адекватної структури суспільного виробництва. В цих умовах оподаткування прибутку підприємств стає підґрунтям для розв'язання складних питань узгодження інтересів держави і суб'єктів господарювання.

Серед найбільш суттєвих розробок теоретичної основи системи оподаткування прибутку підприємств українськими вченими слід назвати праці В.Л.Андрущенка, М.Я.Азарова, О.І.Барановського, Б.М.Бордюка, С.А.Буковинського, О.Д.Василика, В.І.Грушко, А.І.Даниленка, О.Д.Данілова, В.М.Литвина, С.В.Онишко, В.М.Опаріна, А.М.Поддєрьогіна, тощо.

Метою роботи є дослідження теоретичних та методичних засад оподаткування прибутку підприємств, визначення впливу податку на прибуток на стан і розвиток підприємств України, обґрунтування пропозицій щодо удосконалення нормативно - правової бази, механізму функціонування податку на прибуток, підвищення його регулюючої і стимулюючої ролі.

Досягнення поставленої мети передбачає послідовне вирішення таких завдань: провести аналіз теоретичних основ оподаткування прибутку, принципів функціонування податку на прибуток на основі аналізу діючої нормативно - правової бази, надати пропозиції, щодо вдосконалення оподаткування прибутку суб'єктів;

Об'єктом дослідження виступає система оподаткування прибутку підприємств, в тому числі діюча нормативно - правова база з прибуткового оподаткування підприємств.

Предметом дослідження є фінансові відносини, які виникають у процесі справляння податку на прибуток підприємств в умовах ринкової трансформації за діючого законодавства.

Методологічною основою є системний підхід до аналізу фінансових явищ і процесів. Для вирішення поставлених завдань у роботі використовувались загальнонаукові та спеціальні методи пізнання. Інформаційною основою роботи стали наукові праці вітчизняних і зарубіжних вчених - економістів, закони України, нормативно - правові акти державних органів України, статистичні матеріали Державного комітету статистики.

Практичне значення одержаних результатів полягає в науковому обґрунтуванні теоретико - методологічних підходів щодо оподаткування прибутку підприємств, виявленні взаємозалежності між порядком справляння податку на прибуток та фінансово - економічними результатами діяльності підприємств, дослідженні проблем податкового законодавства, Практичне значення дослідження полягає в розробці рекомендацій щодо податку на прибуток в умовах наближення до прийняття Податкового кодексу.

РОЗДІЛ 1. ТЕОРЕТИЧНІ ОСНОВИ ОПОДАТКУВАННЯ ПРИБУТКУ ПІДПРИЄМСТВ

1.1 Платники податку на прибуток, об'єкти оподаткування і бази оподаткування

Податок на прибуток підприємств - це прямий податок, сплачуваний підприємствами з прибутку, одержаного від реалізації продукції (робіт, послуг), основних фондів, нематеріальних активів, цінних паперів, валютних цінностей, інших видів фінансових ресурсів та матеріальних цінностей, а також із прибутку від орендних операцій, роялті та від позареалізаційних операцій.

Податок на прибуток підприємств є одним із видів прямого оподаткування - прибуткового, і оподатковує доходи юридичних осіб, на відміну від податку з доходів фізичних осіб, який стягується з громадян.

Податок на прибуток підприємств в Україні має дуже значне фіскальне значення, чим відрізняється від аналогічних податків в економічно розвинутих країнах. Це обумовлено перш за все пропорціями в розподілі ВВП, які склалися історично: в централізовано-плановій економіці основну масу доходів бюджету становили надходження від державних підприємств і досить незначну - податки з населення, оскільки штучно стримувався фонд споживання і збільшувався фонд нагромадження.

Податок на прибуток підприємств крім значного фіскального значення має й широкі можливості для регулювання і стимулювання підприємницької діяльності. За допомогою цього податку держава може здійснювати стимулюючий вплив на розвиток окремих галузей або регіонів, на виробництво пріоритетних товарів, робіт, послуг, на пожвавлення інвестиційної та інноваційної діяльності та розвиток конкурентних відносин тощо. Цей вплив може здійснюватись за рахунок диференціації ставок оподаткування і надання пільг, амортизаційної політики, податкового кредиту та податкових знижок.

Таким чином, до переваг податку на прибуток підприємств можна віднести значні можливості для регулюючого впливу на виробничу сферу. Крім того, пряма залежність суми податку від отриманого прибутку забезпечує соціальну справедливість цієї форми оподаткування.

До недоліків цього податку слід віднести досить складний порядок його визначення, що створює проблеми як для платників, так і для контролюючих органів, значні можливості щодо ухилення від сплати. Крім того, прибуток у ринковій економіці - це величина нестабільна, його розмір постійно коливається на різних фазах економічного циклу, а тому, оподаткування прибутку, з однієї сторони, є “вбудованим стабілізатором” економічного розвитку, тобто автоматично пом'якшує циклічні коливання економіки, а з іншої - створює проблеми для формування бюджетних надходжень у періоди економічного спаду.

Податок на прибуток підприємств в Україні був введений у 1991 році. З 1992 по 1994 рік стягувався податок на дохід підприємств, а з 1995 року знову перейшли до оподаткування прибутку. Зміна традиційного об'єкта оподаткування прибутковим податком у підприємств - з прибутку на дохід (який крім прибутку включав ще і фонд заробітної плати) була спричинена нерозвиненістю ринкових відносин в Україні, а саме - преобладанням підприємств державної та колективної форм власності. В цих умовах не існувало чіткого поділу між прибутком та фондом споживання, підприємства намагались максимально збільшити саме фонд оплати праці за рахунок прибутку, в результаті чого база оподаткування для податку на прибуток мінімізувалась, а держава втрачала не лише бюджетні надходження, але й можливість впливати на фонд нагромадження і фонд споживання.

Розвиток податку на прибуток в Україні характеризується не лише частою зміною об'єкта оподаткування, але й зміною складу платників, пільг, ставок, строків сплати, механізму стягнення. В 1997 році відбулось чергова дуже суттєва зміна умов оподаткування цим податком, які були діючими до 1 квітня 2011 року-- дати набуття чинності розділу III ПКУ [1]. Це означає, що на зміну порядку оподаткування прибутку, що діяв багато років, прийшли нові правила, якими з цього моменту і потрібно буде керуватися платникам податків при здійсненні будь-яких операцій.

Слід відзначити, що податок на прибуток в структурі бюджету - є бюджетоформуючим, його частка в структурі бюджету є значна. Саме тому, що даний податок є таким важливим для наповнення бюджету потрібно більше приділяти уваги його адмініструванню, а саме контролю за ним. Даний податок повинен виконувати не тільки фіскальну, але і регулюючу та стимулюючу функції. А це можливо досягти лише за допомогою законодавства, яке нажаль не визначає багатьох важливих нюансів.

У структурі бюджету України податок на прибуток підприємств становить вагому частину на 2011 рік дохід від податку на прибуток підприємств становив 44343,8 млн. гривень при доходах Державного бюджету 285073 млн. гривень [4]. Найбільшу частку складає податок на додану вартість - 112979,1 млн. гривень. В процентному відношенні дохід до Державного бюджету у 2011 році від податку на прибутку складає 15,5 відсотків, а від податку на додану вартість 39,6 відсотків.

Розглянемо динаміку структури доходів до державного бюджету на рисунку 1.1.

Рисунок 1.1. - Динаміка структури податків в доходах державного бюджету України на 2011 рік.

Як правило, аналіз будь-якого податку чи збору починається з розгляду складу його платників -- у частині податку на прибуток йому присвячено статтю 133 Податкового кодексу України [1]. Порівняно із Законом про податок на прибуток [5] склад платників є одним із елементів, що зазнали змін якнайменше.

Платників податку на прибуток можна умовно розподілити на 3 групи: резиденти, нерезиденти та спеціальні платники.

До резидентів ПКУ [1] відносить:

1) юридичних осіб та їх відокремлених осіб, які утворені та провадять свою діяльність відповідно до законодавства України з місцезнаходженням як на її території, так і за її межами;

2) дипломатичні представництва, консульські установи та інші офіційні представництва України за кордоном, які мають дипломатичні привілеї та імунітет.

3)фізична особа - резидент - це фізична особа, яка має місце проживання в Україн Згідно пп. "в" пп. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 розділу І Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року № 2755-IV і.

Платники податку на прибуток наведені у додатку А «Платники податку на прибуток».

Податковою базою оподаткування прибутку підприємств визнається грошове вираження прибутку як об'єкта оподаткування.

Об'єкт оподаткування в частині податку на прибуток став зовсім іншим. Відповідно ПКУ [1] об'єктом оподаткування є :

- прибуток із джерелом походження на території України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного періоду.

- дохід (прибуток) нерезидента із джерелом походження з України, що підлягає оподаткуванню.

Тобто порівняно з чинним на сьогодні Законом про прибуток при визначенні об'єкта оподаткування більше не застосовуватимуться терміни «валовий дохід» та «валові витрати», а просто «дохід» та «витрати», як у бухгалтерському обліку, а також «собівартість».

Доходи - це загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами. Фактично визначення цього терміна збігається з визначенням валового доходу в Законі про прибуток.

Витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, у результаті яких відбувається зменшення економічних вигід у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, унаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником). Як бачимо, визначення цього терміна відрізняється від визначення терміна «валові витрати», оскільки запроваджує «бухгалтерські» критерії визнання витрат як «вибуття активів або збільшення зобов'язань».

Собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг - це витрати, прямо пов'язані із виробництвом та придбанням реалізованих протягом звітного податкового періоду товарів, виконаних робіт, наданих послуг, які визначаються відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку, що застосовуються в частині, яка не суперечить положенням Податкового кодексу.

Спрощено формулу визначення об'єкта оподаткування тепер можна зобразити так:

П = Д - ОВ - ІВ, (1.1)

де П -- прибуток;

Д -- доходи;

ОВ -- витрати операційної діяльності;

ІВ -- інші витрати.

Таким чином, правила податкового обліку прибутку більш наближено до бухгалтерських -- у ньому фігурують доходи, собівартість, інші витрати. Водночас склад зазначених у формулі елементів наводиться безпосередньо в ПКУ [1], який лише зрідка посилається на положення та стандарти бухгалтерського обліку. Амортизація тепер списується на витрати залежно від цільового призначення об'єкта основних засобів.

1.2 Валовий дохід звітного періоду

Валовий доход - це загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду як на території України так і за її межами.

Для визначення скоригованого валового доходу з загальної суми валового доходу платника виключаються деякі доходи, тобто відбувається коригування (зменшення) суми валового доходу для цілей оподаткування. Перелік доходів, що включаються і що не включаються до складу скоригованого валового доходу є чітко визначеним в Законі України «Про оподаткування прибутку підприємств» [5]. Так, наприклад, до 1 квітня 2011 року підприємства до валового доходу включали:

- загальні доходи від продажу товарів (робіт, послуг);

- доходи від здійснення банківських, страхових та інших операцій з надання фінансових послуг, торгівлі валютними цінностями та цінними паперами;

- доходи, не враховані в обчисленні валового доходу періодів, що передують звітному, та виявлені у звітному періоді;

- доходи у вигляді процентів, роялті, від здійснення операцій лізингу;

- дивіденди, отримані від нерезидентів;

- доходи з інших джерел та від позареалізаційних операцій, у тому числі у вигляді сум безповоротної фінансової допомоги, безоплатно наданих платнику податку товарів (робіт, послуг);

- суми невикористаної частини коштів, що повертаються із страхових резервів;

- суми акцизного збору та рентних платежів;

- суми штрафів, неустойки чи пені, фактично одержані за рішенням сторін договору або за рішенням відповідних державних органів, суду та інші.

Не включалися до складу валового доходу:

а) суми податку на додану вартість, отримані (нараховані) підприємством у складі ціни продажу продукції (робіт, послуг), за винятком випадків, коли таке підприємство-отримувач не є платником податку на додану вартість;

б) суми коштів або вартість майна, що надходять платнику податку у вигляді прямих інвестицій або реінвестицій у корпоративні права;

в) суми коштів або вартість майна, отримані платником податку за рішенням суду як компенсація прямих витрат або збитків, понесених таким платником податку в результаті порушення його прав та інтересів;

г) суми доходів, накопичуваних на пенсійних рахунках у межах механізму додаткового пенсійного забезпечення;

д) дивіденди, отримані платником податку від резидентів;

е) кошти або майно, що надходять у вигляді міжнародної технічної допомоги, яка надається іншими державами;

ж) суми одержаного платником податку емісійного доходу та інші надходження, прямо визначені нормами закону.

Податковим кодексом України передбачено наступний склад доходів:

1) дохід від операційної діяльності - це дохід від реалізації товарів, виконаних робіт, наданих послуг, у тому числі винагороди комісіонера (повіреного, агента тощо);

2) дохід банківських установ:

а) процентні доходи за кредитно-депозитними операціями (в тому числі за кореспондентськими рахунками) та цінними паперами, придбаними банком;

б) комісійні доходи, в тому числі за кредитно-депозитними операціями, наданими гарантіями, розрахунково-касове обслуговування, інкасацію та перевезення цінностей, операціями з цінними паперами, операціями на валютному ринку, операціями з довірчого управління;

в) прибуток від операцій з торгівлі цінними паперами;

г) прибуток від операцій з купівлі або продажу іноземної валюти та банківських металів;

ґ) позитивне значення курсових різниць;

д) надлишкові суми страхового резерву;

е) доходи від відступлення права вимоги боргу третьої особи або виконання вимоги боржником;

є) дохід, пов'язаний з реалізацією заставленого майна;

ж) інші доходи, прямо пов'язані зі здійсненням банківських операцій та наданням банківських послуг;

з) інші доходи.

Податковим кодексом передбачено включати до складу доходів підприємства інші доходи. А саме, доходи у вигляді дивідендів, отриманих від нерезидентів, процентів, роялті, від володіння борговими вимогами;

- доходи від операцій оренди або лізингу;

- суми штрафів та неустойки чи пені, фактично отримані за рішенням сторін договору або відповідних державних органів, суду;

- вартість товарів, робіт, послуг, безоплатно отриманих платником податку у звітному періоді, визначена на рівні не нижче звичайної ціни, суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, безнадійної кредиторської заборгованості, крім випадків, коли операції з надання (або отримання) безповоротної фінансової допомоги проводяться між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи;

- суми поворотної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, що залишаються неповерненими на кінець такого звітного періоду, від осіб, які не є платниками цього податку (в тому числі нерезидентів), або осіб, мають пільги з цього податку. Якщо в майбутніх звітних податкових періодах платник податку повертає таку поворотну фінансову допомогу або її частину особі, яка її надала, такий платник податку збільшує суму витрат на суму такої поворотної фінансової допомоги або її частини за наслідками звітного податкового періоду, в якому відбулося таке повернення. При цьому доходи такого платника податку не збільшуються на суму умовно нарахованих процентів, а податкові зобов'язання особи, яка надала поворотну фінансову допомогу, не змінюються як при її видачі, так і при її зворотному отриманні. Ці положення цього пункту не поширюються на суми поворотної фінансової допомоги, отриманої від засновника або учасника (в тому числі нерезидента) такого платника податку, у випадку повернення такої допомоги не пізніше 365 календарних днів з дня її отримання. Операції з надання фінансової допомоги між платником податку та його відокремленими підрозділами, що не мають статусу юридичної особи, не приводять до зміни їх витрат або доходів;

- суми невикористаної частини коштів, що повертаються зі страхових резервів;

- суми заборгованості, що підлягають включенню до доходів;

- фактично отримані суми державного мита, попередньо сплаченого позивачем, що повертаються на його користь за рішенням суду;

- суми акцизного податку, сплаченого покупцями та нарахованого покупцям підакцизних товарів на користь платника такого акцизного податку, уповноваженого ПКУ вносити його до бюджету, та рентної плати, а також суми збору у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на електричну, теплову енергію та природний газ;

- суми дотацій, субсидій, капітальних інвестицій із фондів загальнообов'язкового державного соціального страхування або бюджетів, отримані платником податку;

- доходи від суми перевищення доходів від продажу окремих об'єктів основних засобів та нематеріальних активів над їх балансовою вартістю, а також сума перевищення доходів від продажу невиробничих основних засобів над первісною вартістю їх придбання;

- позитивна різниця між сумою доходу, отриманого в результаті продажу землі, та сумою витрат, пов'язаних із придбанням такого окремого об'єкта власності, збільшених на коефіцієнт індексації, який визначається за формулою:

К_і = [I_(а-1) - 10]:100, (1.2)

де І_(а-1) - індекс інфляції року, за результатами якого проводиться індексація. Якщо значення К_і не перевищує одиниці, індексація не проводиться.

- прибуток (позитивне значення курсових різниць);

- суми заборгованості в порядку врегулювання безнадійної та сумнівної заборгованості;

- доходи, не враховані при обчисленні доходу періодів, що передують звітному, та виявлені у звітному податковому періоді;

- дохід від реалізації необоротних матеріальних активів, майнових комплексів, оборотних активів;

- інші доходи платника податку за звітний податковий період.

Таким чином об'єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду; дохід нерезидента, що підлягає оподаткуванню, з джерелом походження з України.

Доходи, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються з: доходу від операційної діяльності, який визнається в розмірі договірної (контрактної) вартості, але не менше ніж сума компенсації, отримана в будь-якій формі, в тому числі при зменшенні зобов'язань; інших доходів.

Порядок визнання доходів: дохід від реалізації товарів визнається за датою переходу покупцеві права власності на такий товар; дохід від надання послуг та виконання робіт визнається за датою складення акта або іншого документа, оформленого відповідно до вимог чинного законодавства, який підтверджує виконання робіт або надання послуг. Тобто, на відміну від Закону про прибуток, попередня (авансова) оплата товарів (робіт, послуг) не буде визнаватися доходами й не впливатиме на податкові зобов'язання платника.

1.3 Валові витрати виробництва та обігу

Валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - це сума будь-яких витрат платника податку на придбання товарів (робіт, послуг) для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

В законі наведено перелік витрат, що включаються і що не включаються до складу валових витрат. При цьому встановлення додаткових обмежень щодо віднесення витрат до складу валових не дозволяється.

Оскільки перелік витрат, що включаються і не включаються до складу валових витрат є досить великим, наведемо основні з них. Так, до складу валових витрат включаються:

- суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці;

- суми витрат, не враховані у минулих податкових періодах у зв'язку з допущенням помилок та виявлених у звітному податковому періоді у розрахунку податкового зобов'язання;

- суми витрат, пов'язаних з поліпшенням основних фондів у сумі, що не перевищує 10 відсотків сукупної балансової вартості всіх груп основних фондів станом на початок такого звітного періоду;

- суми, не віднесені до складу валових витрат минулих звітних податкових періодів у зв'язку з відсутністю документів, установлених правилами податкового обліку, та підтверджених такими документами у звітному податковому періоді;

- суми безнадійної заборгованості, а також суми заборгованості, стосовно яких закінчився строк позовної давності;

- суми коштів або вартість майна, добровільно перераховані (передані) організаціям роботодавців у вигляді вступних, членських та цільових внесків, але не більше 0,2 відсотка фонду оплати праці платника податку у розрахунку за звітний рік.

Не включаються до складу валових витрат витрати на:

- потреби, не пов'язані з веденням основної діяльності, а саме організацію та проведення прийомів, відпочинку, роздачу безплатних подарунків тощо, крім вищеназваних витрат, проведених з рекламними цілями. Так, платник має право віднести до валових витрати на організацію презентацій, роздачу безплатних подарунків з рекламними цілями в розмірі, не більше 2 відсотка від оподатковуваного прибутку за попередній звітний рік;

- фінансування особистих потреб фізичних осіб ;

- придбання, будівництво, реконструкцію, модернізацію основних фондів;

- сплату штрафів, неустойки чи пені за рішенням сторін договору або за рішенням відповідних державних органів, суду;

- виплату емісійного доходу та виплату дивідендів;

- суми збитків платника податку, понесених у зв'язку з продажем товарів (робіт, послуг) або їх обміном за цінами, що нижчі за звичайні, пов'язаним з таким платником податку особам;

- будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, передбаченими правилами ведення податкового обліку та інші.

З 1 квітня 2011 року відповідно до ПКУ витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються з:

- витрат операційної діяльності;

- інших витрат.

Витрати операційної діяльності включають:

собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати. Витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку. Суми витрат, не віднесені до складу витрат минулих звітних податкових періодів у зв'язку з втратою, знищенням або зіпсуттям документів, що підтверджують здійснення витрат та підтверджених такими документами у звітному податковому періоді.

Суми витрат, не враховані в минулих податкових періодах у зв'язку з допущенням помилок та виявлені у звітному податковому періоді в розрахунку податкового зобов'язання.

Склад витрат наведено в додатку Б.

Таким чином витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із витрат операційної діяльності, які включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати. Не визнаються витратами суми попередньої оплати товарів, робіт, послуг, витрати, понесені у зв'язку із придбанням товарів (робіт, послуг) та інших матеріальних і нематеріальних активів у фізичної особи - підприємця, що сплачує єдиний податок (крім витрат, понесених у зв'язку із придбанням робіт, послуг у фізичної особи - платника єдиного податку, яка здійснює діяльність у сфері інформатизації). Порядок визнання витрат: витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг; інші витрати визнаються витратами того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

1.4 Порядок розрахунку амортизаційних відрахувань

Порядком класифікації основних фондів, установлених раніше діючим Законом про податок на прибуток підприємств [5], було передбачено їх розподіл на 4 групи. Із набуттям чинності розділом III ПКУ [1] платникам податків потрібно перевести об'єкти основних фондів, що в них значаться, із існуючих 4 груп до майбутніх «податкових» 16 груп основних засобів із веденням пооб'єктного обліку, а також установленням для кожної групи мінімально допустимого строку корисного використання (амортизації) об'єктів (залежно від групи основних засобів -- від 2 до 20 років). Такий строк визначається платником податку самостійно з урахуванням дати введення об'єктів основних засобів в експлуатацію.

Класифікацію груп основних засобів, а також мінімально допустимі строки їх корисного використання, установлені Податковим кодексом України наведемо в додатку В.

Амортизація основних засобів у податковому обліку нараховується з використанням тих самих методів, які застосовуються до об'єктів основних засобів у бухгалтерському обліку та які при цьому застережені в наказі про облікову політику підприємства з метою складання фінансової звітності. Причому податкова амортизація, як і в бухгалтерському обліку, нараховується щомісячно (починаючи з місяця, наступного за місяцем введення об'єкта в експлуатацію), а квартальна сума податкової амортизації (за кожним об'єктом) -- визначається як сума нарахованих амортизаційних відрахувань за об'єктом за 3 місяці розрахункового кварталу.

Згідно з Податковим кодексом нарахування амортизації основних засобів здійснюється із застосуванням методів, наведених в додатку Г.

Звернемомо увагу: амортизація об'єктів основних засобів, що належить до груп 9 (інші основні засоби), 12 (тимчасові (нетитульні) споруди), 14 (інвентарна тара), 15 (предмети прокату), нараховується прямолінійним або виробничим методами.

На основні засоби груп 1 (земельні ділянки) і 13 (природні ресурси) амортизація не нараховується .

Щодо малоцінних необоротних матеріальних активів та бібліотечних фондів, то їх амортизація може нараховуватися за рішенням платника податків одним із двох способів:

1) «50 відсотків на 50 відсотків». Згідно з ним амортизація нараховується в першому місяці використання об'єкта в розмірі 50 відсотків його вартості, що амортизується, а решта 50 відсотків нараховуються в місяці списання об'єкта з балансу;

2) «100 відсотків». За цим методом амортизація нараховується в першому місяці використання об'єкта в розмірі 100 відсотків його вартості, що амортизується.

За правилами П(С)БО 7 підприємства мають право застосовувати нарівні з «бухгалтерськими» методами нарахування амортизації (прямолінійним, зменшення залишкової вартості, прискореного зменшення залишкової вартості, кумулятивним, виробничим) норми та методи нарахування амортизації основних засобів, передбачені податковим законодавством.

У період дії Закону про податок на прибуток використання в бухгалтерському обліку так званого «податкового» методу нарахування амортизації полягало в розрахунку місячної суми амортизації шляхом застосування до залишкової вартості кожного конкретного об'єкта основних засобів квартальної норми амортизації, установленої податковим законодавством, діленої на 3. При цьому «податковий» метод може бути використано лише підприємствами -- платниками податку на прибуток і лише щодо тих об'єктів основних засобів, які включаються до складу основних фондів та за якими в податковому обліку нараховується амортизація, тобто до виробничих основних засобів. Відповідно для невиробничих основних засобів податковий метод нарахування амортизації використовувати не можна, так само, як і для безоплатно отриманих.

Після 1 квітня 2011 року з набуттям чинності розділу III «Податок на прибуток підприємств» Податкового Кодексу України відбулися наступні зміни.

Згідно з нормами ПКУ нарахування амортизації в цілях оподаткування здійснюється підприємством за методом, визначеним наказом про облікову політику для складання фінансової звітності. По суті виходить, що для податкової амортизації повинні використовуватися передбачені П(С)БО 7 методи, які при цьому обумовлені обліковою політикою підприємства та застосовуються до об'єктів основних засобів у бухгалтерському обліку. При цьому ПКУ допускає можливість застосування таких п'яти «бухгалтерських» методів:

-- прямолінійного;

-- зменшення залишкової вартості;

-- прискореного зменшення залишкової вартості;

-- кумулятивного;

-- виробничого.

Утім, порівняно з П(С)БО 7 метод прискореного зменшення залишкової вартості ПКУ дозволяє застосовувати лише при нарахуванні амортизації до об'єктів основних засобів, що належать до груп 4 (машини та обладнання) та 5 (транспортні засоби). Крім цього, тільки за прямолінійним та виробничим методами можуть амортизуватися об'єкти основних засобів груп 9 (інші основні засоби), 12 (тимчасові (нетитульні) споруди), 14 (інвентарна тара) та 15 (предмети прокату). Водночас п. 26 П(С)БО 7 жодних таких обмежень щодо використання методів нарахування амортизації для об'єктів основних засобів не передбачає.

Викликає також сумнів, на наш погляд, можливість використання для нарахування «податкової» амортизації виробничого методу, оскільки він не дозволяє врахувати мінімально допустимі строки корисного використання основних засобів, а заснований, на передбачуваному обсязі продукції (робіт, послуг), який підприємство очікує виробити (виконати) з використанням об'єкта основних засобів.

Звідси випливає, що для цілей складання фінансової звітності щодо об'єктів основних засобів класифікаційних груп «Машини та обладнання» (субрахунок обліку 104), «Транспортні засоби» (субрахунок обліку 105) та «Інші основні засоби» (субрахунок обліку 109) обліковою політикою підприємства можуть бути визначені методи, відмінні від регламентованих «податкових».

Сутність же «податкового» методу нарахування амортизації в умовах дії ПКУ полягає в застосуванні «бухгалтерських» методів з обумовленими обмеженнями щодо окремих груп, а також зі встановленням мінімально допустимих строків корисного використання об'єктів основних засобів.

Тут варто уточнити: за аналогією з бухгалтерським обліком амортизація малоцінних необоротних матеріальних активів і бібліотечних фондів в податковому обліку може нараховуватися за рішенням платника податку в першому місяці використання об'єкта в розмірі 50 відсотків його вартості, що амортизується, і решти 50 вартості, що амортизується, у місяці їх вилучення з активів (списання з балансу) унаслідок невідповідності критеріям визнання активом (метод -- «50 відсотків на 50 відсотків) або в першому місяці використання об'єкта в розмірі 100 його вартості (метод -- «100 відсотків»).

Для наочності класифікацію груп основних засобів та інших необоротних активів у розрізі рахунків (субрахунків) бухгалтерського обліку із зазначенням мінімально допустимих строків «податкової» амортизації та дозволених щодо них методів наведемо в додатку Д. Податковий кодекс не виділяє як класифікаційну групу інші необоротні матеріальні активи, облік яких ведеться на однойменному субрахунку 117, призначеному до того ж для обліку вартості завершених капітальних інвестицій в об'єкти операційної оренди (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо). А отже, у податковому обліку окремий об'єкт амортизації у вигляді вартості поліпшень основних засобів, отриманих в оперативний лізинг (оренду), доведеться обліковувати в порядку, передбаченому для власних об'єктів подібних орендованим. Наприклад, при понесенні витрат на реконструкцію орендованої будівлі, вартість такого поліпшення як окремий об'єкт обліковуватиметься на субрахунку 117 «Інші необоротні матеріальні активи», а в податковому обліку -- входитиме до складу групи 3.

Якщо «податковий» метод в бухобліку вирішили залишити, то у цій ситуації, коли підприємство застосовувало в бухгалтерському обліку «податковий» метод нарахування амортизації до 1 квітня 2011 року та прийняло рішення дотримуватись після цієї дати правил, установлених Податковим кодексом, то в цьому випадку зміни методу не відбувається, а отже, зміни до наказу про облікову політику вноситися не повинні. Проте для виконання вимог кодексу щодо здійснення нарахування амортизації в цілях оподаткування «за методом, визначеним наказом про облікову політику з метою складання фінансової звітності», облікову політику підприємства краще, усе-таки підкоригувати, установивши окремо «бухгалтерську» і «податкову» облікову політику у вигляді двох відповідних розділів наказу. Тоді повною мірою буде дотримано норми стандарту (прийнято «податковий» метод нарахування амортизації для цілей складання фінансової звітності) та Податкового кодексу (визначено один із дозволених «бухгалтерських» методів з урахуванням мінімально допустимих строків корисного використання об'єкта основних засобів). За таких обставин у бухгалтерському обліку буде збережено «податковий» метод нарахування амортизації об'єктів основних засобів, щоправда, зміниться механізм його застосування.

Визначитися з методами нарахування «податкової» амортизації підприємствам потрібно, проводячи інвентаризацію основних засобів станом на 01.04.2011 р. На цю ж дату обчислюється вартість об'єктів основних засобів, що амортизується в податковому обліку, інших необоротних активів у розрізі відповідних груп. Причому така «перехідна» податкова вартість, що амортизується, установлюється на основі даних бухгалтерського обліку за кожним із об'єктів основних засобів (і об'єктів основних фондів, що входять до складу групи 1 теж) на рівні їх залишкової вартості, тобто у вигляді різниці між первісною (переоціненою) вартістю (з урахуванням капіталізованих витрат на модернізацію, модифікацію, добудову, дообладнання, реконструкцію тощо) та сумою накопиченої амортизації. Утім, до переоціненої вартості основних засобів не дозволяється включати суму їх дооцінки, проведеної після 1 січня 2014 року.

До речі, якщо в результаті проведеної на 1 квітня 2011 року інвентаризації загальна вартість усіх груп основних (виробничих) засобів, визначена за даними бухгалтерського обліку, виявиться менше загальної вартості всіх груп основних фондів за даними податкового обліку, то на різницю, що виникла в результаті такого порівняння, створюється окремий об'єкт, який підлягає амортизації в податковому обліку прямолінійним методом протягом трьох років. У бухгалтерському обліку при цьому жоден такий окремий об'єкт основних засобів на згадану різницю не створюється і відповідно не амортизується.

В іншій ситуації, коли загальна вартість усіх «бухгалтерських» основних засобів перевищить загальну балансову вартість всіх груп основних фондів, як вартість, що амортизується в податковому обліку, приймається залишкова вартість основних (виробничих) засобів, сформована в бухгалтерському обліку на 1 квітня 2011 року.

За приписами стандарту метод амортизації може бути переглянуто при зміни очікуваного способу отримання економічних вигод від використання об'єкта основних засобів. У такому разі нарахування амортизації за новим методом починається з місяця, наступного за місяцем прийняття рішення про зміну методу амортизації. При цьому зміна методу амортизації об'єкта основних засобів має знайти відображення в обліковій політиці підприємства.

Аналогічну норму щодо перегляду методу амортизації та застосування нового містить сьогодні і Податковий кодекс України.

Зміна методу амортизації вважається зміною облікової оцінки. А це означає, що здійснювати перерахунок суми амортизації з моменту введення об'єкта основних засобів в експлуатацію, коригувати сальдо нерозподіленого прибутку (непокритого збитку) на початок звітного року та подавати порівняльну інформацію за попередні звітні періоди не потрібно. Адже пункт 8 П(С)БО 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах», затвердженого наказом Мінфіну від 28.05.99 р. № 137, передбачає, що наслідки змін облікових оцінок слід уключати до звіту про фінансові результати в тому періоді, в якому відбулася зміна, а також у наступних періодах, якщо така зміна впливає на такі періоди. Простіше кажучи, при зміні облікових оцінок здійснювати перерахунок показників звітності за попередні звітні періоди не потрібно.

Як наслідок при прийнятті підприємством рішення про зміну методу нарахування амортизації основних засобів застосовується перспективний метод коригування, тобто до складу собівартості продукції (робіт, послуг) та витрат діяльності підлягає включенню величина амортизаційних відрахувань, що фактично склалася внаслідок застосування нового методу.

Підсумовуючи викладене, підкреслимо: незалежно від того, буде підприємство продовжувати застосовувати в бухгалтерському обліку «податковий» метод нарахування амортизації основних засобів чи перейде на використання іншого, це жодним чином не вплине на сальдо рахунка 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки) на початок звітного року». А от скористатися «податковим» методом амортизації, як і раніше, зможуть тільки платники податку на прибуток і лише щодо виробничих основних засобів.

1.5 Звітні періоди, особливості розрахунку, значення з якими подаються податкова звітність з податку на прибуток. Ставки податку на прибуток

З дати набрання чинності розділу III Податкового кодексу платники податку на прибуток підприємств складали наростаючим підсумком та подавали декларацію з податку на прибуток за такі звітні податкові періоди: другий квартал, другий і третій квартали та другий - четвертий квартали 2011 року.

Податкові декларації подаються за календарний квартал протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного кварталу. Розроблена нова форма податкової декларації з податку на прибуток підприємства, яка затверджена наказом ДПА України від 28.02.2011 № 114 та зареєстрована в Міністерстві юстиції України 25 березня 2011 року за № 397/19135.

Звітність з податку на прибуток за I квартал 2011 року в строк до 10.05.2011 подається за формою, встановленою наказом Державної податкової адміністрації України від 29.03.2003 № 143, зареєстрованому у Міністерстві юстиції України 08.04.2003 за № 271 (додаток Е);

Звітність з податку на прибуток за податкові періоди починаючи з податкового періоду II квартал 2011 року подається за формою податкової декларації, визначеною наказом № 114. Вперше подання податкової звітності за такою формою здійснюватиметься до податкових органів з 01.07.2011 року.

Платник податку на прибуток подає разом з відповідною податковою декларацією квартальну або річну фінансову звітність (крім малих підприємств) у порядку, передбаченому для подання податкової декларації: форма № 1 «Баланс» (додаток Ж), форма № 2 «Звіт про фінансові результати» (додаток З).

Платники податку на прибуток, малі підприємства, віднесені до таких відповідно до Господарського кодексу України, подають разом з річною податковою декларацією річну фінансову звітність у порядку, передбаченому для подання податкової декларації.

Форма податкової декларації повинна містити необхідні обов'язкові реквізити і відповідати нормам та змісту відповідних податку та збору

тип документа (звітний, уточнюючий, звітний новий);

- звітний (податковий) період, за який подається податкова декларація;

- звітний (податковий) період, що уточнюється (для уточнюючого розрахунку);

- повне найменування (прізвище, ім'я, по батькові) платника податків згідно з реєстраційними документами;

- код платника податків згідно з Єдиним державним реєстром підприємств та організацій України або податковий номер;

- реєстраційний номер облікової картки платника податків або серію та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідний орган державної податкової служби і мають відмітку у паспорті);

- місцезнаходження (місце проживання) платника податків;

- найменування органу державної податкової служби, до якого подається звітність;

- дата подання звіту (або дата заповнення - залежно від форми);

- ініціали, прізвища та реєстраційні номери облікових карток посадових осіб платника податків;

- підписи платника податку - фізичної особи або посадових осіб платника податку, визначених цим Кодексом, засвідчені печаткою платника податку (за наявності).

Платники податків, що належать до великих та середніх підприємств, подають податкові декларації до органу державної податкової служби в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації електронного підпису підзвітних осіб у порядку, визначеному законодавством.

Підприємства залежно від кількості працюючих та обсягу валового доходу від реалізації продукції за рік можуть бути віднесені до малих підприємств, середніх або великих підприємств.

Малими (незалежно від форми власності) визнаються підприємства, в яких середньооблікова чисельність працюючих за звітний (фінансовий) рік не перевищує п'ятдесяти осіб, а обсяг валового доходу від реалізації продукції (робіт, послуг) за цей період не перевищує сімдесяти мільйонів гривень.

Великими підприємствами визнаються підприємства, в яких середньооблікова чисельність працюючих за звітний (фінансовий) рік перевищує двісті п'ятдесят осіб, а обсяг валового доходу від реалізації продукції (робіт, послуг) за рік перевищує суму сто мільйонів гривень.

Усі інші підприємства визнаються середніми.

Порядок урахування від'ємного значення об'єкта оподаткування в результатах наступних податкових періодів Кодексу застосовується у 2011 році з урахуванням такого, якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.

Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками звітних періодів (другого кварталу, другого і третього кварталів, другого - четвертого кварталів 2011 року) здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку за перший квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення

У першому кварталі 2011 року ще працювали звично по Закону «Про оподаткування прибутку підприємств», ставка податку - 25 відсотків.

Ставку податку на прибуток підприємств встановлено у таблиці 1.1.

Таблиця 1.1 - Ставка податку на прибуток підприємств

№ з/п	Період	Ставка податку на прибуток у відсотках
1	з 1 квітня 2011 року по 31 грудня 2011 року	23
2	2012 рік	21
3	2013 рік	19
4	1 січня 2014 року	16

Консолідована сплата податку залишається. Платник податку, який має у своєму складі відокремлені підрозділи, розташовані на території іншої, ніж він сам, територіальної громади може прийняти рішення щодо сплати консолідованого податку та сплачувати податок:

-- до бюджетів територіальних громад за місцезнаходженням таких відокремлених підрозділів;

-- до бюджету територіальної громади за своїм місцезнаходженням, причому цю складову податку слід зменшити на суму податку, сплаченого до бюджетів територіальних громад за місцезнаходженням відокремлених підрозділів.

При сплаті консолідованого податку підприємство при визначенні загального об'єкта оподаткування може врахувати збитковість діяльності своїх філій, що приводить до сплати підприємством у цілому меншої суми податку на прибуток.

Відповідальність за своєчасне та повне внесення сум податку до бюджету територіальної громади за місцезнаходженням відокремлених підрозділів несе головне підприємство.

Сума податку на прибуток відокремлених підрозділів за відповідний звітний період (ПП_ф) визначається розрахунково виходячи із загальної суми податку, нарахованого платником податків (ПП_заг), розподіленої пропорційно питомій вазі суми витрат відокремлених підрозділів (В_ф) такого платника податків у загальній сумі витрат (В_заг) цього платника податків. Маємо пряму залежність величини податку на прибуток, що сплачується «за філію», від величини «податкових» витрат філії. При цьому за допомогою формули розрахунок суми податку на прибуток, що сплачується головним підприємством за філію, можна зобразити так:

ПП_ф = ПП_заг * (В_ф / В_заг) (1.2 )

де ПП_ф - Сума податку на прибуток відокремлених підрозділів за відповідний звітний період;

ПП_заг - загальна сума податку, нарахованого платником податків;

В_ф - питома вага суми витрат відокремлених підрозділів;

В_заг - загальна сума витрат.

Для розрахунку суми податку, що підлягає сплаті за конкретну філію, потрібно знати тільки суму витрат такої філії.

Відокремлені підрозділи як платники податку на прибуток повинні здійснювати податковий облік основних засобів та нараховувати амортизацію окремо від головного підприємства.

Рух ТМЦ між головним підприємством та філіями не впливає на їх податковий облік і податкових наслідків не спричинює. Зараз цей висновок випливає з «податкового» визначення витрат, оскільки операції з передачі ТМЦ у межах однієї юридичної особи не спричинюють зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань.

Якщо платником податків прийнято рішення сплачувати податок на прибуток консолідовано, він повинен до 1 липня року, що передує звітному, повідомити про це податковим органам за своїм місцезнаходженням та за місцезнаходженням своїх філій, направивши їм Повідомлення платника податку про прийняття рішення щодо сплати консолідованого податку на прибуток підприємства.

Щоб перейти на сплату консолідованого податку з наступного, 2012 року, підприємству слід направити повідомлення про це органам ДПС за своїм місцезнаходженням та місцезнаходженням своїх філій не пізніше 30 червня поточного року.

Обраний платником порядок сплати податку застосовується до зміни такого рішення та не потребує щорічного підтвердження.

В разі сплати консолідованого податку:

- головне підприємство подає до податкового органу за своїм місцезнаходженням декларацію з податку на прибуток (консолідовану) з додатком ЗП до декларації, в якому вказується сума податку, що сплачується «за філії». Відмітка про те, що декларація є консолідованою, проставляється в шапці декларації. При цьому також головне підприємство щодо своїх філій складає Розрахунки податкових зобов'язань щодо сплати консолідованого податку на прибуток підприємства.

- філія подає до податкових органів за своїм місцезнаходженням складений головним підприємством Розрахунок податкових зобов'язань щодо сплати консолідованого податку на прибуток підприємства. Розрахунки подаються філіями до податкових органів за своїм місцезнаходженням щокварталу, у ті самі строки, що декларація з податку на прибуток підприємства, тобто протягом 40 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного кварталу. При цьому, як і декларація з податку на прибуток, Розрахунки складаються наростаючим підсумком із початку року.

Філії подають Розрахунки до податкових органів незалежно від того, виникло у звітному періоді консолідоване податкове зобов'язання чи ні.

При складанні консолідованої декларації з податку на прибуток за I квартал 2011 року головне підприємство враховує збитки філії, перенісши їх до рядка 04.9 такої першоквартальної консолідованої декларації. Якщо за підсумками I кварталу 2011 року в декларації знову утворюється від'ємне значення, то воно включається до витрат II кварталу 2011 року та подальших податкових періодів наростаючим підсумком до повного його погашення.

Змінилося визначення об'єкта оподаткування. Відтепер прибуток визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду. Зовсім не те, що ми мали досі.