Бухгалтерский учет

Расчеты с дебиторами и кредиторами отражаются каждой стороной в ее бухгалтерской отчетности в суммах, вытекающих из бухгалтерских записей и признаваемых ею правильными.

Организация имеет право создавать резервы по сомнительным долгам по расчетам с другими организациями за продукцию, товары, работы, услуги. Суммы резервов относятся на финансовой результат деятельности организации и включаются в состав прочих расходов. Сомнительным долгом признается дебиторская задолженность, непогашенная в срок, установленный договором. Величина резерва определяется по каждому сомнительному долгу в зависимости от платежеспосооности должника и оценки вероятности погашения долга. Дебиторская задолженность, по которой созданы резервы, в отчетном бухгалтерском балансе уменьшается на сумму сформированных резервов. Кредиты и займы, полученные организацией, оцениваются с учетом причитающихся к уплате процентов по кредитным договорам и договорам займа.

Согласно прц_НЦИПу соответствия в отчетном периоде должны быть показаны расходы, способствующие получению доходов данного периода, .затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском оалансе отдельной статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией в течение периода, к которому они относятся. Инструкция по применению Плана счетов предусматривает включение в расходы будущих периодов затрат, связанных с горно-подготовительными работами, подготовительными к производству работами в связи с их сезонным характером, затрат на освоение новых производств, установок и агрегатов, рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятии, затрат на неравномерно производимый в течение года ремонт основных средств (когда организация не создает соответствующий резерв) и др.

Доходы, относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как доходы будущих периодов и в последующем относятся организацией на финансовые результаты деятельности. В состав доходов будущих периодов включаются арендная и квартирная плата, оплата коммунальных услуг, абонементная плата за пользование средствами связи, предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы, разница между суммами подлежащими взысканию с виновных лиц, и учетной стоимостью недостающих ценностей. В состав доходов будущих периодов также включается стоимость активов, полученных безвозмездно, и государственная помощь, предоставленная в форме субвенций, субсидий, бю_{джетных} кредитов (при освобождении организации от возврата полученных ресурсов).

При выявлении недостач организация взыскивает с виновника рыночную стоимость недостающего имущества. При этом разница между взыскиваемой учетной стоимостью включается в состав доходов будущих периодов. Выявленные в отчетном периоде суммы недостач прошлых лет, признанные виновными лицами или присужденные к взысканию с них судебными органами, также включаются в доходы будущих периодов.

Контрольные вопросы

Что такое учетная политика и каков порядок ее формирования?

Назовите основные факторы, влияющие на учетную политику.

Перечислите допущения и требования, выполняемые при формировании учетной политики.

Как оформляется учетная политика?

Назовите основные аспекты учетной политики.

Как проводится изменение учетной политики?

Как осуществляется раскрытие учетной политики?

Как отражаются в учетной политике методы оценки внеоборотных активов?

Как отражаются в учетной политике методы оценки оборотных активов?

10. Как отражаются в учетной политике методы оценки обязательств?

ГЛАВА 7

РЕФОРМИРОВАНИЕ И ГАРМОНИЗАЦИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ЗА РУБЕЖОМ И В РОССИИ

7.1. Гармонизация бухгалтерского учета за рубежом

Проблемам гармонизации бухгалтерского учета за рубежом за последние 40 лет посвящено большое количество исследований и публикаций специалистов развитых стран. В основном это связано с развитием транснациональных (многонациональных) корпораций, которые основаны и существуют в одной стране, но имеют постоянные представительства и осуществляют деятельность на территории и в рамках законов других стран, а о некоторых из них можно сказать, что они действуют во всем мире. Для понимания бухгалтерской отчетности многонациональных корпораций, составляемой согласно требованиям стандартов страны материнской компании, инвесторы и кредиторы должны свободно ориентироваться в системах финансовой отчетности нескольких государств. Решение проблемы глобальной (на международном уровне) гармонизации бухгалтерского учета обеспечит сопоставимость бухгалтерской отчетности и сократит затраты на ее составление, позволит повысить методологический уровень бухгалтерского учета, активизировать оборот капитала, а также усилит действенность социального контроля над многонациональными корпорациями и даст возможность более рационально распределять мировые ресурсы.

Понятие «гармонизация учета» определяется в отечественных и зарубежных источниках по-разному. Одни предполагают, что необходима унификация или полная стандартизация методов бухгалтерского учета, другие считают процесс развития сопоставимости методов. Унификация -- это использование единых способов и процедур учета и составления отчетности. Стандартизация предполагает ограниченный набор альтернативных методов для обеспечения гибкости бухгалтерского учета. Гармонизация -- это увязка разных систем учета и отчетности, обеспечение их непротиворечивости на базе основополагающих законодательных документов. Проблемами гармонизации разных систем бухгалтерского учета в течение длительного времени занимается Европейское Сообщество (ЕС), которое было учреждено Римским Соглашением 25 марта 1957 г. в целях обеспечения полной свободы движения товаров и рабочей силы между странами-участницами. Одной из целей ЕС является создание единой сферы предпринимательской деятельности путем гармонизации законодательства о компаниях и налогообложении, а также формирование общего рынка капитала.

Для обеспечения гармонизации бухгалтерского учета ЕС выпускает специальные директивы, имеющие силу закона.

Основные положения директив подлежат включению каждым членом ЕС в национальное законодательство в части, имеющей отношение к бухгалтерскому учету. В национальном варианте формы и методы применения каждой директивы могут видоизменяться.

Директивами, регулирующими ведение бухгалтерского учета и со-ставление финансовой отчетности, являются Четвертая директива (о финансовых отчетах компаний) от 25 июля 1978 г., Седьмая директива (о консолидации финансовых отчетов) от 13 июня 1983 г., Восьмая директива (об аудите) от 10 апреля 1984 г.

Стандартизация учетных процедур осуществляется в рамках унификации учета, которую проводит Комитет по международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО). Суть подхода заключается в разработке набора стандартов, применимого в любой стране.

КМСФО основан в 1973 г. в результате соглашения между профессиональными бухгалтерским организациями из Австралии, Канады, Франции, Германии, Японии, Мексики, Голландии, Великобритании и Северной Ирландии, США. С 1983 г. в состав КМСФО входят все профессиональные организации бухгалтеров и аудиторов, являющиеся членами Международной федерации бухгалтеров. В 1998 г. в состав КМСФО входили 122 члена комитета, 4 ассоциированных и 2 аффилированных члена из 91 страны; в 2000 г. -- 144 члена, 5 ассоциированных и 4 аффилированных члена из 112 стран. В настоящее время членство в КМСФО отменено. В состав правления входят члены, представляющие Австралию и Новую Зеландию, Великобританию, Гер-манию, Канаду, США, Францию, Южную Африку, Японию. Россия наряду с 28 странами и 5 международными организациями (в том числе Международным валютным фондом, Мировым банком и др.) входит в Консультационный совет по стандартам при Правлении КМСФО. КМСФО является профессиональной общественной организацией, деятельность которой направлена на достижение унификации прин- ципов бухгалтерского учета, используемых организациями всего мира при составлении финансовой отчетности.

Основные цели деятельности КМСФО: разработка и публикация международных стандартов финансовой отчетности; пропаганда и внедрение стандартов во всем мире; унификация правил бухгалтерского учета, процедур составления и представления финансовой отчетности. Деятельность КМСФО финансируется профессиональными бухгалтерскими организациями, аудиторскими фирмами и другими организациями, а также за счет доходов от продажи собственных разработок и публикаций.

Деятельность КМСФО в области гармонизации учета поддерживают правительственные органы экономически развитых стран. В частности, Конгресс США принял специальный закон, в котором указано, что внедрение полного набора общепринятых международных стандартов финансовой отчетности позволит расширить возможности допуска иностранных корпораций в листинги американских фондовых бирж и тем самым обеспечить приток капитала в страну. Комиссия по ценным бумагам и биржам США единогласно утвердила и представила общественности концептуальный документ, касающийся использования международных стандартов финансовой отчетности (МСФО). Авторы документа предлагают американским и зарубежным заинтересованным лицам высказать замечания в отношении приемлемости МСФО, а также представить свое мнение о формировании финансовой структуры фондового рынка в условиях его постоянной глобализации.

Унификацией учета также занимаются Международное объединение комиссий по ценным бумагам, Международная федерация бухгалтеров, Организация Объединенных Наций, Организация экономического сотрудничества и развития.

Международное объединение комиссий по ценным бумагам (МОКЦБ) представлено крупнейшими организациями, регулирующими обращение ценных бумаг в мире. Это ведущая организация в сфере регулирования обращения ценных бумаг, занимающаяся координацией правил деятельности фондовых бирж на общемировом уровне. Целями деятельности МОКЦБ являются: сотрудничество в регулировании рынков ценных бумаг, как на внутреннем, так и на международном Уровне; обмен информацией об опыте совершенствования внутренних финансовых рынков; объединение усилий по стандартизации и эффективному контролю международного обращения ценных бумаг; использование единых правил в целях интеграции рынков ценных бумаг. По мнению МОКЦБ, одним из основных факторов достижения этих целей выступает международная стандартизация бухгалтерского учета и отчетности. С 1987 г. КМСФО и МОКЦБ участвуют в совместных разработках международных стандартов финансовой отчетности, в частности в проекте Е32 «Сопоставимость финансовой отчетности», позволившем устранить ряд различий, влияющих на содержание отчетности, и упростить процедуры ее трансформации при проведении сравнительного анализа. В соответствии с этим проектом пересмотрено более 10 МСФО. Представители МОКЦБ включены в состав Консультативной группы КМСФО и получают копии всех документов Консультативного совета КМСФО.

Одним из направлений деятельности КМСФО является совместный с МОКЦБ проект (начат в 1993 г.) по созданию набора стандартов, которые компании при составлении отчетности будут использовать, чтобы быть включенными в листинг фондовых бирж. В этом случае многонациональные компании смогут предлагать свои ценные бумаги на мировых рынках, используя унифицированные правила составления финансовой отчетности, одобренные МОКЦБ, а инвесторам для оценки инвестиционных возможностей достаточно будет уметь ориентироваться только в одной системе стандартов, что сократит затраты на размещение капитала и повысит эффективность фондовых рынков.

Деятельность Международной федерации бухгалтеров, основанной в 1977 г., заключается в разработке международных стандартов аудита, этики, образования и подготовки специалистов в области бухгалтерского учета и их предоставлении МСФО. Международная федерация бухгалтеров (МФБ) не занимается вопросами разработки международных стандартов финансовой отчетности, но имеет несколько комитетов, занимающихся отдельными вопросами гармонизации бухгалтерского учета. Основными задачами МФБ являются: совершенствование бухгалтерской профессии, обеспечение ее ведущей роли в решении учетных проблем; координация действий региональных организаций; содействие созданию и развитию национальных и региональных организаций, поддерживающих интересы бухгалтеров во всех сферах их деятельности; взаимодействие с международными организациями в развитии эффективных рынков капитала и международной торговли. С 1983 г. в состав КМСФО входят все профессиональные организации бухгалтеров и аудиторов, являющиеся членами МФБ.

Организация Объединенных Наций вовлечена в работу по международному регулированию бухгалтерского учета с 1972 г. -- с момента утверждения Генеральным секретарем ООН группы специалистов для изучения влияния многонациональных корпораций на экономику различных стран. В результате проведенных исследований была установлена необходимость международной гармонизации бухгалтерского учета, что привело в 1976 г. к формированию группы экспертов по международным стандартам финансовой отчетности. По вопросу о том, как должна проходить гармонизация бухгалтерского учета, специалисты ООН разделилась на два лагеря. Экономисты из развивающихся стран считают, что необходимо разработать единые документы, регулирующие бухгалтерский учет. Специалисты из развитых стран придерживаются мнения, что документы по международной гармонизации бухгалтерского учета должны иметь рекомендательный характер. В настоящее время группа специалистов, которая упоминалась выше, проводит анализ проблем бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности многонациональных корпораций, участвует в разработке стандартов. В составе группы представители 34 стран из различных правительственных и неправительственных организаций (в том числе из КМСФО).

Организация экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) -- межправительственная организация 24 стран, созданная в декабре 1960 г. в целях обеспечения высокого устойчивого экономического роста и занятости рабочей силы, а также повышения уровня жизни в странах-участницах с помощью поддержания финансовой стабильности. В 1979 г. ОЭСР сформировала рабочую группу по разработке учетной терминологии для многонациональных корпораций с целью достижения сопоставимости финансовой информации и гармонизации учетных стандартов. Деятельность этой группы в 1988 г. инициировала разработку проекта международного стандарта по учету финансовых инструментов.

Глобальная (на международном уровне) стандартизация бухгал-терского учета имеет своих сторонников и противников. Несомненными преимуществами международных стандартов перед национальными являются четкая экономическая логика, обобщение лучшей современной мировой практики в области учета, простота восприятия для пользователей финансовой информации во всем мире. МСФО позволяют сократить расходы компаний по подготовке своей отчетности, в частности в условиях консолидации финансовой отчетности предприятий, работающих в разных странах, и снизить затраты по привлечению капитала. Рыночная цена капитала определяется перспективной отдачей и рисками. Бесспорно, риски в деятельности компаний неизбежны, но некоторые из них вызваны исключительно недостатком точных сведений об отдаче капиталовложений. Одной из причин информационной недостаточности является нестандартизованная финансовая отчетность. Зачастую инвесторы согласны получать более низкие доходы, зная, что обеспечение прозрачности информации снижает риски. Названные преимущества во многом обеспечивают стремление разных стран к использованию МСФО в практике национального учета.

Обладая несомненными достоинствами, МСФО не лишены недостатков: слишком общая формулировка правил, что предполагает большое разнообразие применяемых методов учета; отсутствие дета-лизированной интерпретации этих правил и примеров использования МСФО в конкретных ситуациях. Поэтому активная подготовка соответствующих разъяснений, позволяющих конкретизировать отдельные положения МСФО в практической работе, является одним из приоритетных направлений деятельности КМСФО.

Одни специалисты считают, что масштабы гармонизации ограничены, в частности, действием таких факторов, как национальное налоговое законодательство, различия уровня экономического развития и образования. По убеждению других, международные стандарты бесполезны, а их создание -- дорогостоящее копирование национальных стандартов, поэтому сомнительна необходимость распространения стандартов, которые невозможно применить. Есть мнение, что необходимость в МСФО в будущем отпадет благодаря деятельности участников финансового рынка: они сами будут заказывать и получать необходимую финансовую информацию, сводя на нет работу международных бухгалтерских организаций.

Однако главным аргументом против МСФО остается уникальность условий их применения. Те, кто осуществляет гармонизацию учета на общемировом уровне, постоянно сталкиваются с многообразием традиций и тенденций развития бухгалтерского учета в разных странах. Безусловно, бухгалтерский учет является продуктом социально-экономической и общественной среды, поэтому для каждой страны важно наличие системы бухгалтерских стандартов, совместимых с той средой, в которой они применяются.

7.2. Реформирование бухгалтерского учета в России

Формирование рыночных отношений, смена экономических и политических приоритетов, увеличение числа собственников приводят к усилению роли бухгалтерской информации в управлении хозяйственной деятельностью организаций. Появляются новые требования к бух-галтерскому учету и отчетности, обусловленные интеграцией российской экономики в международную систему хозяйствования.

Реформирование отечественной системы бухгалтерского учета осуществляется с 1992 г. на основании Государственной программыперехода Российской Федерации на принятую в международной практике систему учета и статистики в соответствии с требованиями развития рыночной экономики.

В процессе реализации Государственной программы в течение 1992--1997 гг. были приняты Федеральный закон «О бухгалтерском учете», Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, положения по бухгалтерскому учету (ПБУ) и некоторые другие нормативные документы. Очевидно, что с момента принятия Государственной программы проводилась работа по преобразованию отечественного бухгалтерского учета, но в целом процесс перехода на международные стандарты отставал от общего процесса экономических реформ в России.

Постановлениями Правительства РФ от 21 июля 1997 г. № 910 и от 6 марта 1998 г. № 283 образована Межведомственная комиссия по реформированию бухгалтерского учета и финансовой отчетности и утверждена Программа реформирования бухгалтерского учета в соот-ветствии с международными стандартами финансовой отчетности. Основными целями деятельности Межведомственной комиссии являются совершенствование бухгалтерского учета и финансовой отчетности, приведение их в соответствие с МСФО, а также координация деятельности федеральных органов исполнительной власти по реформированию бухгалтерского учета.

Цель реформирования -- приведение национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с требованиями рыночной экономики и МСФО.

Одним из документов, который может служить основой для работы по реформированию учета, является Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике России. Этот документ разрабатывался при активном участии Института профессиональных бухгалтеров, одобрен Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Министерстве финансов Российской Федерации и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров. Концепция определяет основы построения системы бухгалтерского учета в новой экономической среде и основана на последних достижениях науки и практики. Концепция ориентирована на модель рыночной экономики и базируется на опыте стран с развитой рыночной экономикой. Концепция отвечает признанным во всем мире принципам учета и отчетности; в ней содержатся положения, которые являются основой разработки новых и пересмотра действующих нормативных актов по бухгалтерскому учету. В Концепции также даны определения элементов формируемой в бухгалтерском учете информации о финансовом положении организации, которые отражаются в бухгалтерском балансе: активов, обязательств и капитала -- и методы их оценки.

Минфин России 1 июля 2004 г., приказом № 180 одобрил Концепцию развития бухгалтерского учета и отчетности на среднесрочную перспективу.

Целью развития бухгалтерского учета и отчетности на среднесрочную перспективу (2004--2010 гг.) является создание условий для последовательного успешного выполнения системой бухгалтерского учета и отчетности присущих ей функций в экономике Российской Федерации.

Особое внимание уделяется функции формирования информации о деятельности хозяйствующих субъектов, полезной для принятия экономических решений заинтересованными внешними и внутренними пользователями. Реализация этой функции предполагает активизацию использования МСФО путем создания необходимой инфраструктуры и построения эффективного учетного процесса.

Дальнейшее развитие бухгалтерского учета и отчетности необходимо осуществлять по следующим основным направлениям:

повышение качества информации, формируемой в бухгалтерском учете и отчетности;

создание инфраструктуры применения МСФО;

ш изменение системы регулирования бухгалтерского учета и отчет-ности;

усиление контроля качества бухгалтерской отчетности;

существенное повышение квалификации специалистов, занятых организацией и ведением бухгалтерского учета и отчетности, аудитом бухгалтерской отчетности, а также пользователей бухгалтерской отчетности.

Бухгалтерский учет должен развиваться как часть единой системы учета и отчетности в Российской Федерации, включающей статистический и оперативно-технический учет. Важнейший фактор, обеспечивающий единство этой системы,-- первичный учет как источник данных для последующего накапливания, систематизации и обобщения в соответствии с задачами, требованиями и методологией каждого вида учета.

Для поддержания целостности системы бухгалтерского учета и от-четности необходимо обеспечение ее стабильности.

Первостепенное значение имеет выявление рисков развития (неадекватность реальной экономической ситуации, несопоставимость информации, непоследовательность регулирования и др.). Предотвращение или смягчение последствий этих рисков вызывает необходимость осуществления органами государственной власти и профессиональным сообществом комплекса мер. Как показывает отечественный и мировой опыт, развитие бухгалтерского учета и отчетности должно происходить в тесной взаимосвязи с изменением экономической ситуации в стране и отвечать характеру и уровню развития хозяйственного механизма. Неоправданное затягивание процессов преобразования бухгалтерского учета и отчетности недопустимо. Вместе с тем форсирование изменений в бухгалтерском учете и отчетности вне связи с изменениями в хозяйственном механизме и реальным функционированием рыночных институтов может привести к снижению качества финансовой информации в экономике, дискредитации МСФО, а также ослаблению финансовой дисциплины. Для перехода на МСФО требуется практическая отработка новых методов и процедур сбора и обработки информации, на что необходимо определенное время.

Изменения в бухгалтерском учете и отчетности, в частности переход на МСФО, должны происходить постепенно. При этом должны приниматься во внимание возможности, потребности и готовность профессиональной и вообще заинтересованной общественности, а также органов государственной власти.

Предусмотренные Концепцией основные направления развития бухгалтерского учета и отчетности относятся ко всем отраслям и сферам экономики Российской Федерации.

Реализацию Концепции предполагается осуществлять по специальным планам, охватывающим все выделенные направления развития бухгалтерского учета и отчетности.

2004--2007 гг. Намечено проведение следующих мероприятий:

обязательный перевод на МСФО консолидированной финансовой отчетности общественно значимых хозяйствующих субъектов (открытое акционерное общество и иные организации, имеющие публично размещаемые или публично обращающиеся ценные бумаги; финансовые организации, работающие со средствами физическихи юридических лиц), кроме тех, ценные бумаги которых обращаются на фондовых рынках других стран и которые составляют такую отчетность по иным международно признаваемым стандартам;

утверждение основного комплекта российских стандартов индивидуальной бухгалтерской отчетности на основе МСФО;

совершенствование принципов и требований к организации учетного процесса, а также базовых правил бухгалтерского учета, обеспечивающих формирование информации для составления индивидуальной и консолидированной финансовой отчетности;

создание специального органа в рамках системы утверждения (одобрения) стандартов бухгалтерского учета и отчетности; создание основных элементов инфраструктуры применения МСФО;

сближение правил налогового учета с правилами бухгалтерского учета;

активизация участия профессиональных общественных объединений в развитии и регулировании бухгалтерской и аудиторской. профессий;

усиление контроля за обеспечением общественно значимыми хозяйствующими субъектами публичности консолидированной финансовой отчетности;

совершенствование системы подготовки и повышения квалификации кадров, в том числе пользователей бухгалтерской отчетности;

развитие международного сотрудничества в области бухгалтерского учета, отчетности и аудиторской деятельности.

2008--2010 гг. Намечено проведение следующих мероприятий:

обязательный перевод на МСФО консолидированной финансовой отчетности других хозяйствующих субъектов, включая общественно значимые, ценные бумаги которых обращаются на фондовых рынках других стран и которые составляют такую отчетность по иным международно признаваемым стандартам;

оценка возможности составления определенным кругом хозяйствующих субъектов индивидуальной бухгалтерской отчетности непосредственно по МСФО (вместо российских стандартов);

укрепление и расширение сферы деятельности специального органа в рамках системы утверждения (одобрения) стандартов бухгалтерского учета и отчетности;

дальнейшее повышение роли профессиональных общественных объединений в развитии и регулировании бухгалтерской и аудиторской профессий;

развитие системы контроля обеспечения хозяйствующими субъектами публичности бухгалтерской отчетности;

расширение сферы контроля на качество бухгалтерской отчетности, в том числе подготовленной по МСФО.

Контрольные вопросы

Почему необходима гармонизация бухгалтерского учета на между народном уровне и каковы ее предпосылки?

Назовите основные направления унификации бухгалтерского учета.

3. Какова роль КМСФО в стандартизации бухгалтерского учета?

Объясните роль Европейского Сообщества и других профессиональных организаций в процессе гармонизации бухгалтерского учета.

Каковы директивы Комиссии Европейского Сообщества по финансовой отчетности и их воздействие на национальные системы бухгалтерского учета?

Охарактеризуйте роль международных и национальных профессиональных организаций бухгалтеров в гармонизации бухгалтерского учета.

В чем заключается взаимодействие КМСФО с международными профессиональными организациями бухгалтеров?

Перечислите этапы реформирования бухгалтерского учета в Российской Федерации.

Назовите цели и основные направления дальнейшего развития бухгалтерского учета и отчетности.

10. Перечислите этапы развития бухгалтерского учета и отчетности в среднесрочной перспективе.

ГЛАВА 8

ОРГАНИЗАЦИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА В ОРГАНИЗАЦИЯХ

8.1. Функции и структура бухгалтерского аппарата

Ответственность за организацию бухгалтерского учета в организациях, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несут руководители организации. В настоящее время руководителям предоставлены широкие полномочия в организации бухгалтерского учета, позволяющие им играть активную роль на всех этапах осуществления учета. Руководители организаций в зависимости от объема учетной работы устанавливают организационную форму бухгалтерской службы: самостоятельное структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером; наличие в штате должности главного бухгалтера (бухгалтера); передача на договорных началах ведения бухгалтерского учета централизованной бухгалтерии, специализированной организации или бухгалтеру-специалисту; ведение бухгалтерского учета лично.

Руководитель обязан создать условия для выполнения всеми подразделениями и работниками организации требований главного бухгалтера по документальному оформлению хозяйственных операций и представлению в бухгалтерию необходимых документов и сведений.

Структура и объем работы бухгалтерии зависят от объема деятельности конкретной организации, степени оперативной самостоятельности подразделений организации и уровня автоматизации учетной работы. В соответствии с конкретными условиями деятельности организации учет может быть организован по централизованной, децентрализованной и смешанной форме.

При централизованном учете в подразделениях организации оформляются лишь первичные документы, которые в установленные сроки передаются в бухгалтерию, где осуществляется синтетический и аналитический учет всех операций, составляется отчетность, в том числе бухгалтерский баланс, по организации в целом.

При децентрализации полный цикл учета от момента оформления хозяйственных операций документами через все стадии бухгалтерской обработки данных до составления отчетности подразделений проходит непосредственно в структурных подразделениях организации. Главная бухгалтерия делает сводку отчетов подразделений, составляет сводную отчетность, в том числе баланс, по организации, осуществляет контроль за постановкой учета в подразделениях. Децентрализация учета позволяет приблизить бухгалтерский аппарат к месту совершения хозяйственных операций, повышает оперативность его работы и аналитичность обработанной информации. Однако такая организация учета затрудняет разделение труда между учетными работниками, вызывает дополнительные расходы на содержание бухгалтерского аппарата.

При смешанной форме организации учета отдельные (наиболее крупные) подразделения осуществляют законченный цикл учетных работ и составляют отдельный бухгалтерский баланс либо выполняют часть учетных работ (обработку первичных учетных документов, учет расчетов с работниками и др.).

Состав и численность отдельных бухгалтерских подразделений определяют исходя из масштабов хозяйственной деятельности, объема и сложности учетных работ, квалификации персонала. В крупных организациях формируются отделы (группы) по предметному, линейному и функциональному признакам.

По предметному признаку выделяются следующие отделы или группы учета: основных средств и нематериальных активов; материалов; денежных средств; расчетов с персоналом; производства; готовой продукции; денежных средств; расчетных операций.

В небольших организациях функции ведения бухгалтерского учета распределяются между исполнителями, как правило, также по предметному признаку, когда каждый исполнитель осуществляет весь объем работ на определенном участке учета.

При распределении бухгалтерских работ по функциональному признаку каждый отдел или исполнитель выполняет определенную группу операций: проверка документов, заполнение регистров, составление отчетности и др.

По линейному признаку работы распределяются между подразделениями, когда бухгалтерские работы по определенному участку выполняются бухгалтерской группой или отдельным работником.

Главный бухгалтер (бухгалтер -- при отсутствии в штате должности главного бухгалтера) назначается на должность и освобождается от должности руководителем организации. При вступлении в должность главному бухгалтеру необходимо ознакомиться с внутренним положением о бухгалтерии, а при его отсутствии разработать этот Документ самостоятельно. Положение должно включать следующиеразделы: общие положения; функции бухгалтерии; права и обязанности работников; организация работы; взаимодействие с другими структурными подразделениями организации. Главный бухгалтер при необходимости может внести в положение изменения и дополнения.

Главный бухгалтер подчиняется непосредственно руководителю организации и несет ответственность за формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета, своевременное предоставление полной и достоверной отчетности. В функции главного бухгалтера входят обеспечение соответствия осуществляемых хозяйственных операций законодательству Российской Федерации, контроль за движением активов, формированием доходов и расходов и выполнением обязательств.

Требования главного бухгалтера по документальному оформлению хозяйственных операций и представлению в бухгалтерию необходимых документов и сведений обязательны для всех работников организации. Без подписи главного бухгалтера денежные и расчетные документы, финансовые и кредитные обязательства считаются недействительными и не должны приниматься к исполнению. В случае разногласий между руководителем организации и главным бухгалтером по вопросу осуществления отдельных хозяйственных операций документы по ним могут быть приняты к исполнению с письменного распоряжения руководителя организации, который несет ответственность за последствия осуществления таких операций.

На малых предприятиях, не имеющих в штате кассира, его обязанности могут выполнять главный бухгалтер или другой работник по письменному распоряжению руководителя организации.

При освобождении главного бухгалтера (бухгалтера) проводится передача дел работнику, вновь назначенному приказом руководителя, в процессе которой проверяется состояние бухгалтерского учета и достоверности отчетных данных с составлением акта, утверждаемого руководителем организации.

Для каждого работника бухгалтерии составляются должностные инструкции, в которых определяются права и обязанности работников. Должностные обязанности и требования к знаниям и квалификации работников должны соответствовать тарифно-квалификационным характеристикам, установленным Постановлением Минтруда России от 6 июня 1996 г. № 32 «Об утверждении разрядов оплаты труда и тарифно-квалификационных характеристик (требований) по общеотраслевым должностям служащих». Должностные инструкции разрабатываются главным бухгалтером и утверждаются руководителем организации и включают следующие разделы: общие положения; функции работника; права и обязанности работника; организация работы; взаимодействие с другими работниками организации; правила оценки результатов работы. Работнику инструкции выдаются на руки и (или) для ознакомления под расписку. Главный бухгалтер может вносить в инструкцию необходимые изменения и дополнения.

В должностной инструкции главного бухгалтера необходимо отразить круг его обязанностей, поэтому в такой инструкции должны содержаться следующие основные положения:

организация бухгалтерского учета хозяйственно-финансовой деятельности;

организация и контроль за экономным использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов, сохранностью собственности организации;

рациональная организация учета и отчетности в организации и ее подразделениях на основе максимальной централизации и автоматизации учетно-вычислительных работ, прогрессивных форм и методов бухгалтерского учета и контроля;

разработка и осуществление мероприятий, направленных на соблюдение государственной и финансовой дисциплины;

организация учета поступающих денежных средств, товарноматериальных ценностей и основных средств, своевременное отражение на счетах бухгалтерского учета операций, связанных с их движением, учет издержек производства и обращения, исполнения смет расходов, реализации продукции, выполнения работ (оказания услуг),результатов хозяйственно-финансовой деятельности организации, а также финансовых, расчетных и кредитных операций;обеспечение контроля за законностью, своевременностью и правильностью оформления документов, составлением экономически обоснованных отчетных калькуляций себестоимости продукции, работ (услуг), расчетами по оплате труда с работниками организации;

правильное начисление и перечисление платежей в государственный бюджет, взносов на государственное социальное страхование, средств на финансирование капитальных вложений;

погашение в установленные сроки задолженности банкам по ссудам;

участие в проведении экономического анализа хозяйственно-финансовой деятельности по данным бухгалтерского учета и отчетности в целях устранения потерь и непроизводительных затрат; предупреждение недостач, незаконного расходования денежных средств и товарно-материальных ценностей, нарушений финансового и хозяйственного законодательства;

оформление документов по недостачам и хищениям денежных средств и товарно-материальных ценностей; контроль за передачей в необходимых случаях этих документов в следственные и судебные органы;

обеспечение строгого соблюдения штатной, финансовой и кассовой дисциплины, смет административно-хозяйственных и других расходов, законности списания с бухгалтерских балансов недостач, дебиторской задолженности и других потерь, обеспечение сохранности бухгалтерских документов, а также оформления и сдачи их в установленном порядке в архив;

разработка рациональной плановой и учетной документации, организация внедрения средств механизации учетно-вычислительных работ;

руководство работниками бухгалтерии организации;

проведение инвентаризаций денежных средств, товарно-материальных ценностей, расчетов и платежных обязательств;

подготовка данных по соответствующим участкам бухгалтерского учета для составления отчетности;

обеспечение сохранности бухгалтерских документов, их оформление в соответствии с установленным порядком для передачи в архив.

Главный бухгалтер должен знать:

законы Российской Федерации, постановления и решения Правительства Российской Федерации по вопросам деятельности отрасли; постановления, распоряжения, приказы, другие нормативные документы вышестоящих органов, финансовых и контрольно-ревизионных органов по вопросам организации бухгалтерского учета и составления отчетности, а также финансово-хозяйственной деятельности организации;

структуру организации и перспективы ее развития; положения и инструкции по организации бухгалтерского учета в организации, правила его ведения; порядок оформления операций и организации документооборота по участкам учета; формы и порядок финансовых расчетов;

методы экономического анализа финансово-хозяйственной деятельности организации; способы и методы выявления внутрихозяйственных резервов;

порядок приемки, оприходования, хранения и расходования денежных средств, товарно-материальных и других ценностей;

правила расчетов с дебиторами и кредиторами; порядок списания с баланса недостач, дебиторской задолженности и других потерь; правила проведения инвентаризаций денежных средств, товарно-материальных ценностей, расчетов и платежных обязательств;

порядок и сроки составления бухгалтерской отчетности; правила проведения проверок и документальных ревизий;

возможности и порядок применения средств компьютерной обработки информации и анализа производственно-хозяйственной и финансовой деятельности организации;

отечественную и зарубежную практику совершенствования хозяйственной и финансовой деятельности организации; экономику, организацию производства, труда, управления; законодательство о труде; правила и нормы охраны труда, техники безопасности, производственной санитарии и противопожарной защиты.

Главный бухгалтер должен иметь высшее профессиональное (экономическое, финансово-экономическое) образование и стаж финансово-бухгалтерской (финансово-экономической) работы на руководящих должностях не менее пяти лет.

Должностная инструкция бухгалтера должна включать следующие основные положения, отражающие круг его обязанностей:

выполнение работ на различных участках бухгалтерского учета (учет основных средств, товарно-материальных ценностей, затрат на производство, реализации продукции, результатов хозяйственно финансовой деятельности; расчеты с поставщиками и заказчиками за предоставленные услуги);

участие в разработке и осуществлении мероприятий, направленных на соблюдение финансовой дисциплины и рациональное использование ресурсов; осуществление приема и контроля первичной документации по соответствующим участкам бухгалтерского учета и их подготовка к счетной обработке;

отражение в бухгалтерском учете операций, связанных с движением денежных средств и товарно-материальных ценностей;

составление отчетных калькуляций себестоимости продукции (работ, услуг), выявление источников образования потерь и непроизводительных расходов, подготовка предложений по их предупреждению;

начисление и перечисление платежей в государственный бюджет, взносов на государственное социальное страхование, средств на финансирование капитальных вложений, оплаты труда рабочих и служащих, платежей по налогам, других выплат и платежей.

Бухгалтер должен знать:

¦постановления, распоряжения, приказы, другие руководящие и нормативные документы вышестоящих и других органов, касающиеся организации бухгалтерского учета и составления отчетности; формы и методы бухгалтерского учета в организации; план и корреспонденцию счетов;

порядок организации документооборота на участках бухгалтерского учета; порядок документального оформления и отражения в системе бухгалтерского учета хозяйственных средств и их движения;

методы экономического анализа хозяйственно-финансовой деятельности организации; правила эксплуатации вычислительной техники; основы экономики, организации труда и управления; законодательство о труде и охране труда Российской Федерации; правила внутреннего трудового распорядка; технику безопасности, производственной санитарии и противопожарной защиты.

В штатном расписании организации должно быть указано число работников бухгалтерии, наименование должностей, обязанности работников, система оплаты труда и размер заработной платы.

С целью обеспечения условий экономической безопасности орга-низаций, соблюдения интересов государства проводится аттестация главных бухгалтеров, а также иных специалистов, занятых оказанием бухгалтерских услуг в специализированных организациях или индивидуально.

Под аттестацией главных бухгалтеров, а также иных специалистов, занятых оказанием бухгалтерских услуг, понимается проверка квалификации физических лиц, желающих заниматься ведением бухгалтерского учета на должностях главных бухгалтеров (бухгалтеров), а также на право оказания бухгалтерских услуг с выдачей кандидатам, имеющим необходимое образование и стаж работы и сдавшим квалификационные экзамены, квалификационного аттестата профессионального бухгалтера установленного образца.

Критерии видов организаций, бухгалтерская отчетность которых должна быть подписана аттестованным главным бухгалтером (бухгалтером), а также перечень видов бухгалтерских услуг, оказываемых аттестованным специалистом, устанавливаются Министерством финансов Российской Федерации, которое также определяет: требования к кандидатам на получение квалификационного аттестата профессионального бухгалтера; порядок проведения аттестации; перечень документов, продаваемых вместе с заявлением о допуске к аттестации; сроки и условия действия квалификационных аттестатов; программы квалификационных экзаменов и порядок их сдачи; правила проведения переаттестации профессиональных бухгалтеров.

Порядок подготовки главных бухгалтеров и иных специалистов, занятых оказанием бухгалтерских услуг, к аттестации и порядок повышения их квалификации, правила сдачи квалификационных экзаменов разрабатываются с участием аккредитованного профессионального объединения бухгалтеров.

К ведению бухгалтерского учета во всех организациях независимо от форм собственности предъявляются единые требования:

бухгалтерский учет ведется организацией непрерывно с момента ее регистрации в качестве юридического лица до реорганизации или ликвидации в порядке, установленном законодательством Российской федерации;

объекты бухгалтерского учета отражаются способом двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета, а также способом простой записи на забалансовых счетах, включенных в рабочий план счетов;

документирование активов, обязательств и иных фактов хозяйственной деятельности, ведение регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности осуществляются на русском языке;

соблюдается равенство данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на 1-е число каждого месяца;

все хозяйственные операции и результаты инвентаризации своевременно регистрируются на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков и изъятий;

выбор способа ведения бухгалтерского учета устанавливается организацией в ее учетной политике;

текущие затраты на производство продукции, выполнение работ, оказание услуг и капитальные вложения учитываются раздельно.

Должностные лица, ответственные за организацию и ведение бухгалтерского учета, не выполняющие требования и нормы бухгалтерского учета, предусмотренные Федеральным законом «О бухгалтерском учете» и другими нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, в том числе требования, касающиеся искажения бухгалтерской отчетности, несоблюдения сроков ее представления и публикации, привлекаются к административной, дисциплинарной, уголовной ответственности в соответствии с законодательством Российской Федерации.

8.2. Организационно-правовые особенности организаций и влияние этих особенностей на постановку финансового учета

В соответствии с гражданским законодательством основным объектом прав в промышленности является предприятие как имущественный комплекс, используемый для осуществления предпринимательской деятельности.

В Российский Федерации в настоящее время существуют предприятия -- юридические лица различных форм собственности: федеральной, муниципальной, акционерной, кооперативной, частной. Юридическим лицом признается организация, которая имеет в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам этим имуществом, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде. Юридическими лицами могут быть организации, преследующие извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности (коммерческие организации) либо не имеющие извлечение прибыли в качестве такой цели и не распределяющие полученную прибыль между участниками (некоммерческие организации).

Юридические лица, являющиеся коммерческими организациями, могут создаваться в форме хозяйственных товариществ и обществ, производственных кооперативов, государственных и муниципальных унитарных предприятий.

Хозяйственными товариществами и обществами признаются коммерческие организации с разделенным на доли (вклады) учредителей (участников) уставным (складочным) капиталом. Имущество, созданное за счет вкладов учредителей (участников), а также приобретенное хозяйственным товариществом или обществом в процессе его деятельности, принадлежит ему на праве собственности.

Хозяйственные товарищества могут создаваться в форме полного товарищества и товарищества на вере (коммандитного товарищества), а хозяйственные общества -- в форме акционерного общества открытого или закрытого типа, общества с ограниченной или дополнительной ответственностью.

Производственным кооперативом (артелью) признается добровольное объединение граждан на основе членства для совместной производственной или иной хозяйственной деятельности (производство, переработка, сбыт промышленной, сельскохозяйственной и иной продукции, выполнение работ, торговля, бытовое обслуживание, оказание других услуг), основанной на их личном, трудовом и ином участии и объединении его членами (участниками) имущественных паевых взносов.

Унитарным предприятием признается коммерческая организация, не наделенная правом собственности на закрепленное за ней собственником имущество. Имущество унитарного предприятия является неделимым и не может быть распределено по вкладам (долям, паям), в том числе между работниками предприятия.

Унитарные предприятия могут быть основаны на праве хозяйственного ведения или оперативного управления (федеральное казенное предприятие). Организационно-правовая форма организации оказывает влияние на процесс формирования, изменения капитала и ведения бухгалтерского учета.

Уставный капитал представляет собой совокупность в денежном выражении вкладов (долей, акций по номинальной стоимости, паевых взносов) учредителей (участников) в активы организации при ее создании для обеспечения деятельности в размерах, определенных учредительными документами.

В товариществах складочный капитал состоит из долей (вкладов) участников, в производственных кооперативах паевой фонд -- из паевых взносов членов кооператива. В обществах с ограниченной ответственностью уставный капитал определяется стоимостью вкладов участников. В акционерных обществах уставный капитал составляется из номинальной стоимости акций общества, приобретенных акционерами. В государственных и муниципальных унитарных предприятиях формируется уставный фонд. В унитарных предприятиях, основанных на праве хозяйственного ведения, уставный капитал формируется за счет собственника (государственного органа или органа местного самоуправления), в унитарных предприятиях, основанных на праве оперативного управления, за счет закрепления за ним активов, находящихся в федеральной собственности.

При отражении процесса движения уставного капитала акционерного общества в бухгалтерском учете регистрируется информация об объявленном, подписном, оплаченном и изъятом капитале, для чего к счету 80 «Уставный капитал» открывают соответствующие субсчета. Акции продаются по рыночной стоимости, что обусловливает необходимость учета эмиссионного дохода -- разницы между рыночной и номинальной стоимостью акций. При выкупе собственных акций (долей) в акционерных обществах и обществах с ограниченной ответственностью они отражаются на счете 81 «Собственные акции (доли)». В организациях иных организационно-правовых форм нет необходимости открывать субсчета для отражения процесса формирования уставного капитала, а для расчетов с учредителями при уменьшении уставного капитала используется счет 75 «Расчеты с учредителями».