Учет затрат и калькулирование себестоимости продукции на примере ОАО "Рубцовский мясокомбинат"

Размещено на http://www.allbest.ru/

РЕФЕРАТ

Темой дипломной работы является «Учет затрат и калькулирование себестоимости продукции на примере ОАО «Рубцовский мясокомбинат»».

Предмет дипломной работы - теоретические, методические и практические вопросы учета и анализа затрат, расчета себестоимости продукции в современной системе управления предприятием мясоперерабатывающей промышленности.

Объектом исследования дипломной работы является ОАО «Рубцовский мясокомбинат», занимающееся заготовкой и переработкой продукции животноводства и производством мясопродуктов.

Цель дипломной работы - выработка практических рекомендаций по усовершенствованию системы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции на основе изучения процесса учета и анализа затрат мясоперерабатывающего предприятия ОАО «Рубцовский мясокомбинат».

В ходе написания дипломной работы были решены следующие основные задачи:

- рассмотрены теоретические аспекты формирования себестоимости продукции предприятия;

- изучены порядок учета затрат, особенности формирования себестоимости продукции мясоперерабатывающего предприятия;

- проведен анализ затрат, составляющих себестоимость мясоперерабатывающего предприятия;

- разработаны и внедрены рекомендации по усовершенствованию управленческого учета затрат, их документального оформления с целью совершенствования учетно-аналитического обеспечения процесса управления затратами.

Методологической основой исследования послужили диалектический метод познания предмета исследования, абстрактно-логический, экономико-статистический и монографический методы исследования, группировки, систематизации теоретического и практического материала. Информационной основой написания дипломной работы являются первичные документы, формы промежуточной и итоговой бухгалтерской, статистической, налоговой отчетности, журналы-ордера, ведомости, бухгалтерские расчеты.

Период исследования включает 2007, 2008, 2009 г.г.

Дипломная работа содержит решение ряда задач по разработке системы управленческого учета и анализа затрат на предприятиях мясоперерабатывающей промышленности, способствующей реализации процессного подхода к управлению. Формирование информации по предложенным объектам учета затрат обеспечит руководство предприятия эффективной информацией о затратах по процессам производственно-хозяйственной деятельности предприятия. В частности предложено:

- во-первых, формирование управленческой структуры мясоперерабатывающего предприятия, в основе которой выделение центров ответственности первого и второго уровней. Первый уровень представлен центром инвестиций, второй- центрами доходов, расходов и проектов;

-во-вторых, рекомендовано использование процессного метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, что позволит более оперативно устанавливать причинно-следственные связи возникающих отклонений;

-в-третьих, разработаны формы управленческих отчетов, позволяющих оперативно предоставлять информацию о предпочтениях клиентов, изменениях рынков сбыта, активности конкурентов;

-в-четвертых, предложена система дополнительных к рабочему Плану счетов счета 31 «Общая администрация», 32 «Торговая точка», 33 «Склад»;

-в-пятых, дополнен перечень статей калькуляции себестоимости продукции, исходя из особенностей мясоперерабатывающих предприятий.

Предлагаемые практические рекомендации по учетно-аналитическому обеспечению управления производством могут быть применены в деятельности мясоперерабатывающих предприятий Рубцовского района.

Структурно дипломная работа состоит из трех глав. В первой главе приводится характеристика основных понятий, используемых при проведении исследования- «затраты», «издержки», «расходы», «себестоимость»; охарактеризованы основные методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции производственных предприятий, рассмотрены направления совершенствования указанных методов. Во второй главе дана характеристика существующей на предприятии системы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, особое внимание уделено специфике формирования себестоимости продукции предприятий мясопереработки. Третья глава посвящена вопросам анализа себестоимости продукции, выработке практических рекомендаций по совершенствованию системы учета затрат и калькулирования себестоимости.

СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ

ГЛАВА 1 ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ УЧЕТА ЗАТРАТ И ФОРМИРОВАНИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ ПРОМЫШЛЕННЫХ ПРЕДПРИЯТИЙ

1.1 Понятие затрат, издержек, расходов, себестоимости предприятия

1.2 Общая характеристика методов калькулирования себестоимости продукции

1.3 Перспективы и направления совершенствования методов калькулирования себестоимости продукции

ГЛАВА 2 УЧЕТ ЗАТРАТ И ФОРМИРОВАНИЕ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ НА ОАО «РУБЦОВСКИЙ МЯСОКОМБИНАТ»

2.1 Общая экономическая характеристика предприятия ОАО «РМК»

2.2 Организация учета затрат на ОАО «РМК»

2.3 Особенности формирования себестоимости продукции мясоперабатывающих предприятий

ГЛАВА 3 АНАЛИЗ ЗАТРАТ И КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ НА ОАО «РУБЦОВСКИЙ МЯСОКОМБИНАТ

3.1 Анализ себестоимости продукции по элементам и статьям затрат

3.2 Анализ затрат на один рубль товарной продукции

3.3 Анализ себестоимости важнейших видов продукции, анализ косвенных расходов

3.3 Мероприятия направленные на совершенствование системы учета затрат калькулирования себестоимости продукции

Заключение

литературА

Приложение

ВВЕДЕНИЕ

Проблема организации учета и контроля расходов и их информационное обеспечение в системе управления организацией всегда была объектом пристального внимания отечественных и зарубежных исследователей. Отраслевое исследование расходов в качестве объекта управления и их классификация имеют существенное значение не только как измерения их уровня, но рассматриваются как подсистема системы управления организации, в целом, так и по структурным подразделениям.

Вопросы увязки производственных затрат с функциями управления, в том числе организации системы сбора, анализа первичной информации и принятия управленческих решений с учетом специфики мясоперерабатывающего производства исследовано недостаточно. Выбор темы дипломной работы обусловлен возрастающей актуальностью и дискуссионным характером проблемы эффективного управления затратами мясоперерабатывающего производства, недостаточной разработанностью ее теоретических и прикладных аспектов.

Научную новизну исследования составляют практические разработки по совершенствованию системы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции мясоперерабатывающего предприятия, например, ряд управленческих отчетов, позволяющих в оперативном режиме представлять информацию о затратах и доходах центров ответственности, практические аспекты внедрения пооперационного калькулирования, доработка статей калькулирования себестоимости продукции.

Исследованию проблем учета и анализа затрат на промышленных предприятиях посвящены работы таких авторов как Н.Д. Врублевский, Т.Г. Дроздова, Е.Б. Козин, Н.П. Кондраков, В.Г. Лебедев, Г.В.Савицкая, М.А. Вахрушина, Ю.А. Ермилова, А.Д. Шеремет, Х.Р. Паркшеян, М.А. Сафохина и др. Данные источники составили методологическую базу проведения анализа себестоимости продукции. Кроме того, были использованы статьи ведущих экономистов в области финансового, налогового, управленческого учета, содержащие теоретические и практические разработки по организации и совершенствованию системы управленческого учета, анализа, контроля и оптимизации затрат. Информационной основой исследования послужили законодательные и нормативные акты, работы российских и зарубежных авторов в области учета и анализа, документация исследуемого предприятия.

Использование достаточно широкого круга источников литературы, структурирование дипломной работы, использование передовых разработок в области управленческого учета и анализа способствовало достижению основной цели исследования, а именно, позволило выработать практические рекомендаций по усовершенствованию системы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции мясоперерабатывающего предприятия.

ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ УЧЕТА ЗАТРАТ И ФОРМИРОВАНИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ ПРОМЫШЛЕННЫХ ПРЕДПРИЯТИЙ

1.1 Понятие затрат, издержек, расходов, себестоимости предприятия

В экономической литературе и нормативных документах часто применяются такие термины, как «издержки», «затраты», «расходы», «себестоимость». Неправильное определение этих понятий может исказить их экономический смысл. Внимательное ознакомление с сущностью перечисленных выше терминов позволяет сделать вывод о том, что в своей основе все эти понятия означают одно и то же - затраты предприятия, связанные с выполнением определенных операций.

Существуют различные интерпретации термина «затраты». Так, «Современная экономическая энциклопедия» дает следующее определение: «Затраты - 1) выраженные в денежной форме расходы (издержки) на что-либо; 2) ресурсы «уничтожаемые» в процессе производства в целях получения определенной продукции (товаров и услуг); 3) включают стоимость сырья, основных и вспомогательных материалов, покупных полуфабрикатов, амортизационные отчисления, заработную плату и отчисления на социальное страхование, административно-хозяйственные и прочие накладные расходы и убытки, относимые на общие затраты» [12,c.88].

Затраты разделяют на «входящие» и «истекшие». «Входящие затраты (синоним затрат) - это те средства, ресурсы, которые были приобретены, имеются в наличии и, как ожидается, должны принести доходы в будущем». Истекшие затраты тождественны понятию «расходы» и представляют собой «израсходованные в течение отчетного периода ресурсы и потерявшие способность приносить доход в дальнейшем» [11,c.48].

Под затратами предлагают понимать «явные (фактические) расходы организации. Они прямо связаны с фактом использования сырья, материалов, сторонних услуг для выпуска продукции, работ, услуг и их реализации. Лишь в момент реализации, когда предприятие получает и определяет свои доходы, оно определяет свои издержки, связанные с получением этих доходов» [16,c.25].

Как видим, часто в официальных документах, статьях, книгах термины «затраты», «расходы», «издержки» употребляются как синонимы. Однако более внимательное изучение этих категорий свидетельствует об их серьезном различии.

На наш взгляд, наиболее полное определение следующее: «Затраты - стоимостное выражение использованных в хозяйственной деятельности организации за отчетный период материальных, трудовых, финансовых и иных ресурсов [33,c.7].

Таким образом, можно сказать, что в понятие «затраты» заложено три признака [39,c.23]:

- затраты связаны с производством продукции;

- предполагается целевое использование ресурсов;

- существует стоимостная оценка, с помощью которой неоднородные виды производственных ресурсов приводятся к денежному эквиваленту.

Можно выделить три варианта взаимосвязей между ресурсами и затратами.

Первый вариант, когда ресурсы используются (то есть возникают затраты) для создания другого ресурса. Первичные ресурсы превращаются во вторичные, потребляемые ресурсы превращаются во внешние. Например, из первичного ресурса сырья вырабатывается вторичный ресурс полуфабрикат, из которого в свою очередь создается внешний ресурс - готовая продукция.

Второй вариант. Ресурсы используются (то есть возникают затраты), но при этом видимого нового ресурса не создается, точнее, его трудно выявить и идентифицировать. К примеру, работники аппарата управления потребляют ресурсы, но продукт, который при этом создается, не всегда можно увидеть.

Третий вариант - это когда затраты представляют собой умозрительное использование ресурсов. Например, альтернативные затраты, которые представляют собой упущенную выгоду вследствие отказа от какого-то альтернативного варианта использования ресурсов.

Теперь рассмотрим понятие «расходы». ПБУ 10/99 (в ред. Приказов Минфина РФ от 30.12.1999 N 107н, от 30.03.2001 N 27н, от 18.09.2006 N 116н, от 27.11.2006 N 156н) дает следующее определение: «расходы - это уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода, происходящее в форме оттока или истощения активов или увеличения обязательств, ведущее к уменьшению капитала, не связанных с его распределением между участниками акционерного капитала».

Следовательно, расходы возникают в двух случаях [39,c.24].

Вариант первый. Совокупная величина ресурсов уменьшается за счет увеличения производственных ресурсов. Особенность данного варианта заключается в том, что в большинстве случаев для приобретения производственных ресурсов используются финансовые ресурсы. То есть сначала организацию покидают финансовые ресурсы, но взамен поступают производственные ресурсы. А когда организацию покидают производственные ресурсы, возникает расход.

Вариант второй. Организацию покидают финансовые ресурсы, но производственные ресурсы при этом в организацию не поступают.

С точки зрения целевой обоснованности, возникающие расходы можно разделить на:

- целевые расходы, которые обусловлены процессами производства;

- нейтральные расходы, так как они нейтральны по отношению к процессам производства.

Рассмотрим соотношения между понятиями «затраты» и «расходы».

Значительная часть расходов одновременно является затратами, то есть затраты и расходы соответствуют друг другу. Это как раз и есть целевые расходы. Накопленные затраты, которые несет организация, направлены на исчисление себестоимости продукции и становятся расходом в момент извлечения дохода от реализации. Однако часть расходов не является затратами. Это нейтральные расходы. Поскольку в определении затрат заложен признак их связи с производственными ресурсами, использование финансовых ресурсов затратами не является. Кроме того, часть затрат может вообще не приводить к расходам. Например, в случае альтернативных затрат.

Следовательно признание расходов в бухгалтерском учете происходит при наличии следующих условий:

- расход производиться в соответствии с конкретном договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

- сумма расхода может быть определена;

- имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации.

Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно их названных условий, то в бухгалтерском учете признается дебиторская задолженность.

Таким образом, расходами организации признается стоимость использованных ресурсов, которые полностью потрачены (израсходованы) в течение определенного периода времени для получения дохода. Такой подход называется соответствием расходов и доходов. Исходя из этого в бухгалтерском учете все доходы должны соотноситься с затратами на их получение, называемыми расходами. В бухгалтерском учете доходы и расходы отражаются соответственно по дебету и кредиту счетов «Прочие доходы и расходы» и «Прибыли и убытки». Применительно к счету «Продажи» расходы организации по существу характеризуют себестоимость реализованной продукции (работ, услуг).

Среди качественных показателей деятельности предприятия важное место занимает такой показатель, как себестоимость продукции. В нем как в синтетическом показателе отражаются многие стороны производственной и финансово-хозяйственной деятельности организации. От уровня себестоимости продукции зависят объем прибыли и уровень рентабельности.

Чем экономичнее организация использует трудовые, материальные и финансовые ресурсы при изготовлении изделий, выполнении работ и оказании услуг, тем значительнее эффективность производственного процесса, тем больше будет прибыль.

Исчисление себестоимости продукции предприятию необходимо для:

- оценки выполнения плана по данному показателю и его динамики;

- определения рентабельности производства и отдельных видов продукции;

- осуществления внутрихозяйственного хозрасчета;

- выявления резервов снижения себестоимости продукции;

- определения цен на продукцию;

- расчета экономической эффективности внедрения новой техники, технологии и организационно-технических мероприятий;

- обоснования решения о производстве новых видов продукции и снятии с производства устаревших изделий и т. д.

В настоящее время состав затрат, включаемых в себестоимость продукции, регламентируется Налоговым кодексом РФ. Следует отметить, что данный документ вообще не включает понятия себестоимости. Согласно ст.247 НК РФ, «полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов», образуют прибыль организации. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные, понесенные налогоплательщиком. Из этого следует, что Налоговый кодекс трактует понятия «расходы» и «затраты» одинаково.

Дадим экономическое определение се6естоимости продукции. Себестоимость продукции (работ, услуг) - это затраты предприятия, связанные с производством и реализацией продукции.

Теперь рассмотрим понятие «издержки». Издержки - весьма обширная экономическая категория, к определению которой существует множество различных подходов. Это связано, прежде всего, с тем, что нет законодательно закрепленного определения данного термина. По мнению некоторых специалистов, издержки представляют собой обобщающий показатель, включающий стоимость всех видов затрачиваемых материалов и выполняемых услуг, другие рассматривают категорию «издержки» как часть затрат, или как денежное выражение затрат, необходимых для осуществления предприятием только своей производственной деятельности.

Определим, из чего же состоят издержки. Большинство экономистов подразделяют их на:

- издержки производства;

- издержки обращения.

Современный экономический словарь дает следующее определение этим категориям: «Издержки производства - это затраты, непосредственно связанные с производством товаров или услуг. Издержки обращения - это издержки, связанные со сбытом и приобретением товаров, с их продвижением в сфере обращения» [12,c.92].

Налоговый кодекс, а также инструкция по применению плана счетов бухгалтерского учета приравнивают издержки обращения к расходам на продажу: «В организациях, осуществляющих торговую деятельность, на счете 44 «Расходы на продажу» могут быть отражены, в частности, следующие расходы (издержки обращения): на перевозку товаров; на оплату труда; на аренду; на содержание зданий, сооружений, помещений и инвентаря; по хранению и подработке товаров; на рекламу; на представительские расходы; другие аналогичные по назначению расходы»; «в сумму издержек обращения включаются также расходы налогоплательщика - покупателя товаров на доставку этих товаров, складские расходы и иные расходы текущего месяца, связанные с приобретением, если они не учтены в стоимости приобретения товаров, и реализацией этих товаров».

Таким образом, большинство авторов считают тождественными понятия «издержки производства» и «затраты». Основное разногласие связано с термином «издержки обращения»: либо затраты включают в себя использование ресурсов на производство и реализацию и, следовательно, являются более широким понятием. Либо издержки являются более общим понятием, включающим издержки производства и обращения, в то время как затраты охватывают лишь производственную деятельность.

В зарубежной литературе затраты чаще именуются издержками производства и обращения. Учитывая, что в настоящее время отсутствует четко ограничивающее определение «издержек», а также рассмотрев практическую область применения, считаем: экономическое содержание понятия «затраты» аналогично «издержкам», однако на практике в бухгалтерском учете чаще употребляются словосочетания с «затратами», в экономическом анализе - с «издержками».

Аналогичные проблемы решены в ряде стран. Например, в Великобритании и США: термин «expenses» означает затраты, используемые при исчислении прибыли или калькулировании остатков запасов. Термин «expenditures» означает расход, не связанный с процессом калькулирования. Существует также термин «cost», который имеет более широкое применение и означает, согласно оксфордскому словарю по бухгалтерскому учету, «расходы на товары и услуги, необходимые для осуществления процесса функционирования организации» (R. Hussey. Oxford Dictionary of Accounting, 1999).

Анализ вышеперечисленных терминов показывает, что в финансовом бухгалтерском учете для определения затрат используется принцип начисления, то есть затраты относятся на себестоимость в момент их возникновения независимо от факта оплаты. В налоговом учете применим как принцип начисления (ст.271, гл. 25 НК РФ), так и кассовый (ст.273, гл. 25 НК РФ). В управленческом учете в основу подготовки информации для разных целей могут быть положены как принцип начисления, так и кассовый. Кроме того, для удобства принятия решений используются условные (альтернативные) затраты.

В отличие от расходов, затраты в момент их признания не оказывают влияния на прибыль. Если бы осуществление затрат было связано с показателем прибыли, стал бы бессмысленным один из наиболее важных бухгалтерских процессов - калькулирование себестоимости продукции. Продуктом калькуляции является себестоимость, которая формируется в производстве, но признается расходом в момент продажи продукции. Только в момент продажи могут быть отражены доходы, расходы и прибыль от ее реализации. В ходе производственного процесса эти показатели не могут быть признаны в силу того, что характеризуют именно процесс обращения и еще «не существуют» до продажи продукции. Производственная бухгалтерия как раз и основывается на необходимости исчислить себестоимость без влияния каких-либо прибылей и убытков, т.е., как указано во всех учетных стандартах, «по сумме фактических затрат». Для разграничения терминов «затраты» и «расходы» важно понять, что осуществление затрат не уменьшает капитал организации [26,c.70].

Таким образом, в контексте рассматриваемой проблемы, осуществление затрат - это уменьшение одних активов с условием равновеликого прироста других активов, либо прирост активов и обязательств на одну и ту же величину. Это «перетекание» стоимости отражается на калькуляционных счетах. Иными словами, затраты - это принятая к учету стоимостная оценка использованных ресурсов различного вида - материальных, финансовых, трудовых и прочих - стоимость которых может быть измерена с достаточной степенью надежности.

Затраты осуществляются в течение определенного периода. Завершение периода накопления затрат определяется тем моментом, когда соблюдены условия признания активов, ради создания которых были осуществлены данные затраты, или когда становится очевидным, что понесенные затраты уменьшают экономические выгоды организации без создания какого-либо объекта имущества. Таким образом, по окончании периода накопления затраты приводят к образованию либо активов либо расходов.

Затраты могут приводить к образованию активов двух видов - оборотных и внеоборотных (Активы оборотные - активы, приносящие их владельцу экономические выгоды в период одного производственного цикла (оборота), в связи с чем в учетной практике их стоимость признается затратами единовременно. Активы внеоборотные - активы, приносящие их владельцу экономические выгоды в период, длительность которого больше одного производственного цикла (оборота), в связи с чем в учетной практике их стоимость признается затратами многократно, по мере начисления амортизации.). Затраты, понесенные с целью создания и отнесенные на формирование стоимости оборотных активов, называются некапитализированными (некапитальными). Затраты, понесенные с целью создания и формирующие стоимость внеоборотных активов, называются капитализированными (капитальными).

Примеры осуществления затрат с целью создания оборотных активов:

расходование трудовых ресурсов (Дт20 Кт70), материальных ресурсов (Дт20 Кт10), использование основных средств (Дт20 Кт02) и нематериальных активов (Дт20 Кт05) в целях производства продукции. При этом создание оборотного актива отражается с одновременным списанием всей суммы накопленных затрат (Дт43 Кт20).

Примеры осуществления затрат с целью создания внеоборотных активов:

расходование трудовых ресурсов (Дт08 Кт70), материальных ресурсов (Дт08 Кт10), использование основных средств (Дт08 Кт02) и нематериальных активов (Дт08 Кт05) при строительстве объекта недвижимости. При этом создание внеоборотного актива отражается с одновременным списанием всей суммы накопленных затрат (Дт01 Кт08).

К образованию расходов могут приводить как капитализированные, так и некапитализированные затраты. Причем в первом случае это, как правило, означает негативный, нежелательный исход, а во втором случае такой исход может быть и нормальным, ожидаемым.

Примеры признания расходами капитализированных затрат:

- затраты по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам, которые не дали положительного результата, признаются внереализационными расходами (Дт91 Кт08);

- вложения в создание внеоборотных активов признаются расходами при любом выбытии незавершенных объектов - продаже, передаче в уставный капитал, передаче безвозмездно незавершенного строительства, незавершенных НИОКР и т.д. (Дт91 Кт08).

Примеры признания расходами некапитализированных затрат:

- себестоимость выполненных работ, оказанных услуг признается расходом в момент подписания акта или по мере завершения определенного календарного периода (Дт90 Кт20, 23);

- затраты, понесенные в связи со сдачей основных средств в аренду, признаются расходами по мере завершения календарного периода (Дт90 Кт20);

-· затраты на производство, не давшее результата, признаются расходами в случае принятия решения о прекращении производства (Дт91 Кт20, 23).

Как правило, для создания актива или выполнения работы, услуги должны быть израсходованы ресурсы самых различных видов. Именно большое количество операций по использованию тех или иных ресурсов и длительный период их осуществления заставляют бухгалтера калькулировать (если бы на создание продукта расходовался только один ресурс и только один раз, то и калькулировать было бы нечего). Здесь под калькулированием мы понимаем выделение и накопление затрат, понесенных для создания продукта, на определенных калькуляционных затратных счетах: 08 - для капитализированных затрат, 20, 23, 25, 26, 29 - для некапитализированных. Названия счетов, на наш взгляд, не корректны, более точным было бы называть счета 25 «Общепроизводственные затраты» и 26 «Общехозяйственные затраты», поскольку общепроизводственные затраты расходами самостоятельно стать не могут - только в составе стоимости готовой продукции, а общехозяйственные затраты становятся расходами только при использовании метода директ-костинг [26,c.72].

Таким образом, построим общую схему бухгалтерского учета затрат и расходов:

1. Отражение затрат:

Дт08 Кт10, 70, 60, 02 и др. - расходование ресурсов различного рода в целях создания внеоборотных активов и накопление капитализированных затрат;

Дт20, 23 и др. Кт10, 70, 60 и др. - расходование ресурсов различного рода в целях создания оборотных активов, выполнения работ, оказания услуг и накопление некапитализированных затрат;

Дт20, 23 и др. Кт25, 26 - перераспределение накопленных общепроизводственных и общехозяйственных затрат по различным оборотным активам, работам и услугам.

2. Признание активов:

Дт01, 04 и др. Кт08 - принятие к учету объекта внеоборотных активов после истечения периода накопления капитализированных затрат;

Дт43 Кт20, 23 - принятие к учету объектов оборотных активов после истечения периода накопления некапитализированных затрат.

3. Признание расходов:

Дт90, 91 Кт43, 01 и др. - признание расхода в случае выбытия объектов оборотных или внеоборотных активов;

Дт90 Кт20, 23 - признание расходов в случае списания накопленной себестоимости работ, услуг;

Дт91 Кт08 - списание капитализированных затрат, не приведших к признанию объекта внеоборотных активов;

Дт91 Кт20, 23 - списание некапитализированных затрат, не приведших к признанию оборотных активов [20,c.23].

Приведенные бухгалтерские записи позволяют обобщить сказанное выше:

Затраты - есть сумма стоимостей использованных ресурсов. Признание затрат означает «перетекание» одних видов активов в другие либо равновеликое увеличение активов и обязательств (в случае потребления работ, услуг), что не уменьшает капитала организации, а поэтому не приводит к признанию расходов. Окончание периода накопления затрат означает необходимость признания актива или расхода. Расходом признаются затраты, не приведшие к образованию оборотного или внеоборотного актива (Дт90 Кт20, Дт91 Кт08, 20). Также расходом признается списание оборотного актива, не связанное с его производственным потреблением (расход - Дт90 Кт43, 41, Дт91 Кт10; не расход - Дт20, 23 и др. Кт10), или списание внеоборотного актива по любым причинам (Дт91 Кт01, 04 и др.).

Как мы видим, признание расходов всегда осуществляется на счетах 90 или 91 - счетах, на которых доходы «встречаются» с расходами и формируют прибыль. Поэтому следует подчеркнуть, что расходы - это только Дт90 или Дт91, говорить об отражении расходов на затратных счетах (08, 97, 15, 20 и т.п.) - не корректно, поскольку эти счета не связаны с образованием финансового результата, они находятся в начале той цепочки, которая затем приводит к финансовому результату. Однако и дать определение расходам как суммам, отраженным по дебету счетов 90 или 91, было бы не верно, поскольку суть определения должна быть противоположной - по дебету указанных счетов могут быть отражены только те суммы, которые «имеют право» влиять на сумму прибыли, т.е. которые признаются расходами, поскольку уменьшают капитал организации [26,c.73].

1.2 Общая характеристика методов калькулирования себестоимости продукции

затрата себестоимость продукция калькулирование

В российской и зарубежной экономической практике используются различные методы калькулирования. Можно выделить две основные модели калькулирования себестоимости продукции:

1) модель полного распределения затрат (absortion costing);

2) модель частичного распределения затрат (direct costing) [34,c.62].

Модель полного распределения затрат служит для целей производственного учета, тогда как модель частичного распределения затрат предназначена, главным образом, для целей управленческого учета на предприятии.

На основе модели полного распределения затрат исчисляется себестоимость изделия, заказа, операции или иных объектов калькуляции. Соответственно себестоимость объекта калькуляции представляет собой сумму дифференциальных издержек на объект калькуляции и распределенных общих издержек - накладных, косвенных расходов.

В рамках модели полного распределения затрат целесообразно классифицировать методы калькулирования в зависимости от следующих признаков:

объект калькулирования;

способ расчета.

В зависимости от объекта калькулирования можно выделить следующие основные методы:

по изделиям;

позаказный;

пооперационный;

попередельный;

попроцессный.

В зависимости от способа расчета можно выделить следующие способы калькулирования:

прямого счета (удельных издержек);

нормативный (эквивалентный);

расчетно-аналитический;

параметрический;

исключения затрат;

коэффициентный;

комбинированный (рис.1.1.).



Рис. 1.1. Методы и модели калькулирования себестоимости продукции

Способ калькулирования или комбинация способов калькулирования определяется в зависимости от выбранного пообъектного метода калькулирования.

Общая схема калькулирования себестоимости должна предполагать определение целей и задач калькулирования и на их основе выбора соответствующей модели. При этом следует заметить, что в условиях рыночной экономики представляется целесообразным использование на предприятии обеих моделей калькулирования, так как, отвечая различным локальным целям и задачам, стоящим перед предприятием, в целом они направлены на решение глобальной цели предприятия - получение прибыли.

Одним из основных методов калькулирования является составление калькуляции по изделиям. Объектом учета и калькулирования является единица продукции. При этом методе калькулирования возможно использования всех способов составления калькуляций. Применение того или иного способа зависит от вида производимой продукции, особенностей технологического процесса и перерабатываемого сырья.

Способ прямого счета предполагает определение себестоимости единицы продукции путем деления общей суммы издержек на количество выработанной продукции. Этот метод применяется в основном на предприятиях, производящих однородную продукцию. В западной практике этот метод имеет название «калькуляция удельных издержек» (average cost calculation) (рис.1.2) [34,c.64].

Рис. 1.2. Распределение прямых и косвенных издержек

Сфера применения этого способа ограниченна, так как число предприятий, производящих продукцию одного вида весьма незначительно. Чаще на практике применяется его модификация - расчетно-аналитический способ калькулирования, который предполагает определение прямых затрат на единицу продукции на основе норм расхода, а косвенных затрат - пропорционально признаку, установленному в отрасли. К таким признакам относятся следующие:

количество основного производственного материала. Используется, главным образом, в материалоемких отраслях;

стоимость основного производственного материала. Применяется в отраслях, где производство требует применения дорогостоящих сырьевых ресурсов;

прямые затраты рабочего времени. Используется в трудоемких отраслях;

основная заработная плата производственных рабочих;

машино-часы работы оборудования. Применяется в фондоемких отраслях.

Выбор признака (базы надбавки) имеет очень важное значение для предприятия.

В зарубежной практике принято распределять косвенные затраты на следующие группы [13,c.57]:

накладные расходы на материал (МН), например, расходы на содержание складских площадей, заработную плату работникам склада и отдела закупок;

производственные накладные расходы (ПН), например, зарплата персоналу планового и конструкторского отдела, амортизация оборудования и зданий, расходы на отопление помещений цехов;

административные накладные расходы (АН), например, заработная плата руководства предприятия;

торговые накладные расходы (ТН), например, расходы на рекламу, заработная плата работников отдела сбыта.

АН и ТН, как правило, объединяются и называются общефирменными накладными расходами (ОФН).

При распределении этих расходов предприятия придерживаются следующего основного правила: база надбавки должна отражать меру потребления косвенных издержек определенным продуктом.

В соответствии с этим правилом в качестве основы распределения накладных расходов используются следующие критерии [13,c.59]:

1. При распределении накладных расходов на материал:

1.1. Количество основного производственного материала - используется для материалоемкой продукции, требующей больших сырьевых затрат в единицах веса или объема. Например, критерий может быть применен для предприятий хлебопекарной промышленности.

1.2. Стоимость основного производственного материала - применяется для продукции, при изготовлении которой используется дорогостоящее сырье. Например, может использоваться в ювелирной промышленности.

2. При распределении производственных накладных расходов:

2.1. Прямые затраты рабочего времени - используется для трудоемких изделий.

2.2. Прямые затраты труда - применяются для изделий с высокой долей заработной платы в затратах.

2.3. Машинное время - используется для изделий, требующих значительных затрат времени работы оборудования.

3. При распределении общефирменных накладных расходов:

3.1. Производственная себестоимость продукции.

3.2. Объем реализации продукции.

При распределении накладных расходов учитывается следующая особенность: МН и ПН распределяются на объем произведенной продукции, так как появляются в основном в связи с производственной деятельностью, ОФН распределяются на объем реализованной продукции, так как возникают, главным образом, в связи с процессом реализации.

В качестве другого варианта распределения косвенных издержек используется так называемая АВС-калькуляция (activity-based costing), основанная на связи этих издержек с производственной и организационной структурой предприятия. Выделяются структурные подразделения, которые рассматриваются как центры издержек. Затраты группируются по центрам издержек на основе тех видов деятельности, которые непосредственно вызывают возникновение этих затрат. Соответственно, накладные расходы распределяются с помощью принятых для этих центров издержек критериев (cost drivers).

После выбора признака (базы надбавки), по которому будут распределяться накладные расходы, производится определение ставки накладных расходов. Ставка накладных расходов определяется как частное от деления общих накладных расходов на полную суммарную базу надбавки. В дальнейшем накладные расходы на единицу продукции определяются как произведение ставки накладных расходов на базу надбавки на единицу продукции.

Нормативный способ калькулирования (standard cost calculation) основывается на нормах и нормативах использования материальных, финансовых и трудовых ресурсов. Нормы и нормативы должны быть прогрессивными и научно-обоснованными, направленными на рациональное расходование всех ресурсов предприятия. Соответственно, их величины периодически должны пересматриваться. В этой связи на предприятии необходимо организовать учет изменений текущих норм затрат на единицу продукции. Этот метод наиболее широко применяется в отраслях с массовым производством однородной продукции и четко налаженным планированием при составлении калькуляций на новые виды продукции [27,c.114].

Параметрический способ применяется при калькулировании однотипных, но разных по качеству изделий. Он основывается на установлении закономерностей изменения издержек в зависимости от изменения параметров, определяющих качество продукции. Этот способ позволяет определить затраты на улучшение качественных параметров продукции.

В комплексных производствах - нефтеперерабатывающем, коксохимическом, обогатительном, мясомолочном - затраты на сырье невозможно отнести на конкретный вид продукции. Требуется применение особых способов калькулирования, которые позволяли бы определить общую сумму всех затрат на переработку исходного сырья и распределить эти затраты по видам продукции, выпускаемых из этого сырья. К таким способам относятся: способ исключения затрат, коэффициентный и комбинированный.

При способе исключения затрат в продукции, полученной в результате комплексной переработки сырья, один вид считается основным, а остальные - побочными. Из общих затрат на переработку сырья исключают стоимость побочной продукции, а оставшуюся сумму относят на себестоимость основной продукции. Для определения стоимости побочной продукции пользуются различными методами:

а) действующими отпускными ценами предприятия на побочную продукцию;

б) ценами на заменяемое побочную продукцию сырье;

в) издержками на изготовление побочной продукции.

Коэффициентный способ основан на использовании коэффициентов при распределении комплексных затрат между полученными продуктами. Одному из продуктов присваивается коэффициент 1, а остальные приравниваются к нему в зависимости от выбранного признака (веса продукции, отпускных цен на продукцию, содержания органических веществ и т.п.). Механизм расчета выглядит следующим образом:

выпуск продукции рассчитывается в условных единицах;

определяются затраты на одну условную единицу путем деления общей суммы затрат на выпуск продукции в условных единицах;

определяются затраты на производство каждого вида продукции путем умножения затрат на одну условную единицу на соответствующий коэффициент.

Комбинированный способ представляет собой сочетание двух выше названных способов. Расчет осуществляется в несколько этапов [27,c.119]:

1. продукция делится на основную и побочную;

2. побочная продукция исключается из общих затрат в процентах к издержкам на переработку всего сырья;

3. оставшаяся после исключения сумма затрат распределяется между основными видами продукции в соответствии с коэффициентами.

При позаказном методе объектом учета и калькулирования является отдельный производственный заказ, создаваемый на заранее определенное количество продукции. В заказе указываются изделия, подлежащие изготовлению и их количество; сроки выполнения заказа; цеха, участвующие в его выполнении.

Плановая себестоимость заказа определяется суммой всех затрат производства на срок выполнения заказа. Соответственно отчетная калькуляция при этом методе составляется после выполнения работ по заказу.

Основными характеристиками позаказного метода калькулирования являются следующие:

концентрация данных обо всех планируемых и фактически произведенных затратах и отнесение их на отдельные заказы;

измерение затрат по каждому заказу, а не по промежутку времени.

Этот метод калькулирования используется в производствах с механической сборкой деталей, узлов и изделий в целом; в производствах, где существует тесная взаимосвязь технологического процесса между цехами; на предприятиях, где готовую продукцию выпускает только один, последний в технологической цепочке цех. Позаказный метод калькулирования применяют чаще всего в индивидуальных и мелкосерийных производствах.

Попередельный метод калькулирования применяется в отраслях, где обрабатываемое сырье последовательно проходит несколько самостоятельных фаз обработки - переделов. Каждый передел, за исключением последнего, представляет собой законченную фазу обработки сырья, в результате которой предприятие получает полуфабрикат собственного производства. Попередельный метод калькулирования применяют в металлургии, текстильной, деревообрабатывающей и других отраслях промышленности. Калькулирование себестоимости при использовании попередельного метода осуществляется следующим образом: прямые затраты отражаются по каждому переделу в отдельности, стоимость исходного сырья включается в себестоимость продукции первого передела, себестоимость конечного продукта составляет сумму затрат всех переделов[29,c.5].

Предприятия, реализующие полуфабрикаты на сторону, применяют модификацию попередельного метода калькулирования - полуфабрикатный вариант попередельного метода. Себестоимость полуфабрикатов и готовой продукции складывается из себестоимости полуфабрикатов, предшествующих стадий обработки. Естественно, что при использовании полуфабрикатного варианта калькулирования себестоимости имеет место повторный счет. Подобное наслоение в учете затрат называется внутризаводским оборотом, который подлежит исключению при суммировании затрат по предприятию в целом.

В зарубежной практике попередельный метод носит название попроцессного метода калькулирования (process-costing).
Пооперационное калькулирование (operation costing) относится к так называемым смешанным системам калькулирования (hubrid costing), занимающим промежуточное положение между позаказным и попроцессным методами. При пооперационном калькулировании для учета материалов берется методика позаказного метода, а для учета заработной платы и общепроизводственных расходов - попроцессного метода. Часто на практике предприятия для отнесения общепроизводственных расходов и заработной платы на себестоимость продукции при данном методе используют плановый коэффициент. В результате себестоимость складывается из «фактических материалов» и «фактической заработной платы и ОПР, распределенных на основе планового коэффициента». Такую себестоимость называют «нормальной себестоимостью», в отличие от фактической себестоимости, а саму систему калькулирования «системой нормального калькулирования» (normal costing) [29,c.6].

Рассмотренные системы калькулирования позволяют отнести все издержки производства и реализации на один объект. Затраты предприятия при модели полного распределения издержек всецело определяются производством и выбором ассортимента продукции. Основная проблема, которая встает перед предприятием при данной модели калькулирования, заключается в выборе справедливого принципа распределения затрат.

Порядок учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг) или учета издержек обращения организация определяет самостоятельно исходя из отраслевой специфики и нормативных документов (при их наличии), применяемых в части, не противоречащей новым нормативным документам по бухгалтерскому учету.

1.3 Перспективы совершенствования методов калькулирования себестоимости продукции

В условиях развивающихся рыночных отношений в нашей стране предприятие становится юридически и экономически самостоятельным, достижение положительных результатов его деятельности теперь полностью зависит от умелого руководства и принятия правильных управленческих решений.

Отечественная система бухгалтерского учета затрат на производство отвечала требованиям централизованно управляемой экономики: она обеспечивала получение информации обо всех фактически понесенных в производственном процессе затратах.

По мере обособления предприятий с различной формой собственности, развития процессов приватизации государственных предприятий, включения механизмов свободного ценообразования и самостоятельного планирования ассортимента выпускаемой продукции, развития других сторон рыночной экономики появляется потребность в западных методах формирования себестоимости, например, директ-костинге, от этого будет зависеть дальнейшая эффективность учета.

При традиционном методе калькулирования себестоимости продукции все затраты распределяются между реализованной продукцией и остатками продукции на складе. При данном методе смешиваются затраты по производству конкретного вида продукции и затраты самого предприятия.

Другой метод учета затрат и калькулирования себестоимости - директ-костинг- включает в себя только переменные затраты. Директ-костинг является системой управленческого учета, основанной на классификации затрат на постоянные и переменные в зависимости от объема производства, деятельности или загрузки мощностей и включающей в себя учет и анализ затрат и результатов. Схематично результат моделирования деятельности предприятия с использованием различных методов калькулирования себестоимости можно представить в виде схемы 1.1.

При системе директ-костинг как было сказано выше, учет себестоимости ведется только по переменным затратам. Постоянные расходы не включаются в расчет себестоимости изделий, а как расходы данного периода списываются с полученной прибыли в течение того периода, в котором они были произведены. По переменным расходам оцениваются также остатки готовой продукции на складах на начало и конец года и незавершенное производство.

Исчисление себестоимости по данной системе дает возможность получить дополнительные показатели, отражающие деятельность предприятия: маржинальный доход производства и маржинальный доход реализации. Это позволяет строить более многоступенчатый отчет.

Схема 1.1. Моделирование деятельности предприятия при различных методах формирования себестоимости

Калькулирование себестоимости различными методами, и проведение на основе этого традиционного и маржинального анализа, влияет и на порядок расчета таких важных показателей, как прибыль и рентабельность. Это в свою очередь сказывается и при расчете влияния на изменения данных показателей следующих факторов: объема и структуры реализованной продукции, цены, затрат.

Можно сказать, что экономическая система, стержнем которой являются рыночные отношения, усложняет ориентацию предприятия в современных условиях, возрастает значимость управления предприятием и формирования массива объективной информации для обеспечения эффективного его функционирования. Одним из важных показателей внутреннего характера является себестоимость продукции. Себестоимость можно определить либо путем полного отнесения затрат, либо - частичного.

Относительно применимости каждого из методов можно сказать следующее. Оба метода имеют свои достоинства и недостатки, поэтому часто на практике применяются параллельно. Норма прибыли и цены на основную продукцию предприятия в долгосрочном периоде устанавливаются по данным метода полного учета и калькулирования себестоимости с учетом спроса и предложения. Этот же метод используют для калькулирования фактической себестоимости единицы продукции за отчетный период, в которую необходимо включать все издержки. Система учета неполной себестоимости обеспечивает процесс принятия управленческих решений, расширяет аналитические возможности учета, позволяет строить систему управления прибылью.

Система частичного распределения затрат служит в основном для целей управленческого учета, так как степень достоверности анализа, проводимого на основе исчисления себестоимости по системе директ-костинг в значительной степени зависит от величины временного интервала исследования; система же полных затрат ориентирована для целей производственного учета. Калькулирование себестоимости по директ-костинг повышает обоснованность принимаемых на предприятии решений, позволяет быстрее приспособить производственную программу предприятия к меняющимся условиям и найти наиболее выгодные комбинации цены и объема производства, при которых предприятие получает наибольшую прибыль; дает возможность более оперативно контролировать постоянные расходы. Калькулирование себестоимости по директ-костинг более точно характеризует главную факторную цепочку деятельности предприятия: затраты, объем реализации, прибыль.

Систему калькулирования себестоимости по директ-костинг лучше применять на предприятиях, производящих однородную продукцию. Если же предприятие располагает свободными производственными мощностями, то это просто необходимо. Систему исчисления себестоимости путем отнесения полного объема затрат на результат деятельности следует использовать для выработки ориентиров относительно будущего развития предприятия, так как ведение такого учета обеспечивает более точный контроль затрат, чем при директ-костинге. Полученная таким способом себестоимость является основой для долгосрочной политики предприятия в сфере производства, создания запасов. Данный способ калькулирования себестоимости необходимо вести на предприятиях, отличающихся довольно широким ассортиментом выпускаемой продукции.

Предприятие может достичь высоких показателей развития, используя рассмотренные в данной работе способы калькулирования себестоимости. Главное понять их особенности, достоинства и недостатки таким образом, чтобы максимально эффективно использовать положительные стороны, реализовать заложенные в каждой из систем преимущества.

ГЛАВА 2. УЧЕТ ЗАТРАТ И ФОРМИРОВАНИЕ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ НА ОАО «РУБЦОВСКИЙ МЯСОКОМБИНАТ»

2.1 Общая экономическая характеристика предприятия ОАО «РМК»

Открытое акционерное общество «Рубцовский мясокомбинат», в дальнейшем именуемое «Общество», учреждено в соответствии с Указом Президента РФ от 1 июля 1992 года № 721 «Об организационных мерах по преобразованию государственных предприятий, добровольных объединений государственных предприятий в акционерные общества». Общество создано без ограничения срока его деятельности. Сокращенное наименование на русском языке: ОАО «РМК». Место нахождения Общества: 658222, Россия, Алтайский край, г. Рубцовск, ул. Тракторная, д. 35.