Тенденції та перспективи оподаткування доходів фізичних осіб в Україні

одинокі працюючі без дітей;

одинокі, розлучені, овдовілі люди, які мають на утриманні дитину;

подружні пари, якщо в сім'ї працює один із подружжя. Якщо працюють обоє, один із них за спільною згодою переходить у п'ятий клас;

4) обоє з подружжя працюють, але обкладаються окремо;

5) обоє з подружжя працюють, але один із них обкладається за третім класом;

6) працюючі, які отримують заробітну плату в кількох місцях.

Дані таблиць показують, що вибір тієї чи іншої податкової таблиці залежить від рівня доходу платника, а також від його сімейного стану.

Податкові карти заповнюються за місцем проживання і враховують податковий клас, кількість дітей, віросповідання, сімейний стан, здатність громадян здійснювати платежі. Так, для осіб, яким більше 64 років, сума доходів зменшується на 40%, але не більш як на 1902 євро [34]. На утримання кожної дитини (до 18 років) передбачена сума 1546 євро, а для одиноких із дітьми - додаткова сума на ведення домашнього господарства: 2871 євро.

Прибутковий податок стягується із фізичних осіб за прогресивною шкалою; мінімальна ставка 19% (при річному доході до 4141 євро), максимальна -- 53% (з доходу понад 61355 євро). Встановлюється щорічно зростаючий неоподатковуваний податком рівень доходів. Резиденти сплачують податок із доходів, отриманих від підприємницької діяльності в Німеччині і за рубежем. Із суми податку віднімаються і збитки й окремі види витрат; передбачені пільги на дітей і вік платника податків, у випадку хвороби й ін. Щодо нерезидентів податок стягується лише з підприємницького доходу в Німеччині; діє особливий режим ставок, відрахувань і знижок (табл. 1.1.).

Таблиця 1.1

Шкала податку на заробітну плату в Німеччині

Податкові таблиці	Розмір доходу платника	Ставка податку
Нульова	До 2871 для одиноких і до 5742,8 євро для сімейних	Звільнені від податку
Нижня пропорційна	Від 2871 для одиноких і до 4140 євро для сімейних	10%
Прогресивна	Від 4141 і до 6135 евро для одиноких і відповідно подвоєних сум для сімейних	Лінійне зростання від 19% до 53%
Верхня пропорційна	Понад 61355 для одиноких і 122710 євро для сімейних	53%

Податок на власність (місцевий податок) на німецьких землях уперше ввів у 1278 р. король Рудольф фон Габсбург. З 1 січня 1995 р. ставка піднята до 1% для фізичних осіб [36]. Не оподатковується майно вартістю до 61355 євро. Після 60 років ця межа збільшується ще на 25565 євро.

У Чехії протягом кількох останніх років частка податку з доходів фізичних осіб у бюджетному доході неухильно збільшувалася. Підвищення питомої ваги податку з доходів фізичних осіб було метою податкової реформи. Майже всі доходи, що підлягають оподаткуванню, справляються як податки на фонд заробітної плати або на інші види особистих доходів. Оподаткування не застосовується до виняткових джерел, зокрема, що підлягають оподаткуванню як спадщина або як дарунки, як доходи віл придбання у порядку відновлення прав власності, а також до доходів соціального характеру, таких як пенсія за віком. Ще низка джерел звільнена від оподаткування через економічні причини -- заощадження на житлове будівництво, доходи від заставних сертифікатів, а також більшість відшкодувань акцептованих страхових сум та доходів від продажу власності, якщо ці операції не пов'язані з підприємницькою діяльністю. Ще одна частина доходів підлягає оподаткуванню, але не зараховується до річної бази оподаткування і утворює окремі бази оподаткування, де застосовуються пропорційні ставки податку. Наприклад, існують такі джерела доходу з відповідними ставками податку:

· внески засобам інформації -- 10 %;

· відсотки по депозитах, дивіденди, допомога від додаткового пенсійного страхування -- 15 %;

· винагороди за спортивні та інші публічні змагання -- 20 %;

· відсотки по боргових зобов'язаннях, частка в прибутках акціонерних компаній -- 25 %.

База оподаткування доходів фізичних осіб поділяється на п'ять часткових баз оподаткування:

- заробітна плата робітників та службовців; ці податки відраховують працедавці з місячної заробітної плати, як правило, у вигляді податкового авансу;

- доходи від підприємництва та незалежних видів діяльності,

- доходи з капіталу;

- доходи від здачі в оренду нерухомого майна;

- інші різного роду надходження та непередбачувані доходи.

База оподаткування формується як сума часткових баз оподаткування і може бути зменшена за рахунок тих її складових, які не підлягають оподаткуванню. Такими складовими є знижки та переказні векселі. Знижка для окремого платника порівняно невелика і щороку переглядається.

Податок на доходи фізичних осіб у Франції стягується з доходу, який декларується на початку року за результатами попереднього року. Оподаткуванню підлягає фіскальна одиниця -- сім'я з одного або кількох членів. Під доходами розуміють усі грошові надходження, отримані протягом року -- заробітна плата, премії, винагороди, пенсія, доходи від рухомого майна, землеволодінь, прибуток від операцій з цінними паперами тощо. Для окремих груп населення -- людей похилого віку, інвалідів певні видатки вираховуються. Шкала оподаткування має прогресивний характер - від 0% до 56,8%. Не обкладаються податком доходи що 2765 євро. Максимальна ставка застосовується для доходів, які перевищують 37618 єврофранків. Ставка оподаткування процентів за вкладами - 1,0%. Прибуток, отриманий від продажу нерухомого майна, включається в оподатковуваний дохід, але від оподаткування звільняються доходи, отримані від продажу основного житла, від першого продажу житла, від продажу житла, яке було у власності понад 32 роки [30].

Прибутковий податок у Швеції стягується з фізичних осіб на державному і муніципальному рівні. Ставка державного податку в 1995 р. - 100 шведських крон плюс 25% (понад неоподатковуваний рівень у 203 тис. шведських крон), муніципального - приблизно 30% (залежно від муніципалітету). Доходи фізичних осіб від капіталу (відсотки, дивіденди) оподатковуються окремо за ставкою 30%. Резиденти, включаючи осіб, що звичайно проживають у Швеції, сплачують податок на доходи, отримані в цій країні і за її межами, а нерезиденти - тільки з доходів, отриманих зі шведських джерел (заробітна плата, винагорода директорів, менеджерів і консультантів, мети і т. п.). Від сплати звільняються фізичні особи, що перебувають у Швеції не більше 183 днів у році.

В Японії фізичні особи в кінцевому розрахунку податки сплачують наприкінці року шляхом внесення готівкових грошей або цінних паперів, які використовуються для виплати доходів у встановлений термін до Банку Японії. Податкові платежі дозволено отримувати відділенням Банку Японії, поштовим відділенням та окружним податковим службам. Число відділень Банку Японії та інших банків, які діють за його дорученням, становить близько 23,3 тис, пошта також має понад 19,5 тис. відділень, отже, особливих проблем щодо форми сплати податків не виникає.

Якщо платник податку не вніс податку у визначений період часу, податковий орган надсилає йому повідомлення з проханням сплатити податок протягом 50 днів. Якщо ще протягом 10 днів після закінчення строку повідомлення кошти не надходять, податковий орган розпочинає процедуру стягнення податку. Починається ця процедура з виявлення активів платника податку і накладання на них арешту. Якщо після накладання арешту платник не сплатив податок у повному обсязі, податковий орган розпочинає розпродаж цих активів.

Щодо фізичних осіб діють певні винятки. Так, якщо розпродаж майна фізичної особи залишає його сім'ю без засобів до існування або повністю розоряє його підприємство, то йому може бути надане відтермінування. Якщо термін відстрочки перевищує три роки, то зобов'язання платника податку підлягають списанню.

Податок на доходи фізичних осіб стягується окремо в державний бюджет, і префектури і муніципалітети. У державний бюджет податок сплачується за такими ставками: 10, 20, 30, 40, 50%. Крім цього, у бюджет префектури стягується податок за ставками 5, 10,15%. Крім зазначених двох рівнів, цей вид податку стягується і на користь бюджету муніципалітету. В Японії також існує обов'язковий податок із фізичних осіб у розмірі 3,2 тис. єн за рік, який сплачується незалежно від величини доходу [34]. Але такий рівень податків суттєво не відбивається на рівні життя японців. Це пояснюється тим, що рівень середньої річної заробітної плати становив наприкінці 90-х років XX ст. близько 7,5 млн. єн. Крім цього, в Японії діє досить великий неоподатковуваний мінімум, який враховує сімейний стан платника податку. Не оподатковуються кошти, витрачені на лікування. З урахуванням цих чинників у середньостатистичного японця близько 30% доходу звільняється від оподаткування.

Не можна не звернути уваги на концептуальну схожість податкових систем у цих та інших розвинутих країнах, що обумовлено і загальними передумовами здійснення реформ, і спільністю завдань, які стоять перед державами, що їх проводять.

Податкові системи розвинутих держав світу сьогодні є сформованим динамічним механізмом, який дає змогу вирішувати основні соціально-економічні завдання держави. Бюджетні системи окремих країн характеризуються різними підходами до вирішення своїх завдань, але вони обов'язково враховують специфіку розвитку держави [36].

Доцільним для забезпечення соціально-економічної справедливості податкової політики в Україні є застосування таких моментів зарубіжного досвіду, як: врахування сімейного стану, кількість працюючих у сім'ї, наявність дітей та утриманців тощо, які широко використовуються у розвинутих країнах. Список подібних пільг у різних країнах різний і залежить від національних особливостей і традицій, але позитивний вплив такого підходу очевидний. Тому подібні до цих заходів мають бути відображені при укладенні Податкового кодексу України в частині оподаткування доходів населення. Це дасть змогу диференційовано оподатковувати різні верстви населення залежно від сімейного стану, кількості утриманців тощо і досягти позитивних соціальних зрушень. Наприклад, сімейним громадянам має бути надано право при оподаткуванні декларувати чи індивідуальні доходи, чи сукупний дохід сім'ї. При цьому оподаткування повинно здійснюватися, виходячи із середнього сукупного доходу на одного члена сім'ї.

Слід зазначити, що низький життєвий рівень переважної частини наших громад, низький рівень податкової культури населення сприяють постійному зростанню кількості пор, а це, в свою чергу, зменшує податкові надходження до бюджету. І якщо в розвинутих країнах декларування стало невід'ємною складовою громадського менталітету, а суспільна мораль орієнтована на публічний осуд тих, хто приховує доходи, то в Україні культура стосунків ділового світу і громадян із державою ще не набула належного рівня. А механічне перенесення досвіду зарубіжних країн може тільки зашкодити. Щоб податкові закони в Україні працювали ефективно, вони повинні бути зрозумілими (прозорими) для всіх, їх необхідно реформувати у відповідності з економічною ситуацією, яка склалася в Україні.

Упровадження податків чи зміни в податкових системах європейських країн супроводжуються широкою агітаційною кампанією щодо переваг і важливості тих чи інших кроків у сфері оподаткування. До такої роботи поряд із державними податковими органами залучаються й приватні фірми. У нашій державі цього немає, тому більшість населення сприймає запровадження податків негативно. А в деяких країнах Європейського Союзу прийняття тих чи інших податкових законів можливе лише після отримання згоди населення шляхом референдуму. Розширення демократичних засад у подальшому позитивно вплине на весь податковий процес. Є підстави стверджувати, що такі форми вкрай необхідні й для України [33].

Основними напрямками подальших перспективних досліджень може стати аналіз ефективності діючого механізму оподаткування фізичних осіб за видами доходів в Україні та пропозиції щодо його вдосконалення з урахуванням економічної і правової ситуації та менталітету громадян нашої держави з використанням при цьому всіх позитивних особливостей оподаткування доходів фізичних осіб розвинених країн світу.

РОЗДІЛ II. ДИНАМІКА ТА МЕХАНІЗМ СТЯГНЕННЯ ПОДАТКУ З ДОХОДІВ ФІЗИЧНИХ ОСІБ В УКРАЇНІ

2.1 Практичні аспекти адміністрування податку з доходів фізичних осіб в Україні

У сучасних умовах адміністрування процесів оподаткування є однією з найважливіших складових досягнення ефективного зростання підприємницької активності у всіх сферах економіки. Адміністрування процесів оподаткування має суто економічний зміст та об'єднує за допомогою однієї ідеї комплекс заходів, спрямованих на забезпечення виконання законодавчих та нормативно-правових актів. Сьогодні на шляху ефективного адміністрування в податкової сфері існує ряд проблем, які необхідно враховувати для забезпечення результативності цього процесу. До них можна віднести такі: велику кількість різних податків та зборів; проблеми міжбюджетних відносин; проблеми формування позабюджетних фондів; часті зміни законодавчих та нормативних актів; наявність різноманітних пільг із питань оподаткування; велику кількість ліцензійних видів діяльності; відсутність уніфікації діяльності контролюючих органів; низький рівень інформованості суспільства з питань оподаткування; інші, пов'язані з оподаткуванням, проблеми [34,c.35]. З наведеного можна зробити висновок, що проблеми податкового адміністрування можна розглядати з різних поглядів. По-перше щодо юридичного вдосконалення - тобто створення системи взаємовідносин між державою та платниками податків за допомогою вдосконалення законодавчої бази, тобто адміністрування податків (рис.2. 1.).

По-друге, щодо вдосконалення взаємовідносин між органами оподаткування та платниками податків при забезпеченні стягнення та сплати різних видів податків та зборів, тобто адміністрування процесів оподаткування доходів фізичних осіб (рис. 2.2.).

Діяльність працівників державної податкової служби здійснюється з використанням різних форм офіційного спілкування із платниками податків, тобто широкими масами населення. Передусім важливими є питання сплати податку за землю, єдиного податку, декларування доходів громадян за відповідний рік, подання податкової звітності в електронному вигляді, формування пропозицій щодо розмірів ставок податків, податкових пільг тощо.

Удосконалення форм та методів адміністрування податків та платежів до місцевого бюджету повинно відбуватися водночас з розширенням масово-роз`яснювальної роботи з платниками податків, яку сьогодні неможливо уявити без активного співробітництва із засобами масової інформації.

Рис.2.1. Схема адміністрування податків

Адміністрування процесів оподаткування є прерогативою органів оподаткування та забезпечується комплексом взаємовідносин із платниками податків, пов'язаних із функціонуванням цих органів та виконанням поставлених перед ними завдань [18].

Моніторинг надходжень, який формується інформаційною системою, використовується для здійснення аналізу результатів порівняння фактичних значень показників з розрахунковою базою оподаткування. Вивчаються причини відхилень та надається їх об'єктивна оцінка для встановлення відповідності рівня фактичних надходжень на кінець року прогнозованому розміру надходжень, виявляються тенденції та закономірності змін розміру відхилень фактичних значень надходжень від визначених “маяків”. Звіт про моніторинг надходжень разом із результатами аналітичного дослідження використовується для прийняття управлінських рішень.

Рис. 2.2. Схема адміністрування процесів оподаткування

Сукупність відносин між органами оподаткування та платниками податків при забезпеченні системи виконання функцій податків в існуючих умовах господарювання і складають суть адміністрування процесів оподаткування.

Головним завданням державної податкової інспекції є здійснення контролю за своєчасним та повним надходженням до місцевого бюджету та державних цільових фондів податків і зборів (обов'язкових платежів).

Забезпечення в повному обсязі податкових надходжень до бюджетів всіх рівнів на добровільній основі, в першу чергу, залежить від рівня податкової культури населення та масово-роз'яснювальної роботи з платниками податків.

До загального фонду Державного бюджету України податковими органами за 10 місяців 2009 року забезпечено 89 195,9 млн. грн., планові показники Міністерства фінансів України виконані на 103,7 відсотка (+ 3 157,1 млн. грн.) (рис. 2.3.). Понад минулорічний факт забезпечено 22 989,6 млн. грн. надходжень, або на 34,7 відсотка більше.

Рис. 2.3. Динаміка збору платежів до загального фонду державного бюджету за 2007-2009 роки, млрд. грн.[4, 5, 6]

Зазначені результати досягнуто завдяки покращенню адміністрування податків, підвищенню рівня податкової віддачі платників. Темпи росту надходжень податку на прибуток у 2008 році досягли 150,3%. до аналогічного періоду 2007 року (у 2007 році - 134,1%, у 2006 році - 99,3%). Збір податку на додану вартість у жовтні порівняно із середньомісячним зріс на 555 млн. грн., акцизного збору - на 198 млн. гривень.

Питома вага надходжень місцевих бюджетів зросла із 40,6% у 2008 році до 45,3% у 2009 році, що дозволило суттєво зміцнити фінансову основу органів місцевого самоврядування. Це зумовлено тим, що податок на доходи фізичних осіб є основним із податків, який залишається в розпорядженні місцевих бюджетів.

Таблиця 2.1.

Структура доходів Державного бюджету за 2007, 2008 роки та ІІІ квартали 2009 року, тис. грн.

Показники	2007	2008	2009*
Доходи	165942,1	231686,3	148916,9
Податкові надходження в т.ч.	116670,8	167883,3	101816,2
Податок на прибуток підприємств	33964,8	47456,3	23411,6
Податок на додану вартість	59382,8	92082,6	56027,5
Акцизний збір із вироблених в Україні товарів	8990,4	10125	12134,1
Акцизний збір із ввезених на територію України товарів	1495,5	2553	2667,8
Ввізне мито	9588,9	11932,8	4584,2
Неподаткові надходження	42114,7	52817,6	40624,1
Доходи від операцій з капіталом	1,769,9	2125,3	739,8
Від урядів зарубіжних країн та міжнародних організацій	104,5	135,2	98,6
Цільові фонди	930,5	1022,7	478,2
Офіційні трансферти	4351,7	7702	5159,9

* За ІІІ квартали 2009 року

На основі даних Міністерства фінансів України можна дослідити структуру доходів Державного бюджету за 2007, 2008роки та ІІІ квартали 2009 року (табл.2.1.). Основним джерелом доходів Державного бюджету є податкові надходження - 72,46%, що видно з рисунку 2.4., з яких податок на прибуток підприємств, податок на додану вартість, акцизний збір та ввізне мито у загальній структурі доходів Державного бюджету за 2008 рік становлять 20,48%, 39,74%, 5,47% та 5,15% відповідно.

У порівнянні з відповідним періодом 2008 року збільшились надходження з акцизного збору із вироблених та ввезених в Україну товарів на 3 968,3 млн. грн. (+ 70 %), збору податку на додану вартість - 170,4 млн. грн. (+ 0,5 %), збору за спеціальне водокористування - 92,0 млн. грн. (+ 21,4 %), платежів за користування надрами - 62,3 млн. грн. (+ 8,3 %), частини прибутку, що вилучається до бюджету - 44,8 млн. грн. (+ 7,4 %) (Додаток Б).

Найвищу питому вагу у загальних надходженнях місцевих бюджетів (74%) має податок з доходів фізичних осіб.

На збільшення надходжень, в першу чергу, вплинуло:

- систематичне заслуховування на засіданнях робочих груп в податкових інспекціях керівників підприємств середнього та великого бізнесу, які виплачують заробітну плату працівникам у мінімальних розмірах;

- робота комісії облдержадміністрації з питання забезпечення податкових надходжень, забезпечення підвищення рівня заробітної плати найманим працівникам, погашення заборгованості із зарплати та повноти перерахування до бюджету податку з доходів фізичних осіб;

- співпраця із органами прокуратури та іншими контролюючими органами щодо легалізації суб'єктами господарювання заробітної плати та підвищення її рівня;

- постійний моніторинг динаміки заробітної плати та нарахування податку з доходів фізичних осіб з обов'язковим відображенням цього питання в актах документальних перевірок суб'єктів підприємницької діяльності.

Впродовж 2008 р. в результаті дієвої співпраці з платниками податків забезпечено податку з доходів фізичних осіб до місцевого бюджету, що контролюються органами державної податкової служби, в сумі 45 895,8 млн. грн. Досягнутий рівень надходжень на 11 113,7 млн. грн. (32 %) більший, ніж за 2007р. До місцевих бюджетів у 2009 р. мобілізовано 44 485,8 тис. грн., що на 1 410,5 млн. грн. менше, ніж в 2008р (Додаток В).

Збережено позитивну динаміку збільшення податкових надходжень. Приріст обсягів сплати забезпечено з усіх основних джерел доходів місцевого бюджету.

Таблиця 2.2

Динаміка надходжень податку з доходів фізичних осіб до місцевих бюджетів, млн. грн.

Роки	2007	2008	2009	2010 прогноз
Місцеві бюджети	34 782,1	45 895,8	44 485,3	50 532,8
% до попереднього року	152,6	132,0	96,9	113,6

Також ДПС має посилити роботу для запровадження загальнонаціональної функції ризико-орієнтованого відбору для аудиту. Одним із основних принципів роботи щодо управління процесом справляння податків є перевірка випадків високого ризику та фіскальної значущості. Це є необхідним для того, щоб знизити рівень ухилення від сплати податків, стягувати податкові суми та вселяти довіру серед інших платників податків щодо спроможності податкової адміністрації здійснювати справедливий контроль. Про ефективність адміністрування процесів оподаткування можливо говорити лише, якщо буде забезпечено зрозумілу для платників податків систему як стягнення податків та зборів, так і їх конкретного використання на користь тих самих платників податків. Рівень розвитку національної економіки ставить перед суб'єктами податкових відносин різні завдання, які потребують коригування залежно від зміни внутрішніх економічних відносин, зовнішніх чинників, змін умов господарювання та фінансово-господарського стану суб'єктів господарювання, інших складових частин ринкових відносин. Безсистемність податкового законодавства, значна кількість і частота внесення змін та доповнень до нормативно-правових актів значно ускладнює роботу контролюючих органів із забезпечення виконання платниками податків податкових зобов'язань та негативно позначається на діяльності суб'єктів підприємництва, а також знижує привабливість національної економіки для іноземних інвесторів, зокрема внаслідок обмежених можливостей щодо формування їх власної політики на середньо- та довгостроковий період. У зв'язку з цим економічні ризики залишаються досить високими. Унаслідок неякісного викладення норм податкового законодавства, зокрема відсутності єдиної термінології, неоднозначно застосовуються терміни, що значно збільшує ризик виникнення конфліктів між платниками податків та контролюючими органами. Окремим проблемним питанням є неузгодженість податкового та галузевого законодавства, про що свідчить надання чисельних податкових пільг без імплементації у відповідні закони з питань оподаткування [40, c.70].

Недостатньо обґрунтоване зменшення ставок податку на додану вартість і податку на прибуток підприємств без відповідної компенсації втрат бюджету за рахунок коштів, що надійшли від сплати податків, пов'язаних із вилученням до бюджету надприбутків від видобутку та використання природних ресурсів та акцизних зборів, значною мірою спричиняє напруження під час формування дохідної частини бюджету. Так, підходи до справляння платежів за спеціальне використання природних ресурсів застаріли, що зумовлює зменшення з 2000 року їх частки в доходах зведеного бюджету, а також у вартості товарної продукції (близько 1 відсотка), нераціональне використання природно-ресурсного потенціалу. Внаслідок безсистемного, без достатнього наукового обґрунтування перегляду нормативів платежів порушуються економічно доцільні співвідношення між такими нормативами. Встановлення нижчих ставок акцизного збору, ніж у європейських країнах та сусідніх країнах, не сприяє обмеженню споживання населенням алкогольних напоїв та тютюнових виробів. Система місцевих податків і зборів (обов'язкових платежів) перевантажена неефективними податками і зборами (обов'язковими платежами), витрати на адміністрування яких перевищують суму їх надходжень до місцевих бюджетів.

Так, надходження від зборів за видачу ордера на квартиру, з власників собак, за участь у бігах на іподромі, за виграш на бігах на іподромі, за право проведення кіно- і телезйомок, за проведення місцевого аукціону, конкурсного розпродажу і лотерей, збору з осіб, які беруть участь у грі на тоталізаторі на іподромі, в 2008 році становили 0,8 млн. гривень при податкових надходженнях до місцевих бюджетів без урахування міжбюджетних трансфертів 59281,4 млн. гривень. Питома вага таких податків у загальній сумі надходжень від місцевих податків і зборів (обов'язкових платежів) становить 0,1 відсотка, в доходах місцевих бюджетів від податкових надходжень -- 0,001 відсотка. У цілому кошти від сплати місцевих податків і зборів (обов'язкових платежів) забезпечують лише 0,6 відсотка надходжень до місцевих бюджетів.

Окремою проблемою є застосування спрощеної системи оподаткування суб'єктів малого підприємництва, яке спричинило:

· створення несприятливих умов для розвитку ринкової конкуренції у підприємницькому середовищі з перенесенням податкового навантаження на суб'єктів господарювання, які застосовують загальну систему оподаткування, та фізичних осіб -- споживачів товарів і послуг;

· незаінтересованість суб'єктів малого підприємництва у зміні свого статусу, що уповільнює їх розвиток, зростання обсягів діяльності та призводить до дроблення деяких середніх підприємств;

· створення умов для застосування схем уникнення оподаткування внаслідок нечіткого законодавчого врегулювання спрощеної системи оподаткування;

· використання суб'єктів малого підприємництва - платників єдиного податку під час застосування схем мінімізації податкових зобов'язань підприємств, які застосовують загальну систему оподаткування.

Зазначені недоліки та наявність системних прорахунків у процесі адміністрування податків призвели до виникнення таких проблем, як:

· зневажливе ставлення з боку платників податків до конституційного обов'язку щодо сплати податків;

· низький рівень податкової культури;

· широке застосування схем мінімізації податкових зобов'язань та ухилення від сплати податків;

· значна бюджетна заборгованість з відшкодування податку на додану вартість;

· наявність значної кількості податкових пільг (преференцій), що порушують нейтральність податкової системи, знижують ефективність сплати основних податків.

Таким чином, існуюча податкова система недостатньо ефективна, не забезпечує на належному рівні становлення конкурентного середовища та економічне зростання [33, c.40].

Урахування всіх цих складових і повинне забезпечуватися в першу чергу під час адміністрування процесів оподаткування.

Підвищення рівня ефективності адміністрування процесів оподаткування сприятиме:

- створенню ефективних умов діяльності органів оподаткування;

- створенню сприятливого середовища для розвитку підприємницької діяльності;

- забезпеченню практично обґрунтованих пропозицій щодо вдосконалення адміністрування податків, тобто внесення державою відповідних змін у взаємовідносини з платниками податків;

- усуненню елемента випадковості при прогнозуванню бюджетних надходжень;

- вирішенню інших проблем, пов'язаних зі стягненням і сплатою податків та зборів.

В умовах економічної та фінансової кризи перед податковою службою поставлені досить напружені завдання з виконання бюджетних призначень, реалізації стратегічних напрямів, в тому числі, й залучення громадян до декларування своїх доходів. Тому зараз дуже важливо забезпечувати громадськість інформацією про плани, поточну роботу та результати діяльності органів ДПС, роз'яснювати податкове законодавство, надалі розвивати партнерські стосунки із платниками, підвищувати рівень їхнього обслуговування. Головні вимоги, які виконуватимуть податківці, це конкретна робота на результат та забезпечення ефективної діяльності ДПІ.

Головною ознакою процесу декларування доходів громадянами в 2009р., як і в минулі роки, є спрямованість податкових органів на налагодження партнерських відносин з платниками податків, якісніше їх обслуговування, створення сприятливих умов громадянам для виконання конституційного обов'язку перед державою та суспільством щодо подання декларацій про отримані доходи та сплати податків. З цією метою необхідним є випуск та розповсюдження брошур, пам'яток, буклетів, листівок з питань порядку заповнення та подання річних декларацій.

Неналежне фінансування процесів оподаткування обумовлено політичною нестабільністю та економічною кризою, які негативно впливають на модернізацію податкової служби. Кінцевим результатом цієї роботи повинно стати вдосконалення процесів адміністрування, що сприятиме в умовах економічної та фінансової кризи стабільному надходженню коштів до бюджету та забезпеченню зростання надходжень.

2.2 Динаміка надходжень податку з доходів фізичних осіб до Зведеного бюджету України та місцевих бюджетів

Податок з доходів фізичних осіб залишається одним із найголовніших джерел доходів зведеного бюджету.

Податок з доходів фізичних осіб (ПДФО) залишається третім великим джерелом доходів і забезпечує близько однієї п'ятої податкових доходів зведеного бюджету. За 2007 р. доходи від ПДФО досягли 34,8 млрд. грн. або 4,9% від ВВП, що на 28,2 відсоткових пунктів вище, ніж у 2006р. Це збільшення пояснюється декількома факторами. По-перше, рушійною силою збільшення доходів від ПДФО залишається поступове підвищення мінімальної зарплати, яка сприяє збільшенню зарплати в економіці. Іншим чинником є вищі зарплати для працівників суспільних секторів завдяки запровадженню другого етапу Єдиної тарифної сітки з оплати праці працівників бюджетної сфери. Протягом цього періоду надходження від ПДФО склали 59,3% від доходної частини місцевих бюджетів (без врахування трансфертів з Державного бюджету) і були спрямовані на фінансування делегованих повноважень місцевих органів влади, насамперед охорони здоров'я та освіти [4].

Переглянувши попередній прогноз надходжень від ПДФО у 2007р. до 35,5 млрд. грн. (5,1% від ВВП) завдяки вищим прогнозам, ніж попередньо очікувалось, доходи від ПДФО за перші 10 місяців року зростали швидкими темпами. Ця тенденція пояснюється вищим, ніж раніше оцінювалось, зростанням фонду оплати праці, що відповідає більшому розміру номінального ВВП. Отже, прогноз надходжень від ПДФО у 2007р. був вищим за урядовий план на 3,0 млрд. грн. Додаткові доходи дозволять місцевим органам влади профінансувати делеговані повноваження, зокрема щодо виплати заробітної плати в секторах освіти та охорони здоров'я (Додаток Д).

Надходжень від ПДФО у 2008р. складали 45,9 млрд. грн. або 5,4% від ВВП. Темпи росту податку у порівнянні з відповідним періодом минулого року становив 32%. Прогнозувалося, що фонд оплати праці стрімко зростатиме у 2008р. завдяки декільком чинникам [5]. По-перше, відповідно до планів уряду темпи підвищення мінімальної заробітної плати будуть вищими, ніж у 2006 та 2007 роках. Крім того, результатом запровадження третього і останнього рівня Єдиної тарифної сітки з оплати праці працівників бюджетної сфери стане підвищення розміру оплати праці у відповідних секторах.

Серед чинників, які стримували зростання заробітної плати, була необхідність інвестицій в енергозберігаючі технології. Припускаємо, що законодавча база залишатимуться досить стабільною. За оцінками, запровадження запропонованого урядом п'ятирічного звільнення від сплати ПДФО фізичних осіб-підприємців, які не використовують найману праці, на думку спеціалістів значного впливу на находження від ПДФО.

Надходження ПДФО до Зведеного бюджету склали у 2009 році 184,7 млрд. грн [6]. Збільшення обсягів податку з доходів фізичних осіб у 2007-2009 роках зумовлено легалізацією виплати зарплати, позитивними тенденціями зростання доходів низькооплачуваних верств населення через державне підвищення мінімальних соціальних гарантій та зростання змішаних доходів домашніх господарств за рахунок індивідуальної підприємницької діяльності.

У розрізі податків найбільшу питому вагу надходжень до Зведеного бюджету області займає податок з доходів фізичних осіб, податок на додану вартість, податок на прибуток підприємств. Найвищого приросту надходжень досягнуто зі сплати податку на прибуток підприємств - 53,6%, збору податку на додану вартість - 49,8%, податку з доходів фізичних осіб - 41,6%.

Надходження до Державного бюджету склали у 2007 році 193,4 млн. грн., що більше відповідного періоду попереднього року у 1,5 рази (на 64,8 млн. грн.) [4]. Основними податками, які формують Державний бюджет, протягом трьох останніх років, є податок на прибуток та податок на додану вартість. Питома вага цих двох платежів у загальній сумі надходжень до Державного бюджету складає 85,7%: податок на прибуток - 30,3%, податок на додану вартість - 55,4%.

До місцевих бюджетів сплачено податків і зборів за 2007 р. у сумі 177,6 млн. грн., що на 34,8% (на 45,9 млн. грн.) більше, ніж за попередній період. Найбільша частка надходжень до місцевих бюджетів припадає на сплату податку з доходів фізичних осіб - 74,4%.

За 2008 рік до Зведеного бюджету мобілізовано платежів в сумі 227,2 млрд. грн., що на 40,9% більше минулого року. У січні - грудні 2008 року до місцевих бюджетів надійшло 45,9 млрд. грн. податку з доходів фізичних осіб, що на 11,1 млрд. грн. (або на 32%) більше порівняно з відповідним періодом 2007 року, при цьому фактичне збільшення надходжень по ПДФО спостерігалося протягом 2008 року по всіх регіонах України, що є підтвердженням необхідності приділення уваги фіскальних органів саме до оподаткування доходів фізичних осіб, значний рівень тінізації яких на сучасному етапі є реальним резервом подальшого збільшення бюджетних надходжень за умов підвищення рівня адміністрування даного податку [5].

Усе вищенаведене дозволяє дійти цілого ряду висновків відносно того, що:

- податкова політика держави виступає в якості одного з основних елементів забезпечення національної економічної безпеки, оскільки в умовах ринкової економіки податкова система держави, з одного боку забезпечує виконання доходної частини державного бюджету, і, таким чином,

- фінансування виконання державних програм і зобов'язань по всіх напрямках; а з іншого, в залежності від існуючого загального рівня оподаткування,

- сприяє або гальмує розвиток національної економіки;

- становлення економіки незалежної України супроводжується процесом безперервної трансформації її податкової системи, і в умовах сучасного кризового періоду проблема модернізації податкової системи постала особливо гостро, оскільки забезпечення необхідного рівня доходів і витрат державного бюджету та створення сприятливого для економічного розвитку підприємницького середовища стають основними завданнями держави в умовах кризи;

- незважаючи на те, що нестабільність у правовому регулюванні відносин у сфері економіки, у тому числі фінансової (фіскальної) політики держави та „тінізація” національної економіки визначаються Законом України “Про основи національної безпеки України” в якості загроз національним інтересам і національній безпеці України в економічній сфері, відсутність послідовної позиції у Верховній Раді не дозволяє впродовж майже десяти останніх років визначити основні шляхи зниження загального рівня оподаткування та прийняти Податковий Кодекс, при цьому потрібно зазначити, що сам факт його прийняття не може

- розглядатися у якості повного вирішення проблеми недосконалості вітчизняної податкової системи, а лише як вирішення в якійсь мірі питань узгодженості та стабільності її нормативно-правової бази;

- стійке зростання податкових надходжень по податку на доходи фізичних осіб, сума бюджетних надходжень по якому за останні п'ять років зросла майже у 3,5 рази, і доля якого у загальному обсязі податкових надходжень практично зрівнялася з надходженнями по податку на прибуток підприємств є підставою вважати ПДФО одним з ключових елементів подальшої модернізації існуючої податкової системи України в напрямку підвищення рівня національної економічної безпеки.

Збільшення обсягів податку з доходів фізичних осіб у 2007-2009 роках зумовлено легалізацією виплати зарплати, позитивними тенденціями зростання доходів низькооплачуваних верств населення через державне підвищення мінімальних соціальних гарантій та зростання змішаних доходів домашніх господарств за рахунок індивідуальної підприємницької діяльності (табл. 2.3.).

Таблиця 2.3

Динаміка надходження податку з доходів фізичних осіб до зведеного бюджету, млрд. грн.

Роки	2007	2008	2009
Зведений бюджет	34,8	37,2	32,7
Місцевий бюджет	34,8	37,2	30,1
% до попереднього року по зведеного бюджету	-	125,0	97,8

Основні чинники, які позитивно впливають на надходження податку з доходів фізичних осіб:

· зростання ставки податку з 13% у 2006 році до 15% у 2007 році;

· зростання номінального ВВП;

· зростання фонду оплати праці.

Фактори, що безпосередньо впливають на забезпечення зростання життєвого рівня населення та надходження податку з доходів фізичних осіб:

· підвищення мінімальної заробітної плати;

· підвищення прожиткового мінімуму на одну працездатну особу ;

· випереджаюче (порівняно з темпами ВВП) зростання доходів населення, насамперед заробітної плати, посилення стимулюючої функції заробітної плати.

Розрахунок суми податку з доходів фізичних осіб розраховувався на 2007 рік виходячи з фонду оплати праці 191,1 млрд. грн., що на 31,8 млрд. грн. або на 20,0 % більше ніж передбачено в плані на 2006 рік та збільшення ставки податку з 13% до 15% у 2007 році. Ріст надходження податку з доходів фізичних осіб у 2007 році в порівнянні з плановими показниками 2006 року складає 7 997,1 млн. грн. (138,5%) [4].

Практично кожного року спостерігалося перевиконання планів із цього виду надходжень. Причина цього полягає в тому, що структура такого податку добре узгоджується із принципом платоспроможності, а надходження від нього характеризуються значною еластичністю: збільшення бюджетних надходжень відбуваються пропорційно економічному зростанню. Крім того, місцеві органи влади достатньо жорстко контролюють сплату цього податку, оскільки він зараховується до їх бюджетів. Звідси можна зробити висновок про те, що якби частина податку на прибуток підприємств (крім комунального податку) йшла хоча б частково до місцевих бюджетів, ситуація з його збиранням була би кращою [34, c.187].

Порівняно з попередніми роками, відповідно до збільшення ставки ПДФО в 2007 р. (з 13 % до 15 %) мають збільшуватися суми надходжень цього податку до місцевого бюджету (табл..2.4.). Згідно з цим на 2007 р. було заплановано надходжень ПДФО до місцевих бюджетів в значно більших розмірах, проте, що на кінець 2007 р. буде недовиконання цього виду надходжень приблизно на 5,5 %.

Таблиця 2.4

Структура дохідних джерел місцевих бюджетів у 2004-2008рр. %

Показник	2004	2005	2006	2007	2008
Власні доходи - всьго	57,5	56,5	55,9	56,2	56,7
Податкові надходження: всього	46,2	43,7	44,4	45,4	46,5
Податок з доходів фіз. осіб	32,8	31,7	33,5	35,4	37,2
Податок з власників транс.	1,7	1,6	1,8	1,6	1,4
Плата за землю	5,8	4,2	3,6	3,8	3,9
Плата за торговий патент	1,3	1,2	1,3	1,5	1,3
Місцеві податки і збори	1,4	1,1	1,0	1,0	0,9
Інші податки та подат. платежі	3,2	3,9	3,2	2,1	1,8
Трансферти	42,5	43,5	44,1	43,8	43,4
Усього доходів	100	100	100	100	100
Частка податку на дохід фізичних осіб: податкових надходженнях власних доходах місцевих бюджетів	71.0 57.0	72.5 56.1	75.4 60.0	78.0 63.0	80.1 65.6

Вірогідно, що такі зміни у структурі доходів місцевих бюджетів не є випадковими, оскільки ПДФО традиційно посідає в них важливе місце - це по-перше, а по-друге, зі збільшенням відсоткової ставки на 2 % пропорційно мали би зрости і надходження.

Значні зовнішні ефекти, які виникають при проведенні політики перерозподілу ПДФО на регіональному та місцевому рівні, обумовлюють його належність до доходів національного бюджету в більшості країн. Крім того, зазначена вище еластичність ПДФО робить надходження від нього нестабільними внаслідок циклічних коливань економічної кон'юнктури.

На обсяг податкових надходжень від оподаткування доходів фізичних осіб впливають різні фактори. По-перше, це фактори, що закладені в самому механізмі оподаткування доходів фізичних осіб, зокрема, розширення податкової бази і регулювання ставок податку та інші. По-друге, об'єктивні фактори ринкового економічного середовища, головними з яких є зростання доходів населення, збільшення кількості працюючих, на що в свою чергу впливає низка чинників, таких як рівень безробіття, трудової міграції тощо.

Аналіз структури об'єкта оподаткування показав, що поряд із значним переважанням заробітної плати (64,6 %), досить високу позицію мають доходи від підприємницької діяльності (12,4 %) та доходи від приросту вартості активів (11,4 %). Частка доходів у вигляді призів, виграшів, спадщини та подарунків складає 5,8 %, а питома вага доходів у вигляді дивідендів та роялті в структурі є несуттєвою (1,9 %) [24].

Якщо ж порівняти структуру об'єкту оподаткування зі структурою податку з доходів фізичних осіб, то виявляється значна невідповідність між частками зазначених вище доходів і рівнем податку з них, тому що до оподатковуваного доходу вони включаються не в повному обсязі.

Виключення становить лише заробітна плата найманих працівників, яка є найбільшою в структурі доходів і податку (94,8 %). Частка податку з доходів від приросту вартості активів складала в середньому 1,6 %, що значною мірою не відповідає рівню цих доходів у структурі об'єкту оподаткування (11,4 %). Це ж стосується і доходів від підприємницької діяльності, питома вага податку з яких є вкрай малою - 0,5 % при частці в об'єкті оподаткування 12,4 %, пасивних доходів - відповідно 0,7 % та 5,8 %.

Причинами таких серйозних диспропорцій є недоліки як в системі обліку, так званих, інших доходів, так і в механізмі їх оподаткування та адміністрування, що дає можливість функціонуванню незареєстрованої економічної діяльності [9].

Отже, необхідним є проведення двоступеневої оцінки стану справляння податку з доходів фізичних осіб шляхом обчислення не тільки фактичного рівня сплати, а й потенційного. Комплекс організаційних, правових та економічних заходів спрямований на використання наявних і прихованих можливостей справляння податків з особистих доходів представляє собою фіскальний потенціал оподаткування доходів фізичних осіб.

Можливість зниження податкового навантаження на малозабезпечені верстви населення і громадян, що отримують заробітну плату в межах прожиткового мінімуму та його помірковане підвищення для платників, що мають середні та високі доходи можна розглядати як регулюючий потенціал особистого оподаткування. Такий підхід забезпечуватиме приведення особистого прибуткового оподаткування у відповідність з принципами вертикальної і горизонтальної рівності.

Для розв'язання проблеми поліпшення наповнюваності місцевих бюджетів, доцільно надати органам місцевого самоврядування можливість застосовувати місцеві надбавки до податку з доходів громадян. Зокрема, розмір такої надбавки може становити 1-3 % від бази оподаткування податку з доходів фізичних осіб.

Незважаючи на зростаючу питому вагу у формуванні дохідної частини місцевих бюджетів, податок на доходи фізичних потребує деяких уточнень, а саме перетворення цього податку, що сплачується до місцевого бюджету за місцем походження доходу (тобто за місцем роботи платника податку), на податок, що сплачуватиметься до місцевого бюджету за місцем проживання платника. А необхідність цього переходу аргументується тим, що споживання більшості місцевих суспільних послуг платниками податку відбувається там, де вони мешкають, а не там, де працюють. Зміцнення місцевих бюджетів є важливим напрямом державної політики на сучасному етапі. Державі необхідно здійснювати певні практичні заходи в частині розвитку місцевого оподаткування та введення в дію конкретних норм законодавства, які сприятимуть фінансовому розвитку регіонів [9].

Варто зауважити, що податкову систему України критикували і критикуватимуть, оскільки в її основу мають бути закладені механізми подолання значної маси суспільних і особистих суперечностей, досягти оптимальності в розв'язанні яких практично неможливо, особливо з огляду на те, що економіка в кожний окремий період перебуває на різних стадіях свого розвитку, залежно від яких змінюється зміст податкової політики.

2.3 Сучасний стан функціонування системи оподаткування доходів фізичних осіб як складової бюджетно-податкових відносин

Протягом квітня 2010 року здійснювався моніторинг змін у нормативно-правовій базі щодо внесення змін до законодавства України з питань “Оподаткування доходів фізичних осіб”. Необхідно зазначити, що за цей період часу особливих змін у законодавстві не відбулося. Але 27 квітня у Верховній Раді України прийнято Закон України „Про Державний бюджет України на 2010 рік”. У прийнятому законі однією із складових дохідної частини місцевих бюджетів являється податок з доходів фізичних осіб. Прогнозні надходження на 2010 рік податку з доходів фізичних осіб з урахуванням впливу світової фінансової кризи на економіку України у 2009 році, податкової соціальної пільги, податкового кредиту становлять 50 532,8 млн. грн. [2].

Сума надходжень податку з доходів фізичних осіб у 2010 році порівняно з 2009 роком збільшена на 6,0 млрд. гривень. Прогнозний розрахунок податкової соціальної пільги на 2010 рік передбачено у сумі 4395,6 млн. грн., або на 1675,3 млн. грн. більше, ніж фактично у 2009 році, і визначено виходячи з мінімальної заробітної плати у розмірі 869 грн. на місяць (на початок 2010 року) та граничного розміру доходу в сумі 1220 грн. (на початок 2010 року), який дає право на отримання податкової соціальної пільги.

Податок з доходів фізичних осіб, що підлягає поверненню платнику у зв'язку з нарахуванням податкового кредиту на 2010 рік становить 103,1 млн. гривень. Прогнозна сума податкового кредиту на 2010 рік становить 1 003,3 млн. гривень.

Прогнозний розрахунок податку з доходів фізичних осіб на 2010 рік від зайняття підприємницькою діяльністю у сумі 399,8 млн. грн. та фіксованого податку в сумі 267,5 млн. гривень.

Податок з доходів фізичних осіб, що утримується з грошового забезпечення, грошових винагород та інших виплат, одержаних військовослужбовцями та особами рядового і начальницького складу на 2010 рік складає 2 095,4 млн. гривень.

Крім цього, при прогнозуванні податку з доходів фізичних осіб враховано:

- зростання фонду оплати праці на 18,1% (з 286,9 млрд. грн. у 2009 р. до 338,9 млрд. грн. у 2010 р.);

- втрати надходжень у розмірі майже 0,6 млрд. грн. від зниження ставки податку на 5 відсотків;

- зростання податкової соціальної пільги із урахуванням виконання норм законодавства щодо соціальних. Збільшення мінімальної заробітної плати з 605 грн. у 2009 р. до 869 грн. у 2010 р. призведе до збільшення втрат податку майже 1,5 млрд. гривень.

В результаті цього до 2009 р. зростання податку з доходів фізичних осіб становить 13,6% (з 44,5 млрд. грн. у 2009 р. до 50,5 млрд. грн. у 2010 р.) [10].

Протягом лютого 2010 року здійснювався моніторинг змін у нормативно-правовій базі щодо внесення змін до законодавства України з питань “Оподаткування доходів фізичних осіб”. Необхідно зазначити, що за цей період особливих змін у законодавстві не відбулося.

Основним питанням сьогодення з даного питання є проведення кампанії декларування доходів, отриманих протягом 2009 року, яку потрібно було завершити до 1 квітня 2010 року [2].

Особливість деклараційної кампанії зумовлена ухваленням Закону України від 23.06.2009 р. № 1533-VI “Про внесення змін до деяких законів України з метою подолання негативних наслідків фінансової кризи” (за текстом - Закон № 1533-VІ), яким було внесено зміни до пп. 4.2.11 п. 4.2 ст. 4 Закону України від 22.05.2003 р. № 889-IV, згідно з якими декларуванню підлягає сума заборгованості платника податку, за якою минув строк позовної давності та яка перевищує суму, що становить 50 % розміру місячного прожиткового мінімуму, визначеного для працездатної особи станом на 1 січня звітного податкового року (у 2009 р. - 334,5 грн.). Фізична особа самостійно сплачує податок з таких сум і відображає їх у річній податковій декларації, крім сум податкової заборгованості, за якими минув строк позовної давності згідно із законом, яким установлено порядок стягнення заборгованості з податків, зборів (обов'язкових платежів) і погашення податкового боргу.

Фізична особа зобов'язана подати декларацію, якщо протягом звітного року вона отримала:

– доходи (прибутки), які не підлягали оподаткуванню при їх нарахуванні чи виплаті;

– іноземні доходи;

– доходи від особи, яка не мала статусу податкового агента (тобто доходи, отримані від нерезидента, фізичної особи, яка не є суб'єктом господарської діяльності, або особи, яка здійснює незалежну професійну діяльність).

Декларування супроводжується не тільки сплатою податку до держбюджету громадянами, а й обов'язком держави щодо повернення його частини внаслідок застосування платниками податку права на податковий кредит.

Податковий кредит - це сума (вартість) витрат, понесених платником податку-резидентом у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг) у резидентів - фізичних або юридичних осіб - протягом звітного року (крім витрат на сплату податку на додану вартість та акцизного збору), на суму яких дозволяється зменшення суми його загального річного оподатковуваного доходу, одержаного за наслідками такого звітного року, у випадках, визначених Законом України № 889.

Різке скорочення ВВП, падіння товарообороту, погіршення фінансових результатів діяльності підприємств та зниження доходів населення спровокували у 2009 р. різке звуження дохідної бази бюджету. Попри нагальну необхідність оптимізувати видатки, сконцентрувавши ресурси лише на пріоритетних напрямах, уряд у 2009 р. поставив перед собою досить широкий перелік завдань [12]:

­ зберегти і навіть підвищити рівень соціального захисту населення;

­ розширити субсидії окремим галузям економіки;

­ рекапіталізувати банківську систему;

­ розширити капітальні інвестиції.

Визначені пріоритетні напрями антикризової політики відповідають ризикам для вітчизняної економіки, які актуалізувала глобальна фінансово-економічна криза, а тому не є дискусійними. Проте досить неоднозначними з точки зору економічної та соціальної ефективності виявилися механізми реалізації поставлених завдань. Фінансування заходів у рамках кожного напряму потребувало додаткового обсягу бюджетних коштів. Водночас в умовах охолодження ділової активності складним завданням стало збереження фінансової бази держави, принаймні на рівні попередніх періодів.