Облік доходів в системі управління прибутками

Оцінка ділової активності - це та основа, на якій ґрунтуються раціональні й розумні рішення про обсяги та об'єкти витрачання майна (активів). Для оцінки рівня ефективності використання ресурсів підприємства, використовуються різні показники оборотності. В табл.3.6. представлені показники ділової активності СП “КАРТ-ТИСА".

Таблиця 3.6 Динаміка показників ділової активності СП “КАРТ-ТИСА” за 2002 - 2004 роки

П о к а з н и к и	2002	2003	2004	Відхилення
				абсолютне, +/-	відносне, %
				2003/ 2002	2004 / 2003	2003/ 2002	2004 / 2003
Чистий доход (виручка від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), тис.грн.	175,0	205,3	307,7	+30,3	+102,4	17,3	49,9
Коефіцієнт оборотності активів	2,91	2,86	3,74	-0,05	+0,88	-1,7	30,8
Коефіцієнт оборотності запасів	8,06	8,61	9,74	+0,55	+1,13	6,8	13,1
Коефіцієнт оборотності власного капіталу	5,18	5,36	7,37	+0,18	+2,01	3,5	37,5
Коефіцієнт оборотності основних засобів (фондовіддача)	4,71	5,07	6,44	+0,36	+1,37	7,6	27,0
Тривалість погашення дебіторської заборгованості, дні	2,8	6,9	5,2	+4,1	-1,7	1,5р.	-24,6
Тривалість погашення кредиторської заборгованості, дні	44,5	51,5	48,2	+7,0	-3,3	15,7	-6,4

Дані табл. 3.6. показують, що у звітному періоді підприємство поліпшило ділову активність, збільшивши обсяг продажу на 102,4 тис.грн, або на 49,9%.

За звітний період спостерігається підвищення фондовіддачі - це означає, що при менших витратах підприємство досягає кращих результатів.

За рахунок збільшення на 28,5% основних засобів підприємство забезпечило приріст відповідно обсягу продажу на 49,9%.

Отже підприємство за цими показниками зберегло ділову активність.

Узагальнюючими показниками використання як в цілому, так і окремих видів майна підприємства є його оборотність, прискорення якої сприяє збільшенню продажу та вивільненню коштів з обороту.

Коефіцієнт оборотності активів на підприємстві становить 3,7. Це означає, що за рік активи здійснили майже чотири обороти.

По відношенню до попереднього року, цей показник зріс на 0,88 пункти або 30,8%.

Як видно з даних табл. 3.6, оборотність усіх інших видів майна прискорилась.

Стан ділової активності підприємства у сфері розрахункових відносин характеризується даними дебіторської і кредиторської заборгованості.

Підприємство в порівнянні з минулим періодом зменшило тривалість погашення дебіторської заборгованості на 1,7 дні та кредиторської заборгованості на 3,3 дні, що позитивно характеризує ділову активність СП "КАРТ-ТИСА".

Кінцевий результат роботи підприємства оцінюється рівнем ефективності його господарської діяльності: загальним обсягом одержаного прибутку та в розрахунку на одиницю ресурсів.

Показники рівня ефективності господарської діяльності СП «КАРТ-ТИСА» представлені в табл.3.7.

Таблиця 3.7 Динаміка прибутковості і рентабельності СП "КАРТ-ТИСА" за 2002 - 2004 роки в %

П о к а з н и к и	2002	2003	2004	Відхилення	Оцінка показника за нормативним значенням
				абсолютне, +/-	відносне,%
				2003 / 2002	2004 / 2003	2003 / 2002	2004/ 2003
Рентабельність (прибутковість) основної діяльності	3,22	3,72	4,08	+0,5	+0,36	15,5	9,7	позитивна тенденція є збільшення показника
Рентабельність (прибутковість) підприємства	0,18	1,41	1,45	+1,23	+0,04	6,8р.	2,8	позитивна тенденція є збільшення показника
Валова рентабельність (прибутковість) виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)	39,8	39,1	41,4	-0,7	+2,3	-1,8	5,9	позитивна тенденція є збільшення показника

З даних табл.3.7. видно, що рентабельність основної діяльності підприємства у звітному році зросла проти минулого періоду на 0,36 пункти і становить 9,7%; валова рентабельність виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) зросла на 2,3 пункти, що становить 5,9%. Збільшення розміру цих показників свідчать про підвищення ефективності господарювання підприємства.

Вищезазначені показники повинні допомагати керівнику визначати недоліки у роботі підприємства, причини, що викликали такий стан речей, можливі шляхи покращення діяльності у майбутньому. Для більш повної і точної оцінки фінансового стану метод коефіцієнтів необхідно доповнювати іншими прийомами, методами, показниками. Лише комплексний і систематичний підхід до фінансового аналізу підприємства дасть можливість підприємству розвиватись у довгостроковій перспективі.

Для формування фінансового результату підприємства визначне місце займає правильне вирахування доходу (виручка) від реалізації продукції, товарів та наданих послуг. Основною сферою діяльності досліджуваного підприємства є реалізація продукції власного виробництва; торгово-комерційна діяльність та надання послуг по перевезенню вантажів. Динаміка і структура доходів підприємства представлена в табл. 3.8.

Таблиця 3.8 Динаміка і структура доходів СП "КАРТ-ТИСА" за 2003-2004 роки

Доходи	2003	2004	Відхилення
	тис.грн.	%	тис.грн.	%	+ / -	%
Дохід (виручка) від реалізації продукції, товарів (робіт, послуг)	246,3	х	369,2	х	+122,9	49,9
Чистий дохід (виручка) від реалізації товарів (робіт, послуг)	205,3	100,0	307,7	100,0	+102,4	49,9
Інші операційні доходи	-	-	-	-	-	-
Дохід від участі в капіталі	-	-	-	-	-	-
Інші фінансові доходи	-	-	-	-	-	-
Інші доходи	-	-	-	-	-	-
Надзвичайні доходи	-	-	-	-	-	-
Разом	205,3	100,0	307,7	100,0	+102,4	49,9

Дані табл.3.8. свідчать, що у звітному році потоки доходів підприємства формувались від продажу продукції (товарів, робіт, послуг) - 100%, доходи від операційної та фінансової діяльності - відсутні. Загальний обсяг доходів становив 369,2 тис.грн., а чистих доходів - 307,7 тис.грн., що на 102,4 тис.грн., або 49,9% більше, ніж у минулому році.

Чисті доходи в розмірі 4,3 тис.грн. або 1,4% від загальної суми формували чистий прибуток підприємства. В порівнянні з минулим роком - це на 1,5 тис.грн. більше, а в структурі використання чистого доходу більше на 0,04 (1,36 - 1,4) пункти.

Здійснимо аналіз формування чистого доходу СП "КАРТ-ТИСА" балансовим методом. Аналітичне дослідження показника виручки підприємства можливо здійснити в розрізі асортименту реалізованих об'єктів господарювання покупцям (товари, послуги, роботи), за видами одержаних активів від покупців, за характеристикою покупців (фізичні та юридичні особи) (табл.3.9).

Таблиця 3.9 Динаміка формування чистого доходу (виручки) від реалізації (товарів, робіт, послуг) по СП “КАРТ-ТИСА” за 2004 р.

Формування чистого доходу (виручки) підприємства
за асортиментом об'єктів господарської діяльності	за видами одержаних активів (коштів) від покупців та замовників	за характеристикою покупців
найменування об'єктів	тис.грн.	%	види активів	тис.грн.	%	покупці	тис. грн.	%
Готова продукція	90,9	29,5	Готівкові кошти	110,8	36,0	Фізичні особи	92,3	30,0
Товари	212,0	68,9	Безготівкові кошти	166,2	54,0	Юридичні особи	215,4	70,0
Послуги	4,8	1,6	Бартерні розрахунки	30,7	10,0
Разом	307,7	100,0	Разом	307,7	100,0	Разом	307,7	100,0

Як видно з даних табл. 3.9, СП "КАРТ-ТИСА" одержує дохід від реалізації готової продукції, товарів в роздрібній торгівлі, від наданих послуг по перевезенню вантажів, від здачі в оренду службового автомобіля. Найбільшу питому вагу у загальній виручці складає реалізація товарів 68,9%. За видами розрахунків у виручці переважають безготівкові кошти, вони складають 54,0% від загальної суми одержаного доходу.

Статтею 3 Закону України “Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні” від 16.07.99 р. №996-ХІV визначено, що “бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством” [1, с.5]. При цьому фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, базуються на даних бухгалтерського обліку.

Облікова політика являє собою сукупність принципів, методів і процедур, що використовуються підприємством для складання й подання фінансової звітності.

Оскільки на підставі даних бухгалтерського обліку формуються показники фінансової звітності, а бухгалтерський облік ведеться щоденно із застосуванням обраної облікової політики, підприємство формує свою облікову політику, відобразивши її у відповідному наказі. Цей наказ затверджується керівництвом підприємства. Облікова політика застосовується щодо подій та операцій з моменту їх виникнення. Наказ про облікову політику підприємство підготовлює один раз - на початку своєї діяльності. Хоча в певних випадках до нього можуть вноситися доповнення та зміни.

Обсяг та порядок формування наказу про облікову політику не регламентований жодним нормативним документом. При його складанні підприємство керувалось професійним судженням та враховувало вимоги Національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку. Наказ про облікову політику СП “КАРТ-ТИСА" представлено в додатку 9 .

При формуванні облікової політики у наказі про її затвердження підприємство відображує принципи та методи обліку, які воно має право обирати відповідно до Закону про бухгалтерський облік та П(С)БО і які за припущенням підприємства можуть залишатися незмінними протягом всієї його діяльності.

Вплив облікової політики підприємства на фінансово-економічні показники діяльності підприємстві і на суму сплачуваних підприємством податків, для яких базою оподаткування є прибуток, графічно зображено на рис. 3.3 .

СП “КАРТ-ТИСА"” здійснює оперативний контроль і бухгалтерський облік результатів своєї роботи, веде статистичну звітність у порядку, встановленому чинним законодавством. Підприємство надає державним органам інформацію, необхідну для оподаткування і ведення загальнодержавної системи збору і обробки економічної інформації у порядку, встановленому чинним законодавством. Підприємство знаходиться на звичайній системі оподаткування. Облік витрат здійснюється із застосуванням рахунків класу 8 “Витрати за елементами” та класу 9 “Витрати діяльності”.

Прийняття підприємством конкретної облікової політики на поточний фінансовий рік забезпечує організацію бухгалтерського обліку відповідно до показників форм річної фінансової звітності, зменшує трудомісткість і тривалість формування фінансової звітності, забезпечує використання оптимальних методів облікових робіт із метою отримання очікуваних результатів фінансово-економічної діяльності підприємства.

4. Організація обліку доходів

Організація бухгалтерського обліку на СП „КАПТ-ТИСА” - це система методів, способів та заходів, які забезпечують оптимальне функціонування такого обліку та подальший його розвиток. Така організація полягає в цілеспрямованому впорядкуванні й удосконаленні механізму, структури та процесів бухгалтерського обліку, означає організацію цієї системи та організацію функціонування її в часі та просторі.

Повне поєднання хронологічного та синтетичного обліку, відповідні форми зв'язку між обліковими регістрами, спосіб і техніка облікових записів все це визначає форму ведення бухгалтерського обліку. Форма бухгалтерського обліку на СП „КАРТ-ТИСА” забезпечує:

щоденний облік у хронологічному та систематичному порядку всіх здійснюваних господарських операцій;

максимальну економність витрат на проведення бухгалтерського обліку;

найбільш раціональний розподіл між обліковими працівниками комплексу облікових робіт;

оперативне одержання відомостей про діяльність підприємства;

широке використання технічних засобів;

забезпечення функцій інформаційної системи.

Дохід є збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів або зменшення зобов'язань, яке призводить до зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків (власників) учасників).

Для узагальнення інформації про доходи від операційної, інвестиційної і фінансової діяльності підприємства призначені рахунки класу 7 ”Доходи і результати діяльності”.

На рахунках цього класу протягом звітного року за кредитом відображається сума загального доходу разом із сумою непрямих податків, зборів (обов'язкових платежів), що включені до ціни продажу, за дебетом ? щомісячне відображення належної суми непрямих податків, зборів, щорічне або щомісячне віднесення суми чистого доходу на рахунок 79 „Фінансові результати”.

Облік доходів і результатів діяльності здійснюється на підставі наступних первинних документів (табл. 4.1).

Таблиця 4.1. Документування операцій з обліку доходів і результатів діяльності

Шифр та назва рахунку	Документи
70 „Доходи від реалізації”	Рахунки-фактури, договори курплі-продажу, міни, дарування, товарно-транспортні накладні, платіжні вимоги, довідки (розрахунки) бухгалтерії тощо
71 „Інший операційний дохід”	Рахунки-фактури, договори, товарно-транспортні накладні, платіжні вимоги, специфікації, довідки (розрахунки) бухгатерії тощо
72 „Дохід від участі в капіталі”	Розрахунки (довідки) бухгалтерії
73 „Інші фінансові доходи”	Розрахунки (довідки) бухгалтерії
74 „Інші доходи”	Розрахунки бухгалтерії, акти переоцінки, довідки бухгалтерії
75 „Надзвичайні доходи”	Розрахунки (довідки) бухгалтерії
79 „Фінансові результати”	Розрахунки (довідки) бухгалтерії

На підставі первинних документів дані про доходи та фінансові результати діяльності відображаються в облікових регістрах, які потім використовуються для заповнення Головної книги та фінансової звітності (рис. 4.1).

1

73

Рис. 4.1. Порядок відображення доходів і фінансових результатів

Аналітичний облік фінансових результатів ведеться за їх характером, видами продукції, товарів, робіт, послуг та іншими напрямами, визначеними підприємством самостійно.

На досліджуваному підприємстві бухгалтерський облік фінансових результатів організовується наступним чином (рис.4.2).

1

73

Рис.4.2. Схема організації бухгалтерського обліку фінансових результатів

На СП "КАРТ-ТИСА" з 1999 року впроваджена компютерна форма бухгалтерського обліку. За такої форми обліку збирання, передавання, систематизація та оброблення бухгалтерської інформації здійснюються автоматизовано з використанням спеціально розробленого програмного забезпечення.

Суть форми полягає у тому, що дані про здійснені на підприємстві господарські операції з паперових носіїв первинної облікової інформації записують на машинні носії. На підставі введених даних автоматично робиться групування дебетових і кредитових оборотів за синтетичними й аналітичними рахунками, визначають сальдо, формують обігові відомості і звітність, роздруковують різні первинні документи. Вихідну інформацію подають у вигляді друкованих реєстрів (машинограм) за окремими рахунками бухгалтерського обліку. Автоматизація облікового процесу дає можливість підвищити оперативність і точність облікових даних, необхідних для управління підприємством.

Бухгалтерський облік ведеться на підприємстві безперервно на основі документування господарських процесів або їх відображення на технічних носіях інформації з додержанням вимог нормативних актів щодо достовірності та юрисдикції первинних документів з обліку діяльності підприємства.

На СП “КАРТ-ТИСА” впроваджена бухгалтерська програма “1С: Бухгалтерія”. Розглянемо технологію роботи з програмою по обліку доходів підприємства. Програма надає можливість ручного й автоматичного введення проводок. Усі проводки заносяться в журнал операцій. При перегляді проводок у журналі операцій їх можна обмежити довільним тимчасовим інтервалом, групувати і шукати по різних параметрах проводок.

Крім журналу операцій програма підтримує кілька списків довідкової

інформації (довідників):

план рахунків;

список видів об'єктів аналітичного обліку;

списки об'єктів аналітичного обліку;

констант і т.д.

На підставі введених проводок може бути виконаний розрахунок підсумків. Підсумки можуть виводитися за квартал, рік, місяць і за будь-який період, обмежений двома датами. Розрахунок підсумків може виконуватися по запиті й одночасно з уведенням проводок (в останньому випадку не потрібно перерахування).

Після розрахунку підсумків програма формує різні відомості:

? зведені проводки;

? оборотно-сальдову відомість;

? оборотно-сальдову відомість по об'єктах аналітичного обліку;

картку рахунка;

картку рахунка по одному об'єкті аналітичного обліку;

аналіз рахунка (аналог головної книги);

аналіз рахунка по датах;

аналіз рахунка по об'єктах аналітичного обліку;

аналіз об'єкта аналітичного обліку по всіх рахунках;

картку об'єкта аналітичного обліку по всіх рахунках.

Всі вони можуть бути сформовані за довільний проміжок часу, по конкретному виду субконто.

Аналіз рахунку являє собою фрагмент Головної книги, що стосується даного рахунку. Документ містить обороти вибраного рахунку з усіма іншими рахунками, залишки на початок і кінець періоду по рахунку і обороти за період. Кожний рядок документа включає код рахунку, його назву і суми кореспонденції рахунка з рахунком, що аналізується по дебету і кредиту. Для отримання даного документа треба вибрати пункт “Анализ счета” з групи “Отчетность” головного меню. На екран видається запит параметрів аналізу рахунку (рис. 4.3). У запиті налагодження аналізу рахунка ми повинні вибрати зі списку бухгалтерських рахунків той рахунок, по якому хочемо вести аналіз.

Встановивши потрібні параметри налагодження, нажимаємо кнопку запиту “Сформировать”. Програма сформує аналіз рахунку і виведе його для проглядання (рис.4.4). Послідовність налаштування аналізу рахунку 702 представлено на рис. 4.3., 4.4, 4.5.

Рис. 4.3. Налагодження документа „Аналіз рахунку”



Рис.4.4. Налагодження документа “Аналіз рахунку 702”

Рис. 4.5. Документ “Аналізу рахунку 702”

Сучасна комп'ютерна техніка дає змогу накопичити, систематизувати й узагальнити облікові дані про доходи та фінансові результати діяльності в автоматичному режимі. Це дозволяє ефективно вирішувати проблеми аналітичного обліку доходів і фінансових результатів завдяки широким можливостям у виборі номенклатури аналітичних об'єктів, оперативності отримання даних про доходи та фінансові результати на будь-яку звітну дату. З'являється можливість формувати велику кількість додаткових звітів для отримання достовірної інформації.

5. Облік доходів від звичайної діяльності

Для узагальнення інформації про доходи від реалізації готової продукції, товарів, робіт і послуг, а також знижок, наданих покупцям, та про інші вирахування з доходу призначено рахунок 70 „Доходи від реалізації”.

Рахунок 70 „Доходи від реалізації” має такі субрахунки:

701 „Дохід від реалізації готової продукції”;

702 „Дохід від реалізації товарів”;

703 „Дохід від реалізації робіт, послуг”;

704 „Вирахування з доходу”.

За кредитом субрахунків 701-703 відображається збільшення (одержання) доходу, за дебетом ? належна сума непрямих податків (акцизного збору, податку на додану вартість та інших, передбачених законодавством); та списання у порядку закриття на рахунок 79 „Фінансові результати”.

На субрахунку 704 „Вирахування з доходу” за дебетом відображається сума наданих після дати реалізації знижок покупцям, вартість повернених покупцем продукції та товарів та інші суми, що підлягають вирахуванню з доходу. За кредитом субрахунку 704 відображається списання дебетових оборотів на рахунок 79 „Фінансові результати”.

Досліджуване підприємство для узагальнення інформації від посередницької діяльності для зручності собі створило дадатковий рахунок 705 „Дохід від реалізації посередницьких послуг”.

Віднесення доходу від реалізації на фінансові результати від основної діяльності здійснюється на підставі розрахунку (довідки) бухгалтерії оформленої працівниками бухгалтерії.

Бухгалтерські проводки обліку доходів СП "КАРТ-ТИСА" на підставі даних додатків 11, 12, 13 представлено в табл. 5.1.

Таблиця 5.1 Бухгалтерські проводки з обліку доходів на СП "КАРТ-ТИСА" за січень 2005 року

№ п/п	Зміст операції	С у м а, грн.	Кореспонденція рахунків	Податковий облік
			згідно норматив них документів	на підприємстві	Валові витрати	Валові доходи
			Д-т	К-т	Д-т	К-т
1.	Відображено дохід від реалізації товарів з магазина	38400,80	36	70	361	702
2.	Відображено виникнення податкових зобов'язань з ПДВ	6401,31	70	64	702	641.1		32000,57
3.	Списано в кінці Місяця на фінансові результати доходи від реалізації товарів за вирахування податку на додану вартість	31999,49	70	79	702	791
4.	Списано собівартість реалізованих товарів	25242,84	90	28	902	282
5.	Списано на фінансовий результат собівартість реалізованих товарів	25242,84	79	90	791	902
6.	Відображено дохід за надані послуги по перевезенню вантажів	5885,82	36	70	361	703
7.	Відображення виникнення податкових зобов'язань з ПДВ	947,94	70	64	703	641.1		4739,70
8.	Списано податкові зобов'язання за ПДВ	33,03	70	643	703	643
9.	Списано суму доходу від реалізації послуг на фінансовий результат	4904,85	70	79	703	791
10.	Відображено дохід від посередницьких послуг	2110,51	36	71	361	705
11.	Відображено виникнення податкових зобов'язань з ПДВ	351,76	71	64	705	641.1		1758,75
12.	Списано дохід на фінансовий результат	1758,75	71	79	705	791

Узагальнення інформації про інші доходи від операційної діяльності підприємства у звітному періоді, крім доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) ведеться на рахунку 71 „Інший операційний дохід ”.

До інших операційних доходів відносяться: доходи від реалізації іноземної валюти; доходи від реалізації інших оборотних активів (крім фінансових інвестицій); доходи від операційної оренди активів; доходи від операційної курсової різниці за операціями в іноземній валюті; суми одержаних штрафів, пені, неустойок та інших санкцій за порушення господарських договорів, які визнані боржником або щодо яких одержані рішення суду про їх стягнення; доходи від списання кредиторської заборгованості, щодо якої минув строк поховної давності; відшкодування раніше списаних активів (надходження боргів, списаних як безнадійні); суми одержаних грантів та субсидій; інші доходи від операційної діяльності.

За кредитом рахунку 71 „Інший операційний дохід” відображається збільшення (одержання) доходу, за дебетом ? суми непрямих податків (податку на додану вартість, акцизного збору та інших зборів (обов'язкових платежів)) та списання в порядку закриття на рахунок 79 „Фінансові результати”.

Рахунок 71 „Інший операційний дохід” має такі субрахунки:

711 „Дохід від реалізації іноземної валюти”;

712 ”Дохід від реалізації інших оборотних активів”;

713 „Дохід від операційної оренди активів”;

714 ”Дохід від операційної курсової різниці”;

715 „Одержані штарфи, пені, неустойки”;

716 „Відшкодування раніше списаних активів”;

717 „Дохід від списання кредиторської заборгованості”;

718 „Одержані гранти та субсидії”;

719 „Інші доходи від операційної діяльності”.

На СП „КАРТ- ТИСА” найчастіше застосовуються субрахунки 712, 713, 715, 717. На рахунку 712 „Дохід від реалізації інших оборотних активів” узагальнюється інформація про доходи від реалізації оборотних активів (виробничих запасів, малоцінних та швидкозношуваних предметів, реалізація товару зі складу підприємства працівникам в рахунок заробітної плати). На субрахунку 713 „Дохід від операційної оренди активів” узагальнюється інформація про доходи від оренди майна, якщо ця діяльність не є предметом (метою) створення підприємства. Досліджуване підприємство на цьому рахунку обліковує дохід від зданого транспортного засобу в оренду.

Кореспонденцію рахунків по обліку інших операційних доходів СП ”КАРТ-ТИСА” на підставі додатків 15, 16 представлено в табл. 5.2 .

Таблиця 5.2 Бухгалтерські проводки з обліку інших операційних доходів на СП "КАРТ-ТИСА" за січень 2005 року

№ п/п	Зміст операції	С у м а, грн.	Кореспонденція рахунків	Податковий облік
			згідно норматив них документів	на підприємстві	Валові витрати	Валові доходи
			Д-т	К-т	Д-т	К-т
1	2	3	4	5	6	7	8	9
1.	Відображено дохід від реалізації оборотних активів (видано товар зі складу в рахунок заробітної плати)	575,56	66	71	661	712
2.	Відображено виникнення податкових зобов'язань з ПДВ	95,92	71	64	712	641.1		479,64
3.	Списано собівартість реалізованих товарів	479,64	90	28	902	281
4.	Списано на фінансовий результат собівартість реалізованих товарів	479,64	71	90	712	902
5.	Відображено дохід від операційної оренди активів	400,00	68	71	685	713
6.	Відображено виникнення податкових зобов'язань з ПДВ	66,67	71	64	713	641.1		333,33
7.	Списано інший операційний дохід на фінансові результати	333,33	71	79	713	791

Для узагальнення інформації про доходи від інвестицій, які здійснені в асоційовані, дочірні або спільні підприємства та облік яких ведеться за методом участі в капіталі, призначено рахунок 72 „Дохід від участі в капіталі”.

Рахунок 72 „Дохід від участі в капіталі ” має такі субрахунки:

721 „Дохід від інвестицій в асоційовані підприємства ”;

722 „Дохід від спільної діяльності”;

723 „Дохід від інвестицій в дочірні підприємства”.

За кредитом рахунку відображається збільшення (одержання) доходу, за дебетом ? списання в порядку закриття на рахунок 79 „Фінансові результати”. Щомісячне списання доходів від участі в капіталі на результат фінансових операцій здійснюється на підставі довідки (розрахунку), оформленої працівником бухгалтерії.

На досліджуваному підприємстві за січень 2005 року дані по цьому рахунку відсутні.

Для обліку доходів, які виникають у ході фінансової діяльності підприємства, зокрема дивідендів, відсотків та інших доходів від фінансової діяльності, які не обліковуються на рахунку 72 „Дохід від участі в капіталі” призначено рахунок 73 „Інші фінансові доходи”.

Рахунок 73 „Інші фінансові доходи” має такі субрахунки:

731 „Дивіденди одержані”;

732 „Відсотки одержані”;

733 „Інші доходи від фінансових операцій”.

За кредитом рахунку відображається визнана сума доходу, за дебетом ? списання кредитового обороту на рахунок 79 „Фінансові результати”.

На субрахунку 731 „Дивіденди одержані” узагальнюється інформація про належні дивіденди від інших підприємств, що не є асоційованими, дочірними та спільними. На субрахунку 732 „Відсотки одержані” узагальнюється інформація про відсотки за облігаціями чи іншими цінними паперами, за якими не ведеться облік на субрахунку 731 „Дивіденди одержані”, зокрема винагороди за здані в фінансову оренду необоротні активи тощо. На субрахунку 733 „Інші доходи від фінансових операцій” узагальнюється інформація про інші доходи від фінансової діяльності, що не знайшли відображення на інших субрахунках рахунку 73 „Інші фінансові доходи”.

На досліджуваному підприємстві дані по цьому рахунку відсутні.

Для обліку доходів, які виникають в процесі звичайної діяльності, але не пов'язані з операційною та фінансовою діяльністю підприємства, призначено рахунок 74 „Інші доходи”.

За кредитом рахунку 74 „Інші доходи” відображається збільшення (одержання) доходу, за дебетом ? належна сума непрямих податків (податку на додану вартість, акцизного збору та інших зборів (обов'язкових платежів)) та списання в порядку закриття на рахунок 79 „Фінансові результати”.

Рахунок 74 „Інші доходи” має такі субрахунки:

741 „Дохід від реалізації фінансових інвестицій”;

742 „Дохід від реалізації необоротних активів”;

743 „Дохід від реалізації майнових комплексів”;

744 „Дохід від неопераційної курсової різниці”;

745 „Дохід від безоплатно одержаних активів”;

746 „Інші доходи від звичайної діяльності”

На досліджуваному підприємстві застосовується рахунок 746 „Інші доходи від звичайної діяльності”, де узагальнюється інформація про інші доходи звичайної діяльності, які не відображені на інших субрахунках рахунку 74. Кореспонденцію рахунків по обліку інших доходів на СП „КАРТ-ТИСА” на підставі додатка 14 представлено в табл.5.3.

Таблиця 5.3 Бухгалтерські проводки з обліку інших доходів на СП "КАРТ-ТИСА" за січень 2005 року

№ п/п	Зміст операції	С у м а, грн.	Кореспонденція рахунків	Податковий облік
			згідно норматив них документів	на підприємстві	Валові витрати	Валові доходи
			Д-т	К-т	Д-т	К-т
1	2	3	4	5	6	7	8	9
1.	Відображено інший дохід від звичайної діяльності	485,00	30	74	301	746
2.	Відображено суму податків, які були отримані у складі інших доходів	80,84	74	64	746	641.1		404,16
3.	Списано інші доходи на результати іншої звичайної діяльності	404,16	74	793	746	791

Для відображення доходів, які виникли внаслідок надзвичайних подій застосовується рахунок 75 „Надзвичайні доходи”.

Рахунок 75 „Надзвичайні доходи” має такі субрахунки:

751 „Відшкодування збитків від надзвичайних подій”;

752 „Інші надзвичайні доходи”.

За кредитом рахунку відображається визнана сума відшкодування, зокрема від надзвичайних подій, за дебетом ? списання в порядку закриття на рахунок 79 „Фінансові результати”.

На досліджуваному підприємстві дані по цьому рахунку відсутні.

Для узагальнення інформації щодо одержаних доходів у звітному періоді, які підлягають включенню до доходів у майбутніх звітних періодах, призначено рахунок 69 „Доходи майбутніх періодів”.

До доходів майбутніх періодів відносяться, зокрема, доходи у вигляді авансових платежів за здані в оренду основні засоби та інші необоротні активи, передплата на газети, журнали, періодичні та довідкові видання, виручка за вантажні перевезення, виручка від продажу квитків транспортних і театральновидовищних підприємств, абонентна плата за користування засобами зв'язку тощо.

За кредитом рахунку 69 „Доходи майбутніх періодів” відображається сума одержаних доходів майбутніх періодів, за дебетом ? їх списання на відповідні рахунки обліку доходів та включення до складу доходів звітного періоду.

6. Облік фінансових результатів

Для обліку й узагальнення інформації про фінансові результати підприємства від звичайної діяльності та надзвичайних подій призначено рахунок 79 „Фінансові результати”.

За кредитом рахунку 79 „Фінансові результати” відображаються суми в порядку закриття рахунків обліку доходів, за дебетом ? суми в порядку закриття рахунків обліку витрат, а також належна сума нарахованого податку на прибуток.

Сальдо рахунку при його закритті списується на рахунок 44 „Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)”.

Рахунок 79 „Фінансові результати” має такі субрахунки:

791 „Результат основної діяльності”;

792 „Результат фінансових операцій”;

793 „Результат іншої звичайної діяльності”;

794 „Результат надзвичайних подій”.

Фінансові результати від операційної діяльності обліковують на субрахунку 791 “Результат основної діяльності”, на якому визначається прибуток (збиток) від основної діяльності підприємства.

На кредиті субрахунка відображають у порядку закриття рахунків суму доходів від реалізації готової продукції, товарів, робіт, послуг та від іншої операційної діяльності (рахунки 70 “Доходи від реалізації”, 71 “Інший операційний дохід”), на дебеті - суму в порядку закриття рахунків обліку собівартості реалізованої готової продукції, товарів, робіт, послуг, адміністративних витрат, витрат на збут, інших операційних витрат (рахунки 90 “Собівартість реалізації”, 92 “Адміністративні витрати”, 93 “Витрати на збут”, 94 “Інші витрати операційної діяльності”).

Важливим якісним показником ефективності діяльності підприємства є прибуток. Від розміру одержаного прибутку залежить формування власних оборотних коштів, виконання зобов'язання перед бюджетом, фінансування капітальних вкладень, платоспроможність підприємства.

Бухгалтерські проводки з обліку фінансових результатів СП “КАРТ-ТИСА” на підставі додатка 17 представлені в табл. 6.1.

Таблиця 6.1 Бухгалтерські проводки з обліку фінансових результатів СП “КАРТ-ТИСА” за січень 2005 року

№ п/п	Зміст операції	Сума, грн.	Кореспонденція рахунків	Податковий облік
			Згідно нормативних документів	на підприємстві	Валові витрати	Валові доходи
			Д-т	К-т	Д-т	К-т
1.	Закриття рахунків доходів на збільшення фінансових результатів від реалізації: - товарів - робіт, послуг - від посередницької діяльності - від операційної оренди активів - інші доходи	31999,49 4904,85 1758,75 333,33 404,16	70 70 70 71 74	79 79 79 79 79	702 703 705 713 746	791 791 791 791 791	- - - - -	- - - - -
2.	Списання на фінансові результати: - фактичної собівартості реалізованих товарів (без торгової націнки) - суми адміністративних витрат - суми інших витрат від операційної діяльності - суми фінансових витрат	25242,84 14378,37 181,79 4,26 2293,12	79 79 79 79 79	90 92 94 94 95	791 791 791 791 791	902 92 943 944 951	- - - - -	- - - - -

7. Звіт про фінансові результати

Звіт про фінансові результати - це звіт про доходи, витрати і фінансові результати підприємства, що надається зовнішнім користувачам та використовується в системі моніторингу поточної фінансової діяльності підприємства. Метою складання Звіту про фінансові результати є надання користувачам повної, правдивої та неупередженої інформації про доходи, витрати, прибутки і збитки підприємства за звітний період.

Звітним періодом для складання фінансової звітності, а отже, і Звіту про фінансові результати, є календарний рік з 1 січня по 31 грудня включно. Для складання бухгалтерської звітності звітною датою вважається останній календарний день звітного періоду. Проте, на відміну від Балансу, який складається на кінець останнього звітного періоду, Звіт про фінансові результати складається наростаючим підсумком з початку року.

Структуру форми Звіту про фінансові результати наведено на рис.7.2.

Згідно з класифікацією доходів і витрат за видами діяльності та функціями, побудований розділ І Звіту про фінансові результати, що забезпечує послідовне порівняння доходів і витрат для визначення чистого прибутку (збитку) звітного періоду.

У розділі ІІ надається інформація про витрати (на виробництво, збут, управління та інші операційні витрати) в розрізі економічних елементів операційних витрат. Для накопичення таких елементів витрат передбачені рахунки класу 8 "Витрати за елементами" Плану рахунків бухгалтерського обліку.

ІІІ розділ "Розрахунок показників прибутковості акцій" заповнюється тільки акціонерними товариствами, прості акції яких відкрито продаються і купуються на фондових біржах, включаючи товариства, що знаходяться у процесі випуску таких акцій.

Доходи і витрати включаються до складу Звіту про фінансові результати згідно з принципами нарахування та відповідності доходів і витрат. Через це доходи і витрати визнають тоді, коли вони відбуваються, а не тоді, коли отримують або сплачують грошові кошти, і відображають у бухгалтерському обліку та фінансовій звітності тих періодів, до яких вони належать. Інформація, що міститься у фінансовій звітності, ґрунтується на даних синтетичного і аналітичного обліку.

Порядок складання Звіту про фінансові результати, взаємозвязок між статтями Звіту та рахунками Плану рахунків бухгалтерського обліку наведено в табл. 7.1.

Необхідність регулювання результатів діяльності підприємства визначається його значною роллю у розвитку підприємства і гармонійному забезпеченні інтересів власників, персоналу та держави.

З появою податкового обліку теоретично і в практичній діяльності підприємств виникло багато непорозумінь, особливо у визначенні, обгрунтуванні й відображенні в обліку доходів, витрат, прибутку, що підлягає оподаткуванню. На відміну від бухгалтерського (фінансового обліку), доходи, витрати і прибуток у податковому обліку почали визначатися та трактуватися як валові доходи, валові витрати й оподатковуваний прибуток (останній відрізняється від балансового прибутку як за сутністю, так і за його розмірами). Суттєвою відмінністю бухгалтерського (фінансового) обліку порівняно з податковим є й те, що у податковому обліку визначення й визнання валових доходів і валових витрат здійснюється не в момент їх виникнення, а за першою подією (незважаючи на економічну сутність таких операцій щодо доходів і витрат).

Хоч у податковому обліку використовується інформація бухгалтерського (фінансового) обліку, подвійного запису не ведеться, а довільно накопичується інформація, пов'язана з визначенням валових доходів, валових витрат, амортизації, податкового кредиту і податкових зобов'язань.

Якщо фінансовий облік є так званою мовою бізнесу, то податковий - це засіб спілкування податкових органів із платниками податків. Особливо це стосується визначення, нарахування і сплати податку на прибуток, податку на додану вартість, акцизного збору.

Таблиця 7.1 Методика складання Звіту про фінансові результати

Статті форми 2 Звіту про фінансові результати	Код рядка	Джерело інформації	Зміст	Дані підприємства за 2004 р. тис.грн..
Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)	010	Кредитові обороти рахунків: 701, 702, 703, 705	Дохід від реалізації продукції (робіт, послуг) включаючи ПДВ, акциз, знижки, (повернення бракованого товару тощо)	369,2
Податок на додану вартість	015	Дебетові обороти рахунків: 701, 702, 703, 705	ПДВ, відображений у складі виручки від реалізації продукції (робіт, послуг)	61,5
Акцизний збір	020	Дебетові обороти рахунків: 701, 702, 703	Акциз, відображений у складі виручки від реалізації продукції (робіт, послуг)
Інші вирахування з доходу	030	Дебетовий оборот рахунку 704	Надані знижки, повернення товарів, інші суми, що підлягають вирахуванню з доходу (виручки) від реалізації продукції (робіт, послуг) без непрямих податків
Чистий дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)	035		Розрахунковий показник: 035 = 010015020030	307,7
Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)	040	Дебетові обороти рахунків: 901, 902, 903	Собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) або собівартість реалізованих товарів. Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) визначається згідно з П(С)БО 9, 16.	180,2
Валовий: прибуток збиток	050 055		Розрахунковий показник: 050 = 035 040	127,5
Інші операційні доходи	060	Кредитовий оборот рахунку 71	Склад інших операційних доходів за конкретними видами: доходи від операційної оренди активів; операційних курсових різниць; доходи від реалізації оборотних активів; відшкодування раніше списаних активів тощо.
Адміністративні витрати	070	Дебетовий оборот рахунку 92	Загальногосподарські витрати, повязані з управлінням та обслуговуванням підприємства	93,3
Витрати на збут	080	Дебетовий оборот рахунку 93	Витрати на утримання підрозділів, які займаються збутом продукції (товарів), рекламою, доставкою продукції споживачам тощо (за елементами)	15,5
Інші операційні витрати	090	Дебетовий оборот рахунку 94	Собівартість реалізованих виробничих запасів; витрати від операційних курсових різниць; відшкодування раніше списаних активів; інші операційні витрати	6,9
Фінансовий результат від операційної діяльності: прибуток збиток	100 105		Розрахунковий показник: 100=(050+060)070080090 105=(055+070+080+090)060	11,8
Дохід від участі в капіталі	110	Кредитовий оборот рахунку 72	Дохід від інвестицій в асоційовані підприємства; дохід від інвестицій у спільні підприємства; дохід від участі у спільній діяльності
Інші фінансові доходи	130	Кредитовий оборот рахунку 74	Дохід від реалізації фінансових інвестицій; дохід від реалізації необоротних активів, майнових комплексів; інші доходи звичайної діяльності, не повязані з операційною діяльністю
Фінансові витрати	140	Дебетовий оборот рахунку 95	Витрати на відсотки та інші витрати, повязані з залученням пози кого капіталу	5,6
Витрати від участі в капіталі	150	Дебетовий оборот рахунку 96	Збіток від інвестицій в асоційовані, дочірні, спільні підприємства, облік яких ведеться за методом участі в капіталі
Інші витрати	160	Дебетовий оборот рахунку 97	Собівартість реалізації фінансових інвестицій, необоротних активів, втрати від не операційних курсових різниць
Фінансовий результат від звичайної діяльності до оподаткування: прибуток збиток	170 175		Розрахунковий показник: 170=(100+110+120+130) 140150160 175=(105+140+150+160) 110120130	6,2
Податок на прибуток від звичайної діяльності	180	Дебетовий оборот рахунку 981	Сума податків на прибуток від звичайної діяльності, визначена згідно П(С)БО 17 “Податок на прибуток”	1,9
Фінансовий результат від звичайної діяльності: прибуток збиток	190 195		Розрахунковий показник: 190=170180 195=175+180	4,3
Надзвичайні доходи	200	Кредитовий оборот рахунку 75	Доходи від інших подій та операцій, які відповідають визначенню надзвичайних подій
витрати	205	Дебетовий оборот рахунку 99	Невідшкодовані збитки від стихійного лиха, пожеж, техногенних аварій тощо.
Податки з надзвичайного прибутку	210	Дебетовий оборот рахунку 982	Сума податків, що підлягає сплаті з прибутку від надзвичайних подій
Чистий: прибуток	220	Кредитовий оборот рах. 44	Розрахунковий показник: 220=190+200205 225=205190200	4,3
збиток	225			-

А позаяк фактичні джерела інформації (первинна документація, облікові реєстри) ті самі щодо фінансового й податкового обліків, особливою проблемою є узгодження показників цих видів обліку і надто у питаннях визначення валового доходу, валових витрат, амортизації та податку на прибуток (оподатковуваного прибутку).

Відповідно до Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" [2] поява валових доходів визначається за першою подією (першою подією може бути: надходження коштів; відвантаження чи реалізація цінностей, оплата яких ще не здійснилася, отже, валові доходи визначаються з дати події, що сталася раніше).

Встановивши новий порядок визначення суми оподатковуваного прибутку, по суті, відокремили податковий облік від фінансового. Але при цьому з'ясувалися об'єктивні чинники, які не дають змоги повністю розділити ці види обліку. По-перше, підставою для обох видів обліку є ті самі облікові документи, по-друге, організовують і ведуть податковий і фінансовий облік одні й ті самі бухгалтери, по-третє, дані саме фінансового обліку використовуються для податкових розрахунків.

Податковий облік потрібен для визначення саме оподатковуваного прибутку, але він не надає інформації про фінансові результати діяльності підприємства та його фінансовий стан. Фінансовий результат, котрий визначається у фінансовому обліку як різниця між доходами і витратами, не може слугувати основою для розрахунку податку на прибуток. Отже виникає потреба вести податковий облік валових доходів і валових витрат.

У податковому обліку об'єктом оподаткування є прибуток (оподатковуваний прибуток), який визначається шляхом зменшення скоригованого валового доходу на суму валових витрат і амортизації, тоді як бухгалтерський прибуток є різницею між доходом і витратами, що відображені у фінансовому обліку. З метою ефективного усунення можливих випадків регулювання оподатковуваного прибутку за рахунок оцінки матеріальних запасів унаслідок того, що підприємство може застосовувати один із шести методів оцінки запасів при їх вибутті, передбачає лише два методи оцінки запасів (метод ФІФО та ідентифікованої оцінки). У зв'язку з тим, що оцінка матеріальних запасів здійснюється самим підприємством, воно може самостійно, за рахунок оцінки матеріальних запасів, регулювати прибуток, зменшуючи його. І все це відображається на підставі даних бухгалтерського обліку. Але, показуючи мінімальний прибуток у звітності, підприємство робить себе менш привабливим для інвестора чи іншого партнера, що може у майбутньому спричинити більші втрати.

Методика формування бухгалтерського та оподатковуваного прибутку, яка наочно ілюструє основні фактори, що впливають на їх величину, для СП "КАРТ-ТИСА" на підставі додатка 8 представлена у табл.7.2.

Таблиця 7.2 Порівняльна характеристика методики формування бухгалтерського і оподатковуваного прибутку СП “КАРТ-ТИСА” за 2004 рік тис.грн.

Бухгалтерський прибуток	Оподатковуваний прибуток
Елементи		Сума	Елементи		Сума
Доход (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)	+	369,2	Доходи від продажу товарів (робіт, послуг)	+	385,7
ПДВ	-	61,5	Приріст балансової вартості запасів	+	14,6
Чистий доход (виручка) від реалізації товарів, послуг	=	307,7	Інші доходи	+	2,8
Собівартість реалізованої продукції	-	180,2	Скоригований валовий дохід	=	403,1
Валовий прибуток	=	127,5	Валові витрати, у т.ч.	-	394,7
Інші операційні доходи	+	-	Витрати на придбання товарів (робіт, послуг)		337,4
Адміністративні витрати	-	93,3	Витрати на оплату праці		31,4
Витрати на збут	-	15,5	Сума податків, зборів (обов'язкових платежів)		6,2
Інші операційні витрати	-	6,9	Інші витрати		19,7
Фінансові результати від операційної діяльності	=	11,8
Фінансові доходи Фінансові витрати	+ -	5,6	Амортизаційні відрахування	-	1,9
Фінансові результати від звичайної діяльності до оподаткування	=	6,2	Об'єкт оподаткування	=	6,5
Податок на прибуток	-	1,9	Нарахована сума податку		1,9
Чистий прибуток (збиток)	=	4,3

Як видно з даних табл.7.2, основними факторами, що вплинули на розбіжності в обсязі бухгалтерського та оподатковуваного прибутку у звітному періоді, стали: відхилення (збільшення) доходів, що підлягають оподаткуванню від виручки з реалізації, на 78 тис.грн.; на підприємстві, яке аналізується, це зумовлено тим, що до складу доходів, котрі підлягають оподаткуванню, поряд з обсягом відвантаженої продукції (виручки від реалізації) включаються також попередні оплати за товар, отримані від клієнтів (відповідно до принципу визнання доходів, згідно із Законом про оподаткування прибутку підприємств).

Маса одержання прибутку залежить від обсягу діяльності підприємства (товарообороту), кількості реалізованих товарів. Збільшенню обсягу продажу сприяє здійснення ефективної маркетингової політики шляхом включення в перелік взаємодоповнюючих товарів, надання споживчого кредиту при реалізації товарів, розширення системи додаткових торговельних послуг, пов'язаних із реалізацією товарів, здійснення ефективних рекламних заходів. Для оптової торгівлі важливе значення в розширенні продажу має регіональна диверсифікація збуту. Розглянуті фактори прямо впливають на величину доходів, а відповідно, і на прибуток підприємства.

Управління доходами передбачає:

створення інформаційної бази для прийняття управлінських рішень;

- проведення аналізу обсягу та складу отриманих доходів; чинників, які визначають їх розмір та рівень; ступеня достатності отримання доходів для забезпечення самофінансування розвитку підприємства;

- формування політики отримання доходів та вибір інструментів та важелів її реалізації;

- розробка прогнозу можливих варіантів отримання доходів за видами діяльності та їх експертиза щодо можливості реалізації;

формування оптимального варіанту плану доходів підприємства.

8. Вдосконалення обліку доходів підприємства

Рахунок 70 „Дохід від реалізації” призначений для відображення доходу від реалізації на валовій основі, тобто з урахуванням податку на додану вартість, акцизного збору та інших обов'язкових платежів. За Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку [ ] дохід від реалізації відображається таким записом: дебет рахунка 36 ”Розрахунки з покупцями та замовниками”, кредит рахунка 70 „Дохід від реалізації” на загальну вартість реалізованих товарів. Подальшою операцією є вилучення з доходу тієї частки, що не належить підприємству (ПДВ, акциз тощо). За цією ж схемою дохід від реалізації відображається й у Звіті про фінансові результати.

Цю схему слід було б спростити за аналогією до схеми оприбуткування матеріальних цінностей, коли їхня собівартість одразу відображається на так званій нетто-основі з одночасним відображенням ПДВ на відповідному рахунку 644 „Податковий крелит”. Тобто у результаті відображення операції реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) необхідно відразу робити такий запис: дебет рахунка 36 „Розрахунки з покупцями та замовниками” на загальну суму заборгованості, кредит рахунка 70 „Дохід від реалізації” на суму чистого доходу від реалізації та кредит рахунка 643 „Податкове зобов'язання” на суму ПДВ, акцизу тощо. Аналогічні коригування були б доцільнішими й у формі Звіту про фінансові результати.

Такі коригування дадуть можливість відображати у цьому звіті на єдиній методологічній основі усі види доходів: від реалізації, інші операційні доходи, фінансові та інші доходи, які за затвердженою формою звіту про фінансові результати усі, за винятком доходу від реалізації, визначаються на нетто-основі, тобто за вирахуванням часток доходів, що не належать підприємству.

Фінансовий результат діяльності ? розрахункова величина, котра визначається як різниця між доходами та витратами, що сприяли отриманню цих доходів.

Фінансовий результат діяльності має визначатися за даними фінансового обліку. Враховуючи ту обставину, що на сьогодні бухгалтерський облік у нас представлено лише податковим обліком, можна з упевненістю стверджувати, що фактично жодне підприємство, яке веде тільки податковий облік, не може достовірно оцінити фінансових результатів свого господарювання, особливо ж у розрізі окремих видів діяльності. Замість цього визначається прибуток, що підлягає оподаткуванню, який являє собою різницю між валовими доходами і валовими витратами.

Визначений у такий спосіб показник дуже важко ідентифікувати з прибутком, бо його природа цілком суперечить основним принципам бухгалтерського обліку. Так, наприклад, до складу валових доходів згідно із Законом України „Про оподаткування прибутку підприємств” входять доходи, не враховані в обчисленні валового доходу періодів, що передують звітному періоду. Ця категорія доходів повністю пов'язана з діяльністю минулих періодів, отже й повинна коригувати суми доходів відповідних періодів і ні в якому разі не входити до складу доходів звітного періоду, бо в цьому разі порушується принцип відповідності, за яким доходи й витрати мають відображатися у тому періоді, коли внаслідок здійснених витрат було одержано доходи, з якими пов'язані ці витрати.

У Законі „Про оподаткування прибутку підприємств” передбачається включення до складу валових доходів дебітора суми заборгованості, внесеної кредитором до складу своїх витрат і визнаної ним як безнадійна дебіторська заборгованість згідно з чинним законодавством. Водночас процедура списання кредитором безнадійних боргів визначає умови, за яких борг визнається безнадійним і зменшує суму валового доходу звітного періоду на вартість відвантажених товарів (виконаних робіт, наданих послуг) у разі, якщо покупець таких товарів (робіт, послуг) затримує без погодження з продавцем оплату їхньої вартості більше ніж на 30 днів від дати, визначеної умовами договору, та якщо платник податку (продавець) звернувся із заявою до суду (господарського) про стягнення заборгованості з такого покупця.

Таким чином, дебітор (покупець) повинен визнати дохід від неповернутого боргу у тому періоді, в якому кредитор (продавець) змушений був визнати таку дебіторську заборгованість як безнадійну. Кредиторові таке визнання може обійтися надто дорого, бо спочатку він має подати позов до суду на свого боржника і зазнати відповідних суттєвих витрат, котрі, як і сама сума безнадійної дебіторської заборгованості, теж не можуть бути стягнені з боржника. Тож і виходить, що сума заборгованості зростає, збільшуючи у такий спосіб суму реальних витрат продавця. Тому він не визнає її безнадійною, і вона може визнаватися ним як сумнівний актив у балансі досить довго.

Одержаний аванс від покупця за чинним законодавством є валовим доходом, хоч відповідно до П(С)БО 15 „Дохід” дохід від реалізації визнається у момент переходу права власності й ризику за товар на покупця. Отже, аванс від покупця може бути визнаний у балансі продавця (постачальника) як кредиторська заборгованість, тобто як поточне зобов'язання, бо жодному критерію визнання доходу операція отримання авансу від покупця не відповідає.

Отже, склад показника „валовий дохід” не дає можливості використовувати його для оцінки фінансового результату діяльності підприємства.

Пропонуємо такі напрями вдосконалення податкового законодавства та положень бухгалтерського обліку:

1. Прийняти в законодавстві положення з питань оподаткування, що зобовязують формувати інформацію про обєкт оподаткування тільки на основі даних бухгалтерського обліку. На сьогодні таке положення існує в Законі України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні”, а податкове законодавство відстоює позиції паралельного податкового обліку.