Эффективность применения специальных налоговых режимов и общей системы налогообложения субъектами малого и среднего бизнеса

1.1 Понятие и правовое регулирование малого и среднего бизнеса

Значимость сектора малого и среднего предпринимательства в экономике любого государства не подвергается сомнениям. Проведение реформ и развитие рыночных отношений определили необходимость формирования и развития предприятий малого и среднего бизнеса. Это выгодно для экономики нашей страны, так как малые и средние предприятия являются одним их наиболее надежных и стабильных источников поступлений в бюджеты всех уровней, обеспечивают дополнительные рабочие места для населения, а также создают благоприятную атмосферу для развития рынка товаров и услуг.

Субъекты малого и среднего предпринимательства способны достаточно быстро адаптироваться к изменениям на рынке в условиях серьезной конкуренции, оказывают значительное влияние на формирование «среднего класса», а также вносят большой вклад в процесс развития экономики, поскольку могут осуществлять деятельность во многих отраслях экономики.

Малое и среднее предпринимательство за последние годы стало важным сектором экономики, который оказывает определенное влияние на социально-экономическую ситуацию в современной России. Именно в этой сфере экономики создаются новые рабочие места: малый бизнес более гибок, быстрее реагирует на изменения внешней среды.

Малое предпринимательство (малый бизнес) - это совокупность независимых мелких и средних предприятий, выступающих как экономические субъекты рынка. Малое предприятие - юридическое лицо с численностью работников до 100 человек и оборотом до 400 миллионов рублей в год.

Мировая практика доказала, что малое и среднее предпринимательство занимает важное место в экономике любого развитого государства. Развитие малого и среднего предпринимательства - это один из решающих факторов экономического роста и инновационного обновления страны.

Предприятия малого бизнеса мобильны, оперативно реагируют на изменение конъюнктуры рынка, так как объем производства на таких предприятиях невелик, риск потерь, связанный с переходом к новым технологиям, существенно меньше относительно крупных предприятий Муртазин А.С О роли малого бизнеса для формирования инновационной экономики//Креативная экономика. - 2011. - № 2 (50). - с. 68-72..

Малые предприятия имеют ряд конкурентных преимуществ перед крупными предприятиями, это:

- способность к инновациям, так как малый бизнес проявляет высокую устойчивость в трудных условиях адаптации к рыночным отношениям, что позволяет ему быть устойчивым и долговременным потребителем прогрессивных инновационных технологий;

- соединение функции собственности и управления;

- особый социально-экономический климат, складывающийся в коллективе предприятия (тесная взаимосвязанность сотрудников, высокая степень сплочённости коллектива в достижении общей цели);

- огромный потенциал быстрого достижения эффекта насыщения рынка, наличие, по сравнению с крупным производством преимуществ в скорости оборота, капитала;

- сокращение длительности производственного цикла от начала производства до готового продукта;

- преимущественная ориентация на местные источники сырья и рынки сбыта;

- возможность применения различных организационно-правовых форм предприятия (индивидуальное предпринимательство, хозяйственные общества, кооперативы);

- более полное и эффективное использование уникальных способностей, знаний и трудовых навыков отдельных граждан, для которых условия организации и оплаты труда на крупных предприятиях не стимулируют полной отдачи;

- создание благоприятных условий для трудоустройства различных категорий населения, в том числе инвалидов и т. д. Владимирова С.В. К вопросу о значении малого бизнеса в развитии региональной экономики//Социально-экономические явления и процессы. 2013. № 9 (055). С. 17-21.

Крупные предприятия, имея бесспорные преимущества в сравнении с малыми в массовом крупносерийном производстве, значительно уступают им при мелкосерийном производстве и, тем более, в единичном производстве.

Отнесение предприятий к субъектам малого и среднего предпринимательства происходит в соответствии с Федеральным законом от 24 июля 2007 г. № 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в РФ». Согласно данному Федеральному закону к субъектам малого и среднего предпринимательства относятся индивидуальные предприниматели, потребительские кооперативы, крестьянские (фермерские) хозяйства, а также коммерческие организации (за исключением государственных и муниципальных унитарных предприятий), осуществляющие предпринимательскую деятельность в соответствии со следующими критериями:

1) совокупный размер годовой валовой выручки не должен превышать:

- 1 млрд. рублей - средние предприятия;

- 400 млн. рублей - малые предприятия;

- 60 млн. рублей - микропредприятия.

2) среднесписочная численность работников не должна превышать:

- от 101 до 250 человек включительно - средние предприятия;

- до 100 человек включительно - малые предприятия;

- до 15 человек - микропредприятия Федеральный закон от 24.07.2007 N 209-ФЗ (ред. от 28.12.2013) «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации» (с изм. и доп., вступ. в силу с 01.07.2014).

Рассмотрим отличительные признаки субъектов малого предпринимательства, представленные в Приложении.

Малый бизнес объединяет наиболее активную часть населения, которая, не имея на первых этапах в собственности средств производства, предлагает новые и интересные идеи и готова работать для их воплощения не считаясь со временем. Предприниматели почти не потребляют государственных ресурсов, но при этом расширяют налогооблагаемую базу и вовлекают в свою сферу новых людей, тем самым, помогая власти решать проблему занятости и повышение уровня социальной защищенности.

В научной литературе и в законодательных актах достаточно часто встречается словосочетание «малое или среднее предпринимательство». Но исключительно редко можно встретить слово «предпринимательство» применительно к крупному бизнесу. Вместе с тем, по зарубежным литературным источникам можно увидеть, что предпринимательство в такой же степени свойственно и крупному бизнесу Самуэльсон П. Э. Экономика. / П. Э. Самуэльсон, В. Д. Нордхаус. - 18-е изд./ пер. с англ. - М.: ООО «И.Д. Вильямс», 2008. - 1360с.^. Объяснение этому явлению мы находим во времени существования предприятий. Крупный бизнес - это, как правило, устоявшееся и давно существующее предприятие. Напротив, малый бизнес - это чаще всего недавно созданные предприятия, которые только выходят на рынки. Для них инновационным является сам факт освоения производств или коммерческой деятельности. Природа предпринимательства малого и крупного бизнеса, по нашему мнению, различна. Малый, то есть вновь созданный бизнес, свое дело начинает с нуля, независимо от того, выполняется ли подобное дело сотней других предприятий. На первоначальном этапе существования вновь созданных малых фирм они все по своему духу предпринимательские, потому что начинают новое дело. По истечении времени, когда молодое предприятие освоило тот или иной бизнес, деятельность приобретает рутинные черты. Если малое предприятие после освоения определенного вида деятельности ничего не меняет, его, вряд ли можно назвать предприятием предпринимательского типа.

Определение малого бизнеса, как и среднего, со ссылкой на закон о бухучете и Налоговый Кодекс РФ предполагает исчисление выручки от реализации и/или стоимости активов в соответствии с установленными правительством РФ нормами Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 № 146-ФЗ (ред. от 29.12.2014). Для обеих форм предприятия доля государственной собственности в нем, либо доля иностранных инвестиций не должна превышать 25%.

Малое предпринимательство ориентировано преимущественно на нужды своего региона, приоритеты которого находятся в сфере производства, инновационной деятельности, строительства, социальных услуг. Его развитие позволит диверсифицировать структуру экономики городов, ориентированную на удовлетворение потребностей населения, и сделать ее более эффективной и устойчивой Исаева Е.В. Исследование факторов, определяющих эффективность партнерских отношений в малом бизнесе//Актуальные проблемы гуманитарных и естественных наук. 2010. № 4. С. 112-115.^.. Малые предприятия приносят экономике выгоды и стимулируют ее развитие. Они вносят вклад в национальное производство и общество в целом, который невозможно измерить только затратами и приносимой ими прибылью.

Еще одним преимуществом малого бизнеса выступает льготное налогообложение, подразумевающее снижение налоговой нагрузки на малые предприятия, причем зачастую в данном случае законодательно понятие малого предприятия для целей налогообложения не вводится. Вместо этого предприятие, удовлетворяющее отдельным требованиям (ограничение на выручку, на штат, на прибыль), получает те налоговые льготы, требованиям к предоставлению которых оно удовлетворяет. Кроме того, при налогообложении могут применяться особые правила, когда размер льгот меняется в зависимости от изменения контрольных показателей. Именно поэтому введение законодательных определений малого бизнеса при большом количестве различных налоговых льгот невозможно. Вместе с тем, налоговые службы большинства стран разрабатывают специальные брошюры для малых предприятий, публикуют информацию на своих сайтах в Интернете, где подробно описываются все налоговые льготы, которые малые предприятия имеют право получить. Специальные требования к налогообложению малых предприятий позволяют им снизить расходы на ведение учета, подготовку налоговых деклараций и, что также важно, уплачивать налоги по сниженным ставкам либо сокращать базу обложения по сравнению с более крупными предприятиями.

Малое предпринимательство в современной экономике занимает одну из стратегических позиций. На 1 января 2014 года, по данным Росстата Официальный сайт Федеральной службы государственной статистики. - Режим доступа: www.gks.ru, основанным на выборочном наблюдении за сектором малого и среднего предпринимательства, в РФ зарегистрировано 5,6 млн. субъектов малого и среднего предпринимательства, на которых занято 25% от общей численности занятых в экономике. На малый и средний бизнес приходится около 25% от общего объема оборота продукции и услуг, производимых предприятиями по стране.

Около 62,8% от общего количества субъектов малого и среднего предпринимательства являются индивидуальными предпринимателями, 32,7% относятся к категории микропредприятий - юридических лиц, 4,2% к малым предприятиям - юридическим лицам и 0,3% к средним предприятиям - юридическим лицам.

Основные показатели деятельности субъектов малого и среднего предпринимательства в 2011-2013 годах представлены на рисунке 1. Из рис.1 видно, что в 2013 г. наблюдается как сокращение числа субъектов малого и среднего бизнеса, так и сокращение их среднесписочной численности.

По сравнению с 2012 годом количество субъектов малого и среднего предпринимательства сократилось на 7,5%. Основное сокращение отмечено среди индивидуальных предпринимателей (на 12,7% относительно 2012 года) и малых предприятий - юридических лиц (на 3,5%). Количество микро- и средних предприятий - юридических лиц в 2013 году, напротив, выросло на 3,9% и 15,4% соответственно.

Рисунок 1. Основные показатели деятельности субъектов малого и среднего предпринимательства в 2011-2013 годах Официальный сайт Федеральной службы государственной статистики. - Режим доступа: www.gks.ru; Официальный сайт Федеральной налоговой службы. - Режим доступа: httр://www.nаlоg.ru/rn54/

На рис. 2 представлена динамика изменения оборота и инвестиций в основной капитал, создаваемых субъектами малого и среднего предпринимательства.

Рисунок 2. Динамика изменения оборота и инвестиций в основной капитал, создаваемых субъектами малого и среднего предпринимательства в 2011-2013 гг. Официальный сайт Федеральной службы государственной статистики. - Режим доступа: www.gks.ru; Официальный сайт Федеральной налоговой службы. - Режим доступа: httр://www.nаlоg.ru/rn54/

Из рис. 2 видно, что несмотря на сокращение количества субъектов малого и среднего предпринимательства, наблюдался рост их выручки на 8,33% в 2013 г. против 2011 г., и рост инвестиций в основной капитал на 11,12%.

Распределение количества субъектов малого и среднего предпринимательства по видам экономической деятельности на протяжении 2011-2013 годов остается практически неизменным (рис. 3.)

Из заметных тенденций можно отметить рост доли строительного сектора (на 0,7 п.п.), сектора транспорта и связи (на 0,4 п.п.) и небольшой рост доли промышленного сектора (на 0,3 п.п.). Сократилась доля торгового сектора (на 0,5 п.п.), сектора операций с недвижимым имуществом, аренды и услуг (на 0,5 п.п.) и сельскохозяйственного сектора (на 0,3 п.п.).

Динамика сектора малого бизнеса в целом по стране фактически зависит от его состояния в регионах-лидерах. Так, на Москву пришлось около 40% от общего прироста численности занятых в 2011-2013 годах (в % от прироста по регионам, которые продемонстрировали положительную динамику показателя в указанном периоде). Без учета этого прироста сокращение численности занятых за этот период составило бы 1,7%, а не 0,4%.

поддержки малого и среднего предпринимательства, реализуемые в 2014 году, предусмотрены Государственной программой Российской Федерации «Экономическое развитие и инновационная экономика» (утверждена постановлением Правительства Российской Федерации от 15 апреля 2014 г. № 316), Планом мероприятий, направленных на повышение темпов роста российской экономики (утвержден Председателем Правительства Российской Федерации 30 июля 2013 года № 4571п-П13), «дорожными картами» Национальной предпринимательской инициативы, поручениями Президента Российской Федерации по результатам ежегодного послания Федеральному Собранию Российской Федерации в 2013 году, отдельными поручениями Президента Российской Федерации и Правительства Российской Федерации.

Рисунок 3. Распределение категорий субъектов малого предпринимательства в 2013 году по видам экономической деятельности, % Официальный сайт Федеральной службы государственной статистики. - Режим доступа: www.gks.ru; Официальный сайт Федеральной налоговой службы. - Режим доступа: httр://www.nаlоg.ru/rn54/

Меры С 1 июня 2014 года отменена обязанность по ведению кассовых операций для индивидуальных предпринимателей, что позволило снять административные ограничения и снизить дополнительные расходы индивидуальных предпринимателей, связанные с обязанностью открытия и ведения банковских счетов, а также с организацией бумажного документооборота.

В рамках совершенствования налогообложения субъектов малого предпринимательства приняты следующие решения:

- в целях учета специфики ведения предпринимательской деятельности в муниципальных образованиях субъекты Российской Федерации наделены правом дифференцировать размер потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода в зависимости от места ведения предпринимательской деятельности в рамках патентной системы налогообложения;

- в целях стимулирования предпринимательской деятельности на этапе старта субъекты Российской Федерации наделены правом на введение двухлетних налоговых каникул для впервые зарегистрированных индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения или патентную систему налогообложения.

Принято отдельное постановление, устанавливающее особенности участия субъектов малого и среднего предпринимательства в закупках крупных государственных компаний, включая квотирование закупок у малых и средних предприятий (18% от объема заключенных договоров), предельные сроки заключения договоров и сроки оплаты выполненных обязательств, пониженный размер обеспечения участия в процедурах закупок Мониторинг и анализ социально-экономического развития Российской Федерации и отдельных секторов экономики. - Режим доступа: httр://есоnоmy.gоv.ru/minес/асtivity/sесtiоns/mасrо/mоnitоring/.

Реализация постановления позволит направить на поддержку малого и среднего предпринимательства в среднесрочной перспективе до 1 трлн. рублей в год, а также обеспечить взаимный трансферт технологий, обмен и внедрение новых технических и технологических решений между крупными государственными компаниями и поставщиками из числа малых и средних предприятий.

Кроме того, в целях повышения доступности кредитования малого и среднего предпринимательства в настоящее время создано и осуществляет деятельность акционерное общество «Небанковская депозитно-кредитная организация «Агентство кредитных гарантий» (далее - Агентство).

Основной задачей Агентства является предоставление прямых гарантий субъектам малого и среднего предпринимательства на инвестиционные цели, а также синдицированных гарантии и контргарантий совместно с региональными гарантийными организациями, предоставляющими поручительства по обязательствам субъектов малого предпринимательства.

На 31 декабря 2014 г. Агентством заключено 27 партнерских соглашений с коммерческими банками и 75 соглашений о сотрудничестве с региональными гарантийными организациями, субъектам малого и среднего предпринимательства выдано 212 гарантий на общую сумму 1,43 млрд. рублей.

В целях формирования национальной гарантийной системы, участниками которой являются Агентство и региональные гарантийные организации, Агентством начата разработка Стратегии развития Национальной гарантийной системы поддержки малого и среднего предпринимательства на период до 2020 года.

В 2014 году продолжена реализация Федеральной финансовой программы поддержки малого и среднего предпринимательства, реализуемой Минэкономразвития России (далее - Программа).

Финансирование Программы составило 20,134 млрд. рублей. При этом в реализации Программы приняли участие 84 субъекта Российской Федерации (за исключением Еврейской автономной области), в том числе профинансированы приоритетные для субъектов малого и среднего предпринимательства на территории Крымского федерального округа мероприятия по созданию гарантийных и микрофинансовых организаций, центра поддержки предпринимательства, грантовой поддержке начинающих предпринимателей.

В рамках реализации Программы создана развитая сеть организаций инфраструктуры поддержки субъектов малого и среднего предпринимательства, включающих объекты финансовой, имущественной и инновационной инфраструктуры.

На 1 января 2015 года осуществляют деятельность:

- 82 гарантийных фонда;

- 73 региональные микрофинансовые организации;

- 132 бизнес-инкубатора;

- 5 промышленных парков;

- 2 технопарка;

- 87 центров поддержки субъектов малого и среднего предпринимательства в области инноваций и промышленного производства;

- 36 центров поддержки экспорта;

- 48 Евро Инфо Корреспондентских Центров.

По итогам реализации Программы в 2014 году количество физических и юридических лиц, получивших поддержку, составило свыше 200 тысяч, при этом создано свыше 100 тысяч рабочих мест Мониторинг и анализ социально-экономического развития Российской Федерации и отдельных секторов экономики. - Режим доступа: httр://есоnоmy.gоv.ru/minес/асtivity/sесtiоns/mасrо/mоnitоring/.

Субъекты малого и среднего предпринимательства самостоятельно выбирают форму бухгалтерского и налогового учета. При выборе данных форм субъекты МСП исходят из потребностей своего производства, его сложности, численности работающих и других особенностей.

Бухгалтерский и налоговый учет могут осуществляться по упрощенной форме учета на малых предприятиях с простым технологическим процессом производства продукции, выполнения работ, оказания услуг. При этом для применения упрощенной простой формы на предприятии должно быть небольшое количество хозяйственных операций - не более 30 в месяц.

Опираясь на главу 26 Налогового Кодекса РФ, субъекты малого предпринимательства могут применять специальные режимы налогообложения. Данное обстоятельство является налоговой льготой для данного сектора экономики. Внесение различных поправок в НК РФ в этих главах направленно на увеличение доли малого предпринимательства в экономике России. Законодательство должно обладать признаками фундаментальности. Более того, оно должно вызывать уважение налогоплательщиков к нему, чтобы обеспечивалось его соблюдение ими.

Несмотря на существующие недостатки в налоговой системе на сегодняшний день, проделана огромная работа по ее формированию. Снижены налоговые ставки, предусмотрена возможность применения специальных налоговых режимов для малого и среднего бизнеса, в 2007 г. был принят Закон « О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации» - все это создало условия для развития бизнеса в России.

1.2 Формы налогообложения субъектов малого и среднего бизнеса в России

Субъекты малого и среднего бизнеса могут применять общую и специальные режимы налогообложения.

Говоря об общем режиме налогообложения, принято выделять федеральные, региональные и местные налоги и сборы. Перечень федеральных, региональных и местных налогов и сборов представлен в статьях 13-15 Налогового кодекса Российской Федерации.

В основу деления налогов на федеральные, региональные и местные заложен принцип территориального действия соответствующих налогов.

Федеральные налоги и сборы, действующие по всей территории Российской Федерации. Федеральные налоги регулируются на всей территории РФ. Федеральные налоги регулируются Налоговым кодексом РФ, хотя некоторые элементы по федеральным налогам могут регулироваться на уровне регионального законодательства, например, по налогу на прибыль налоговая ставка, подлежащая зачислению в региональный бюджет (18%) может быть понижена законами субъектов РФ для отдельных категорий налогоплательщиков, при этом ставка не может быть установлена ниже 13,5% Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 N 117-ФЗ (ред. от 06.04.2015).

Региональными налогами признаются налоги, которые действуют на территории того субъекта РФ, где они введены. Следовательно, для применения на соответствующей территории регионального налога необходимо наличие закона субъекта РФ о налоге.

В случае введения регионального налога на территории субъекта РФ, его элементы регулируются как Налоговым кодексом, так и региональным законом. При этом Налоговым кодексом регламентируется большинство элементов налога, а на региональном уровне только налоговая ставка, а также порядок и сроки уплаты налога, причем в пределах, заданных на федеральном уровне. В региональном законе также могут быть предусмотрены налоговые льготы, действующие на территории субъекта РФ.

Местными налогами признаются налоги, которые действуют на территории того муниципального образования, в котором они введены. Следовательно, для применения на соответствующей территории местного налога необходимо наличие нормативно-правового акта органа местного самоуправления о налоге.

На муниципальном уровне при введении местного налога в обязательном порядке регламентируются, в пределах заданных на федеральном уровне, такие элементы налогообложения, как налоговая ставка, а также порядок и сроки уплаты налога. В факультативном порядке на муниципальном уровне могут быть предусмотрены налоговые льготы, основания и порядок их применения. Все остальные элементы по местным налогам регулируются на федеральном уровне, т.е. Налоговым кодексом, применительно к земельному налогу, или Федеральным законом, применительно к налогу на имущество физических лиц Кожанчиков О.И. Правовой статус специальных налоговых режимов//Известия Тульского государственного университета. Экономические и юридические науки. 2013. № 3-1. С. 120-124..

Согласно п. 7 статьи Налогового кодекса в РФ устанавливаются специальные налоговые режимы, которые могут предусматривать федеральные налоги, не указанные в статье 13 Налогового кодекса РФ. При этом Налоговым кодексом определяются порядок установления таких налогов, а также порядок введения в действие и применения указанных специальных налоговых режимов.

В 2003 г. ст. 18 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) было введено понятие специальных налоговых режимов. Они предусматривают освобождение от обязанности по уплате отдельных видов налогов и сборов при соблюдении определенных условий, а также особый порядок определения элементов налогообложения.

В соответствии с п. 2 ст. 18 НК РФ существует пять специальных налоговых режима Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 N 146-ФЗ (ред. от 08.03.2015):

1. Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (далее - ЕСХН). Данный вид налогового режима регулируется гл. 26.1 НК РФ. Переход налогоплательщика на уплату ЕСХН производится добровольно. Налогоплательщиками ЕСХН могут быть юридические лица и индивидуальные предприниматели, которые являются сельскохозяйственными товаропроизводителями.

Объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на расходы. Налоговым периодом установлен календарный год. Налоговая ставка равна 6%. Применение этого специального режима заменяет уплату следующих видов налогов:

- организации освобождаются от уплаты налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций, НДС;

- индивидуальные предприниматели получают освобождение от уплаты налога на доходы физических лиц, налога на имущество физических лиц, НДС.

2. Упрощенная система налогообложения (далее - УСН). Этот налоговый режим был введен в действие Федеральным законом «О внесении изменений и дополнений в часть вторую НК РФ и некоторые другие акты законодательства РФ, а также о признании утратившими силу отдельных актов законодательства РФ о налогах и сборах» от 24.07.2002 г. №104-ФЗ и закреплен в гл. 26.2 НК РФ.

Переход налогоплательщика на УСН осуществляется в добровольном порядке. Налогоплательщиками являются юридические лица и индивидуальные предприниматели. Объектом налогообложения могут быть доходы либо доходы, уменьшенные на расходы. Выбор объекта налогообложения осуществляется налогоплательщиком самостоятельно. Налоговым периодом установлен календарный год. Согласно ст. 346.20 НК РФ применяются следующие налоговые ставки:

- если налогоплательщик в качестве объекта налогообложения выбирает доходы, то налоговая ставка устанавливается в размере 6%;

- если в качестве объекта налогообложения применяются доходы, уменьшенные на расходы, налоговая ставка устанавливается в размере 15%. Но в соответствии с п. 2 ст. 346.20 НК РФ, законами субъектов РФ могут быть установлены дифференцированные налоговые ставки от 5% до 15% исходя из категории налогоплательщика.

В данном случае налогоплательщики освобождаются от уплаты следующих налогов:

- организации освобождаются от уплаты налога на прибыль организаций, налога ни имущество организаций, НДС;

- индивидуальные предприниматели в данном случае освобождены от уплаты налога на доходы физических лиц, налога на имущество физических лиц, НДС.

Упрощенная система налогообложения (УСН) для организаций предполагает замену уплаты налога на прибыль организаций (20%), налога на имущество (2,2%) и НДС (18%, 10% и 0%), а для ИП - налога на доходы физических лиц (базовая ставка 13%) и налога на имущество физических лиц (0,1%, 0,3%, 0,5%) уплатой единого налога: 6% (если объектом налогообложения выбраны доходы) или 15 % (если объектом налогообложения являются доходы уменьшенные на величину расходов).

Ставка налога во втором случае может быть иной в некоторых субъектах, например, в Ростовской области она составляет 10%.

В соответствии с п. 3 ст. 346.12 НК РФ, УСН не могут применять банки, страховщики, ломбарды, организации, имеющие филиалы и представительства, предприятия с средней численностью сотрудников более 100 человек и другие Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 N 117-ФЗ (ред. от 06.04.2015). Кроме того, организация или индивидуальный предприниматель утрачивает право применять УСН, если по итогам налогового периода валовой доход превысит 60 млн. руб. Таким образом, условия применения УСН не могут быть соблюдены крупным бизнесом, а по объему возможного валового дохода - средним предпринимательством. Кроме того, специальные налоговые режимы, согласно законодательства РФ, не всегда могут применять даже малые предприятия при существенных доходах до 400 млн. руб. в год, только микропредприятия с годовым доходом до 60 млн. руб. без учета НДС.

Подобные ограничения существуют и в других специальных налоговых режимах.

3. Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНДВ). Данный налог регулируется гл. 26.3 НК РФ. Вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения и может применяться наряду с общей системой налогообложения. Применение ЕНВД с 2013 г. перестало быть обязательным. Согласно внесенным поправкам налогоплательщик теперь может самостоятельно выбрать данный режим налогообложения наравне с другими специальными режимами.

Плательщиками Единого налога на вмененный доход (ЕНВД), могу быть организации и индивидуальные предприниматели, занимающиеся определенными видами деятельности, такими как, оказание бытовых и ветеринарных услуг, услуг по ремонту и мойке автотранспорта, перевозке пассажиров (имеющими не более 20 автотранспортных средств), розничной торговлей на площади не более 150 кв.м., оказание услуг общественного питания, с не более чем такой же площадью зала и др. При осуществлении таких видов деятельности применение ЕНВД является обязательным.

Ограничений по доходам нет, но при этих условиях в них и нет нужды. Объектом налогообложения установлен вмененный доход, т.е. потенциально возможный валовой доход налогоплательщика, рассчитанный на основе базовой доходности, количества физических показателей и коэффициентов.

Данный налоговый режим широко используется малыми предприятиями, в особенности индивидуальными предпринимателями.

Таким образом, некоторые малые предприятия и все средние предприятия используют общую налоговую систему с уплатой всех предусмотренных налогов и сборов согласно законодательства. Налогоплательщиками ЕНВД являются юридические лица и индивидуальные предприниматели, осуществляющие определенные виды деятельности на территории муниципального района, городского округа, городов федерального значения, в которых введен единый налог. Объектом налогообложения признается вмененный доход, то есть потенциально возможный доход налогоплательщика.

Налоговой базой признается величина вмененного дохода, которая рассчитывается как произведение базовой доходности по определенному виду деятельности и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности (п.2 ст.346.29 НК РФ). Налоговым периодом установлен квартал. Налоговая ставка равна 15% от величины вмененного дохода.

В соответствии с п. 2 ст. 346.26 НК РФ этот специальный налоговый режим применяется только в отношении определенных видов деятельности:

- оказания бытовых услуг;

- оказания ветеринарных услуг;

- оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автомототранспортных средств;

- оказания услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания, не имеющие зала обслуживания посетителей;

- распространение наружной рекламы с использованием рекламных конструкций;

- размещения рекламы с использованием внешних и внутренних поверхностей транспортных средств и т.д.

4. Система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции. Данный специальный налоговый режим регулируется гл. 26.4 НК РФ и Федеральным законом «О соглашениях о разделе продукции» от 30.12.1995 г. № 225-ФЗ Федеральный закон от 30.12.1995 № 225-ФЗ (ред. от 19.07.2011) «О соглашениях о разделе продукции». Налогоплательщиком и плательщиком сборов является инвестор. Система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции предусматривает замену уплаты совокупности налогов и сборов, за исключением тех, которые предусмотрены п. 7 ст. 346.35 НК РФ, разделом произведенной продукции в соответствии с условиями соглашения.

В частности налогоплательщик и плательщик сборов освобождаются от уплаты:

- региональных и местных налогов;

- налога на имущество организаций в отношении основных средств, нематериальных активов, запасов и затрат, которые находятся на балансе налогоплательщика и используются исключительно для осуществления деятельности, предусмотренной соглашениями;

- таможенных пошлин;

- транспортного налога Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 N 117-ФЗ (ред. от 06.04.2015).

5. Патентная система налогообложения (гл. 26.5 НК РФ). Этот вид налогового режима был введен в действие Федеральным законом «О внесении изменений в части первую и вторую НК РФ и отдельные законодательные акты РФ» от 25.06.2012 г. №94-ФЗ и вступил в силу с 01.01.2013 г. В 2013 году по отношению к 2012 году (когда патент представлял собой один из подвидов УСН) наблюдается значительный рост - почти в 5 раз - поступлений от применения патентной налоговой системы.

Патентная система налогообложения применяется в добровольном порядке индивидуальными предпринимателями. В соответствии с п. 1 ст. 346.43 НК РФ налоговый режим вводится в действие в соответствии с НК РФ, законами субъектов РФ и может применяться в том регионе, где он введен законом субъекта РФ.

НК РФ предусмотрен перечень видов предпринимательской деятельности, которые подлежат налогообложению в рамках патентной системы налогообложения (п. 2 ст. 346.43 НК РФ). При ведении индивидуальным предпринимателем нескольких видов предпринимательской деятельности патент приобретается отдельно на каждый из видов деятельности. Применяя данный вид специального налогового режима, налогоплательщики освобождаются от уплаты налога на доходы физических лиц и налога на имущество физических лиц.

При использовании патентной системы налогообложения необходимо учитывать некоторые особенности:

1) значительно упрощает работу предпринимателям то, что в рамках применения данного специального режима не представляется налоговая декларация;

2) что касается уплаты страховых платежей и отдельных налогов, то для большинства налогоплательщиков, которые применяют патентную систему налогообложения, установлена щадящая налоговая нагрузка;

3) не предусматривается уменьшение стоимости патента на страховые взносы;

4) порядок уплаты налога зависит от срока действия патента, срок действия должен быть не менее 1 месяца и не более 12 месяцев в пределах одного календарного года.

Если налог не уплачивается в установленный срок, либо нарушены ограничения по объему выручки, численности работников, то налогоплательщик теряет право на применение данного специального режима с даты выдачи патента. В таком случае он обязан уплатить налоги по общей системе за весь период, в котором право применять патентную систему было утрачено. Но есть и положительный момент: не нужно начислять пени по всем налогам общей системы. Об утрате права на применение спецрежима или о прекращении деятельности предприниматель должен в течение десяти календарных дней сообщить в инспекцию.

К преимуществам патента можно отнести то, что предприниматель, использующий патент, получает право отказаться от использования контрольно-кассовой машины. Это снизит расходы на обслуживание техники, но при этом предприниматели обязаны вести кассовую книгу, заполнять приходные и расходные ордера. Учет ведется по упрощенной системе - в книге учета доходов и расходов, новая форма которой утверждена приказом Минфина России от 22.10.12 № 135н. Предпринимателям не придется сталкиваться с трудностями при ведении бухучета и предоставлении налоговых деклараций. Сроки подачи уведомления стали более демократичны.

Достоинствами патентной системы налогообложения являются также освобождение индивидуальных предпринимателей от уплаты:

- налога на доходы с физических лиц (в части доходов, полученных при осуществлении видов предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется ПСН);

- налога на имущество физических лиц (в части имущества, используемого при осуществлении видов предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется ПСН);

- НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате при осуществлении видов предпринимательской деятельности, в отношении которых не применяется ПСН, а также при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Налоговая ставка составляет при патентной системе - 6% от потенциально возможного дохода.

В качестве недостатка ПСН следует отметить то, что сумма рассчитанного налога при ПСН не уменьшается на страховые взносы во внебюджетные фонды (как при применении ЕНВД) Ельмеева И.Г., Девятаева Н.В. Малое предпринимательство: особенности развития и специальные налоговые режимы//Системное управление. 2013. № 3 (20). С. 9.. Таким образом, важнейшим направлением поддержки субъектов малого предпринимательства является льготный порядок их налогообложения. Согласно ст. 18 гл.2 Налогового Кодекса РФ на данный момент действуют 5 специальных налоговых режимов: система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог); упрощенная система налогообложения; система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности; система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции; патентная система налогообложения. Эти режимы были введены с целью создания наиболее благоприятных условий для функционирования и развития отдельных категорий налогоплательщиков и видов деятельности, то есть для организаций, осуществляющих свою деятельность в сфере малого и среднего бизнеса.

1.3 Сущность и роль специальных налоговых режимов для малого и среднего бизнеса в России

Добровольный порядок применения специального режима в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД) позволяет налогоплательщику воспользоваться налоговой оптимизацией на легальных основаниях. Величина налогового бремени при ЕНВД не связана с финансовыми показателями уплачивающей этот налог организации. Этот специальный режим имеет в своей основе показатель, принятый законодателем за средний, - вмененный доход, который устанавливается исходя из базовой доходности налогоплательщика. Причем каков порядок исчисления базовой доходности - в Налоговом кодексе Российской Федерации (НК РФ) не раскрывается. Однако на основании предусмотренных в НК РФ абсолютных размеров базовой доходности ставки ЕНВД в размере 15%, а также того, что взносы в социальные внебюджетные фонды уменьшают размер уплачиваемого ЕНВД, можно сделать вывод, что базой данного специального режима являются доходы за вычетом материальных расходов и расходов на оплату труда Гварлиани Т.Е. Эффективность налоговых режимов субъектов малого предпринимательства / Т.Е. Гварлиани , Е.К. Воробей // Экономика. Налоги. Право.-- 2014.-№3 С. 109-114..

Таблица 1. Краткая характеристика налоговых режимов Гварлиани Т.Е. Эффективность налоговых режимов субъектов малого предпринимательства / Т.Е. Гварлиани , Е.К. Воробей // Экономика. Налоги. Право.-- 2014.-№3 С. 109-114.

Упрощенная система налогообложения (УСН) - достаточно «комфортный» для налогоплательщика налоговый режим. Причем при его применении учитываются интересы тех налогоплательщиков, кто имеет бизнес, характеризующийся высокой долей затрат (производство и торговля), и тех налогоплательщиков, кто занимается деятельностью, приносящую высокую долю прибыли (аренда и оказание услуг). Для первых выгоден режим УСН с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов» и налоговой ставкой 15%, для вторых - УСН с объектом налогообложения «доходы» и налоговой ставкой 6%.