Посреднические внешнеторговые договоры. Теория, практика, схемы, правовое регулирование

Понятие посреднических договоров включает прежде всего договоры поручения и комиссии 1. Хотя на самом деле разновидностей посредников в практике хозяйственной деятельности (в первую очередь - внешнеэкономической) несколько больше: агенты, дистрибьюторы, брокеры, маклеры 2, дилеры и т.п. Но все эти наименования определяют лишь коммерческий статус посредника, а не используемый вид договора.

Так, в функции агента обычно входит продажа товаров, принадлежащих принципалу - владельцу известной торговой марки (часто эксклюзивная на определенной территории), но юридический статус агента может быть самый различный, вплоть до работы по найму (трудовому договору). Дистрибьютор - осуществляет аналогичные оптовые продажи, но уже от собственного имени и за свой счет 3. Он может выступать не только в качестве комиссионера, но и дилера - совершенно самостоятельного посредника, который осуществляет как оптовые, так и розничные продажи 4. Наконец, брокер - посредник, статус которого не предполагает операции с самим товаром, а лишь предусматривает выполнение посреднических функций при заключении договора 5.

Что же касается договорных отношений, то законодательству Беларуси известны только договоры поручения и комиссии, которые могут использоваться и названными выше видами посредников. Заключение же особых агентских, дистрибьюторских, брокерских, дилерских и т.п. договоров хотя и возможно на основании абз. 1 п. 1 ст. 7 Гражданского кодекса Республики Беларусь (далее - ГК)6, но не выгодно по фискальным соображениям: в состав затрат по производству и реализации продукции, товаров (работ, услуг), учитываемых при налогообложении прибыли (элемент "Прочие затраты"), входит оплата вознаграждения посреднику только по договорам комиссии и поручения (п. 4-2.24 Закона Республики Беларусь от 22.12.1991 № 1330-XII "О налогах на доходы и прибыль" (далее - Закон), см. также п. 2.2.22 Основных положений по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), утвержденных Министерством экономики Республики Беларусь от 26.01.1998 № 19-12/397, Министерством статистики и анализа Республики Беларусь от 30.01.1998 № 01-21/8, Министерством финансов Республики Беларусь от 30.01.1998 № 3, Министерством труда Республики Беларусь от 30.01.1998 № 03-02-07/300).

Договор комиссии.

Особенности договора комиссии в свете внешнеторгового и валютного законодательств. Предметом договора комиссии может быть заключение комиссионером по поручению комитента самых разнообразных договоров: купли-продажи, подряда, возмездного оказания услуг и др. Но чаще всего целью договора комиссии является заключение именно договоров купли-продажи. При этом по таким договорам комиссионер: а) либо продает товар комитента третьим лицам, либо б) покупает товары у третьих лиц за счет денежных средств и по поручению комитента. Следовательно, во внешнеторговых сделках договор комиссии может использоваться как для целей экспорта, так и импорта.

Все многообразие использования договора комиссии во внешнеторговых операциях можно свести к определенным типам в зависимости от статуса сторон (резидент или нерезидент) и содержания договора купли-продажи (продажа или покупка товара). Для упрощения изложения мы рассматриваем только те договора комиссии, которые совершаются с товаром, а не те, предметом которых являются работы и услуги.

Коротко поясним. В первом столбике приводится условная нумерация типов внешнеторговых договоров комиссии. В трех последующих определяется статус сторон - комитента, комиссионера и третьего лица (продавца и покупателя) с точки зрения внешнеторгового и валютного законодательств. В пятом раскрывается содержание поручения комитента - покупка или продажа товара.

В шестом столбике дается квалификация данного типа договора комиссии с точки зрения Указа Президента Республики Беларусь от 04.01.2000 № 7 "О совершенствовании порядка проведения и контроля внешнеторговых операций" (далее - Указ № 7), и приходящего ему на смену с 01.10.2008 Указа Президента Республики Беларусь от 27.03.2008 № 178 "О порядке проведения и контроля внешнеторговых операций" (далее - Указ № 178). В частности, определяется, является ли данный договор комиссии "экспортом" или "импортом" в смысле данных Указов. Обратим внимание, что согласно им: а) экспорт - передача резидентом товаров (в том числе по сделкам, не связанным с перемещением товаров через Государственную границу Республики Беларусь), охраняемой информации, исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности, выполнение работ, оказание услуг на возмездной основе нерезиденту; б) импорт - получение резидентом товаров (в том числе по сделкам, не связанным с перемещением товаров через Государственную границу Республики Беларусь), охраняемой информации, исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности, выполненных работ, оказанных услуг на возмездной основе от нерезидента. То есть факт пересечения границы значения для квалификации операции как экспортно-импортной значения не имеет. Имеет значение статус сторон.

Отметим также, что иногда достаточно сложно однозначно квалифицировать договор комиссии как "экспорт" либо "импорт". Например, если нерезидент передает резиденту товар на реализацию (в таблице - тип операции № 7), то, с одной стороны, это "импорт" (в части товара), с другой - "экспорт" (в части услуг комиссионера резидента комитенту-нерезиденту).

В седьмом столбике договор комиссии квалифицируется с точки зрения Закона Республики Беларусь от 22.07.2003 № 226-З "О валютном регулировании и валютном контроле" (далее - ЗоВР). Обратим внимание на определение валютной операции в ст. 4 ЗоВР: 1) сделки, предусматривающие использование иностранной валюты, ценных бумаг в иностранной валюте, платежных документов в иностранной валюте; 2) сделки между резидентами и нерезидентами, предусматривающие использование белорусских рублей, ценных бумаг в белорусских рублях; 3) сделки между нерезидентами, предусматривающие использование белорусских рублей, ценных бумаг в белорусских рублях, совершаемые на территории Республики Беларусь; 4) ввоз и пересылка в Республику Беларусь, а также вывоз и пересылка из Республики Беларусь валютных ценностей; 5) международные банковские переводы; 6) операции нерезидентов с белорусскими рублями по счетам и вкладам (депозитам) в банках и небанковских кредитно-финансовых организациях Республики Беларусь, не влекущие перехода права собственности на эти белорусские рубли; 7) операции с иностранной валютой по счетам и вкладам (депозитам) в банках и небанковских кредитно-финансовых организациях Республики Беларусь, банках и иных кредитных организациях за пределами Республики Беларусь, не влекущие перехода права собственности на эту иностранную валюту. Естественно, что если договор комиссии квалифицируется как "валютная операция", то он может осуществляться с определенными ограничениями, суть которых также излагается в данном столбике.

Обратим внимание, что договор комиссии и договор купли-продажи (иной договор), заключаемый в его исполнение, это не одно и то же. У них разные стороны (комиссионер и комитент; комиссионер и третье лицо соответственно) и разная квалификация. В столбиках 6-7 мы говорим именно о договоре комиссии, а не о договоре купли-продажи.

Наконец, в последнем столбике мы анализируем ситуацию с обязательной продажей иностранной валюты. В соответствии с Указом Президента Республики Беларусь от 17.07.2006 № 452 "Об обязательной продаже иностранной валюты" обязательной продаже подлежит валютная выручка. Выручкой в иностранной валюте для целей обязательной продажи являются денежные средства в иностранной валюте согласно перечню, поступающие юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям на их счета в банках и небанковских кредитно-финансовых организациях Республики Беларусь, в банках и иных кредитных организациях за пределами Республики Беларусь по сделкам, предусматривающим в том числе с юридическими лицами - нерезидентами и физическими лицами - нерезидентами, осуществляющими предпринимательскую деятельность, - на возмездной основе передачу товаров, охраняемой информации, исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности, имущества в аренду, выполнение работ, оказание услуг. Заметим, что если иностранная валюта поступает резиденту от другого резидента, либо не в качестве выручки, то обязательная продажа не производится.

1. Собственно, посреднической деятельностью, строго говоря, является не заключение договоров комиссии или поручения, а их исполнение путем заключения договоров купли-продажи, мены и т.п. (см. п. 1.1. Указа Президента Республики Беларусь от 07.03.2000 № 117 "О некоторых мерах по упорядочению посреднической деятельности при продаже товаров"). Следовательно, и цель приобретения товаров в целях соблюдения требований Указа № 117 должна указываться в договоре купли-продажи, а не комиссии или поручения.

2. Например, согласно ст. 66 Торгового кодекса Португалии характерными операциями маклеров являются: покупать или продавать для своих комитентов товары, государственные ценные бумаги, векселя, акции, чеки, суда и др.; заключать сделки о скидках, страховании, фрахтовании, займах; оказывать свои услуги для всех биржевых операций и во всех случаях, когда по закону требуется посредничество. Более узкое определение маклера (включающее право совершать за чужой счет сделки с переводными и простыми векселями и с любыми фондовыми бумагами и определять их курс) содержится в ст. 76 Французского Торгового кодекса. Одновременно его ст. 85 запрещает биржевому маклеру совершать торговые или банковские операции за свой счет, участвовать прямо или косвенно в каком-либо торговом предприятии.

3. Согласно п. 2 Положения о товаропроводящей сети отечественных производителей за рубежом, утвержденного постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 21.12.2006 № 1699, дистрибьютор - субъект товаропроводящей сети, приобретающий у производителя и реализующий его продукцию от имени производителя товара за свой счет в оговоренном регионе деятельности на условиях, определенных соответствующим соглашением между ними.

4. Согласно тому же Положению, дилер - субъект товаропроводящей сети, осуществляющий реализацию (сервисное обслуживание) товара производителя от своего имени за свой счет на условиях, определенных соответствующим соглашением между ними.

5. Согласно ст. 8-303 Единообразного Торгового кодекса США, брокер - это лицо, которое все свое время или часть его занимается покупкой и продажей ценных бумаг в виде промысла и которое в данной сделке действует для клиента, покупает у него или продает ему ценные бумаги.

6. Российскому законодательству дополнительно известен еще и агентский договор (гл. 52 ГК РФ) представляющий, по сути, смесь поручения и комиссии. При заключении внешнеторговых агентских договоров белорусские организации могут руководствоваться Типовым коммерческим агентским контрактом, разработанным Международной торговой палатой (публикация № 496), а дистрибьюторских договоров - аналогичным Типовым дистрибьюторским контрактом (публикация № 518).

Таблица 1

7 Согласно п. 25.4 Правил проведения валютных операций, утвержденных постановлением Правления Национального банка Республики Беларусь от 30.04.2004 № 72, разрешается использование иностранной валюты при расчетах, осуществляемых между субъектами валютных операций - резидентами по договору комиссии, по условиям которого комиссионер осуществляет экспорт либо импорт за иностранную валюту.

8 См. предыдущую сноску.

9 Согласно п. 4.4. Указа № 452 обязательная продажа не осуществляется по выручке в иностранной валюте, подлежащей перечислению и перечисляемой в течение 30 дней со дня поступления на счет согласно договорам поручения либо комиссии с нерезидентами в ходе осуществления юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями посреднической деятельности, которая непосредственно связана со сделками, по которым получена выручка в иностранной валюте.

В соответствии с п. 7.4-7.7 Инструкции по выполнению банками и небанковскими кредитно-финансовыми организациями функций агентов валютного контроля, утвержденной постановлением Правления Национального банка Республики Беларусь от 27.06.2006 № 89, к документам, которые представляются клиентом и необходимы для осуществления банком функций агентов валютного контроля, относятся:

1) при осуществлении валютной операции, связанной с поступлением денежных средств от реализации нерезидентами товаров в соответствии с условиями посреднических договоров:

договор комиссии или договор поручения;паспорт сделки (если законодательством требуется его оформление);

отчет комиссионера (отчет о выполненном поручении) либо документы (в том числе составленные и заверенные комиссионером), подтверждающие сумму денежных средств, которые получены от продажи комиссионером товаров и перечислены комитенту;

2) при осуществлении валютной операции, связанной с поступлением денежных средств от реализации нерезидентами охраняемой информации, исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности, передачи имущества в аренду, выполнения работ, оказания услуг в соответствии с условиями посреднических договоров, - договор комиссии или договор поручения;

3) при осуществлении валютной операции, связанной с перечислением денежных средств, направленных резидентом для исполнения поручения, в соответствии с условиями договоров поручения, комиссии, а также при осуществлении валютной операции, связанной с поступлением денежных средств для приобретения товаров, выполнения работ, оказания услуг в соответствии с договорами поручения, комиссии, - договор поручения, комиссии;

4) при осуществлении валютной операции, связанной с платежами в пользу нерезидентов в соответствии с условиями посреднических договоров:

· договор комиссии или договор поручения;

· паспорт сделки (если законодательством требуется его оформление);

· отчет комиссионера (отчет о выполненном поручении) либо документы (сведения), подтверждающие сумму денежных средств, которые получены от продажи комиссионером товаров (выполнения работ, оказания услуг) и подлежат перечислению комитенту.

В приведенной выше таблице, где содержится характеристика основных типов договоров комиссии, мы исходили из того, что: а) платеж покупателя за проданные товары следует его контрагенту по договору купли-продажи, т.е. комиссионеру; б) расчет за проданные товары осуществляется в денежной форме. Однако условиями договора комиссии может быть предусмотрено, что покупатель осуществляет платеж непосредственно в адрес комитента (на практике не частая ситуация, так как по коммерческим соображениям комиссионеру не выгодно раскрывать информацию о своем комитенте). Кроме того, договором комиссии может быть предусмотрено, что за вырученную сумму комиссионер закупает для комитента другие товары. В последнем случае, согласно п. 7 Инструкции о порядке заполнения документа "Паспорт сделки", утвержденной постановлением Государственного таможенного комитета Республики Беларусь от 07.07.2001 № 32, по договорам комиссии либо поручения, по которым нерезидентом Республики Беларусь предоставляются товары резиденту Республики Беларусь для их реализации третьим лицам, и по мере реализации этих товаров на сумму, вырученную от реализации таких товаров (за вычетом комиссионного вознаграждения), резидентом приобретаются другие товары для передачи нерезиденту, паспорт сделки заполняется следующим образом.

При ввозе товаров в графах 9 и 28 указывается: "Без производства платежей", в графе 24 в первом подразделе указывается код 221, во втором подразделе - код 00; при вывозе товаров в графах 9 и 28 указывается: "Без поступления платежей", в первом подразделе графы 24 указывается код 121, во втором подразделе - код 00, в графе 40 указывается номер свидетельства регистрации паспорта сделки, ранее выданного на ввозимые товары.

По договорам комиссии либо поручения, по которым резидентом Республики Беларусь предоставляются товары нерезиденту Республики Беларусь для их реализации третьим лицам, и по мере реализации этих товаров на сумму, вырученную от реализации таких товаров (за вычетом комиссионного вознаграждения), нерезидентом приобретаются другие товары для передачи резиденту, паспорт сделки заполняется следующим образом.

При вывозе товаров в графах 9 и 28 указывается "Без поступления платежей", в графе 24 в первом подразделе указывается код 121, во втором подразделе - код 00; при ввозе товаров в графах 9 и 28 указывается "Без производства платежей", в первом подразделе графы 24 указывается код 221, во втором подразделе - код 00, в графе 40 указывается номер свидетельства регистрации паспорта сделки, ранее выданного на вывозимые товары.

Особенности налогообложения нерезидентов.

В определенных случаях, в частности, когда нерезидент передает товар резиденту для реализации на территории Республики Беларусь, у первого начинают возникать налоговые обязательства на территории Беларуси. Их объем и содержание определяется налоговым статусом нерезидента (имеет или не имеет он постоянное представительство для целей налогообложения на территории Республики Беларусь).

Согласно п. 3 ст. 7 Закона Республики Беларусь от 22.12.1991 № 1330-XII "О налогах на доходы и прибыль", под постоянным представительством иностранной организации, расположенным на территории Республики Беларусь, для целей налогообложения понимается:

1. Обособленное структурное подразделение (учреждение), через которое осуществляется предпринимательская и иная деятельность иностранной организации на территории Республики Беларусь.

В том числе под учреждением понимается:

· место производства и (или) реализации продукции;

· место реализации товаров, иных ценностей, имущественных прав, выполнения работ, оказания услуг, осуществления иной деятельности, за исключением предусмотренной абз. 2-5 ч. 11 данного подпункта.

Не считается постоянным представительством (учреждением) иностранной организации место, используемое ею исключительно для одной или нескольких целей, указанных ниже:

· хранение, демонстрация или поставка товаров собственного производства. Поставкой для целей данной главы считаются доставка, отгрузка товаров без их реализации на территории Республики Беларусь через постоянное представительство;

· закупка товаров для иностранного юридического лица;

· сбор или распространение информации для иностранной организации;

· осуществление иных видов деятельности, если при этом деятельность в целом носит подготовительный или вспомогательный характер.

Перечисленные выше виды деятельности не приводят к образованию постоянного представительства, даже если они осуществляются через обособленное структурное подразделение (учреждение) при условии, что эти виды деятельности отдельно либо в их совокупности носят подготовительный или вспомогательный характер.

Виды деятельности иностранной организации на территории Республики Беларусь рассматриваются как подготовительные или вспомогательные, если функции, выполняемые обособленным структурным подразделением (учреждением) для иностранной организации, носят подготовительный, вспомогательный характер по отношению к деятельности иностранной организации, за осуществление которой иностранная организация получает выручку.

Ввоз иностранной организацией в Республику Беларусь или вывоз из Республики Беларусь товаров, иных ценностей, работ, услуг или имущественных прав, иное перемещение товаров или иных ценностей при отсутствии признаков постоянного представительства, определенных настоящим подпунктом, не приводят к образованию постоянного представительства этой иностранной организации в Республике Беларусь.

2. Организация или физическое лицо, осуществляющие деятельность от имени иностранной организации и (или) в ее интересах, и (или) имеющие и использующие полномочия иностранной организации на заключение контрактов или согласование их существенных условий.

Иностранная организация не рассматривается как имеющая постоянное представительство, если при организации и осуществлении деятельности от имени иностранной организации и (или) в ее интересах организация или физическое лицо действуют в рамках своей обычной деятельности.

Под обычной деятельностью понимается деятельность, которая осуществляется самостоятельно и не подвергается указаниям или контролю со стороны иностранной организации, и при осуществлении которой предпринимательский риск за ее результаты лежит на организации или физическом лице, а не на иностранной организации, которую они представляют.

Если иностранное лицо признается имеющим постоянное представительство на территории Республики Беларусь, то оно уплачивает налог на прибыль по ставке 24 %.

Заметим, что международные договоры об избежании двойного налогообложения могут предусматривать иной порядок обложения доходов нерезидентов, либо же освобождать их от налогообложения. Однако, в соответствии с п. 6 Инструкции о порядке применения международных договоров об избежании двойного налогообложения, заполнения и представления налоговой декларации (расчета) по налогу на доходы иностранной организации, не осуществляющей деятельности в Республике Беларусь через постоянное представительство, утвержденной постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 05.02.2007 № 21, по отдельным видам доходов, в том числе полученным от реализации товаров по договорам поручения, комиссии первоначально налог на доходы удерживается и перечисляется в бюджет вне зависимости от наличия на момент начисления платежа (дохода) подтверждения постоянного местопребывания иностранной организации в договаривающемся государстве. И лишь затем, при наличии оснований для полного или частичного освобождения от налога, согласно нормам международных договоров Республики Беларусь об избежании двойного налогообложения удержанная и перечисленная в бюджет сумма налога на доходы подлежит возврату или зачету в установленном порядке.

Если начисление доходов от реализации на территории Республики Беларусь товаров по договорам поручения, комиссии производится иностранной организации регулярно (еженедельно, ежедекадно, ежемесячно и т.д.), или оказание услуг, выполнение работ, перечисленных в ч. 1 данного пункта, исходя из содержания договоров и (или) иных документов, подтверждающих характер и место выполнения работ, оказания услуг, не может быть квалифицировано в качестве деятельности иностранной организации через постоянное представительство, то налоговый агент вправе с разрешения налогового органа, которому представляется налоговая декларация (расчет) по налогу на доходы иностранной организации, не осуществляющей деятельности в Республике Беларусь через постоянное представительство (далее - разрешение), не производить удержания налога при начислении (выплате) доходов по таким договорам до окончания финансового года. Разрешение дается при условии, что налоговый агент при исполнении указанных договоров является агентом с независимым статусом, т.е. его деятельность по реализации товаров по договорам поручения, комиссии является обычной деятельностью.

Если его деятельность не рассматривается как деятельность через постоянное представительство, то в соответствии с п. 1 ст. 10 Закона "О налоге на доходы и прибыль" иностранное лицо уплачивает налог на доходы по ставке 15 % (доход от реализации товаров на условиях договоров поручения и комиссии рассматривается как "другие доходы").

Нерезиденты-комитенты в ряде случаев (например, тип операции № 7 в таблице) уплачивают и НДС. При этом, согласно ч. 2 ст. 1-2 Закона Республики Беларусь от 19.12.1991 № 1319-XII "О Налоге на добавленную стоимость" (далее - Закон "О НДС") при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь иностранными организациями, не состоящими на учете в налоговых органах Республики Беларусь, на основе договоров поручения, комиссии, консигнации и иных аналогичных договоров, обязанность по исчислению и перечислению в бюджет налога возлагается на состоящих на учете в налоговых органах Республики Беларусь организации и индивидуальных предпринимателей, осуществляющих предпринимательскую деятельность на основе таких договоров с указанными иностранными организациями.

Аналогичным образом, согласно ч. 8 ст. 1 Закона Республики Беларусь от 19.12.1991 № 1321-XII "Об акцизах", при реализации ввезенных на таможенную территорию Республики Беларусь подакцизных товаров по договорам комиссии (поручения), иным аналогичным договорам, плательщиками акцизов являются организации и индивидуальные предприниматели, которым поручена реализация подакцизных товаров.

Заключение и исполнение договора комиссии

Содержание внешнеторгового договора комиссии определяется сторонами с учетом императивных (т.е. обязательных) норм белорусского законодательства. К числу последних относятся нормы Указа № 7: а) о сроках исполнения обязательств нерезидентами (в частности, согласно п. 2.6 данного Указа резиденты должны обеспечить поступление денежных средств от экспорта по договорам комиссии товаров (работ, услуг), произведенных резидентами Республики Беларусь, - не позднее 180 календарных дней с даты отгрузки); б) о наличии в договоре обязательных реквизитов (дата и место заключения договора, предмет договора, количество, качество и цена товара, условия расчета и поставки, валюта платежа, сроки поставки товаров, ответственность сторон, порядок разрешения споров, а также названия, юридические адреса и банковские реквизиты договаривающихся сторон).

Заметим, что приходящий на смену Указу № 7 Указ № 178 не содержит специальных сроков поступления экспортной выручки по договорам комиссии (следовательно, должен применяться общий срок 90 дней). А перечень обязательных реквизитов внешнеторгового договора сокращен за счет качества товаров, сроков поставки, юридических адресов договаривающихся сторон, их ответственности.

Также к числу императивных относится норма п. 3 ст. 163 и п. 2 ст. 1116 ГК об обязательной письменной (под страхом недействительности) форме внешнеэкономического договора.

Что касается прочих условий договора, то они определяются сторонами самостоятельно. Однако при возникновении споров может возникнуть потребность в выборе применимого права, которое бы дополняло и разъясняло условия договора. Его можно указать в договоре непосредственно при его заключении и выбор сторон здесь ничто не ограничивает. Если же стороны этого не сделали, то согласно абз. 10 п. 1 ст. 1125  ГК применимым правом является право страны, где имеет основное место деятельности комиссионер.

Рассмотрим особенности процедуры заключения и исполнения договора комиссии при условии, что применимым правом выбрано законодательство РБ:

1. Предметом договора является заключение сделок, а не их фактическое исполнение. То есть транспортные, складские и т.п. операции с товаром могут являться лишь дополнительным элементом договора комиссии, для чего иногда и используется специальный термин "договор консигнации", который подчеркивает эти особенности. Но по сути договор консигнации - это разновидность комиссии с дополнительными элементами договора хранения или других договоров. Однако при заключении договора нужно всегда обращать внимание, что согласно ч. 2 ст. 891 ГК комиссионер по умолчанию не имеет права на возмещение расходов по хранению находящегося у него имущества комитента, поэтому такое право надо оговаривать отдельно;

2. Не обязательно комиссионер должен заключать договоры купли-продажи, как это иногда ошибочно полагают 10. Во исполнение договора комиссии могут быть заключены самые разные договоры - лизинга, возмездного оказания услуг, поручительства и т.п., а также совершены односторонние сделки (например, выдан вексель);

3. В отличие от договора поручения комиссионер вправе скрывать свою посредническую функцию, и от чьего имени он действует. Но как и в том, так и в другом случае договор, заключенный с третьим лицом, юридически независим от договоров и поручения, и комиссии;

4. Договор комиссии может заключаться для одной или нескольких сделок. Более того, в нем можно указывать не только срок действия, но и территорию действия, а также включать обязательство комитента не предоставлять третьим лицам право совершать в его интересах и за его счет аналогичные сделки, в том числе с указанием ассортимента товара (п. 2 ст. 880 ГК). Подобные договоры дают возможность использовать юридическую модель договора комиссии для оформления отношений по исключительному представительству в определенном регионе между дилером (дистрибьютором, агентом) и принципалом.

Основными обязанностями комиссионера являются следующие:

1) Исполнить поручение на наиболее выгодных для комитента условиях (ст. 882 ГК). Каковы эти условия - обычно должно четко определяться в условиях договора.

2) В случае неисполнения заключенной сделки третьим лицом, немедленно сообщить об этом комитенту, собрав необходимые доказательства (ст. 883 ГК). По требованию последнего он обязан уступить право требования к третьему лицу (например, в случае неоплаты отгруженного товара уступить право требования платежа комитенту), а в случае делькредере - осуществить платеж за третье лицо. Наличие делькредере в договоре комиссии серьезно перераспределяет риски между сторонами, в результате чего положение комиссионера напоминает статус дилера.

3) Исполнить поручение в соответствии с указаниями комитента (ст. 885 ГК). Аналогично договору поручения, отступать от этих указаний комиссионер вправе лишь в двух случаях: а) если это необходимо в интересах комитента и комиссионер не имеет возможности предварительно запросить комитента; б) если комиссионер действует в качестве предпринимателя. Однако в обоих случаях он обязан известить комитента о допущенных отступлениях.

4) Нести ответственность за утрату, недостачу или повреждение находящегося у комиссионера имущества комитента (ст. 888  ГК). Поэтому при поступлении имущества от или для комитента комиссионер обязан производить его наружный досмотр на предмет повреждения или недостач и немедленно сообщить об обнаруженных недостатках комитенту. Но обязанность страховать имущество комитента может быть возложена на комиссионера только договором.

Следует учитывать, что право собственности на вещи, поступившие к комиссионеру от комитента, либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью именно комитента (ст. 886 ГК). Поэтому риск их случайной гибели или повреждения при отсутствии вины комиссионера несет комитент (ст. 212 ГК).

Право собственности на переданные на комиссию или закупленные по поручению комитента вещи всегда переходит от комитента к третьему лицу или наоборот. Комиссионер может стать их собственником только в случае прекращения (новации, прекращения путем предоставления отступного) договора комиссии и никак иначе;

5) Исполнить поручение лично, но (в отличие от договора поручения) если только это предусмотрено договором комиссии. В остальных случаях комиссионер вправе привлечь субкомиссионера (ст. 884 ГК), оставаясь при этом обязанным перед комитентом и являясь кредитором по отношению к субкомиссионеру;

6) По исполнении поручения предоставить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору (ст. 889 ГК РБ). Отчет должен быть утвержден комитентом. Молчание последнего в течение 30 дней после предоставления отчета означает его утверждение.

Здесь речь идет лишь об окончательном отчете. В отличие от договора поручения, ГК не возлагает на комиссионера обязанность предоставлять текущую отчетность о ходе исполнения поручения. Между тем, такая отчетность комиссионера важна для комитента с точки зрения налогового учета: согласно п. 9 ст. 10 Закона "О НДС" моментом отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав их собственником, правообладателем на основе договоров поручения, комиссии или консигнации, либо иных аналогичных договоров признается день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав комиссионером (поверенным) покупателю 11. Аналогичные положения содержатся и в ч. 4 п. 2 ст. 2 Закона Республики Беларусь от 22.12.1991 № 13330-XII "О налогах на доходы и прибыль".

Обязанности комитента следующие:

1) Принять от комиссионера все исполненное по договору, в том числе осмотреть и без промедления известить об обнаруженных в этом имуществе недостатках;

2) Освободить комиссионера от обязательств по исполнению комиссионного поручения, принятых им на себя перед третьими лицами;

3) Возместить расходы комиссионера по исполнению поручения. В отличие от договора поручения, ГК не предусматривает авансирование комиссионера при исполнении поручения, а говорит лишь о фактически израсходованных суммах. Это не означает, однако, что комитент не может заранее перечислять определенные суммы на исполнение поручения, но договор в таком случае уже начинает выходить за рамки комиссии, приобретая дополнительные черты коммерческого займа (ст. 770 ГК). Возможны и иные формы финансирования.

Заметим, что возмещение расходов комиссионера предметно отличается от вознаграждения последнего, причем такое различие важно с точки зрения налогового учета. Так, согласно п. 1.18 ст. 3 Закона "О НДС", не признаются объектом налогообложения и не подлежат налогообложению суммы расходов комиссионера (поверенного) по приобретению товаров (работ, услуг), имущественных прав, подлежащие возмещению комитентом (доверителем), не покрываемые вознаграждением комиссионера (поверенного);

4) Выплатить комиссионное вознаграждение, которое может иметь и дополнительный элемент - плату за делькредере. Размеры и порядок уплаты оговариваются в договоре, а в случае пробела в нем они выплачиваются после исполнения поручения, и определяются по правилам п. 3 ст. 394 ГК- по тарифам, которые в сравнимых обстоятельствах обычно применяются за аналогичные услуги. При этом комиссионер сохраняет право на вознаграждение, а также на возмещение расходов, если договор поручения не был исполнен по причинам, зависящим от комитента (п. 2 ст. 881  ГК).

В обеспечение своих требований по договору комиссии комиссионеру принадлежит право удержания как в отношении товаров, принадлежащих комитенту (ст. 886  ГК), так и причитающихся ему сумм (ст. 887  ГК). Однако в отношении их другие кредиторы также сохраняют свои права, в том числе в случае банкротства комитента.

Прекращение договора комиссии имеет следующие особенности:

1) Отказ комитента от исполнения договора. Такой отказ имеет особенности в зависимости от того, на какой срок был заключен договор комиссии: а) если на неопределенный срок (в том числе без указания срока действия) - комитент обязан уведомить комиссионера о таком расторжении не менее чем за 30 дней, а также полностью с ним рассчитаться (выплатить вознаграждение и покрыть расходы за уже совершенные сделки); б) если на определенный срок, но до его истечения - отказ допускается в любой момент, но комитент имеет право на возмещение убытков (включая упущенную выгоду).

Кроме того, в случае отмены поручения комитентом он обязан незамедлительно распорядиться всем находящимся у комиссионера имуществом, в противном случае ему придется нести все издержки, связанные с его хранением. Более того, комиссионер имеет право продать такое имущество по возможно более выгодной цене.

2) Отказ комиссионера от исполнения договора. Но в отличие от комитента, а также поверенного в договоре поручения, такой отказ допускается только в двух случаях: а) если договор заключен на неопределенный срок - с предварительным уведомлением за 30 дней; б) во всех остальных случаях, только когда такое право комиссионера предусмотрено в договоре.

В течение 15 дней после получения уведомления комитент обязан распорядиться находящимся у комиссионера имуществом, в противном случае у последнего имеются те же права, что и в случае отказа комитента от исполнения договора.

3) Смерти комиссионера - физического лица и объявления индивидуального предпринимателя банкротом. В последнем случае права и обязанности комиссионера по заключенным им с третьими лицами сделкам, переходят к комитенту (ч. 2 ст. 892 ГК).

Ликвидация юридического лица - комиссионера не названа среди оснований прекращения договора комиссии в ст. 892  ГК только потому, что такие вопросы решаются в рамках ликвидационного производства.

Финансовые аспекты

Так же, как и в случае с договором поручения, в договоре комиссии может быть выбрана одна из двух моделей расчетов: а) через комиссионера; б) напрямую между комитентом и третьим лицом, с которым комиссионер заключил договор. Но второй вариант значительно более редкий, так как по отношению к третьему лицу кредитором или должником является комиссионер. Хотя в ряде случаев он может быть единственно возможным (см. например: п. 2.4 Указа Президента Республики Беларусь от 23.01.2003 № 36 "О реструктуризации задолженности юридических лиц по обязательным платежам в республиканский и местные бюджеты и Фонд социальной защиты населения Министерства труда и социальной защиты и некоторых мерах по обеспечению своевременного поступления указанных платежей"). Точно так же комиссионер может участвовать в операциях с товаром, а может и не участвовать. В последнем случае он лишь заключает договоры, а грузоотправителем и грузополучателем напрямую будут являться комитент и третье лицо.

Дополнительной функцией комиссионера может быть участие в финансировании. Например, он закупает товар для комитента за счет собственных средств. Или же, приняв товар на реализацию, перечисляет комитенту выручку, не дожидаясь окончательной реализации. Такого рода договор содержит уже элементы коммерческого займа. Однако, если еще сюда добавляются условия о переходе права собственности к комиссионеру, то такой договор превращается из комиссии в куплю-продажу, что влечет возникновение налоговых обязательств у комиссионера в значительно большей сумме (см. далее). Заметим, что для защиты интересов комиссионера такая переквалификация договора излишняя ввиду принадлежащего ему права удержания (ст. 340 ГК).

Собственником товаров, переданных на комиссию, продолжает оставаться комитент, поэтому в соответствии с принципом обособленного учета имущества у комиссионера такие товары учитываются на забалансовом счете 004 "Товары, принятые на комиссию", тогда как у комитента на счете 45 "Товары отгруженные" (см. комментарий к соответствующим счетам Типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденный постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.05.2003 № 89). Соответственно, также выручка от реализации, поступающая комиссионеру, для целей бухгалтерского учета не рассматривается как его доход (п. 4 Инструкции по бухгалтерскому учету "Доходы организации", утвержденной постановлнеием Министерства финансов Республики Беларусь от 26.12.2003 № 181), а дальнейшее выбытие активов в пользу комитента - как расход (п. 4 Инструкции по бухгалтерскому учету "Расходы организации", утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 26.12.2003 № 182).

К налогообложению у комиссионера подлежит, как правило, только сумма его вознаграждения. Например, согласно п. 5 ст. 7 Закона "О НДС" налоговая база при осуществлении посреднической деятельности определяется как сумма, полученная в виде вознаграждений по договорам поручения, комиссии и аналогичным договорам.

Исключение составляют отдельные случаи проведения внешнеторговых операций. В частности, согласно п. 11 ст. 7 Закона "О НДС", при реализации на территории Республики Беларусь товаров (работ, услуг), имущественных прав иностранными организациями, не состоящими на учете в налоговых органах Республики Беларусь, в том числе на основе договоров поручения, комиссии, консигнации и иных аналогичных договоров с состоящими на учете в налоговых органах Республики Беларусь организациями и индивидуальными предпринимателями, налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), имущественных прав.

В соответствии с п. 6 ст. 16 Закона "О НДС" при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав комиссионером (поверенным) по поручению комитента (доверителя), выделенные продавцом суммы налога подлежат вычету комитентом (доверителем) на дату осуществления расчета с продавцом. При приобретении товаров комиссионером (поверенным) по поручению комитента (доверителя) уплаченные при ввозе товаров на таможенную территорию Республики Беларусь суммы налога подлежат вычету комитентом (доверителем) после уплаты их в бюджет. Указанные суммы налога принимаются к вычету комитентом (доверителем) на основании первичных учетных и расчетных документов установленного образца, полученных в установленном законодательством Республики Беларусь порядке комиссионером (поверенным), и выставленных им комитенту (доверителю).

Согласно законодательству о ценообразовании (п. 2.13 Положения о порядке применения цен и тарифов, утвержденного постановлением Министерства экономики Республики Беларусь от 22.04.1999 № 43), отпускные цены на товары иностранного производства, предназначенные для дальнейшей продажи на территории республики, формируются на внутреннем рынке субъектами хозяйствования - импортерами.

Отпускные цены на товары иностранного производства, не предназначенные для непосредственной реализации населению, формируются суммированием контрактных цен; таможенных платежей и иных расходов, связанных с выполнением установленных законодательством требований при импорте товаров; расходов по доставке до пункта назначения, страхованию, по оплате услуг в области таможенного дела, процентов по кредитам (займам, гарантиям), по оплате услуг банков; вознаграждения поверенному, комиссионеру и иному аналогичному посреднику, обеспечивающему исполнение данного импортного контракта, с добавлением к перечисленным расходам оптовой надбавки, уровень которой не должен превышать 30 %. Контрактные цены, установленные в иностранной валюте, пересчитываются по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь на дату формирования цен. Расходы по доработке товара (расфасовка, сборка, упаковка, доукомплектование, смешивание, восстановление, нанесение логотипа), в том числе используемые материалы по учетной цене, относятся импортером на увеличение отпускной цены, сформированной в соответствии с данным подпунктом.

Поставка товаров иностранного производства, приобретаемых у нерезидентов Республики Беларусь на территории республики (за исключением случаев приобретения продавцом-нерезидентом товаров иностранного производства у резидента), осуществляется по ценам, определяемым продавцом, с добавлением оптовой надбавки в размере, не превышающем 20 % независимо от количества участвующих посредников.

Также, согласно п. 1.9 Указа Президента Республики Беларусь от 07.03.2000 № 117 "О некоторых мерах по упорядочению посреднической деятельности при продаже товаров", приобретение резидентами у нерезидентов товаров, произведенных на территории Республики Беларусь, осуществляется по ценам, не превышающим более чем на 5 % отпускную цену, установленную производителем соответствующего товара для потребления его на территории Республики Беларусь на день заключения договора реимпорта. При приобретении товара по цене выше установленной разница между ценой приобретения и ценой производителя товара с учетом 5 %-ной надбавки относится резидентом Республики Беларусь на прибыль, остающуюся в его распоряжении.

10. Однако это не значит, что к таким услугам применяются нормы гл. 39 ГК о договоре возмездного оказания услуг. В силу прямой нормы п. 2 ст. 733 ГК применяться должны нормы ГК о договоре поручения.

11. Если организация отражает выручку не по отгрузке, а по оплате, то согласно п. 11 ст. 10 Закона "О НДС", днем зачисления денежных средств на счет комитента (доверителя) от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на основе договоров поручения, комиссии, консигнации либо иных аналогичных договоров признается день зачисления денежных средств на счет комиссионера (поверенного), а в случае, если договором предусмотрено, что денежные средства за реализованные комиссионером (поверенным) товары (работы, услуги), имущественные права зачисляются на счет комитента (доверителя) - день зачисления денежных средств на счет комитента (доверителя).

12 В приведенной выше таблице это тип операции № 3. Предлагаемый вариант договора рассчитан на достаточно доверительные отношения между сторонами. В частности, он не содержит дополнительных обеспечений (залог, поручительство и т.п.), а также штрафных санкций помимо тех, что предусмотрены законодательством (проценты за пользование чужими денежными средствами, возмещение убытков). С другой стороны, он не содержит и элементов финансирования комиссионером комитента.

Договор поручения

Договор поручения имеет много общих черт с договором комиссии. Хотя имеются и принципиальные отличия.

Отличия поручения от договора комиссии. В выполнении своих посреднических функций комиссионер более независим, чем поверенный: по сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится комиссионер (ч. 2 п. 1 ст. 880 ГК), а не доверитель, как в договоре поручения. При этом не имеет значения, что комитент упоминается в договоре и даже участвует в его исполнении (например, осуществляет отгрузку в адрес третьего лица или перечисляет денежные средства). Правовая связь между комитентом и третьим лицом может возникнуть только в одном случае: если комиссионер уступит комитенту требование к третьему лицу. Такая уступка допускается в случае неисполнения сделки третьим лицом, а также в других случаях, причем даже если в договоре между комиссионером и третьим лицом она была запрещена (п. 2-3 ст. 883 ГК).

Другие отличия между договором поручения и договором комиссии представим в виде таблицы:

Таблица 2

Подобные документы

• Торгово-посреднические соглашения. Виды посредников

  Исследование понятия и основных видов торгово-посреднических соглашений. Изучение структуры и содержания соглашения с посредниками. Положение посредников на рынке. Обязанности продавца и покупателя. Порядок заключения и прекращения договора комиссии.
  
  контрольная работа [50,3 K], добавлен 22.10.2013
  

• Коллективные договоры и соглашения

  История трудовых и коллективных договоров. Участие коллективного договора в регулировании трудовых отношений. Соглашения, цели коллективного соглашения, виды соглашений. Характерные особенности, возникающие при заключении коллективного договора.
  
  контрольная работа [31,2 K], добавлен 21.09.2012
  

• Международно-правовое регулирование агентских отношений

  Понятие и сущность агентских отношений в международном частном праве. Понятие агентского договора по законодательству различных государств. Механизм правового регулирования агентских отношений. Гармонизация и унификация национального законодательства.
  
  курсовая работа [45,8 K], добавлен 10.03.2019
  

• Правовое регулирование договора комиссии

  Понятие, правовое регулирование и содержание договора комиссии - законодательного оформления посреднических отношений; основания его заключения и предпосылки прекращения, требования к оформлению. Ознакомление с правами и обязанностями сторон договора.
  
  курсовая работа [52,1 K], добавлен 03.03.2011
  

• Коллективные соглашения в регулировании трудовых отношений в условиях военных организаций

  История развития, понятие, формы, принципы и правовое основы социального партнерства в сфере труда. Правовое регулирование, порядок разработки и заключения соглашений и коллективного договора в Федеральной Службе Безопасности Российской Федерации.
  
  дипломная работа [70,0 K], добавлен 28.03.2011
  

• Договоры комиссии и поручения: сравнительная характеристика

  Понятие договора комиссии и договора поручения, их содержание и функциональные особенности. Порядок и условия исполнения данных договоров. Обстоятельства, провоцирующие и влияющие на прекращения действия договоров комиссии и договоров поручения.
  
  курсовая работа [37,0 K], добавлен 29.12.2010
  

• Посреднические договоры

  Соотношение посредничества и представительства в гражданском праве. Посредничество по коммерческому праву зарубежных государств. Гражданско-правовые договоры как основания возникновения посреднических отношений. Непоименованные посреднические договоры.
  
  курсовая работа [127,2 K], добавлен 01.10.2017
  

• Коллективные договоры и соглашения в системе социального партнерства (на материалах ОАО "Сахарторг")

  Предпосылки формирования коллективных договоров и тарифных соглашений. Стороны, содержание и порядок заключения коллективного договора, его соотношение с тарифными соглашениями. Коллективно-договорное регулирование трудовых отношений на предприятии.
  
  курсовая работа [42,7 K], добавлен 13.02.2014
  

• Правовые аспекты применения и исполнения договора комиссии

  Источники правового регулирования договора комиссии. Понятие и признаки данного договора, права и обязанности сторон. Отличия договора комиссии от других видов договоров и его особенности. Применение договора комиссии во внешнеторговой деятельности.
  
  курсовая работа [89,7 K], добавлен 31.10.2012
  

• Договор комиссии и его особенности

  Договор комиссии как способ оформления посреднических отношений. Комиссионная торговля или реализация товаров в рамках договора. Порядок заключения договора комиссии. Содержание договора комиссии, обязанности сторон. Отдельные виды договора комиссии.
  
  курсовая работа [34,2 K], добавлен 26.10.2010
  

• главная
• рубрики
• по алфавиту
• вернуться в начало страницы
• вернуться к началу текста
• вернуться к подобным работам