Методология бухгалтерского учета в Республике Беларусь

* на подготовку кадров по договорам, заключенным с учреждениями, обеспечивающими получение, высшего, среднего специального и профессионально-технического образования, - в размере не более 2% затрат на оплату труда работников этих организаций и индивидуальных предпринимателей за отчетный период, если иное не установлено Президентом Республики Беларусь.

Исчисление норм расходов, указанных в абзаце втором части первой настоящего пункта, осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете от выручки, полученной от реализации товаров (работ, услуг), или валового дохода за отчетный период.

2. Совету Министров Республики Беларусь в двухмесячный срок обеспечить приведение актов законодательства в соответствие с настоящим Указом.

Нормы расходов организаций и индивидуальных предпринимателей на рекламу, маркетинговые, консультационные и информационные услуги, включаемых в состав затрат по производству и реализации продукции, товаров (работ, услуг), учитываемых при налогообложении

1. Организации и индивидуальные предприниматели (за исключением организаций и индивидуальных предпринимателей, осуществляющих туристическую деятельность, деятельность по организации и проведению театрально-зрелищных мероприятий; основным видом деятельности которых является организация выставок, ярмарок, в части норм расходов на рекламу; при размещении рекламы через государственные телерадиовещательные организации и с долей государственной собственности не менее 51 % в части норм расходов на рекламу; а также государственных телерадиовещательных организаций в части норм расходов на маркетинговые, консультационные и информационные услуги)

	Размер выручки, полученной от реализации товаров (работ, услуг), или валового дохода за отчетный период	Нормы расходов на рекламу, маркетинговые, консультационные и информационные услуги (общая сумма)
2. Организации и индивидуальные предприниматели:
2.1. осуществляющие туристическую, деятельность, деятельность по организации и проведению театрально-зрелищных мероприятий	до 3330 млн руб. включительно свыше 3330 млн руб. включительно свыше 33 300 млн руб.	22,5 % от размера выручки (дохода) 750,0 млн руб. + + 11,25 % от размера выручки (дохода), 3330 млн руб. 4122 млн руб. + + 4,5 % от размера выручки (дохода), превышающего 33 300 млн руб.
2.2. основным видом деятельности которых является организация выставок, ярмарок	фактически полученная сумма	в размерах фактически произведенных расходов (в части расходов на рекламу)
2.3. при размещении рекламы через государственные телерадиовещательные организации и с долей государственной собственности	фактически полученная сумма	в размерах фактически произведенных расходов (в части расходов на рекламу)
3. Государственные телерадиовещательные организации	фактически полученная сумма	в размерах фактически произведенных расходов (в части расходов на маркетинговые, консультационные и информационные услуги)

Иные организации, включая негосударственные средства массовой информации, нормируют указанные расходы при определении налогооблагаемой прибыли в общеустановленном порядке.

Указом Президента Республики Беларусь от 15 июня 2006 года № 398 «Об утверждении норм расходов на рекламу, маркетинговые, консультационные и информационные услуги, представительские цели, подготовку кадров» (далее -- Указ № 398) определено, что исчисление норм расхода на рекламу, маркетинговые, консультационные и информационные услуги осуществляется в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете от выручки, полученной от реализации товаров (работ, услуг), или валового дохода за отчетный период.

Учитывая, что выручка от реализации товаров (работ, услуг) включает в себя НДС, для целей определения норм расходов выручки принимается с учетом НДС. Соответствующим образом принимается и валовой доход для этих целей, т.е. он принимается с учетом НДС и налога с продаж товаров в розничной торговле.

Учет реализации (валового дохода в торговле) и затрат на рекламу в течение года надо учитывать нарастающим итогом в таблице:

Месяц, год			Предельная сумма расход, на рекламу с начала года	Произведенные	Сумма расходов на рекламу
	Объем выруч. (валового дохода)		расходы на рекламу	Относится на себестоимость в пределах норматива	Сверх норматива с начала года
	За месяц	С начала года		За месяц	С начала года	За месяц (ф.8 т.м. - -ф.8 пр.м.)	С нач. года (ф.б, но не более ф.4)
1	2	3	4	5	6	7	8	9
Январь, февраль и т.д.
Итого за год

По расходам на рекламу записи по счетам будут: дебет 20 (26), 44 и кредит 50, 51 или же: дебет 97 и кредит 50, 51, а после расчета норм дебет 20, 44 и кредит 97.

Компенсация за износ личного транспорта определяется по договоренности сторон, прибавляется к зарплате владельца автомобиля и облагается подоходным налогом. По автомобилям со 100% износом выплачивать компенсацию нельзя.

Если в договоре на использование личного транспорта оговорен текущий ремонт и техосмотр, то расходы относятся на себестоимость.

Согласно Указу Президента Республики Беларусь от 15 июня 2006 года № 398 на представительские цели по приему и обслуживанию иностранных делегаций и отдельных лиц (в том числе по оплате гостиницы, питания, культурного и бытового обслуживания, услуг переводчика и транспортных услуг), организации проведения собраний, конференций, семинаров, коллегий, совещаний - в размере 0,2% затрат на оплату труда работников этих организаций за отчетный период. Отчетным периодом является календарный год.

Для отнесения представительских расходов на себестоимость продукции (работ, услуг) они должны быть документально подтверждены (счета гостиницы, проездные билеты, счета на питание и др.).

Для оплаты представительских расходов директору необходимо издать приказ, где указать страну, из которой прибыла делегация, количество членов делегации и сопровождающих лиц (не более числа членов делегации), время пребывания и лиц, ответственных за организацию приема. Не позднее 3 дней после завершения визита ответственный за организацию приема делегации должен представить в бухгалтерию авансовый отчет о произведенных расходах на иностранную делегацию. Рабочая программа приема готовится ответственным лицом за прием и утверждается директором.

Оплата представительских расходов производится как безналичным путем (счета ресторана, гостиницы), так и наличным, когда по расходному кассовому ордеру деньги выдаются в подотчет ответственному лицу за прием делегации.

На затраты по производству и реализации продукции, товаров (работ, услуг), учитываемые при ценообразовании и налогообложении, представительские расходы списываются с учетом установленных норм и только при наличии подтверждающих документов и подоходным налогом не облагаются, даже если они превысили установленные нормы.

При отсутствии оправдательных документов подотчетное лицо обязано из представительских расходов уплатить подоходный налог.

Суммы, не подтвержденные оправдательными документами, и суммы, превысившие предельные нормы, списываются за счет прибыли, остающейся после уплаты налогов и сборов.

В «Прочие затраты» включаются почтово-телеграфные расходы, расходы по содержанию коммутаторов и телетайпов, числящихся на балансе предприятия, расходы на оплату услуг (по договорам) вычислительных центров, типографские расходы, расходы на приобретение канцелярских принадлежностей, бланков учета и отчетности, расходы на подписку периодических изданий, на приобретение технической литературы, переплетные работы, арендная плата за гаражи и автостоянки.

В «Прочие затраты» входят также затраты по обеспечению нормальных условий труда и техники безопасности - устройство ограждений машин, люков, умывальников, душевых, бань, где это вызвано производством, газирование воды, устройство раздевалок, комнат отдыха, организация докладов по технике безопасности, организация спецпитания и т.д.

Списание горюче-смазочных материалов производится на основе путевых листов (по норме списания на 100 км). Если цена ГСМ соответствует государственной, то никаких документов не требуется. Если цена ГСМ коммерческая, то необходим первичный оправдательный документ (чек, приходный ордер автозаправочной станции). Проще всего на путевом листе работникам автозаправочной станции записать объем заправки бензином, коммерческую цену, поставить штамп и подпись.

18 февраля 1997 года в Республике Беларусь был принят Закон «О рекламе» (далее - Закон), который призван регулировать отношения, возникающие в процессе производства, размещения и распространения на территории Республики Беларусь рекламы на рынках товаров, работ и услуг, включая рынки банковских, страховых и иных услуг, связанных с пользованием денежными средствами граждан (физических лиц) и юридических лиц, а также рынки ценных бумаг.

В ст. 2 Закона дано определение рекламы - это распространяемая в любой форме с помощью любых средств информация о юридическом или физическом лице, товарах, работах и (или) услугах (рекламная информация), которая предназначена для неопределенного круга лиц и призвана формировать или поддерживать интерес к этим юридическому или физическому лицу, товарам и способствовать реализации товаров.

При осуществлении рекламы, в том числе и путем распространения информации, составляющей суть услуги, рекламодатель не принимает на себя обязательств предоставить услугу конкретному заказчику, а последний, в свою очередь, не обязуется принять и оплатить данную услугу.

Суммы затрат на рекламные, информационные, консультационные услуги относятся на счет 97 «Расходы будущих периодов» и затем списываются на протяжении текущего года на затраты по производству и реализации.

К информационным услугам относятся услуги по предоставлению субъектам хозяйствования на договорной основе деловой (биржевой, финансовой, коммерческой, экономической, статистической, нормативно-правовой и т.д.), научно-технической (документальной, библиографической, реферативной информации и данных в области фундаментальных и прикладных, естественных, технических и общественных наук, отраслей производства и сфер человеческой деятельности), политической и потребительской информации (информирование о проходящих научных конференциях и симпозиумах, банковской информации и т.д.), затраты по подписке на отраслевые и правительственные издания, приобретению методической, справочной литературы, нормативных документов.

К консультационным услугам относятся услуги, имеющие своей целью консультирование на договорной основе субъектов хозяйствования по вопросам их производственно-хозяйственной деятельности (составление договоров, ведение бухгалтерского учета, участие в консультационных семинарах, юридические и правовые консультации и др.).

Маркетинговые услуги представляют собой мероприятия в области исследования торгово-сбытовой деятельности предприятия, изучения всех факторов, оказывающих влияние на процесс производства и продвижения товаров (работ, услуг) от производителя к потребителю с целью прибыльной реализации.

Расходы на маркетинговые услуги, включаемые в затраты на производство и реализацию продукции (работ, услуг), не могут превышать норматива, установленного по аналогии с расходами на рекламу.

Маркетинговые услуги, связанные с созданием новых видов продукции (работ, услуг), в затраты производимой продукции (работ, услуг) не включаются, носят характер научно-исследовательских работ и финансируются за счет средств, направленных на развитие и совершенствование производства.

Для отнесения информационных, консультационных и маркетинговых услуг на затраты по производству продукции (работ, услуг) должно быть четкое определение сущности услуг, их производственной необходимости и надлежаще оформленных договоров и актов приема-передачи оказанных услуг.

Расходы на подготовку кадров в средних и высших учебных заведениях подлежат нормированию.

Списание данных расходов на затраты по производству и реализации продукции (работ, услуг) не должно превышать 2% расходов на оплату труда работников предприятия за год, относимых на себестоимость продукции (работ, услуг).

Расходы, связанные с повышением квалификации и переподготовкой кадров, обучение штатных работников на семинарах, нормированию не подлежат и относятся на себестоимость продукции (работ, услуг).

Оплата за обучение по договору с учебным заведением и выплата стипендий гражданам, не состоящим в штате предприятия, производится за счет прибыли предприятия:

Д-т 84 и К-т 76;

Д-т76иК-т51.

Доход не по месту основной работы в виде оплаты за учебу подлежит обложению подоходным налогом у источника выплат без распределения по месяцам и без предоставления льгот.

Оплата за обучение, в том числе материальная помощь, не учитывается в фонде заработной платы согласно Инструкции о составе фонда заработной платы и прочих выплат, не облагается отчислениями на социальное страхование (ФСЗН).

Постановлением Совета Министров Республики Беларусь № 1972 от 24 декабря 1998 года установлено, что размер надбавок за продолжительность непрерывной работы (вознаграждения за выслугу лет), выплачиваемых рабочим, руководителям, специалистам, служащим хозрасчетных предприятий и организаций всех форм собственности, не должен превышать 20% тарифной ставки (оклада). В соответствии с Декретом Президента Республики Беларусь № 17 от 8 июля 2002 года на себестоимость относятся премии за производственные результаты в размере, не превышающем 30% зарплаты по окладам, сдельным расценкам в расчете на 1 работника в целом по предприятию.

Организации и предприятия торговли и общественного питания при исчислении себестоимости продукции (товаров, работ, услуг) руководствуются «Основными положениями по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг)» с включением следующих дополнительных затрат:

1) нормируемые отходы, образующиеся при подготовке к розничной продаже всех видов колбас, мясокопченостей, согласно нормам товарных потерь;

2) потери, связанные с зачисткой сливочного масла, крошением карамели обсыпной и сахара-рафинада (по нормам);

3) стоимость использованной одноразовой посуды: стаканчиков, тарелок, вилок, ложек и т.д.

Имеются свои особенности и по другим отраслям.

После введения в действие «Основных положений» осуществлено ряд дополнений и изменений по составу затрат.

Так, постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 3 мая 1999 года № 638 «О расходах на содержание служебного легкового автотранспорта» на затраты по производству продукции субъекты хозяйствования независимо от форм собственности

с 1 июля 1999 года могут относить расходы на содержание одной единицы легкового автотранспорта. Также и лизинговые платежи по одной единице служебного легкового автотранспорта.

К расходам на содержание служебного легкового автотранспорта относятся: стоимость горюче-смазочных материалов; расходы на проведение всех видов ремонта; расходы на проведение технического осмотра и технического обслуживания транспортного средства.

Расходы ГСМ производятся в пределах утвержденных норм на 100 км пробега.

Постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 7 июня 2001 года предусмотрено, что юридические лица и предприниматели с учетом специфики производственного процесса, выполнения работ, оказания услуг определяют количество специальных легковых автомобилей с лимитом пробега не более 2 тыс. км в месяц, затраты по которым включаются в затраты по производству и реализации продукции, товаров (работ, услуг), учитываемые при ценообразовании и налогообложении.

К специальным легковым автомобилям относятся автомобили, укомплектованные специальным технологическим оборудованием, имеющие специальные световые и (или) звуковые сигналы, надписи (исключена позиция «Технологическая») и (или) цветографическую окраску.

Итак, с 20 июня 2001 года по специальному (технологическому) легковому автотранспорту нормированию подлежит только стоимость использованных ГСМ.

Изменился учет затрат за пользование каналами связи. Первоначальная установка, разовое подключение, в том числе к системе Интернет, относится на счет 04 «Нематериальные активы» с последующим начислением износа. Оплата ежемесячных услуг каналов связи относится на себестоимость как услуги сторонних организаций по типу услуг за пользование телефоном.

Из состава затрат, относимых на себестоимость, удалены посреднические услуги - брокерские, маклерские, дилерские.

Амортизация холодильников, печей СВЧ относится па затраты как расходы по созданию нормальных условий труда и техники безопасности. Из состава затрат исключены расходы по установке на действующих объектах охранно-пожарной сигнализации.

Эти расходы возмещаются за счет собственных средств и относятся сначала на счет 08 «Вложения во внеоборотные активы», а затем на счет 01 «Основные средства».

С самого начала из состава затрат были исключены расходы по оплате работникам-донорам за дни обследования, сдачи крови и отдыха (теперь за счет медицинских учреждений); расходы за наем жилых помещений, их ремонт, коммунальные услуги для иностранных граждан, работающих на совместном предприятии.

В заключение данного параграфа следует остановиться на следующих моментах.

1. Об оплате аудиторских услуг. Постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 14 апреля 2004 года № 425 утверждены нормы затрат на проведение обязательного аудита, относимых на себестоимость продукции (работ, услуг), начиная с 21 апреля 2004 года:

Объем выручки от реализации продукции (работ, услуг) иных организаций и индивидуальных предприятий в проверяемом году с учетом НДС	Затраты на оплату обязательного аудита, относимые на себестоимость продукции (работ, услуг) в год
до 50 млн руб.	0,8% от объема выручки с учетом НДС
от 50 млн руб. до 100 млн руб.	400 тыс. руб. + 0,4% or объема выручки, превышающей 50 млн руб. с учетом НДС
от 100 млн руб. и свыше	600 тыс. руб. + 0,2% от объема выручки, превышающей 100 млн руб. с учетом НДС

2. С вводом в действие Налогового кодекса Республики Беларусь от 19 декабря 2002 года № 166-3 с 1 января 2004 года появилось понятие «Налоговый учет» наряду с бухгалтерским учетом.

Поэтому все затраты предприятия по производству и реализации продукции (работ, услуг) относятся на себестоимость. Но при исчислении налога на прибыль, на тс затраты, которые до 1 января 2004 года списывались за счет чистой прибыли, остающейся

в распоряжении предприятия, надо корректировать балансовую (бухгалтерскую) прибыль, прибавив все суммы, превышающие нормативы.

Все суммы сверхнормативных затрат, отнесенные на себестоимость, подлежат обложению НДС согласно постановлению Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 31 января 2004 года № 16:

Д-т 25, 26,44,92

К-т 68.

3. Работникам бухгалтерии надо обратить внимание на вопросы страхования.

Речь идет об обязательном и добровольном страховании и их учете.

На себестоимость относятся страховые взносы по видам обязательного страхования (в первую очередь). Обязательными видами страхования являются:

1) страхование гражданской ответственности владельцев транспортных средств (дебет 20, 23, 25, 26, 44 и кредит 76-2) за вред, причиненный жизни или здоровью физических лиц, имуществу лиц или организаций в процессе дорожно-транспортных происшествий (ДТП); без такого страхования штраф на юридических лиц составляет 15 базовых величин. Страхование гражданской ответственности производят страховые организации, в уставном фонде которых более 50% составляет государственная собственность;

2) дополнительное обязательное страхование гражданской ответственности при использовании транспортных средств на территории Российской Федерации;

3) обязательное страхование гражданской ответственности перевозчика перед пассажирами. Сумма страхования включается в цену билета и относится на себестоимость при командировках или подтверждается страховым полисом;

4) при командировках за границу лица подлежат обязательному медицинскому страхованию;

5) иностранные лица и лица без гражданства до въезда в Республику Беларусь должны заключить договор по обязательному медицинскому страхованию с белорусской или иностранной страховой организацией (если отсутствуют межправительственные соглашения);

6) с 1 января 2004 года обязательное страхование от несчастных случаев и профессиональных заболеваний;

7) обязательное страхование зданий, строений;

8) обязательное страхование военнослужащих, работников МВД, работников судебных органов, налоговых органов, ветеринарных работников.

Страховые платежи по всем видам обязательного страхования включаются в себестоимость:

Д-т 20, 23, 26, 44

К-т 76-2 - начисление страховых платежей;

Д-т 76-2

К-т 51 - перечисление платежей.

К обязательному страхованию относятся отчисления в Фонд социальной зашиты населения (ФСЗН) от всех видов оплаты:

Д-т 20, 23, 25, 26, 44

К-т 69-1.

В «Основных положениях по составу затрат, относимых на себестоимость», включены страховые платежи по добровольному страхованию жизни, имущества, пенсий, ответственности по перечню видов такого страхования, определяемого Президентом Республики Беларусь:

Д-т 20, 23, 25, 26,44

К-т 76-2.

В соответствии с законодательством Республики Беларусь страхование профессиональной деятельности является добровольным видом страхования и на себестоимость продукции (работ, услуг) не относится.

6.3 Учет и контроль материальных затрат, относимых на затраты

по производству продукции

Главную часть затрат по производству продукции составляют материальные затраты (на долю сырья, материалов в разных отраслях приходится от 50% до 90% всех издержек производства).

На основании лимитно-заборных карт, требований, раскройных карт ведется отпуск материалов со склада в производственные цехи. Для учета фактического расхода надо также брать во внимание остатки материалов на начало и конец месяца.

Каждый цех должен ежемесячно составлять детальный отчет 0 расходе материалов по видам материалов и по видам выпускаемой продукции.

При организации учета материалов важно соблюдение такого принципа, как лимитирование отпуска производственных ресурсов (нормативный учет) и выявление отклонений от норм расхода этих ресурсов в процессе производства и установление причин отклонений. Отпуск материалов сверх лимита оформляется отдельными специальными документами.

На основе первичных документов на отпуск материалов в производство и отчетов цехов о расходе материалов составляется разработочная таблица «Распределение расхода материалов». Но если из одного и того же материала изготавливают несколько видов продукции, то расход материала на каждое изделие определяется косвенно, чаще нормативным способом, т.е. установленную норму расхода конкретного материала на единицу продукции умножают на количество выпущенных изделий и определяют нормативный расход материала на фактический выпуск продукции, и его сравнивают с фактическим расходом и определяют коэффициент отклонений (экономия или перерасход). Нормативный расход корректируют на этот коэффициент и получают фактический расход материалов на каждое изделие. Фактическая себестоимость изделий определяется с учетом ведомственных Методических указаний по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на предприятиях различных отраслей промышленности.

Контроль за использованием полуфабрикатов в цехах ведется с помощью ведомости (баланса) движения полуфабрикатов по цеху, в которой за каждый месяц видны данные о номерах деталей или узлов, остатках на начало месяца, поступление в цех за месяц, расход, возврат на склад, остаток в цехе на конец месяца. Все эти данные также важны при проведении инвентаризации и оперативного управления производством. Составляется такой баланс диспетчерской службой цеха под контролем цеховой бухгалтерии.

Вспомогательные материалы, если производится несколько видов продукции, чаще всего распределяются косвенно пропорционально расходу основных материалов или пропорционально выпущенной продукции.

В отдельную статью калькуляции «Топливо и энергия на технологические цели» выделяются топливо (уголь, кокс, дрова, торф и др.), электроэнергия, газ, вода, пар и сжатый воздух, и в себестоимость продукции они включаются прямым путем на основе данных измерительных приборов или косвенно пропорционально нормам расхода на единицу продукции, по видам продукции пропорционально числу отработанных машиноча-сов. Стоимость топливно-энергетических ресурсов по содержанию оборудования, отоплению, освещению относится в дебет счета 25 «Общепроизводственные расходы» и счета 26 «Общехозяйственные расходы» с кредита счетов: 10 «Материалы», 23 «Вспомогательные производства», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

На основе ведомственных рекомендаций предприятия должны тщательно продумывать и составлять свою учетную политику по всем вопросам, особенно по вопросам формирования себестоимости продукции.

Образующиеся в процессе производства продукции отходы (обрезка, стружка, угары и др.) делятся на безвозвратные (они оценке не подлежат) и возвратные отходы.

Возвратные отходы учитываются по пониженной цене, цене возможного их использования. Возвратные отходы уменьшают затраты производства, т.е. вычитаются. Бухгалтерская запись по ним составляется такая:

Д-т 10 «Материалы»

К-т 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства».

Стоимость возвратных отходов между видами продукции распределяется прямым путем или пропорционально количеству и себестоимости израсходованных материалов на каждый вид продукции.

6.4 Учет расходов на оплату труда

Наряду с расходованием материалов в себестоимости продукции важное место занимают расходы на оплату труда.

Основная заработная плата производственных рабочих, как правило, в себестоимость продукции включается прямым путем, так как на основе первичных документов (нарядов, рапортов, маршрутных листов и др.) известно место работы (цех, передел), вид продукции.

Дополнительная заработная плата (оплата отпусков, за выслугу лет, по итогам работы за год, за время выполнения государственных и общественных обязанностей и др.) на себестоимость отдельных видов изделий относится пропорционально основной заработной плате производственных рабочих.

Начисленная повременная заработная плата не имеет прямой связи с изготовлением конкретной продукции (работ, услуг). Это заработная плата управленческого персонала цеха, заводоуправления, младшего обслуживающего персонала, оплата за вынужденные простои и др.

Такие расходы учитываются сначала на счетах 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы», а затем вместе с остальными затратами, учтенными на этих счетах, ежемесячно распределяются по видам продукции пропорционально заработной плате производственных рабочих или расходу сырья и материалов (согласно ведомственным рекомендациям и учетной политике, организации). Распределение затрат по заработной плате в разрезе цехов, переделов осуществляется в отдельной разработочной таблице, ведомости «Распределение заработной платы».

Отчисления в Фонд социальной защиты населения включаются в себестоимость продукции прямым путем (как заработная плата производственных рабочих) либо косвенным путем пропорционально заработной плате производственных рабочих.

6.5 Учет расходов на подготовку и освоение производств

Расходы на освоение новых предприятий, цехов, производств, агрегатов (пусковые расходы) возникают до выпуска продукции и связаны они с проверкой готовности к вводу в эксплуатацию новых объектов. Это расходы на разработку сметной документации на пусконаладочные работы, оплата труда специалистов, участвующих в пусконаладочных работах, расходы на комплексное опробирование оборудования в рабочем состоянии, стоимость энергии, смазочных и других материалов, стоимость спецодежды и спецобуви.

Номенклатура пусковых расходов зависит от вида работ, вида испытаний и определяется отраслевыми инструкциями. До начала испытаний составляется смета пусковых расходов с необходимыми расчетами. Аналитический учет расходов ведется в соответствии с утвержденной сметой.

Если в течение пускового периода получены готовая продукция и отходы, то они учитываются по действующим ценам и их стоимость вычитается из суммы пусковых расходов.

Фактические затраты по пусковым работам на основе первичных документов учитываются на активном счете 97 «Расходы будущих периодов»:

Д-т97

К-т 10, 70,68,69 и др.

В себестоимость выпускаемой продукции эти расходы начнут списываться с момента изготовления продукции ежемесячно. Период погашения устанавливается самим предприятием исходя из нормативного срока освоения, но не более 2 лет:

Д-т20,23

К-т 97.

К расходам на подготовку и освоение новых видов продукции относятся научно-исследовательские работы, опытно-конструкторские, изготовление опытных образцов, оплата труда конструкторов, разработчиков технической документации, расход материалов и др.

Расходы на подготовку и освоение производств, новых видов продукции для серийного и массового производства относятся на себестоимость той продукции, которая включена в программу выпуска, и только в тех предприятиях, которые не производят отчисления на данные цели в инновационные фонды.

Предприятия, объединения, осуществляющие предусмотренные законодательством отчисления в инновационный фонд, который создается за счет себестоимости, финансирование затрат по созданию новых и совершенствованию применяемых технологий, переоснащению производства, связанных с проведением научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, созданием новых видов сырья и готовой продукции, осуществляют за счет инновационного фонда и за счет прибыли.

Д-т 20, 23, 26 и К-т 68 - начисления в инновационный фонд;

Д-т 68 и К-т 51 -- перечисление в данный фонд.

До начала всех подготовительных, опытно-конструкторских работ предприятие представляет в вышестоящую организацию смету затрат.

При получении выделенных средств запись по счетам будет:

Д-т 51 «Расчетный счет»

К-т 86 «Целевое финансирование».

Фактические затраты на освоение производств и новых видов продукции отражаются:

Д-т 86

К-т 10, 20, 26, 51, 70, 68, 69 и др.

Действующим законодательством запрещено включать в себестоимость следующие затраты (они идут за счет капитальных вложений и прибыли предприятия):

1) на индивидуальное опробование отдельных видов машин и механизмов и на комплексное опробование (вхолостую) всех видов оборудования и технических установок с целью проверки качества их монтажа;

2) на шефмонтаж, осуществляемый заводами-поставщиками оборудования или по их поручению специализированными предприятиями;

3) на содержание дирекции строящегося предприятия, а при ее отсутствии - группы технического надзора (затраты на содержание которой предусматриваются в сводных сметных расчетах стоимости строительства), а также затраты, связанные с приемкой новых предприятий и объектов в эксплуатацию;

4) по подготовке кадров для работы на вновь вводимом в действие предприятии;

5) по устранению недоделок в проектах и строительно-монтажных работах, исправлению дефектов оборудования по вине заводов-изготовителей, а также повреждений и деформаций, полученных при транспортировке до приобъектного склада, затраты по ревизии (разборке) оборудования, вызванные дефектами антикоррозионной зашиты, и другие аналогичные затраты производятся за счет предприятий, нарушивших условия поставок и выполнения работ.

6.6 Учет и распределение расходов вспомогательных производств

Вспомогательные (подсобные) производства занимаются обслуживанием основного производства и обеспечивают его электроэнергией, паром, газом и др., осуществляют транспортное обслуживание, ремонт основных средств, изготовление инструментов и приспособлений, запасных частей и т.д.

На каждый вид вспомогательных производств в учете должны открываться к счету 23 «Вспомогательные производства» отдельные субсчета:

23-1 «Обслуживание различными видами энергии» -для учета затрат стационарных и передвижных электростанций, распределительных и трансформаторных подстанций, паровых, водяных и воздушных сетей, парокотельных, насосных, компрессорных установок и других энергетических объектов.

23-2 «Внутризаводское транспортное обслуживание» - для учета затрат заводского транспорта (железнодорожного, водного, автомобильного, конвейерного, канатно-подвесного и другого внутризаводского транспорта).

23-3 «Ремонт основных средств» - для учета затрат по текущему и капитальному ремонтам оборудования, транспортных средств, зданий и сооружений.

23-4 «Изготовление инструментов, штампов, запасных частей, строительных деталей и конструкций» - для учета затрат по индивидуальным заказам единичных объектов инструментальной оснастки, нестандартного оборудования, пресс-форм и т.д.

23-5 «Эксплуатация мелких транспортных хозяйств»- для учета затрат автомобильного и гужевого транспорта организаций торговли, сельского хозяйства, строительства, промышленности по доставке материалов от поставщика и готовой продукции сторонним организациям.

23-6 «Возведение временных нетитульных сооружений» - для учета затрат на возведение временных навесов, приобъектных кладовых и пр.

23-7 «Добыча нерудных материалов» - для учета затрат строительных и дорожно-ремонтных организаций по добыче камня, песка, гравия и др.

23-8 «Лесозаготовки и лесопиление» (для строительных и деревообрабатывающих отраслей).

23-9 «Переработка сельскохозяйственной продукции» (засолка, сушка, консервирование продуктов).

Документальное оформление и учет издержек производства осуществляется так же, как и по основному производству. Прямые затраты учитываются непосредственно на счете 23, а косвенные сначала собираются на счете 25 «Общепроизводственные расходы», а затем после распределения списываются на счет 23 для включения в себестоимость отдельных видов продукции, заказов, работ, услуг. При изготовлении одного вида продукции затраты, минуя счет 25, списываются сразу на счет 23. По кредиту счета 23 списывается фактическая себестоимость завершенной производством продукции, выполненных работ, оказанных услуг. Работы и услуги, выполненные для сторонних организаций, учитываются на счете 90 «Реализация».

Записи хозяйственных операций по счет)' 23 «Вспомогательные производства» будут следующие:

Содержание операции	Дебет	Кредит
Списание стоимости израсходованных материалов	23	10
Начислена заработная плата рабочим вспомогательных производств	23	70
Отчисления в Фонд социальной защиты населения	23	69-1
Отчисление Бел госстраху (страхование от несчастных случаев)	23	76-2
Начислена амортизация по основным средствам вспомогательных производств	23	02
Услуги сторонних организаций (без НДС)	23	60,76
Командировочные расходы	23	71
Доставка имущества собственным транспортом	07,08,10,16	23
Отпуск продукции, работ, услуг основному производству	20	23
Отпуск продукции, работ, услуг обслуживающим производствам и хозяйствам	29	23
Оприходование готовой продукции вспомогательных производств	43	23
Списание затрат при выполнении работ и услуг для сторонних организаций и лиц	'1(1-2	23
Стоимость погрузочно-разгрузочных работ и транспортных услуг но сбыту продукции	44	23
Взаимные услуги вспомогательных производств	23	23
Выполнение работ и услуг сторонним организациям и лицам безвозмездно	92-2	23

На каждый цех вспомогательных производств веду гея специальные ведомости, где расходы учитываются по отдельным видам разнородной продукции и статьям расходов.

В конце месяца на основании первичных документов (наклад-пых, приемо-сдаточных актов по оказанию услуг, извещений об оказании услуг) составляется ведомость «Распределение услуг вспомогательных производств», предварительно определив сумму незавершенною производства, затем распределяют общепроизводственные расходы пропорционально заработной плате производственных рабочих. Затем распределяются по направлениям затраты со счета 23.

Аналитический учет по счету 23 «Вспомогательные производства» ведется по видам производств в порядке, установленном отраслевыми инструкциями министерств и ведомств по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции. Организация аналитического учета должна обеспечить возможность получения информации о себестоимости выпускаемой продукции, выполнении работ и оказании услуг, необходимой для управления и составления бухгалтерской отчетности. Для аналитического учета затрат сложных вспомогательных производств могут использоваться карточки, которые ведутся в разрезе заказов на изготовление инструментов, ремонт оборудования и других.

6.7 Учет потерь от брака

Брак в производстве и потери от простоев относятся к числу непроизводительных расходов и потерь, поэтому они не планируются.

Планирование потерь от брака допускается в виде исключения на тех производствах, где он еще не может быть полностью предотвращен. Планируется в технологически неизбежных нормах в литейном, кузнечном, термическом, гальваническом, стекольном, керамическом производствах с разрешения Министерства промышленности.

Потери от брака учитываются на счете 28 «Брак в производстве». К ним относятся:

* себестоимость окончательно забракованной продукции, полуфабрикатов, работ за вычетом удержаний и возмещений;

* стоимость материалов для исправления брака;

* оплата труда за исправление брака и все отчисления в бюджет по начисленной заработной плате.

По характеру дефектов изготовленной продукции различается брак неисправимый (окончательный), исправление которого экономически не выгодно или технически невозможно, и исправимый, когда дефекты можно устранить и использовать готовое изделие по прямому назначению. Брак может быть выявлен у изготовителя до отгрузки продукции покупателям и у покупателя продукции (брак внутренний и внешний).

Каждый случай брака оформляется актом о браке с указанием: наименования изделия, характера брака, операции, на которой возник брак, причины и виновника брака, количества забракованных деталей или изделий и затрат, связанных с браком.

Затраты окончательного брака определяются по фактической себестоимости забракованных изделий. Себестоимость исправимого брака включает только затраты на его исправление.

По дебету счета 28 собираются затраты по браку, т.е. фактическая себестоимость окончательного брака (дебет 28 и кредит 20), фактические затраты по исправлению брака (дебет 28 и кредит 10, 70, 69 и др. счета).

По кредиту счета 28 отражаются суммы, относимые на уменьшение потерь от брака:

* стоимость отходов от списания окончательного брака (дебет 10 и кредит 28);

* стоимость забракованной продукции но цене возможного использования (дебет 43 и кредит 28);

* суммы возмещений, отнесенные на виновника брака (дебет 73 и кредит 28);

* суммы, отнесенные на поставщиков недоброкачественных материалов (дебет 76 и кредит 28);

* потери от брака, списанные на затраты производства (дебет 20 и кредит 28) как разность между затратами по браку в дебете счета 28 и компенсацией в покрытие этих затрат по кредиту счета 28.

В себестоимости продукции потери от брака отражаются отдельной статьей «Потери от брака».

Аналитический учет по счету 28 «Брак в производстве» ведется по отдельным цехам, видам продукции, статьям расходов, причинам и виновникам брака.

Потери от брака включаются в себестоимость только тех видов продукции, работ, услуг, по которым обнаружен брак. На основании актов о браке составляется отчет о себестоимости брака в отчетном месяце, где указывается цех, вид брака, виновник брака, номера деталей, узлов, количество забракованных изделий, стоимость сырья и материалов в себестоимости забракованной продукции, заработная плата производственных рабочих, отчисления на социальные нужды, общепроизводственные расходы, возмещение потерь (по цене возможного использования, удержаний с виновных лиц, возмещение поставщиками) и определяются окончательные потери от брака, которые списываются на счет 20 «Основное производство». Счет 28 «Брак в производстве» сальдо на конец месяца не имеет. Для принятия оперативных мер руководителями производств составляются срочные рапорты о забракованной продукции.

6.8 Учет и распределение общепроизводственных и

общехозяйственных расходов

К расходам на обслуживание производства и управления относятся общепроизводственные (общецеховые) расходы (счет № 25), которые учитываются по структурным подразделениям (цехов, производств, мастерских и т.д.).

Существуют ведомственные классификации статей этих расходов. Чаще всего используются следующие статьи.

1. Содержание аппарата управления цеха.

2. Содержание прочего цехового персонала.

3. Амортизация зданий, сооружений, инвентаря.

4. Содержание зданий, сооружений, инвентаря, машин и оборудования.

5. Ремонт зданий, сооружений, инвентаря.

6. Испытания, опыты, исследования, рационализация и изобретательство.

7. Охрана труда.

8. Прочие расходы.

9. Потери от простоев.

10. Потери от порчи материальных ценностей при хранении в цехах.

11. Потери от недоиспользования деталей, узлов.

12. Недостача материальных ценностей.

13. Прочие непроизводительные расходы.

Расходы, учтенные на счете 25 «Общепроизводственные расходы», ежемесячно списываются в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства». Между различными видами выпущенной продукции, выполненных работ и оказанных услуг общепроизводственные расходы распределяются согласно отраслевым инструкциям по учету затрат и калькулированию себестоимости продукции, но чаще всего на себестоимость отдельных видов продукции они списываются пропорционально основной заработной плате производственных рабочих.

Согласно учетной политике они могут распределяться пропорционально прямым материальным затратам (в материалоемких отраслях) или объемам выпуска продукции.

Счет 25 корреспондирует со многими счетами:

Д-т 25 «Общепроизводственные расходы»

К-т 02 «Амортизация основных средств» - эксплуатируемых в цехах основного производства;

К-т 05 «Амортизация нематериальных активов» - используемых в цехах основного производства;

К-т 10 «Материалы»- израсходованные на общепроизводственные нужды;

К-т 18 «НДС по приобретенным товарам, работам, услугам»;

К-т 23 «Вспомогательные производства» - услуги на общепроизводственные нужды;

К-т 43 «Готовая продукция» - израсходованная на общепроизводственные нужды;

К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - на стоимость услуг сторонних организаций для общепроизводственных нужд;

К-т 68 «Расчеты по налогам и сборам» - налоги за счет общепроизводственных расходов;

К-т 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» - на сумму начисленной заработной платы цеховых руководящих рабогников, специалистов, служащих, младшего обслуживающего персонала цеха;

К-т 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» - начисление на государственное социальное страхование;

К-т 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - выполнение работ разных предприятий и лиц;

К-т 71, 73, 79, 94,96, 97.

Счет 25 не имеет переходящего остатка и в балансе не отражается. Как условно-постоянные расходы со счета 25 в конце месяца могут списываться прямо на счет 90-2, минуя счет 20.

Общехозяйственные расходы учитываются на счете 26 «Общехозяйственные расходы», и они связаны с обслуживанием и организацией производства и управлением предприятием в целом. Эти расходы непосредственно с производственным процессом не связаны:

* административно-управленческие расходы;

* командировочные расходы;

* содержание охраны пожарной, сторожевой;

* расходы по охране труда;

* расходы по подготовке кадров;

* амортизация и ремонт основных средств общехозяйственного назначения;

* оплата услуг банков, вычислительных центров;

* налоги и сборы, относимые на себестоимость, и многие другие расходы.

Аналитический учет общехозяйственных расходов ведется в целом по предприятию в разрезе статей затрат согласно Методическим рекомендациям вышестоящей организации.

В себестоимости продукции общехозяйственные расходы занимают очень большой удельный вес и поэтому, как было сказано выше, многие статьи затрат строго нормируются (командировочные расходы, расходы на рекламу, на информационные, аудиторские, маркетинговые услуги и др.).

Если нет цехового деления на производстве, то все общепроизводственные и общехозяйственные расходы учитываются на счете 26 «Общехозяйственные расходы».

Общехозяйственные расходы учитываются по дебету счета 26 аналогично учету по счету 25, т.е. в корреспонденции с кредитом счетов учета производственных запасов, расчетов с персоналом по оплате труда, с другими сторонними организациями и лицами.

В конце каждого месяца расходы со счета 26 списываются полностью после предварительного распределения по видам продукции по аналогии с общепроизводственными расходами в дебет счетов 20, 23,29.

Указанные расходы в качестве условно-постоянных могут списываться сразу в дебет счета 90 «Реализация». Организации, деятельность которых не связана с производством (агентские, дилерские, аудиторские, консалтинговые и др., кроме торговых организаций), могут использовать счет 26 для учета всех своих расходов.

6.9 Учет и оценка незавершенного производства

Под незавершенным производством понимается продукция (работы, услуги), не прошедшая всех операций обработки, а также полностью законченная продукция, но не полностью укомплектованная, не прошедшая испытаний и технической приемки. К незавершенному производству также относятся изделия, полностью обработанные и принятые отделом технического контроля, но не сданные на склад готовой продукции до 24 часов последнего дня месяца при одно- и двухсменной работе предприятия, а при трехсменной - до 8 часов утра первого числа нового месяца, следующего за отчетным.

Не входят в состав незавершенного производства материалы, полуфабрикаты, находящиеся у рабочего места, но не начатые обработкой; окончательный брак деталей, узлов; комплектующие детали, не прошедшие сборки.

Учет незавершенного производства подразделяется на оперативный и бухгалтерский.

Оперативный учет ведется в цехах в натуральном измерителе производственно-диспетчерскими отделами (ПДО), производственно-диспетчерскими бюро (ПДБ) и работниками промежуточных складов узлов, изделий.

Бухгалтерский учет незавершенного производства ведется ежемесячно в натуральном и денежном выражении. Учет движения деталей, узлов в цехах зависит от специфики производства. В цехах ведется количественный учет поступления материалов, деталей и узлов, учет деталей с первой и последующих операций, учет сдачи деталей другим цехам или на склад, учет списания деталей на брак, на контрольные испытания. В учете используются сдаточные накладные (на внутреннее перемещение), приемосдаточные ведомости, маршрутные листы и т.д.

Несмотря на наличие такого учета, периодически проводятся инвентаризации незавершенного производства (ежеквартально или ежемесячно).

С учетом ведомственных отраслевых Методических рекомендаций после определения (подсчета, взвешивания, замера) количества необработанных деталей, полуфабрикатов производится оценка незавершенного производства согласно принятой учетной политике по сметной (нормативной) производственной себестоимости, или по фактической себестоимости всех статей калькуляции, или по стоимости прямых затрат, или только по себестоимости сырья, материалов, полуфабрикатов.

При оценке незавершенного производства по прямым затратам (материальным и трудовым) все расходы со счетов 25 и 26 переносятся полностью на себестоимость товарной продукции.

В отраслях с коротким циклом производства (сфера бытовых услуг, электростанции, транспортные услуги, изготовление продукции (например, компьютеров) под заказ, добывающие отрасли и др.) незавершенное производство может отсутствовать.

6.10 Сводный учет затрат на производство

Сводный Отчет о затратах на производство продукции организуется централизованно в главной бухгалтерии и ведется на основании ежемесячных отчетов цехов о затратах на производство.

Главной задачей сводного учета затрат на производство является обобщение затрат по калькуляционным статьям, внутрипроизводственным подразделениям, формирование фактической себестоимости продукции.

Группировка затрат по видам продукции и калькуляционным статьям производится с учетом особенностей производства.

Отсюда и калькуляции бывают позаказные, попередельные, нормативные с учетом норм расходов и отклонений от норм.

При понедельном учете затрат предприятия используют полуфабрикатами вариант, при котором движение полуфабрикатов из цеха в цех оформляется бухгалтерскими записями: при поступлении полуфабрикатов на склад- дебет 21 «Полуфабрикаты собственного производства» и кредит 20 «Основное производство»; при передаче полуфабрикатов в дальнейшую переработку -дебет 20 и кредит 21.

При реализации полуфабрикатов другим организациям и лицам - дебет 90 «Реализация» и кредит 21 «Полуфабрикаты собственного производства». После прохождения каждого передела полуфабрикаты калькулируются. Аналитический учет по счету 21 ведется по местам хранения и отдельным наименованиям.

На предприятиях с серийным и массовым характером производства применяется нормативный метод учета затрат, и затраты группируются по однородным группам изделий. На предприятиях с индивидуальным и мелкосерийным производством затраты группируются по заказам.

В текстильных, литейных, стекольных отраслях затраты производства учитываются по переделам.

При нормативном методе учета затрат на производство сводный учет затрат составляется по видам продукции в разрезе калькуляционных статей расходов с подразделением затрат по нормам, изменениям норм и отклонениям от норм.

Нормативный метод является наиболее прогрессивным методом учета затрат на промышленных предприятиях, позволяющим своевременно выявлять отклонения от норм, причины и виновников, и способствует выявлению резервов снижения себестоимости и оперативного руководства производством.

Ведомость свода затрат на производство содержит данные об остатках незавершенного производства, затраты за отчетный месяц, списание себестоимости окончательного брака, остаток незавершенного производства на конец месяца (вычитается), себестоимость продукции, работ, услуг.

В крупносерийных и массовых производствах изменения норм и отклонения от норм учитываются по группам изделий, и отклонения от норм распределяются по видам продукции косвенным путем пропорционально нормативной себестоимости. Затем нормативная себестоимость конкретного изделия умножается на индекс изменения норм и отклонений от норм, исчисленные в сводной ведомости затрат в разрезе статей затрат.

6.11 Система бухгалтерских счетов для учета затрат на

производство

Учет затрат на производство настолько важен, что в данном вопросе встретятся некоторые повторения материала, изложенного выше, в гл. 11.

На предприятиях, производящих продукцию, работы, услуги, надо различать несколько видов производств.

1. Основное производство - это производство продукции, работ, услуг, для которых создавалось данное предприятие.