Размещено на http://www.allbest.ru/

Зміст

• Вступ
• Розділ 1. Теоретико-методичні основи обліку, аналізу та аудиту витрат на збут підприємства
• 1.1 Теоретичні основи формування витрат на збут підприємства
• 1.2 Роль, місце і завдання обліку, аналізу і аудиту в управлінні витратами на збут
• 1.3 Науково-нормативне забезпечення обліку аналізу і аудиту витрат на збут за національними і міжнародними стандартами
• 1.4 Шляхи забезпечення інформаційної безпеки у бухгалтерському обліку
• 1.5 Господарська діяльність підприємства та центри його відповідальності як об'єкт обліку аналізу та аудиту
• Висновки до розділу 1
• Розділ 2. Облік витрат на збут ПРАТ "Фабрика Мрія"
• 2.1 Характеристика і класифікація витрат на збут підприємства
• 2.2 Оформлення господарських операцій первинними документами для забезпечення облікового процесу на підприємстві
• 2.3 Узагальнення інформації про витрати на збут підприємства на рахунках бухгалтерського обліку
• 2.4 Управлінський облік витрат на збут на підприємстві
• 2.5 Використання в обліковому процесі формування витрат на збут комп'ютеризованих програм
• 2.6 Перспективні напрями інтеграції фінансового, податкового, управлінського та статистичного обліку на ПрАТ "Фабрика Мрія"
• Висновки до розділу 2
• Розділ 3. Організація внутрішньогосподарського контролю в управлінні витратами на збут підприємства
• 3.1 Система, види, суб'єкти і процедури внутрішньогосподарського контролю витрат на збут
• 3.2 Формування нормативів оптимальної моделі для організації внутрішньогосподарського контролю витрат на збут
• 3.3 Методика аналізу витрат на збут підприємства
• 3.4 Методика аудиту витрат на збут підприємства
• 3.5 Використання результатів аналізу і аудиту у прийнятті управлінських рішень
• Висновки до розділу 3
• Висновки
• Список використаних джерел

Вступ

Актуальність теми дослідження. В умовах становлення та розвитку економіки України важливе значення має підтримка вітчизняних підприємств з боку держави. Ринкові умови господарювання суттєво посилюють вимоги до підвищення ефективності діяльності підприємств усіх галузей економіки. Одним із найважливіших напрямів підвищення ефективності функціонування підприємства постає необхідність удосконалення системи управління витратами на збут як основного резерву максимізації прибутку виробничого підприємства. Важливу роль у реалізації цього завдання управління відіграє подальше удосконалення обліку, аналізу та аудиту витрат на збут.

В останні роки в Україні зроблено величезну роботу як з формування законодавчої бази обліку витрат на збут, так і з реалізації його основних принципів. Проте на сьогодні організація бухгалтерського обліку, аналізу і аудиту не повною мірою відповідає сучасним вимогам. Не завжди забезпечується належна комплексність вирішення завдань. Зокрема, інформація, яка дозволяє приймати відповідні управлінські рішення, формується недостатньо оперативно, аналітичні роботи виконуються поверхово без необхідних висновків і пропозицій.

Діючі системи аналізу та контролю внаслідок використання застарілого методологічного базису вже не відповідають сучасним вимогам управління витратами. В умовах застосування П(С)БО 16 "Витрати", норм міжнародних стандартів аудиту ряд теоретичних і практичних аспектів аналізу та аудиту витрат на збут не висвітлено у достатній мірі в економічній літературі.

Значний внесок у розвиток теорії і методології бухгалтерського обліку, аналізу і аудиту витрат на збут зробили українські та зарубіжні вчені: О.С. Бородкін, Ф.Ф. Бутинець, Б.І. Валуєв, А.М. Герасимович, Г.Г. Кірейцев, М.В. Кужельний, В.Г. Линник, Ю.І. Осадчий, В.В. Сопко, М.Г. Чумаченко, М.І. Баканов, В.Ф. Мец, І.А. Бланк, Є.В. Мних, Л.В. Нападовська, Ю.С. Цал-Цалко, Г.В. Савицька та інші.

Аналіз результатів досліджень вітчизняних і зарубіжних учених свідчить, що теоретичні й практичні розробки з обліку, аналізу і аудиту витрат на збут відображують ґрунтовне розуміння проблем, пов'язаних із трансформацією вітчизняної системи обліку. Проте низка питань щодо обліку, аналізу і аудиту витрат на збут на сільськогосподарських підприємствах недостатньо досліджені й залишаються невирішеними. Недостатньо опрацьованим є питання класифікації витрат на збут підприємств для цілей обліку та ефективного управління ними, методики й організації фінансового і управлінського обліку витрат на збут, документального оформлення операцій із витратами на збут, автоматизації їх обліку й аудиту, обґрунтування нових напрямів аналізу витрат на збут з огляду на особливості виробництва та потреби управління.

Отже, актуальність наведених вище питань, недостатній рівень опрацювання методичних і практичних аспектів обліку, аналізу і аудиту витрат на збут на підприємствах зумовили вибір теми та основні напрями дослідження.

Мета дослідження. Метою дипломної роботи є обґрунтування теоретико-методологічних основ і розробка науково-практичних рекомендацій, спрямованих на вдосконалення методики й організації обліку, аналізу і аудиту витрат на збут як важливої передумови підвищення ефективності процесу управління на підприємстві.

Для досягнення визначеної мети в дипломній роботі було поставлено й вирішено такі завдання:

- розглянути теоретичні основи формування витрат на збут підприємства

- ознайомитись з науково-нормативним забезпеченням аналізу і аудиту витрат на збут

- охарактеризувати витрати на збут підприємства

- розглянути шляхи забезпечення інформаційної безпеки в обліку

- ознайомитись з управлінським обліком витрат на збут на підприємстві

- розробити перспективні напрями інтеграції фінансового, податкового, управлінського та статистичного обліку на підприємстві.

Вона полягає в тому, щоб на основі нормативно-правових та законодавчих джерел, фахової літератури, практичних матеріалів розкрити організацію та методику бухгалтерського обліку, аналізу і аудиту витрат на збут та розробити рекомендації щодо їх удосконалення.

Об'єктом дослідження є процес організації і методології обліку, аналізу та аудиту витрат на збут в ПрАТ "Фабрика Мрія".

Предметом дослідження є теоретичні та організаційно-методологічні питання побудови системи обліку, аналізу та аудиту витрат на збут.

Методи дослідження. У процесі дослідження було використано наукові методи, що ґрунтуються на системному аналізі економічних явищ. На основі діалектичного методу наукового пізнання й поєднання історичного та обґрунтовано напрями вдосконалення їх обліку. Для вирішення завдань фінансового й управлінського обліку витрат на збут дослідження питань методики та організації їх аудиту та аналізу на підприємствах застосовано методи порівняння, конкретизації, моделювання, аналогії, абстрагування, групування, аналізу бухгалтерських рахунків, спостереження, вибірки.

Інформаційною базою дослідження є законодавчі акти України, міжнародні та національні стандарти бухгалтерського обліку, постанови Верховної Ради України, Кабінету Міністрів, міжнародні стандарти аудиту, положення класиків економічної теорії, наукові праці зарубіжних і вітчизняних учених з питань обліку, аудиту та аналізу, матеріали науково-практичних конференцій, а також облікові й звітні дані підприємств.

Практичне значення одержаних результатів. Основні результати дослідження спрямовані на вдосконалення методики і практики системи обліку, аудиту та аналізу витрат на збут, а також на підвищення достовірності, оперативності та аналітичності обліку витрат на збут, дають змогу повніше використовувати внутрішньовиробничі резерви підприємства.

Основні положення і висновки дипломної роботи можуть бути застосовані при викладанні відповідних економічних дисциплін і слугувати базою для подальших досліджень актуальних проблем обліку, аудиту та аналізу витрат на збут на підприємствах України.

Отримані результати й окремі розділи дипломного дослідження мають практичне значення і підтверджуються відповідними довідками: ПрАТ "Фабрика Мрія" (довідка №23/334-02 від 07.02.2015 р.).

Структура і обсяг роботи. Випускна робота складається з вступу, трьох розділів, висновків, додатків та списку використаних джерел. Загальний обсяг дипломної роботи становить 113 сторінок друкованого тексту. Робота містить 8 рисунків на 8 сторінках, 23 таблиці на 23 сторінках, 6 додатків на 35 сторінках. Список використаних джерел налічує 71 найменування.

Розділ 1. Теоретико-методичні основи обліку, аналізу та аудиту витрат на збут підприємства

1.1 Теоретичні основи формування витрат на збут підприємства

Діяльність будь - якого підприємства завжди пов'язана з певними витратами матеріальних, трудових, інформаційних, грошових та інших ресурсів на виготовлення, зберігання, транспортування, сортування, пакування, фасування та реалізацію товарів. Сукупність всіх цих витрат і складає поточні витрати підприємства.

Національні стандарти бухгалтерського обліку НП(С)БО 1 та П(С)БО 16 визначають витрати як зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення власного капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власниками) [40, с. 68]. В даному визначенні сутність витрат виражається не через їх економічну природу, а через наслідки операцій з активами та капіталом для фінансово - майнового стану підприємства.

Згідно Методичних рекомендацій з формування складу витрат та порядку їх планування в торгівельній діяльності, затверджених наказом Міністерства економіки та з питань європейської інтеграції України від 2.03.2010 р. №266 поточні витрати підприємства - це грошове відбиття витрат живої та уречевленої праці на здійснення поточної торговельно-виробничої діяльності підприємства, що за натурально - речовим складом становлять спожиту частину матеріальних, нематеріальних трудових та фінансових ресурсів [30, с. 50].

В свою чергу, в бухгалтерському обліку витрати відображаються при дотриманні певних умов:

a) зменшення активів або збільшення зобов'язань, що призводять до зменшення власного капіталу підприємства, крім зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власниками.

б) визнання на підставі систематичного і раціонального розподілу економічних вигод, які забезпечує актив протягом декількох (наприклад, нарахування амортизації основних засобів, нематеріальних активів тощо).

в) негайне визнання, якщо економічні вигоди не відповідають критеріям активів підприємства (наприклад, уцінка товарів, створення резерву сумнівних боргів тощо).

г) можлива достовірна оцінка суми витрат. Дотримання цієї умови означає, що оцінка витрат відбувається на підставі положень національних стандартів [19, с. 96].

З точки зору всього суспільного виробництва витрати виробництва поділяються на витрати суспільства і витрати його первинних ланок - підприємств. З позиції суспільного виробництва до витрат належать витрати, що відображені у вартості кінцевої продукції.

Витрати підприємства на виробництво являють собою важливий елемент відтворювального процесу первинної ланки і відтворюють у собі витрати підприємства на всі спожиті ресурси на виробництво продукції.

На рівні підприємства одночасно існує два підходи до визначення витрат виробництва: бухгалтерський та економічний. В економічних дослідженнях особливу цінність мають економічні витрати, а в господарській практиці - бухгалтерські витрати. Саме бухгалтерські витрати законодавчо закріплені в законах про податок на прибуток підприємств.

При з'ясуванні сутності витрат слід пам'ятати, що їх існування в економіці зумовлено рідкістю ресурсів і можливістю їх альтернативного використання. Якщо для виробництва деякого конкретного товару використано певні ресурси, то це означає, що їх застосування вже неможливе для виробництва якогось іншого товару. Витрати в економіці пов'язані з відмовою від можливості виробництва альтернативних товарів і послуг. Отже, витрати, які слід ураховувати при прийнятті економічних рішень, - це завжди альтернативні витрати, тобто альтернативна вартість (цінність) ресурсів при найдоцільнішому, альтернативному варіанті їх застосування. Витрати на оплату ресурсів здійснюються в грошовій формі і часто називаються економічними витратами [14, с. 157].

Бутинець Ф.Ф., Янчева Л.М., Остапчук Т.П., Якименко С.І. у своїх працях при розгляді витрат визначають їх як загальноекономічну категорію, що характеризує використання різних речовин і сил природи в процесі господарювання. Відрізняють поняття витрат в бухгалтерському розумінні від витрат в економічному тлумаченні. Так, під економічними витратами розуміють "затрати втрачених можливостей", тобто суму грошей яку можна отримати при найбільш вигідному із всіх можливих альтернативних варіантів використання ресурсів. Таким чином, економічні витрати будь - якого ресурсу обраного для виробництва продукції дорівнюють його вартості при найкращому із всіх можливих варіантів використання. Поняття економічних витрат обумовлено обмеженістю ресурсів у порівнянні з кількістю варіантів їх використання. З бухгалтерської точки зору витрати - це тільки конкретні витрати ресурсів [9, с. 48]. Дане тлумачення базується на ресурсному розумінні природи господарства, не беручи до уваги інші аспекти.

Такі економісти як: Баканов М.І., Капелюш С.М., Петров Л.П., Фрідман A.M., Макарова А.А. та інші головну увагу приділяли витратам обігу, під якими розумілись суспільно - необхідні витрати живої та уречевленої праці. Таке тлумачення витрат було зумовлено тим, що витрати розглядалися у зіставленні з витратами виробництва з одного боку, та витратами споживання - з іншого, а також з домінуванням економічної теорії К. Маркса щодо економічної природи витрат.

В економічній теорії і практиці господарювання використовуються різні системи обліку витрат виробництва, їх групування за окремими ознаками тощо. Це значною мірою ускладнює процеси дослідження обліку витрат виробництва.

Важливим питанням, на базі якого має формуватися методологія дослідження обліку витрат виробництва на промислових підприємствах, є їх класифікація за певними ознаками.

Класифікація витрат - це поділ витрат на класи на основі певних загальних ознак об'єктів і закономірних зв'язків між ними. При цьому чим більше виділено ознак класифікації, тим вищий ступінь пізнання об'єктів.

Економічно обґрунтована класифікація витрат є важливою передумовою успішної організації планування, обліку, контролю, аналізу виробничих витрат, калькулювання собівартості продукції та ефективного управління витратами [27, с. 70].

Враховуючи те, що поділ витрат спрямований на вирішення найрізноманітніших завдань управління, в літературі зустрічаються різноманітні групування видів витрат за ознаками їх класифікації.

Змінні витрати - це витрати, що змінюються залежно від зміни обсягу виробництва. Залежно від процентного співвідношення зміни величини витрат і зміни обсягу виробництва змінні витрати поділяють на пропорційні і непропорційні. Пропорційні витрати змінюються прямо пропорційно стосовно зміни обсягу виробництва. Непропорційні витрати поділяються на прогресивні і дегресивні. Прогресивні витрати зростають більшими темпами, ніж обсяг. Дегресивні витрати зростають меншими темпами, ніж обсяг виробництва. Постійні витрати - це витрати, що залишаються незмінними із зміною обсягу виробництва. Змішані витрати - це витрати, що містять елементи як змінних, так і постійних витрат.

Поточні витрати - це постійно здійснювані витрати (періодичність яких менша за місяць). Одноразові витрати - це витрати, які здійснюються з періодичністю понад раз на місяць і можуть скеровуватися на забезпечення процесу виробництва протягом тривалого часу. Довгострокові витрати - це витрати, пов'язані з виконанням довгострокового договору (контракту), тобто контракту, який не планується завершити раніше, ніж через дев'ять місяців з моменту здійснення перших витрат або отримання авансу (передоплати).

Основні витрати - це сукупність прямих витрат на виробництво продукції. До прямих належать ті витрати, які можна безпосередньо пов'язати з об'єктом калькулювання, вони можуть бути прямо введені до собівартості певних видів продукції. Непрямими витратами вважаються ті, які зумовлені виробничою діяльністю, але не можуть бути безпосередньо пов'язані з об'єктом калькулювання. Такі витрати пов'язані з виробництвом декількох видів продукції та вводяться до собівартості непрямим шляхом, за допомогою спеціальних методів розподілу. Накладні витрати розподіляються на виробничі і невиробничі. До виробничих належать витрати, які пов'язані з виробництвом продукції. Невиробничі витрати - це всі інші витрати, які несе підприємство та які не пов'язані з виробництвом продукції. Отже, невиробничі накладні витрати містять адміністративні витрати, витрати на збут тощо [25, с. 69].

Одноелементні витрати складаються з одного елемента витрат і не підлягають розкладанню. До комплексних належать витрати, які містять декілька економічних елементів.

Витрати на продукт містять витрати, пов'язані з виробництвом продукції, тоді як витрати періоду - це витрати, що не входять до виробничої собівартості і розглядаються як витрати того періоду, в якому вони були здійснені. Класифікація витрат за відношенням до звітного періоду необхідна для визначення собівартості продукції, виробленої у звітному періоді, хоча до собівартості продукції звітного періоду входять не тільки ті витрати, що мали місце в даному періоді, але й ті, що не здійснені у цьому періоді, але до нього віднесені.

Розподіл витрат на плановані і не плановані дає змогу визначити плановий розмір витрат та планову собівартість продукції, а також виділити в фактичних витратах незаплановані виробничі втрати. Розподіл витрат на нормовані і ненормовані зумовлений нормативним методом обліку витрат виробництва та покликаний забезпечити контроль за цими витратами шляхом виявлення відхилень від норм (безпосередньо в технологічному процесі) з метою раціонального використання ресурсів [23, с. 124].

Продуктивні витрати - це витрати, які передбачені технологією та організацією виробництва. Непродуктивні - не обов'язкові, що виникають в результаті певних недоліків організації виробництва, порушення технології тощо.

Контрольовані витрати - це такі витрати, на які менеджер може безпосередньо впливати та контролювати їх. Неконтрольовані - це такі витрати, на які менеджер не може безпосередньо впливати та контролювати їх. Таке групування витрат є важливим для контролю діяльності окремих підрозділів.

Релевантні витрати - це витрати, величина яких може бути змінена в результаті прийняття відповідного рішення. Неревалентні витрати - це витрати, величина яких не залежить від прийняття певного рішення [28, с. 152].

Технологічні витрати обумовлені (передбачені) технологією виробництва та безпосередньо пов'язані з виробництвом продукції. Організаційні витрати - це витрати на управління виробництвом.

Вхідні витрати - це засоби, які були придбані, є в наявності і очікується, що вони повинні принести дохід в майбутньому. Якщо ці засоби були витрачені для одержання доходу і втратили властивість приносити дохід в майбутньому, то вони перетворюються у спожиті і враховуються на рахунку прибутків і збитків [26, с. 200].

Особливе місце в управлінні витратами займає класифікація витрат за економічними елементами та за статтями калькуляції. Групування витрат за статтями калькуляції дає змогу встановлювати економію чи перевитрачання ресурсів за місцями їх виникнення з визначенням напрямів їх зниження, визначати вплив кожної статті витрат на собівартість продукції, а отже, дає можливість менеджерам контролювати виконання планів щодо собівартості продукції не тільки загалом по підприємству, але і за окремими його підрозділами, конкретними виробами та за певним видом витрат.

Важливе значення в управлінні витратами займає класифікація витрат за центрами відповідальності, яка використовується для поточного контролю за витратами виробництва і реалізації продукції. Витрати за центрами відповідальності класифікують на витрати виробництва, витрати цеху, технологічного переділу тощо.

Види витрат, які відносяться різними авторами до аналогічних напрямів класифікації витрат, є досить різними. Також в одних авторів певні види витрат зустрічаються в одному напрямі, а в інших - в іншому [18, с. 122].

Враховуючи тему дослідження зупинимося більш детально на класифікації операційних витрат.

Відповідно до П(С)БО 16 "Витрати" витрати, пов'язані з операційною діяльністю, які не включаються до собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг), поділяються на адміністративні витрати, витрати на збут та інші операційні витрати.

Витрати на збут - це витрати пов'язані з реалізацією (збутом) продукції Вони включають такі витрати:

- витрати матеріалів для пакування готової продукції на складах;

- витрати на ремонт тари;

- оплата праці і комісійні винагороди продавцям, торгівельним агентам, працівникам підрозділу, що забезпечують збут;

- витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг);

- витрати на перепродажну підготовку товарів;

- витрати на відрядження працівників, зайнятих збутом;

- витрати на утримання основних засобів, інших матеріальних необоротних активів, пов'язаних зі збутом продукції, товарів, робіт, послуг (операційна оренда, страхування, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, охорона);

- витрати на транспортування, перевалку і страхування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов'язані з транспортуванням продукції (товарів) відповідно до умов договору (базису) поставки;

- витрати на гарантійний ремонт і гарантійне обслуговування;

- інші витрати пов'язані зі збутом продукції, товарів, робіт, послуг.

На рахунку 93 "Витрати на збут" ведеться облік витрат, пов'язаних із збутом (реалізацією, продажем) продукції, товарів, робіт і послуг.

До витрат на збут належать, зокрема, витрати пакувальних матеріалів, транспортування продукції, товарів за умовами договору, витрати на маркетинг та рекламу, витрати на оплату праці й комісійні продавцям, торговим агентам, працівникам відділу збуту, амортизація, ремонт та утримання основних засобів, інших матеріальних необоротних активів, що використовуються для забезпечення збуту продукції, товарів, робіт і послуг.

Підприємство при відвантаженні продукції може понести витрати, зв'язані зі збутом продукції, не підлягаючому відшкодуванню покупцем. Такі витрати називають комерційними. До них, зокрема, відносяться витрати на рекламу; на тару й упакування продукції на складах готової продукції; по доставці продукції на станцію (пристань) відправлення, навантаженню у вагони, на судна, в автомобілі й інші транспортні засоби; комісійні збори і відрахування, сплачені збутовій і іншим посередницьким організаціям; по змісту приміщень для збереження продукції в місцях її реалізації; участь у виставках і ярмарках; вартість зразків товарів, переданих безкоштовно і не підлягаючому поверненню покупцем.

1.2 Роль, місце і завдання обліку, аналізу і аудиту в управлінні витратами на збут

Витрати на збут продукції, як і адміністративні витрати, також належать до витрат періоду, а отже, мають певні спільні риси з ними. Спільність проявляється у тому, що вони не включаються до складу виробничої собівартості конкретних видів продукції, робіт чи послуг, а загальною сумою в кінці звітного періоду відносяться на фінансові результати.

Дана обставина змушує вести управління збутовими витратами в цілому по підприємству чи організації.

Рис. 1.1. Схема організації управління збутом підприємства

Докорінною відмінністю даних витрат порівняно з адміністративними є те, що витрати на збут належать до змінних, тобто перебувають у прямій залежності від обсягів реалізації продукції, виконаних робіт чи послуг.

У зв'язку з належністю витрат на збут до категорії змінних витрат, управління ними має певні особливості у порівнянні з адміністративними витратами. Головний акцент при управлінні даними витратами робиться на забезпечення складання достовірного кошторису та наступного контролю за недопущенням перевитрат згідно із затвердженим кошторисом.

Оскільки витрати на збут перебувають у пропорційній залежності до обсягів реалізації продукції (робіт, послуг), то при складанні кошторису витрат на збут необхідно брати до уваги планові обсяги реалізації наступного кварталу та проводити певне коригування витрат по тих чи інших статтях у сторону збільшення їх або ж зменшення (залежно від зміни обсягів та умов реалізації). З метою складання оптимального кошторису доцільно брати до уваги не лише кошторис попереднього звітного періоду, а й проводити науково обґрунтовані розрахунки витрат на підставі здійсненого детального аналізу фактичного виконання кошторису за попередній період.

Однією із складових системи управління витратами на збут є раціональна розбивка квартальної суми даних витрат, передбачених у кошторисі, на помісячні. Найбільш простим варіантом є рівномірний поділ квартальної суми на три однакові частини. Проте такий спосіб має ряд суттєвих недоліків, які, у кінцевому результаті, призводять до необґрунтованості контрольних показників та зводять усю попередню роботу щодо формування загального кошторису нанівець.

За основу при розподілі квартальної суми витрат слід брати кількість робочих днів у місяці, так як процес реалізації (відвантаження) продукції, як і її виготовлення, а також управлінські дії, направлені на забезпечення збуту продукції (робіт, послуг) здійснюються у ці дні. Такий підхід до вирішення даного питання забезпечить, на нашу думку, більш оптимальний розподіл витрат на збут, з одного боку, та служитиме надійнішим орієнтиром для працівників управлінського апарату в частині дотримання кошторису витрат, з другого боку.

Можна зауважити, що облік реалізації посідає одне з найважливіших місць у бухгалтерському обліку та забезпечує підприємство такими даними як інформацію про збут і реалізацію продукції, товарів, робіт і послуг, планування об'ємів реалізації, встановлення оптимального рівня цін, кон'юнктуру окремих ринків збуту, очікуваний прибуток від збуту та інші.

З метою управління процесом збуту продукції підприємство має виконувати наступні завдання :

- формувати збутову політику підприємства, як основу вдосконалення системи збуту;

- визначати пріоритети, на які доцільно орієнтувати збутову політику;

- розглянути загальну модель формування збутової політики, а також доцільність документального закріплення збутової політики;

- визначити основні завдання маркетингового підрозділу та функції керівника маркетингового відділу;

- досліджувати напрями оптимізації планування продажів .

Цілі збуту продукції виходять із цілей підприємства, серед яких переважає максимізація прибутку. Тобто досягнення максимального прибутку можливе лише за умов успішної реалізації таких завдань у сфері збуту.

Особлива увага щодо виконання кошторису покладається на працівників бухгалтерії, оскільки вона є основним "постачальником" інформації для адміністрації, зокрема її верхніх ешелонів управління. Фактичні дані щодо витрат за статтями кошторису бухгалтерія повинна регулярно (бажано щоденно, а у разі неможливості щотижнево або щодекадно) надавати відповідальним працівникам апарату управління з тим, щоб останні могли вживати оперативні міри впливу на недопущення перевитрат у цілому за місяць. Поряд з цим бажано вказувати і залишок невикористаного згідно з кошторисом ліміту. Лише така постановка питання та її практична реалізація суттєво поліпшать процес управління витратами на збут продукції (робіт, послуг).

Збут більшої кількості виробів, що досягається за рахунок зниження ціни, вимагає обґрунтування з погляду його впливу на загальні фінансові результати діяльності підприємства. У зв'язку з цим необхідно розрахувати достатнє для компенсації фінансових втрат збільшення обсягів продажів.

Тільки при обсязі продажів, що враховує безпосереднє збільшення кількості продажів, підприємство одержить запланований обсяг прибутку, а збільшення прибутку може бути досягнуте при будь-яких обсягах продажів, що перевищують отримане значення.

Для ефективної організації управління витратами на місцях їх виникнення потрібно також визначишся з питанням, хто ним буде займатися. Цими функціями на підприємстві повинні займатися такі підрозділи підприємства, як відділ збут, відділ постачання, відділ ціноутворення, планово-економічний відділ, фінансовий відділ.

Важливого значення в процесі управління витратами на збут продукції (робіт, послуг) на завершальній його стадії надається економічному аналізу. Головне завдання останнього полягає в оперативному вияві відхилень фактичних значень за окремими статтями кошторису від зафіксованих у ньому та найголовніше у встановленні причин цих відхилень і винуватців (при наявності перевитрат).

Проведення економічного аналізу сприяє пошуку резервів подальшого зниження витрат, стимулює до творчої активності безпосередніх виконавців, в руках яких зосереджена найбільша здатність формування та здійснення витрат на збут у тому чи іншому розмірі.

1.3 Науково-нормативне забезпечення обліку аналізу і аудиту витрат на збут за національними і міжнародними стандартами

В американських фірмах застосовують переважно два методи обліку витрат на збут і калькуляції собівартості продукції: метод обліку витрат за замовленнями (позамовний) та метод обліку витрат за процесами (попроцесний).

Позамовний метод обліку використовують в індивідуальному та дрібносерійному виробництві. Він застосовується переважно на підприємствах з коротким циклом виробничого процесу, оскільки керівник фірми, отримавши замовлення, планує виробництво так, щоб отримати прибуток від виконаного замовлення за максимально короткій строк.

Попроцесний метод обліку виробничих витрат застосовують у масовому та серійному виробництвах. Є три форми попроцесного методу обліку витрат на виробництво: послідовний, паралельний і роздільний.

При послідовному методі виробничі витрати одного цеху або процесу послідовно перераховуються на рахунок наступного цеху обробки. Паралельний облік ведеться на тих підприємствах, де обробка продукції відбувається одночасно за кількома процесами, необхідними для випуску одного і того ж виробу. Роздільно облік здійснюється там, де випускається однорідна продукція з різними процесами обробки.

При попроцесному методі обліку витрат витрати нагромаджуються за певний період часу за цехами, центрами витрат і процесами, тобто за обліково-калькуляційними підрозділами.

Матеріальні витрати обліковують на основі вимог на видачу матеріалів. Трудові затрати фіксують у відповідних документах з обліку праці. Сума накладних витрат у більшості випадків розподіляється відповідно до завчасно встановленої ставки. Цей метод застосовується на підприємствах із сезонним характером виробництва

У вітчизняній і зарубіжній практиці попередільний метод застосовується у виробництвах, які характеризуються послідовною переробкою промислової або сільськогосподарської сировини для отримання готового продукту на основі фізико-хімічних, біологічних та термічних процесів.

Метод фактичної собівартості полягає у послідовному накопиченні даних про фактичні витрати без відображення в обліку даних про їх величину за діючими нормами.

Нормативний метод характеризується тим, що затрати обліковуються за встановленими нормативами, а собівартість продукції калькулюється ще на стадії планування виробництва. Метод дозволяє вести точний аналітичний облік витрат на збут і за відхиленнями фактичних витрат від нормативних контролювати загальну собівартість продукції. Цей метод доцільно було б використовувати при калькулюванні собівартості сільськогосподарської продукції.

На початку XX століття у США і Західній Європі поширеним був метод управлінського обліку "стандарт-кост". Засновником цього методу був Гарінгтон Емерсон, він розкрив можливості абсолютно нового підходу до обліку. Відповідно до підходу, то він має бути спрямований на майбутнє: "Облік має свою ціль перемоги над часом. Система "стандарт-кост" вперше у світовій практиці управління дозволяє поєднати функції обліку, планування і контролю витрат в єдине ціле.

Здійснюючи порівняння двох методів, "стандарт-кост" і нормативного, ми бачимо, що між ними різним є те, що в першому витрати перевищують встановлені норми , відносять до результатів діяльності підприємства і не включаються до виробничих витрат, тоді як при другому виявлені відхилення документуються і відносяться до собівартості продукції.

Метод обліку "стандарт-кост" не регламентується законодавчими актами, не має єдиної методики ведення облікової документації та встановлення стандартів, що пов'язано з відсутністю регламентації з боку держави. Крім того, за такого методу не ведеться облік зміни норм, їх причин і винуватців, а тому на практиці використовують різноманітні норми в межах підприємства, за рахунок чого виникає неоднозначність у відображенні нормативних витрат.

Метод абзорпшен-костинг призначений для обчислення повних витрат. Він припускає розподіл усіх витрат між реалізованою продукцією і залишками продукції. При цьому витрати поділяються залежно від їх функціональної ролі на виробничі, реалізовані та адміністративні.

Директ-костинг є методом управлінського обліку, який базується на класифікації витрат на змінні та постійні і включає в себе облік витрат за їх видами, місцями виникнення й носіями, облік результатів виробничої діяльності, а також аналіз витрат і результатів для прийняття управлінських рішень. Цей метод має два варіанти: простий директ-костинг (заснований на використанні в обліку даних тільки про змінні витрати), розвинутий директ-костинг (при застосуванні якого до собівартості разом із змінними витратами включаються також прямі постійні витрати на виробництво та реалізацію продукції).

З розвитком ринкових відносин, завдань, які стоять перед керівниками підприємств, необхідно розширити класифікаційні критерії методів обліку витрат для подальшої їх деталізації. Це в свою чергу, допоможе точному визначенню, фінансового результату.

Вся система нормативно-правових актів щодо регулювання бухгалтерського обліку витрат на збут в Україні може бути представлена 5-рівневою структурою (рис 1.2)

Рис. 1.2 Структура законодавства, що регулює бухгалтерський облік витрат на збут.

На рис. 1.2 структуровано законодавчі акти, починаючи від Конституції України на першому рівні, закінчуючи робочими документами підприємства на п'ятому. Якщо норми одного законодавчого акту суперечать нормам іншого, пріоритетом користується той, що належить вищому рівню структури.

Основним нормативним документом, який визначає правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні, є Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні". Що стосується витрат на виробництво та собівартості продукції, то вони регулюються і опираються при своєму визначенні на цей закон.

Також одним із основних нормативних документів являється Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", який містить загальні положення, визнання, склад, обрахунки, їх ведення в бухгалтерській звітності. П(С)БО 16 є повним відображенням сутності витрат, дає їм повну характеристику.

Відповідно до НП(С)БО 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", витрати - це зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, які призводять до зменшення власного капіталу. Таке визначення поняття "витрати" передає зміст витрат діяльності, які відображаються у Звіті про фінансові результати, але не виражає сутності категорії "витрати виробництва" на рівні виробничого процесу. Оскільки, відпуск сировини і матеріалів у виробництво не супроводжується ні зміною величини активів, ні зміною величини пасивів, а призводить до змін в структурі активу підприємства [51, с. 128].

Основні документи, що регулюють бухгалтерський облік витрат на збут наведено у табл. 1.1

Таблиця 1.1

Основні нормативно-правові документи, що регулюють облік витрат на збут

№з/п	Нормативно-правовий документ	Питання що регулюються
1	2	3
1	Податковий кодекс України	- порядок визнання доходів і витрат в цілях оподаткування; - можливість надання і отримання пільг при здійсненні діяльності; - порядок оподаткування діяльності; - склад витрат на збут (собівартість) та інших витрат (загальновиробничі, адміністративні, операційні тощо)
2	Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"	- основні принципи ведення бухгалтерського обліку витрат на збут; - порядок організації та ведення бухгалтерського обліку на підприємстві; - умови застосування міжнародних стандартів
3	П(с)БО16 "Витрати"	- порядок визнання витрат; - класифікація витрат; - порядок розподілу загальновиробничих витрат
4	Господарський Кодекс України	- забезпечення зростання ділової активності; - підвищення ефективності суспільного виробництва; - регулює господарські відносини
5	Закон України "Про оплату праці"	- визначає економічні, правові та організаційні засоби оплати праці працівників, які перебувають у трудових відносинах
6	П(с)БО 26 "Виплати працівникам"	- визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про виплати працівникам
7	П(с)БО 7 " Основні засоби"	- визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку - розкриття інформації про них у фінансовій звітності
8	М(с)БО 16 "Основні засоби"	- амортизаційні відрахування - визнання збитків від зменшення корисності які слід визнати у зв'язку з ними
9	М(с)БО 19 "Виплати працівникам"	- визначення бухгалтерського обліку та розкриття інформації про виплати працівникам

У табл. 1.1 систематизовано основні нормативні акти, що регулюють проблеми визнання витрат на збут та їх класифікацію, порядку розподілу загальновиробничих витрат, формування собівартості робіт. Діяльність організацій лісопильної промисловості спирається й на інші документи: Цивільний кодекс, національні стандарти бухгалтерського обліку, міжнародні стандарти та ін.

У податковому обліку використовують поняття "валові витрати", які, відповідно до ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємства" від 22 травня 1997 року №283/97-ВР (зі змінами та доповненнями), являють собою суму будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності. Валові витрати визначаються за правилом першої події з метою обчислення розміру оподаткованого прибутку і на передають зміст поняття "витрати виробництва" з точки зору процесу виробництва. Адже, вартість запасів придбаних для виробництва певної продукції відображається у складі валових витрат одразу після їх оприбуткування на складі, або ж за фактом оплати. А на витрати виробництва такі видатки відносяться в міру їх списання зі складу на виробництво.

Управлінський облік законодавчо не регламентується, тому не має офіційно затвердженого поняття, яке б відтворювало зміст категорії "витрати виробництва" в управлінському аспекті [29, с. 55].

Вивчення зарубіжного досвіду щодо питань становлення оптимального складу (переліку) статей витрат, в тому числі і матеріальних, дозволяє стверджувати, що одним із можливих варіантів для вітчизняних хлібопекарних підприємств є досвід Данії. Облік витрат в Данії, як зазначається в економічній літературі ведуть за такими статтями:

* матеріали;

* оплата праці, в тому числі:

* заробітна плата робітників;

* винагороди робітникам;

* інші види оплати.

* оплата за оренду виробничих приміщень;

* маркетингові витрати;

* амортизація;

Встановлено, що відсутність окремої статті витрат "Маркетингові витрати" у складі витрат на збут не надає можливості оцінити ефективність маркетингу, як напрямку діяльності підприємства; вплив маркетингових витрат на обсяг реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), на кінцевий фінансовий результат.

Ознайомлення з діючою практикою обліку на вітчизняних підприємствах свідчить, що можливості застосування позитивного зарубіжного досвіду є достатньо широкими. Багато спільних рис забезпечують безболісний перехід до ведення обліку витрат за методикою зарубіжних країн. Одночасно, виділення, наприклад, в складі витрат на збут такої статті, як маркетингові витрати під відповідним номером субрахунку 931, але кожне підприємство згідно наказу про облікову політику самостійно визначає який субрахунок використовувати і в якій статті витрати виділяти так як у практиці вітчизняних хлібопекарних підприємств така стаття відсутня, (тому це або на нашу думку введення ) забезпечить належний рівень пошуку каналів збуту, що, в свою чергу, сприятиме зростанню прибутковості виробництва. Можна також запропонувати ввести групування організацій-споживачів продукції за критерієм дотримання умов договору та платіжної дисципліни. Практичне втілення цієї пропозиції може знайти своє відображення через розробку і складання спеціальних аналітичних таблиць, які б відображали терміни оплати згідно договору і фактично здійснений розрахунок. Коли підприємство намагається охопити всі канали збуту (великий гурт, супермаркети, ринки, роздріб), воно повинно мати дуже швидкий і достовірний зв'язок із клієнтом. Це дає змогу знати його вподобання, запити й оперативно реагувати на зміну кон'юнктури. За таких умов компанія виробляє не те, що хоче, а те, що бажає споживач. Найбільш суттєвий вплив на витрати здійснюють функціональні фактори пов'язані із його успішним функціонуванням. До цих факторів ми відносимо:

а) залучення додаткової робочої сили;

б) комплексне управління якістю - впевненість, що якість продукції є одним із головних факторів, що забезпечують конкурентну перевагу;

в) раціональне використання потужностей

г) ефективність планування підприємства з точки зору внутрішньозаводської логістики;

д) використання зв'язків із постачальниками і замовниками в контексті ланцюжка цінностей і витрат підприємства.

В іноземних виданнях з бухгалтерського обліку, зазначається, що англійський термін "costs", який можна перекласти на українську мову як "затрати" чи "витрати", має велику кількість значень. У найбільш загальному розумінні витрати - це представлена в грошовому вираженні величина ресурсів, використаних на певні цілі. Для більш точного визначення цього терміна запропоновано вживати разом з ним додаткове слово, яке б розширювало та уточнювало зміст вихідного поняття в конкретних ситуаціях. Наприклад, "costs of production", що в перекладі з англійського означає "витрати (або затрати) виробництва" [30, с. 98].

Порядок визначення фінансових результатів за системою директ-костинг здійснюється поетапно. На першому етапі визначається маржинальний дохід, який розраховується шляхом віднімання від виручки від реалізації собівартості реалізованої продукції, робіт та послуг, а також віднімання змінних адміністративних витрат та витрат на збут. На другому етапі визначається операційний прибуток відніманням від маржинального доходу суми постійних виробничих витрат, постійних загально виробничих, адміністративних витрат та постійних витрат на збут.

У свою чергу, система директ-костинг може поєднуватися з фактичним і стандартним калькулюванням собівартості, що зумовлює існування двох її підсистем, таких як: факт - директ-костинг та стандарт - директ-костинг.

Факт - директ-костинг передбачає калькулювання собівартості на основі фактичних змінних виробничих та фактичних змінних загально виробничих витрат, внаслідок чого в обліку формується фактична виробнича собівартість, за якою роботи і послуги списуються на реалізацію, а готова продукція оприбутковується на склад.

Аналіз літературних джерел свідчить, що поняття "витрати виробництва" своїм корінням сягає творів В. Петті, в "Трактаті про податки та збори" якого викладено теорію складу витрат виробництва та сформульовано закон вартості. Особливої уваги заслуговує трудова теорія вартості К. Маркса, оскільки радянські економісти в своєму розумінні поняття "витрати виробництва" довгий час наслідували основні положення цієї теорії. К. Маркс у третьому томі "Капіталу" формулює наступні поняття:

а) "суспільні витрати виробництва" товару, які складаються з затрат живої (необхідної і додаткової) праці та втіленої у засобах виробництва праці на виробництво продукції;

б) "капіталістичні (індивідуальні) витрати виробництва", які являють собою "…еквівалент або вартість, яка заміщує в товарі капітальну вартість с + v, витрачену у вигляді елементів виробництва"

Тобто, суспільні витрати виробництва характеризують вартість виробництва товару для суспільства і дорівнюють с + v + м. А, капіталістичні витрати виробництва визначаються витратами капіталу товаровиробника і обмежуються лише часткою вартості товару, яка повертає лише те, скільки коштує товар самому капіталістові: с + v. Т. Мальтус вважав, що вартість товарів по величині дорівнює витратам на їх виробництво, які включають затрати на виробництво продукту "безпосередньої" живої праці, "нагромадженої праці" в засобах виробництва та додаткову кількість праці, яка відповідає прибуткові на власний капітал. Категорія "витрати виробництва" розглядалася і в працях представників неокласичної теорії вартості. Зокрема, А. Маршал виділяв поняття:

а) "реальні витрати для виробництва" - затрати різних видів праці, прямо чи опосередковано зайнятої у виробництві товару разом з очікуванням, необхідним для нагромадження застосованого в його виробництві капіталу;

б) "(грошові) витрати виробництва" - суми грошей, доводиться платити за всі зусилля і жертви для виробництва товару.

А. Маршал вважав, що "витрати виробництва для виготовлення певної кількості даного товару дорівнюватимуть цінам пропозиції відповідних кількостей факторів його виробництва" [45, с. 99].

Отже, прослідкувавши трактування категорій "витрати виробництва" від класиків до неокласиків політичної економії, можна зробити висновок про те, що підходи до вивчення цієї категорії змінювалися разом з поступовим нівелюванням протистояння між працею та капіталом.

Радянські економісти, за часів командно-адміністративної системи господарювання, в своєму розумінні витрат виробництва довгий час наслідували положення трудової теорії вартості К. Маркса. Така ситуація склалася і в бухгалтерській сфері про, що свідчить тлумачення поняття "витрати виробництва" в роботах В. Палія, А. Маргуліса.

Нормативно-правове забезпечення обліку і контролю - це сукупність нормативно-правових актів найвищих гілок влади у державі (законодавчої, виконавчої та представницької), Міністерства фінансів України, інших міністерств та відомств, і, власне кожного підприємства зокрема, які забезпечують повноцінне функціонування та динамічний розвиток бухгалтерського обліку, фінансової звітності й економічного контролю в нашій державі.

До основних видів нормативно-правового забезпечення обліку і контролю витрат підприємств, з нашої точки зору, варто відносити: Закони України; Укази Президента України; постанови і рішення Кабінету Міністрів України; накази, постанови, розпорядження, листи, роз'яснення міністерств та відомств; П(С)БО 9, 16, 30, 31, 33 (а для підприємств, що розмістили цінні папери на фондовому ринку і повинні публічно представляти свою фінансову звітність - М(С)ФЗ 2, 9, 11, 23); Кодекси України; методичні рекомендації з формування собівартості (за видами економічної діяльності: у промисловості, в сільськогосподарських підприємствах, будівельно-монтажних робіт, на транспорті, в торгівельній діяльності, житлово-комунального господарства, проектних робіт тощо); вказівки, інструкції, положення; плани рахунків бухгалтерського обліку; наказ про облікову політику в підприємстві; графіки документообігу, графіки виконання обліково-звітних та контрольно-ревізійних робіт і т.д.

Нормативно-правові акти щодо бухгалтерського обліку, фінансової звітності й економічного контролю витрат підприємств можна поділяти на наступні рівні: міжнародні або континентальні, загальнодержавні, загально облікові, галузеві (відомчі), регіональні, внутрішньогосподарські (внутрішньофірмові) [33, с. 105].

З поліпшення нормативно-правових актів України щодо обліку та контролю витрат підприємств необхідно зробити наступні кроки: провести повну інвентаризацію всіх нормативно-правових актів України, пов'язаних з обліком і контролем витрат з метою виявлення дублювання й неузгодження положень цих актів та неврегульованих ситуацій; організувати та щомісячно (щоквартально) оновлювати довідково-інформаційну базу підприємств з питань обліку, контролю, оподаткування, в тому числі щодо витрат. Нормативно-правове забезпечення обліку і контролю витрат та доходів підприємств аудиту, проводити робочі нотатки виявлених ними суперечностей, неув'язок згаданих вище актів та висловлювати свої висновки і пропозиції у фахових бухгалтерських виданнях; під час проведення наукових і науково-практичних конференцій, семінарів, робочих нарад.

1.4 Шляхи забезпечення інформаційної безпеки у бухгалтерському обліку

При теперішньому широкому розповсюдженні комп'ютерної техніки значна кількість інформаційних потреб підприємницької діяльності систематизується в управлінські інформаційні системи. Управлінська інформаційна система складається з взаємопов'язаних підсистем, які надають інформацію, необхідну для здійснення господарської діяльності. Ми підтримуємо думку С.Дж. Грея та Б.Е. Нідлза про те, що бухгалтерська інформаційна система є найважливішою підсистемою управлінської інформаційної системи, тому що вона відіграє провідну роль в управлінні потоком економічної інформації у всі підрозділи підприємства, а також зацікавленим особам поза межами суб'єкта господарювання [3, с. 6].

Бухгалтерською інформацією підприємства вважається вся інформація, яка зберігається та підлягає обробці на підприємстві в бухгалтерській службі. Така інформація може зберігатися на електронних носіях комп'ютерної техніки, в електронних сховищах, в архівах на фізичних носіях. Також бухгалтерська інформація входить до складу інформаційної системи підприємства, яка включає в себе засоби зберігання, обробки та передачі інформації.

Грей С.Дж. та Нідлз Б.Е. стверджують про те, що бухгалтери були одними з перших та самих активних користувачів комп'ютерної техніки, а зараз вони використовують мікрокомп'ютери у всіх аспектах своєї роботи.

Може скластись враження, що комп'ютер виконує роботу бухгалтерів; насправді він є лише пристроєм, запрограмованим виконувати однорідні рахункові операції та здійснювати складні обчислення [48, с. 61].

Варто також звернути увагу на точку зору проф. Ф.Ф Бутинця, який зазначає, що при автоматизації бухгалтерського обліку перелік облікових завдань працівників бухгалтерії залишається незмінним, але збереження та перетворення інформації, формування результативних даних здійснюється в єдиній інформаційній базі [9, с. 341].