Фінансовий аналіз великих платників податків

487

89

Річна потужність з виробництва технічних рідин

тис. дал.

825

825

100

Коефіцієнт використання потужності

%

66

59

89

Реалізація технічних рідин всього, в т.ч.

тис. дал.

522,0

505,2

97

внутрішній ринок

тис. дал.

522,0

505,2

97

експорт

тис. дал.

питома вага експорту

%

0

0

Собівартість та оптова ціна

Найменування показників

Одиниця виміру

2008 рік

2009 рік

Відхилення, +,-

Повна собівартість 1 дал технічних рідин, в т.ч.

грн./дал

23,47

30,45

6,98

Прибуток на 1 дал

грн./дал

0,34

1,33

0,99

Оптова ціна

грн./дал

23,81

31,78

7,97

Відпускна ціна на внутрішній ринок

грн./дат

28,57

36,54

7,97

Відпускна ціна на експорт

дол.США

0,00

Фінансові показники

Показники

Одиниця виміру

на 01.01 .09

на 01.01.10

Відхилення, +,-

Зобов'язання підприємства, в т.ч.

тис.грн.

0

Кредити банку

тис.грн.

699

699

0

Кредиторська заборгованість, в т.ч.

тис.грн.

5414

5092

-322

заборгованість до бюджету

тис.грн.

232

67

-165

Дебіторська заборгованість, в т.ч,

тис.грн.

632

532

-100

Невідшкодоване ПДВ

тис.грн.

0

Отримано прибутку (збитку)

тис.грн.

77

397

320

Різниця між активом та пасивом балансу

тис.грн.

-2428

-1900

528

Витрати майбутніх періодів

тис.грн.

0

0

Заборгованість з виплати заробітної плати

тис.грн.

0

Аналіз роботи ДП „Лужанський експериментальний завод” за 2007-2009 р.р. показує, що виробництво основного виду продукції зменшилися на 11%, реалізація технічних рідин у 2009 році в порівнянні з 2008 роком зменшилась на 3%. В той же час собівартість 1 дал. технічних рідин збільшилась на 6,98 грн/дал., оптова ціна також збільшилась на 7,97 грн/дал. У 2009 році в порівнянні з 2008 роком кредиторська і дебіторська заборгованість зменшилась відповідно на 322 тис.грн і 100 тис.грн.

На ДП „Лужанський експериментальний завод” податок на додану вартість у 2009 році було сплачено більше ніж за аналогічний період 2008 року. Також, більше сплачено і акцизного збору.

Податок на додану вартість у 2008 році підприємство сплатило 2693 тис. грн. (додаток Ф, Х, Ц) , а у 2009 році за це й же період 3096 тис. грн., що на 403 тис. грн. більше. Збільшення розрахованих і сплачених сум податків пов'язане з зростанням бази оподаткування у 2009 році. податкове зобов'язання з ПДВ зросло на 109,089 тис. грн. податковий кредит зріс на 98,726 тис. грн., сума ПДВ, яка підлягає нарахуванню до сплати в бюджет за підсумками поточного звітного періоду з урахуваннями залишку від'ємного значення попереднього звітного періоду збільшилась на 10,363 тис.грн

Аналізуючи повноту сплати податків до бюджету за розрахунком можна сказати, що, як у 2008 році так і у 2009 році за той же період податок на додану вартість був сплачений в повному розмірі і своєчасно, розрахунки було проведені також вірно, Але при всіх гарних сторонах проведення аналітичної роботи на базовому підприємстві є і негативні. Так, більш ефективнішою була б аналітична робота із застосуванням сучасної обчислювальної техніки, а також кваліфікованих кадрів. Крім того, необхідно розробити на підприємстві планові показники сплати податків.

З метою підвищення якості адміністрування ПДВ необхідно працювати в таких напрямках, як:

· підвищення ефективності перевірочної роботи, яке дасть змогу за рахунок автоматизованого відбору платників для документальних перевірок виявляти ухилення від оподаткування при загальному зменшенні кількості перевірок та перевіряючих, забезпечити невідворотність відповідальності порушників;

· вдосконалення законодавства, яке полягає у спрощенні, стабільності та передбачуваності в адмініструванні ПДВ, запровадження обов'язкової перевірки ефективності запропонованих змін за допомогою імітації моделі;

· прогнозування надходжень ПДВ, яке дасть можливість запропонувати Верховній Раді збалансований реальний бюджет, що, в свою чергу, сприятиме стабілізації економіки;

· скорочення та ліквідація недоїмки шляхом поліпшення роботи з платниками;

· розширення бази оподаткування за рахунок скасування пільг, що не носять соціального характеру. Це дасть змогу встановити ставку податку на рівні 15-17% і тим самим зменшить податковий тиск на платників та збільшить надходження до бюджету;

· розширення інформаційного забезпечення кожної ланки податкової служби, яке сприятиме автоматизації процесу оподаткування, ефективнішому використанню наявних людських ресурсів, дасть можливість зіставляти відомості з різних джерел з метою виявлення ухилень від сплати ПДВ;

Виконання цих завдань у повному обсязі забезпечить досягнення високої ефективності податку на додану вартість в найкоротші строки. Отже, система оподаткування ПДВ в Україні є далеко не досконалою, але є всі прерогативи для її регулювання, оптимізація, спрощення загального механізму у таких рамках, за яких податок не буде обтяжливим для його носія, а надходження до бюджету від нього максимально зваженими і повними.

Суми податку, що підлягають сплаті до бюджету або відшкодуванню з бюджету, визначають як різницю між загальною сумою податкових зобов'язань, що виникли в зв'язку з будь - якою поставкою товарів (послуг) протягом звітного періоду та сумою податкового кредиту звітного періоду.

Податкове зобов'язання - це загальна сума податку, отримана (нарахована) платником податку у звітному (податковому) періоді [46].

Датою виникнення податкових зобов'язань з поставки товарів (послуг) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше;

· або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку як оплата товарів (робіт, послуг), що підлягають поставці, а у разі поставки товарів (робіт, послуг) за готівкові грошові кошти - дата їх оприбуткування в касі платника податку, а при відсутності такої - дата інкасації готівкових коштів у банківській установі, що обслуговує платника податку;

· або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата оформлення документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) платником податку.

Проводячи аналіз розрахунку податку на додану вартість треба визначити базу оподаткування. База оподаткування визначається як по вітчизняним так і по імпортним товарам. По вітчизняним товарам база оподаткування визначається виходячи з договірної вартості, до складу якої включаються будь-які суми зборів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, які безпосередньо передаються платнику податку покупцем.

Договірна вартість визначається за вільними чи регульованими цінами з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших податків.

Для визначення суми податку на додану вартість використовується формула 2.1:

Сума ПЗ=(Боп. х 20%) / 100%(2.1)

де: ПЗ - податкове зобов'язання;

Боп. - база оподаткування.

Відповідно сума податку, яка підлягає сплаті до бюджету визначається за формулою 2.2.:

Cума ПДВ до бюджету = ПЗ - ПК (2.2)

де ПК - податковий кредит.

Сума податку на додану вартість відповідно до обороту, який включає податок на додану вартість визначається за формулою 2.3.:

Сума ПЗ=(Боп. х 20%) / 120%(2.3)

В процесі аналізу динаміки та складу податкових кредитів по податку на додану вартість необхідно перевірити правильність розрахунку податкових кредитів по податку на додану вартість.

Податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, сплачених (нарахованих) платником податку у звітному періоді у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість, яких відноситься до валових витрат виробництва (обігу) та основних фондів чи нематеріальних активів, що підлягають амортизації.

Суми податку на додану вартість, сплачені (нараховані) платником податку у звітному періоді в зв'язку з придбанням, спорудженням основних фондів, що підлягають амортизації, включаються до уми податкового кредиту такого звітного періоду, незалежно від строків введення в експлуатацію основних фондів [24].

Податковий кредит - сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду. Податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

· придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

· придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.

Визначаємо суму податкового кредиту (ПК) протягом звітного періоду:

ПК = ПДВтмц + ПДВоф + ЦДВнма (2.4)

де: ПДВтмц - сума податків, сплачених платником у зв'язку з придбанням товарно-матеріальних цінностей, у т.ч. імпортних;

ПДВоф - сума податків, сплачених платником у зв'язку з придбанням основних фондів;

ПДВнма - сума податків, сплачених платником у зв'язку з придбанням нематеріальних активів.

Визначаємо суму ПДВ для сплати до бюджету (відшкодування з бюджету):

ПДВ = ПЗ - ПК (2.5)

Податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

· придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

· придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари (послуги) та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду. Якщо у подальшому такі товари (послуги) починають використовуватися в операціях, які не є об'єктом оподаткування або звільняються від оподаткування , чи основні фонди переводяться до складу невиробничих фондів, то з метою оподаткування такі товари (послуги), основні фонди вважаються проданими за їх звичайною ціною у податковому періоді, на який припадає початок такого використання або переведення, але не нижче ціни їх придбання (виготовлення, будівництва, спорудження).

Якщо платник податку придбаває (виготовляє) товари (послуги) та основні фонди, які призначаються для їх використання в операціях, які не є об'єктом оподаткування або звільняються від оподаткування, то суми податку, сплачені у зв'язку з таким придбанням (виготовленням), не включаються до складу податкового кредиту такого платника.

Не включається до складу податкового кредиту та відноситься до складу валових витрат сума податку, сплачена платником податку при придбанні легкового автомобіля (крім таксомоторів), що включається до складу основних фондів.

У разі коли товари (роботи, послуги), виготовлені або придбані, частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково ні, до суми податкового кредиту включається та частка сплаченого (нарахованого) податку при їх виготовленні або придбанні, яка відповідає частці використання таких товарів (робіт, послуг) в оподатковуваних операціях звітного періоду. Якщо платник податку придбаває (виготовляє) матеріальні та нематеріальні активи (послуги), які не призначаються для їх використання в господарській діяльності такого платника, то сума податку, сплаченого у зв'язку з таким придбанням (виготовленням), не включається до складу податкового кредиту. Не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями.

Датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається:

· дата здійснення першої з подій (або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного

· рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток, комерційних чеків; або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів, послуг);

· датою виникнення права орендаря (лізингоотримувача) на збільшення податкового кредиту для операцій фінансової оренди (лізингу) є дата фактичного отримання об'єкта фінансового лізингу таким орендарем.

У разі, коли платник податку здійснює операції з продажу товарів (робіт, послуг), що звільненні від оподаткування або не є об'єктом оподаткування, суми податку сплачені в зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг) вартість, яких відноситься до складу валових витрат виробництва та основних фондів та нематеріальних активів , що підлягають амортизації відносяться відповідно до валових витрат виробництва та на збільшення вартості основних фондів та нематеріальних активів і до податкового кредиту не включаються .

Право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку.

Для фізичних осіб, не зареєстрованих як суб'єкти підприємницької діяльності, що ввозять (пересилають) товари (предмети) на митну територію Україна в обсягах, що підлягають оподаткуванню згідно з законодавством України, оформлення митної декларації прирівнюється до подання податкової накладної.

Податкова накладна видається в разі продажу товарів (робіт, послуг) покупцю на його вимогу . У будь-якому випадку видається товарний чек, розрахунковий або платіжний документ, що підтверджує передачу товарів (робіт, послуг) та прийняття платежу із зазначенням сум податку.

У разі порушення продавцем порядку виписування податкової накладної на покупця, він має право звернутися до кінця поточного податкового з відповідною заявою до податкового органу за своїм місцезнаходженням. До заяви додаються копії товарних чеків або інших розрахункових документів, що засвідчують придбання товарів (робіт, послуг). Своєчасно подана заява є підставою для включення до податкового кредиту суми податку на додану вартість, сплачену у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг).

У разі коли товари (роботи, послуги), що виготовлені, придбані, частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково ні, до суми податкового кредиту включається та частка сплаченого податку при їх виготовленні або придбанні, яка відповідає частці використання таких товарів; в оподатковуваних операціях звітного періоду.

У разі коли платник податку придбає товари, вартість яких не відноситься до складу валових витрат виробництва(обігу) і не підлягає амортизації, податку, що сплачені у зв'язку з такими придбаннями, відшкодовується за рахунок відповідних джерел і до складу податкового кредиту не включається . Не дозволяється включення до податкового кредиту будь-яких витрат по сплаті податку, що непідтверджені податковими накладними чи митними деклараціями, а при імпорті робіт (послуг) - актом прийняття робіт (послуг) чи банківським документом, який засвідчує перерахування коштів в оплату вартості таких робіт (послуг).

Аналіз розрахунків по податку на додану вартість ДП „Луганський експериментальний завод” за даними податкової декларації з податку на додану вартість наведена в таблиці 2.15 (додаток Ф, Х, Ц).

Таблиця 2.15 Аналіз розрахунків по податку на додану вартість ДП „Луганський експериментальний завод” за 2007-2009 р.р.

Код рядка	Економічні показники	2007 р.	2008 р.	2009 р.	Відхилення 2009/2008
					абсолют- не, +,-	віднос- не, %
9.	Податкові зобов'язання	393,6	183,4	292,4	109	59
17.	Податковий кредит	195,2	121,3	220,0	98,7	81,4
27.	Сума ПДВ, яка підлягає нарахуванню до сплати в бюджет	198,4	62,1	72,4	10,3	16,6

Проводячи аналіз динаміки та складу податкових кредитів по податку на додану вартість за 2007-2009 роки (табл. 2.15) за даними податкових декларацйї прослідковується, що податковий кредит по податку на додану вартість за 2009 рік в порівнянні з 2008 роком збільшився на 98,7 тис.грн., що становить 81,4 %.

Податкові зобов'язання у 2009 році в порівнянні з 2008 роком збільшилися на 109 тис.грн. (59%).

Сума ПДВ, яка підлягає нарахуванню до сплати в бюджет у 2009 році в порівнянні з 2008 роком збільшилась на 10,3 тис.грн (16,6%).

Податок на додану вартість суттєво впливає на фінансово-господарську діяльність суб'єктів підприємництва-платників ПДВ (фінансові результати їх діяльності та фінансовий стан). При цьому слід ураховувати, що платниками податку є переважна більшість підприємств виробничої сфери, торгівлі, частково сфери послуг.

Однак, у навчальній літературі і наукових публікаціях щодо справляння ПДВ недостатньо уваги приділяється питанням його впливу на фінансово-господарську діяльність платників указаного податку, не розкривається механізм впливу.

У той же час механізм впливу ПДВ на фінансові результати діяльності та фінансовий стан платників ПДВ - суб'єктів підприємництва є досить складним. Суб'єкти підприємництва є платниками ПДВ при таких обставинах. По-перше, у процесі здійснення поточної господарської діяльності: при закупівлі (оплаті) матеріальних цінностей, оплаті робіт, послуг, необхідних для забезпечення виробничої діяльності; при придбанні (оплаті) основних засобів та нематеріальних активів; закупівлі товарів (підприємства торгівлі).

По-друге, при реалізації: вироблених товарів, виконаних робіт, наданих послуг; закуплених товарів (торговельна діяльність).

При цьому механізм впливу справляння ПДВ на фінансово-господарську діяльність платників ПДВ залежить від ряду положень, визначених законодавчими та іншими нормативними документами щодо податку на додану вартість. Це стосується:

· визначення об'єкта оподаткування та ставки податку; встановлення податкового періоду;

· умов формування та відшкодування вхідного ПДВ;

· формування податкового кредиту та його погашення;

· часу виникнення податкових зобов'язань щодо сплати ПДВ до бюджету;

· звільнення від ПДВ ряду сфер діяльності;

· надання податкових пільг за видами діяльності.

2.2 Методичні основи проведення фінансового аналізу фінансово-господарської діяльності великого платника податків

Під фінансово-господарською діяльність у ринковій економіці розуміють діяльність спрямовану на раціональне використання наявних власних і залучених ресурсів з максимальним ефектом, який виражається рівнем прибутковості, рентабельності.

Методичні рекомендації проведення аналізу фінансово-господарської діяльності великих платників податків розроблено відповідно до вимог Закону України "Про державну податкову службу в Україні" для застосування посадовими особами органів державної податкової служби при оформленні матеріалів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, суб'єктами господарювання - юридичними особами, Порядку оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 10 серпня 2005 року № 327 Зареєстровано в Міністерстві юстиції України 25 серпня 2005 р. за № 925/11205 із змінами і доповненнями, внесеними наказом Державної податкової адміністрації України від 13 червня 2007 року № 354 (додатково див. оголошення ("Офіційний вісник України", № 89, 1 грудня 2008 р.), постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 26 березня 2009 року, наказу від 11 вересня 2008 р. № 584 «Про затвердження зразків форм актів перевірок і Методичних рекомендацій щодо їх оформлення"[22].

Згідно Порядку підпунктом 2.2.17 пункту 2.2 із змінами, внесеними відповідно до наказу Державної податкової адміністрації України від 13.06.2007 р. № 354 при проведенні виїзних планових перевірок проводиться аналіз фінансово-господарської діяльності суб'єкта господарювання.

В першу чергу проведення такого аналізу стосується великих платників податків, які є юридичною особою та зараховані органами державної податкової служби до категорії великих платників податків за встановленими критеріями.

Методичні напрацювання проведення аналізу діяльності великих платників податків (далі ВПП) має за мету: „дослідити відповідність об'єктів оподаткування до фінансово-економічних показників, встановити причини їх невідповідності".

Проведення аналізу фінансово-господарської діяльності ВПП дає можливість встановити причини мінімізації податків, для чого пропонується застосовувати методи логічного дослідження, обробку та ув'язку цифрової та текстової інформації, яка отримується з різних джерел - податкової, фінансової звітності, первинної документації.

Аналіз конкретного підприємства починається ще з робочого кабінету, з робочого місця податківця. Для цього є податкова звітність - декларація. Вже на цьому етапі дослідження основних позицій декларації податку на прибуток можливо скористуватись достатнім обсягом інформації, а саме: значні валові доходи підприємства при мізерних нарахуваннях податку на прибуток; відповідність валових доходів підприємства його валовим витратам.

Декларація по податку на додану вартість аналізується помісячно, звертають на себе увагу постійне з місяця у місяць декларування податкового кредиту в значних сумах при відсутності експорту, або податкове зобов'язання на рівні податкового кредиту і т. д.

З цим попереднім дослідженням первинної податкової інформації подальший аналіз проводиться безпосередньо на підприємстві.

Перший документ, з якого починається аналіз фінансово-господарської діяльності - це статут підприємства.

Вже він містить в собі визначений обсяг корисної інформації, зокрема, розмір статутного фонду. Маючи уявлення про обсяги валового доходу ВПП, порівнюємо його із розміром статутного фонду. Наприклад, статутний фонд у розмірі 100 грн. при мільйонних валових доходах - це вже інформація для роздумів та подальшого дослідження. Адже статутний фонд - це фондовий ресурс підприємства і його розмір вказує про масштаб діяльності підприємства. При значних обсягах статутного фонду підприємство має відповідні виробничі приміщення - це підприємства, які займаються виробничою діяльністю та крупні підприємства оптово-роздрібної торгівлі. Незначний статутний фонд при мільярдних оборотах - ознака транзитної фірми.

З переліку засновників - бажано отримати інформацію щодо іноземних фірм, які особливо зареєстровані в офшорних зонах, а також фізичні особи. По даній інформації необхідно встановити коло пов'язаних осіб та підприємств і в подальшому дослідженні встановити взаємовідносини між ними. Вони можуть бути зареєстровані одночасно як приватні підприємці, виступати посередниками при здійсненні операцій купівлі-продажу, а звідси застосовувати схеми мінімізації шляхом безтоварних операцій, договорів комісії, регулювання цінами, надання оренди.

Аналогічні схеми використовуються за наявності філій, дочірніх фірм, структурних підрозділів, тобто вивчається структура ВПП.

Динаміка показників виробничо-господарської чи торгівельної діяльності вказує на зміну податкової платоспроможності підприємства, яка залежить від тенденцій в зміні саме економічних показників. При цьому детально вивчається фінансова звітність ВПП з точки зору прибутковості та збитковості платника, структура його доходів та витрат відповідно до форми 2 „Звіт про фінансові результати". Особливо звертається увага на прибутки від звичайної діяльності та до оподаткування. Значна розбіжність між ними вказує на операції з іноземною валютою, залучення кредитів банку та різного роду інших витрат, які необхідно детально дослідити.

Враховуючи те, що прибутки є об'єктом оподаткування особлива увага приділяється структурі доходів та витрат. Практика показує, що в структурі інших витрат можуть бути різного роду нематеріальні послуги, а саме маркетингові, рекламні послуги, бухгалтерські, юридичні послуги із значним рівнем обсягів.

З цієї проміжної інформації можна зробити висновки, що використовуються якісь схеми. Подальша це треба дослідити більш детально.

Встановлюється перелік основних постачальників, вивчається предмет поставки (сировина, енергоресурси, основні засоби - обладнання і т. д.) , географія постачання (імпорт, експорт, з інших областей України і т. д.). Ретельно вивчаються договори постачання: визначається вид договору - купівля-продаж, постачання, комісія і т. д. Особливо пильно вивчається структура договору - наявність всіх реквізитів, асортимент та вартість поставки, умови розрахунків. Невідповідність фактичної поставки умовам договору повинно привертати особливу увагу - це підприємство береться під особливий контроль і в подальшому ретельно досліджуються фактичні операції, пов'язані з цим постачальником.

Враховуючи, що аналіз діяльності проводиться в комплексі, звертається увага чи є в переліку постачальників - пов'язані особи і якщо такий факт існує, детально вивчаються ціни на товарно-матеріальні цінності (ТМЦ) та умови розрахунків. Практика показує, що це в основному безготівкові розрахунки.

З аналогічної точки зору детально досліджуються взаєморозрахунки з підприємствами-покупцями, бо це є власне реалізація, тобто основні доходи ВПП.

Визначаються основні покупці, адресні дані, види продукції та ціни, умови розрахунків, тобто детально вивчається структура та повнота отримання доходів ВПП. При реалізації ТМЦ звертається увага щодо наявності фактів реалізації нижче собівартості. В такому разі досліджується якому підприємству на яких умовах. При чому мова йде не тільки про реалізацію товарно-матеріальних цінностей, але й реалізацію послуг (договори оренди, надання транспортних послуг т. д.).

2.3 Методи фінансового аналізу великих платників податків

Метод фінансового аналізу як метод кожної науки визначається змістом і особливостями предмету, що вивчається, тими цілями, вимогами та завданнями, які постають на даному етапі розвитку економіки країни та на перспективу.

Під методом аналізу розуміють сукупність прийомів і способів дослідження господарської діяльності будь-якого економічного об'єкта на основі показників плану, обліку, звітності та інших джерел інформації з метою підвищення ефективності виробництва[44].

Характерними особливостями методу фінансового аналізу є:

1. Діалектичний підхід до вивчення процесів і явищ.

2. Використання системи показників при вивченні господарських явищ і процесів. Ці показники формуються, як правило, при плануванні, розробці систем і підсистем економічної інформації, але під час аналізу можуть використовуватись нові показники, які необхідні для аналізу.

3. Вивчення факторів (чинників), які обумовили зміни тих чи інших господарських показників. Факторів дуже багато, і вивчити абсолютно всі дуже важко, крім того це не завжди необхідно. Завдання полягає в тому, щоб встановити фактори, які найбільше впливають на той чи інший показник.

4. Вивчення і вимірювання взаємозв'язків і взаємозалежності між показниками шляхом спеціальних прийомів. Всі показники знаходяться в тісному взаємозв'язку, тобто на їх зміну впливають фактори техніки, технології, організації виробництва і тому вивчення їх повинно бути комплексне.

Фінансово-господарська діяльність підприємств і її результати знаходять відображення в фінансово-економічних показниках.

Фінансово-економічні показники - дані, що характеризують різні аспекти господарювання суб'єкта підприємницької діяльності і формуються на підставі як уніфікованих, так і спеціальних галузевих статистичних спостережень, фінансової звітності та адміністративних даних.

В фінансовому аналізі всі показники класифікуються за певними ознаками (рис. 2.1).

Рис. 2.1 Класифікація фінансово-економічних показників

Використання методу аналізу господарської діяльності виявляється через ряд методичних прийомів аналітичного дослідження. Який методичний прийом застосовувати залежить від мети аналізу і джерел інформації, від технічних можливостей використання розрахунків і т.д.

Існують різні класифікації методів і прийомів економічного аналізу. В основі всіх класифікацій лежать різні ознаки. Одні вчені класифікують методи економічного аналізу на 4 групи, що наведені в таблиці 2.16

Інші вчені класифікують технічні прийоми на 2 групи (формалізовані і неформальні (рис. 2.2 )

Формалізовані методи (математичні) спираються на попередньо задані суворі залежності і правила.

Таблиця 2.16 Класифікація методів економічного аналізу

Ознаки класифікації	Види методів
Традиційні способи опрацювання інформації (логічні)	Порівняння
	Групування
	Відносних і середніх величин
	Балансовий
	Табличний і графічний
	Евристичні методи
Способи детермінованого факторного аналізу	Елімінування (ланцюгові підстановки, абсолютні і відносні різниці, індексний спосіб)
	Інтегральний
	Пропорційного ділення або дольової участі
	Логарифмування
Способи стохастичного факторного аналізу	Кореляційний аналіз
	Дисперсійний аналіз
	Компонентний аналіз
	Дискримінантний
	Багатомірний математичний факторний аналіз
Способи оптимізації показників	Лінійне і нелінійне програмування
	Теорія ігор
	Теорія масового обслуговування
	Дослідження операцій

Неформальні методи (логічні) засновані на описі процедур на логічному рівні без допомоги чітких аналітичних залежностей. Велику роль у застосуванні цих методів відіграють досвід та інтуїція аналітика.

Размещено на http://www.allbest.ru/

Рис. 2.2 Класифікація технічних прийомів економічного аналізу

Порівняння - це науковий метод пізнання, в процесі якого невідомий показник зіставляється з іншими (відомими) з метою визначення загальних або відмінних рис.

Основними базами порівняння є:

· нормативні показники;

· дані попередніх періодів;

· середньогалузеві показники;

· планові;

· прогнозні показники;

· показники передових підприємств;

· показники підприємств - конкурентів тощо.

Обов'язковою умовою при порівнянні є однорідність економічного змісту, вимірів і оцінки показників, що порівнюються, тобто співставлення показників.

При цьому слід враховувати наступні вимоги:

· явища повинні бути якісно порівняні між собою, тобто мати щось загальне, що служить підставою порівняння;

· необхідно дотримуватись тотожності формування порівняльних показників;

· порівнювані об'єкти повинні належати сукупностям явищ, які знаходяться на одному ступені розвитку;

· порівнювані явища мають бути виражені в однакових одиницях виміру;

· об'єкти чи явища повинні порівнюватися за порівняльним набором одиниць;

· у разі просторово-часових зіставлень зведення за порівнюваними об'єктами повинні братися на ту саму дату (моментні дані) чи за той самий часовий інтервал (інтервальні дані).

Якщо об'єкти аналізу не задовольняють деяких з цих вимог, в окремих випадках дані все-таки можна привести до порівнювального виду. Для цього є кілька способів: розчленовування на однорідні групи за кількісними чи якісними критеріями; приведення до однакових одиниць виміру; перерахування непорівнюваних показників за одним алгоритмом та ін.

Не логічним є порівняння показників діяльності підприємств різних форм організації виробництва та праці у різних фазах економічного зростання, у різних умовах економічної самостійності.

Результати порівняння можуть виражатися в абсолютних і відносних величинах.

Абсолютні величини виражаються сумою (характеризують обсяг виробництва, чисельність, отриманий прибуток), відносні виражаються в 0/0, коефіцієнтах.

Коли результати порівняння виражаються у абсолютних величинах використовується спосіб різниць (звітні дані порівнюються з планом, з базисом або за декілька років). Відносні величини відображають ступінь виконання планових показників, динаміку виробництва, його структуру, темпи росту і темпи приросту.

Деталізація - розчленування складних явищ на більш прості або складові. Необхідність деталізації пов'язана з тим, що більшість показників, що характеризують роботу підприємств, підсумкові. В них взаємознищуються від'ємні і додатні відхилення. Розкладання підсумкових показників дає змогу побачити серйозні відмінності і різноманітність первісних показників.

Розчленування складних явищ на більш прості, або складові, здійснюється за такими основними напрямками: утворюючими факторами, якісними ознаками, підрозділами та часом. При проведенні аналізу тією або іншою мірою деталізуються всі загальні показники, які характеризують діяльність підприємства. Проте це не означає, що в кожному випадку проводиться глибока деталізація кожного показника або фактора. З метою зменшення трудомісткості аналізу застосовують принцип головної ланки, який дає змогу із всієї сукупності інформації відокремити найбільш важливу, яка і піддається достатньо глибокій деталізації.

Елімінування - один з прийомів детермінованого факторного аналізу.

Елімінувати - це значить усувати, відхиляти, виключати дію всіх факторів на величину результативного фактору, крім одного. Цей метод ґрунтується на тому, що всі фактори змінюються незалежно один від одного: спочатку змінюється один, а всі інші залишаються незмінними, потім змінюється два і т.д. при незмінності інших. Це дозволяє визначити окремо вплив кожного фактора на величину досліджуваного показника.

РОЗДІЛ 3. Рекомендації і пропозиції по вдосконаленню фінансового аналізу великого платника податків

3.1 Визначення фінансових результатів за стандартами міжнародної фінансової звітності

Доходи - це збільшення економічних ресурсів чи шляхом притоку чи росту активів, чи шляхом зменшення зобов'язань, в результаті звичайної діяльності суб'єкта. Приклад, реалізація товарів, надання послуг, чи використання іншими суб'єктами ресурсів суб'єкта, що приносять відсотки, орендну плату, дивіденди чи привілеї[41].

Витрати - це зменшення чи інше витрачання активів, чи виникнення заборгованостей, чи поєднання того і іншого, внаслідок постачання чи виробництва товарів, надання послуг чи здійснення інших видів діяльності. Іншими словами витрати - це затрати, на виробництво товарів і надання послуг, понесені в ході отримання доходів.

Критерії визнання.

Прибуток - це збільшення капіталу, в результаті основної чи неосновної діяльності і подій, що стосуються підприємства, а також у результаті всіх угод, подій і обставин, що впливають на підприємство, крім тих, що є внеском в акціонерний капітал.

Збитки - це зменшення капіталу, внаслідок угод і подій, що стосуються підприємства, а також внаслідок угод, подій і обставин, що впливають на підприємство, крім тих, що є результатом витрат чи розподілу акціонерного капіталу.

Визнання - процес включення статті у фінансові звіти підприємства. Визнання полягає у відображенні задіяної суми в ітогових показниках звітності.

Необхідно мати на увазі, що ці питання не можна відділити від питань виміру і визнання активів і зобов'язань.

Критерії визнання, яким мають задовольняти статті доходів і витрат, наступні:

Стаття має відповідну основу для вимірювання і можливості зробити розумну оцінку задіяної суми;

Для статей, що задіяні в отриманні чи відтоці майбутніх економічних вигід, існує ймовірність того, що такі вигоди будуть отримані чи передані.

Чотири критерії визнання:

· Визначення;

· Оцінка;

· Своєчасність;

· Достовірність.

· Доход.

Доход - грошове вираження сукупності товарів чи послуг, що передані підприємством[41].

Одним із основних критеріїв визнання доходів від продажу товарів, - чи передав продавець покупцю значні ризики і винагороди від права власності на продані товари. Якщо продавець зберігає за собою право власності, то, як правило, цю угоду не можна визнати як продаж.

При визначенні передачі покупцю значних ризиків, що пов'язані із правом власності, необхідно розглянути:

Чи закінчена операція;

Чи зберігає продавець за собою контроль над переданими товарами у тій ступені, яка, як правило, асоціюється із правом власності.

За МСФЗ Звіт про прибутки і збитки розглядається з позицій змін в балансі, тобто доходи визначаються через співставлення активів і кредиторської заборгованості[41].

Склад доходів.

Класифікація доходів допомагає користувачу зрозуміти операції підприємства. Необхідно відрізняти доходи від основної (операційної) діяльності і прибутку від неосновної (неопераційної) діяльності. Важливо відрізняти цінності, що створені в результаті діяльності суб'єкта і їх виникнення у результаті дарування чи в результаті непередбаченої вдачі.

МСФЗ віддають перевагу більш вузькому визначенню доходу, у відповідності із яким він поділяється на отриманий від операційної і не операційної діяльності.

Вимірювання доходів.

Доход краще за все вимірюється ціною обміну продукції чи послуг підприємства. Ця ціна представляє собою грошовий еквівалент чи поточну дисконтовану вартість прав на гроші, які мають бути остаточно отримані в результаті операції. У багатьох випадках ця величина представляє собою просто ціну, встановлену договором.

Твердження, що доходи мають бути виміряні поточною вартістю грошей чи грошового еквівалента, передбачає, що всі повернення, торгові знижки і інші зменшення пред'явленої ціни мають вираховуватися із доходу. Вони мають розглядатися як зменшення доходів (зменшення пред'явленої ціни), а не як витрати.

Знижки з ціни надаються для того, щоб урівняти оцінку грошових коштів, отриманих у межах періоду дії знижки, з поточною дисконтованою оцінкою сум, які будуть отримані за умовами кредиту. Але одна із основних цілей надання знижок при оплаті полягає у зменшенні втрат від сумнівних боргів за допомогою заохочувань довгострокових чи повних платежів. Якщо рівень знижки при оплаті встановити раціонально, то для продавця не буде мати значення, отримав він чисту ціну (за вирахуванням знижки) чи повну ціну за мінусом очікуваних збитків за сумнівним боргом.

Все вищевикладене необхідно розглядати із виконанням принципу суттєвості, при якому період очікування знижки може не прийматися до уваги за трьома причинами:

При низьких ставках сума знижки суттєво не впливає на оцінку загального доходу. Наприклад, якщо борг має бути сплачено за 60 днів, то сума знижки за річною ставкою 10% складе менше 2 % від доходу.

Відсотки мають бути відображені після відображення доходу від ісходної угоди, але якщо відсотки не суттєві за величиною, включення їх у доход від продажу надасть незначний ефект на сукупний доход за звітний період;

Якщо доходи не дисконтуються, фактор очікування (відсотки) будуть відсутні і доход враховується як доход від реалізації.

Визнання доходів.

МСФЗ 18: виручка від продажу товарів має визнаватися, коли задовольняються всі перелічені нижче умови:

Компанія перевела на покупця значні ризики і винагороди, що пов'язані із власністю на товари;

Компанія більш не приймає участі в тій ступені, яка зазвичай асоціюється із правом власності, і не контролює продані товари;

Сума виручки може бути належним чином оцінена;

Існує ймовірність того, що економічні вигоди, що пов'язані із угодою надійдуть в компанію;

Понесені чи очікувані затрати, що пов'язані із угодою, можуть бути належним чином оцінені.

Своєчасність і достовірність є двома першочерговими якісними характеристиками бухгалтерської інформації.

Чотири моменти визнання доходу.

В цілому бухгалтерська звітність поліпшується, якщо після оцінки збільшення вартості, доход відображається як можна швидше. На практиці ці моменти можуть бути (табл. 3.1):

Таблиця 3.1Час відображення доходу і критерії визначення

Час відображення	Критерії	Приклади
1	2	3
В продовж процесу виробництва	Встановлення ціни, що ґрунтується на договірних чи загальних ділових умовах, чи існування ринкових цін для різних стадій виробництва	Нарахування, оренда, відсотки, довгострокові договори, приріст активів.
На момент завершення виробництва	Існування визначеної ціни продажу чи стабільної ринкової ціни. Ніяких суттєвих витрат на підготовку до продажу.	Дорогоцінні метали, сільськогосподарські продукти, послуги.
На момент продажу	Встановлена ціна на продукт. Обґрунтований метод оцінки суми, яку можна отримати. Оцінка всіх суттєвих витрат.	Продаж більшої частини товару.
На момент отримання грошей	Не можливість оцінити отримані активи із розумним ступенем точності. Ймовірні додаткові суттєві витрати, які не можуть бути оцінені із розумним ступенем точності на момент продажу.	Продаж у розстрочку, обмін на основні засоби без достовірно встановленої вартості.

Можливі наступні моменти визнання доходів:

Доход, визнаний при передачі (момент продажу);

Доход, визнаний після передачі;

Доход, визнаний до передачі.

Доход, визнаний при передачі.

Умови для визнання доходу - виконання договору і можливість отримання виручки, за звичай виконуються у момент передачі товарів чи послуг. Так, доход від продажу товарів зазвичай визнається у день продажу, тобто у той же день, коли продукт вручається клієнту. Доход від наданих послуг визнається тоді, коли послуги були виконані, це так званий метод моменту продажу.

Деякі угоди не підходять для визнання доходу за методом моменту продажу, тому що один із двох критеріїв не задовольняється.

Наприклад, доход від контрактних угод, що дозволяє іншим користуватися активами компанії (доходи від оренди, відсотки, орендних внесків і відрахувань) визнається впродовж часу контракту чи використання активу.

Коли товар чи послуга продані із гарантією, то витрати, пов'язані із обслуговуванням цього товару, скоріш за все будуть понесені після передачі. Коли такі витрати можуть бути розумно оцінені, то доход визнається у день продажу (метод моменту продажу), а також передбачаються майбутні витрати по гарантії.

Відстрочений доход.

Компанія, що продає підписку на журнали, чи авіакомпанія, що продає білети на будь-яку майбутню дату, отримає готівку до того, як відбудеться доставка товару, чи послуги. І хоча критерій реалізуємості задовольняється, процес отримання доходів є неповним до тих пір, поки продукт не буде доставлено. В цьому випадку, приток готівки не є доходом. Навпаки, приток породжує зобов'язання виготовити і передати продукт, після чого записується зобов'язання. Це зобов'язання називається відстрочений доход чи недополучений доход. Він не визнається як доход до тих пір, доки товар не буде доставлено, чи послуги надані.

Прибутки і збитки.

Прибутки і збитки, як результат розпорядження активами чи інших угод, результати яких відповідають визначенню прибутку чи збитку, зазвичай визнаються, як тільки вони реалізуються чи стануть реалізуючими.

В практиці бувають ситуації, коли визнання доходу в момент доставки товару чи послуг необхідно відкласти. Це зазвичай відбувається тоді, коли один із двох критеріїв визнання доходів не виконується при доставці, чи обидва критерії виконуються до поставки товарів і послуг. Коли один чи обидва критерії не виконуються, визнання доходів відкладається і відбувається (визнання) після доставки товару і надання послуг.

Наприклад, коли існує право повернення, можуть виникнути труднощі при визначенні:

Кінцевої суми доходу, яка буде отримана;

Повноти процесу отримання прибутку.

Доход, визнаний після передачі.

При деяких обставинах критерії визнання доходів не задовольняються і після того, як товар чи послуга були доставлені клієнту.

В деяких галузях промисловості, таких як книговидавництво чи виготовлення обладнання, клієнтам надаються широкі права по поверненню товарів при визначених обставинах і впродовж значних проміжків часу. Після доставки продукту виникає проблема точного визначення: яка сума буде реалізуємою в кінцевому підсумку.

Продаж із правом повернення.

Якщо продавець підлягає ризику можливого повернення товарів, дохід не повинен відображатися в бухгалтерській звітності, поки не будуть задоволені наступні умови:

Ціна продавця для покупця остаточно зафіксована чи визначена на дату продажу;

Має місце оплата поставки чи покупець зобов'язався заплатити продавцю, і зобов'язання не є умовним при перепродажу продукту;

Зобов'язання покупця перед продавцем не зміниться у випадку крадіжки, фізичного знищення чи пошкодження продукту;

Продавець не має ніяких значних зобов'язань перед покупцем, пов'язаних із попереднім перепродажем;

Суму товарів, що повертається можна оцінити.

Доход не буде визнано, якщо підприємство підлягає значним і непередбаченим сумам повернення товару, а ринок повернення товарів не перевірено.

Доход від продажу, вартість проданих товарів і як наслідок валовий прибуток відкладається до періоду, коли закінчиться строк права на повернення.

Розглянемо ситуацію, коли зобов'язання покупця заплатити продавцю залежить від перепродажу продукту. Якщо така залежність існує, то це консигнаційна відправка товару.

Консигнація - це маркетингова угода, за якою вантажовідправник (власник продукції) відправляє продукцію іншій особі, вантажоотримуючому, який діє тільки в якості агента по продажам. Вантажоотримувач не придбає товари, але несе відповідальність за їх збереження і перепродаж. При продажі вантажоотримувач переводить отримані кошти (за вирахуванням вказаних витрат і комісійних) вантажовідправителю. Консигнаційними товарами вантажовідправитель володіє до тих пір, поки вони не продані вантажоотримувачем. Відправка товару вантажоотримувачу - це ще не продаж, і доход не визнається до тих пір, поки товари не будуть передані третій стороні.

В ситуації (вище викладеній) головне питання для визнання доходу полягає в тому, чи було завершено процес отримання прибутку. Коли можливість отримання доходу не достатньо гарантована, виникає необхідність відстрочити визнання доходу до тих пір, доки не буде ліквідована невизначеність.

Метод продажу у розстрочку і метод відшкодування витрат є альтернативою відстрочки визнання доходу до тих пір, поки не будуть отримані грошові кошти.

Метод продажу у розстрочку.

Дуже часто споживчі товари продаються у розстрочку чи за планом відстрочених платежів, але це не означає, що облік по ним ведеться із використанням методу продажу у розстрочку. При існуванні великої кількості фірм, що займаються роздрібною торгівлею, висока відсоткова частка від усіх продаж - це продаж у розстрочку. Миттєве визнання доходу можливе у момент продажу, так як у фірми є надійна основа для оцінки знижок за рахунками. Не можна плутати роздрібний продаж у розстрочку і визнання доходу методом продажу у розстрочку. Продаж у розстрочку здійснюється, коли підписано контракт закликаючий покупця здійснювати платежі у відповідності із планом періодичних платежів. На відміну від нього метод продажу у розстрочку - це метод визнання доходу, що застосовується у виняткових випадках, для визначених і дуже специфічних типів продажу у розстрочку.

Коли застосовується метод продажу у розстрочку, доход визнається тільки тоді, коли будуть отримані гроші, а не в момент продажу. Метод продажу у розстрочку є консервативним методом визнання доходу, що застосовується тільки тоді, коли існує невизначеність відносно того, чи вдасться здійснити збір доходу, коли не є можливим визначити розмір безнадійних боргів. Цей метод має дуже обмежене застосування. Він використовується для ведення обліку по продажам нерухомості, коли передоплата є відносно низькою і кінцеве грошове надходження не зовсім гарантоване.

Існують спеціальні облікові вимоги при використанні метода продажу у розстрочку. Повинні вестись окремі рахунки для продажу у розстрочку, а також окремі рахунки для валового прибутку по продажам у розстрочку для кожного року. Суми, що зібрані по кожному року по продажу у розстрочку, мають записуватися окремо, і крім того, має визначати сума відстроченого валового прибутку по продажу в розстрочку за кожен рік.

Метод відшкодування витрат

Цей метод іноді називають методом не відновлювальних витрат. Всі понесені витрати (невідновлювальні витрати) мають бути відшкодовані до моменту визнання прибутку.

Метод відшкодування витрат слід використовувати тільки у випадках із дуже ризикованими угодами, в яких кінцеву реалізацію доходів чи прибутку передбачити неможливо.

Метод відшкодування витрат оправдано, коли було здійснено продаж у розстрочку, але існує невпевненість відносно кінцевих грошових надходжень. Якщо існує невпевненість відносно кінцевих грошових надходжень, правильним буде визнання доходу тільки після отримання грошових коштів.

Дохід, визнаний до передачі

В деяких випадках процес отримання доходів є довгим і продовжується впродовж декількох звітних періодів. Прикладом можуть бути будівництво великих судів, мостів, а також виробництво обладнання для добування нафти. Зазвичай у контрактах закладаються положення про те, що будівник буде виписувати накладну покупцю - так звані акти виконаних робіт - як тільки будуть виконанні погоджені етапи. До кінця будівництва більшість, якщо не всі акти виконаних робіт будуть оплачені. Якщо будівник (продавець) буде очікувати завершення будівництва для того, щоб визнати доход, інформація по доходам і витратам, що включена у фінансові звіти буде надійною, але не своєчасною. У такій ситуації, зазвичай, поступляються надійністю для того, щоб гарантувати своєчасну інформацію про доходи і потоки грошових коштів. Існують проблеми обліку доходів і витрат тоді, коли компанія заключає довгостроковий контракт по будівництву.

МСФЗ 11: метод відсоткового виконання - доходи, витрати і валовий прибуток визнаються у кожний звітний період, на основі оцінки відсотка завершеності будівельного контракту. Витрати на будівництво і поточний валовий прибуток накопичуються на рахунку товарно-матеріальних запасів (поточне будівництво). Будь-які акти виконаних робіт накопичуються на рахунку, протилежному товарно-матеріальних запасів (аванси отримані).

Метод відсотка завершення визнає, що непреривний продаж відбувається по мірі проведення робіт за контрактом, і якщо користувачам надається своєчасна інформація, доходи мають визнаватися до завершення контракту.

Критерії використання методу відсотка завершення сконцентровані на вимірі доходів і витрат.

У будівництві визначними критеріями є ті, що допомагають компанії оцінити:

Стадію відносно виконання контрактних зобов'язань;

Витрати на завершення проекту.

Вимір стадії завершення

Стадія завершення довгострокового проекту може бути виміряна декількома способами:

Міра витрат - це сума витрат по проекту на поточний момент відносно всіх очікуваних витрат, які потрібні для завершення проекту;

Наприклад, витрати, понесені на поточний момент, в порівнянні із загальним кошторисом витрат по проекту, чи кількість відпрацьованого часу відносно загальної кількості часу, необхідних для завершення проекту .

Міра випуску - це результат на поточний момент, в порівнянні із загальними, що очікуються по завершенні проекту. Наприклад, кількість завершених поверхів будівлі відносно загальної кількості поверхів, які необхідно побудувати чи кількість прокладених кілометрів, шосейних доріг відносно загального кілометражу дороги.