Трансформация бухгалтерской отчетности в соответствии с концепцией МСФО

Существует перечень процедур преобразования отчетной формы бухгалтерского баланса в аналитический в зависимости от его открытости для внешних пользователей. Например, имущественный подход к оценке финансового равновесия с позиции кредиторов. Переведем во внеоборотные активы дебиторскую задолженность, которая может быть погашена не ранее чем через год, и в долгосрочные обязательства - кредиторскую задолженность, которая должна быть погашена не ранее, чем через 12 месяцев.

Считается, что целесообразен перенос долгосрочной дебиторской задолженности по статье «Дебиторская задолженность, платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты» (строка 230) в раздел I «Внеоборотные активы», так этот вид дебиторской задолженности, как минимум на год, выведен из хозяйственного оборота организации. По данной статье приводится информация о расчетах по произведенным и подлежащим реализации товарам, продукции, работам, услугам, платежи по которым ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты.

Для динамичной формы баланса в раздел V «Долгосрочные обязательства», в которой приводится информация о долгосрочных обязательствах организации: кредитах и займах, включая налоговые кредиты», и прочие обязательства, подлежащие погашению в соответствии с договорами более чем через 12 месяцев после отчетной даты, а также суммы процентов по ним, уместно добавить строку 530 «Долгосрочная кредиторская задолженность». Информация для данной строки содержится в разделе VI «Кредиторская задолженность» строки 140 «Долгосрочная задолженность- всего» приложения 5 к бухгалтерскому балансу. Статья «Кредиторская задолженность» (строка 620) раздела V «Краткосрочные обязательства» должна быть преобразована в статью «Краткосрочная дебиторская задолженность» и заполняться в соответствии со строкой 150 «Краткосрочная задолженность - всего» раздела VI «Кредиторская задолженность» приложения 5 к бухгалтерскому балансу.

Строка 270 «Финансовые вложения» содержит в своем составе краткосрочные и долгосрочные финансовые вложения», расшифровка которых приводится в приложении к бухгалтерскому балансу (форма 5) раздел IV «Финансовые вложения». Данный раздел приложения должен содержать справочную информацию о краткосрочных и долгосрочных финансовых вложениях, которая должна соответствовать информации строки 270 «Краткосрочные финансовые вложения», а информация о «долгосрочных финансовых вложениях» должна быть показана в одноименной статье раздела I «Внеоборотные активы».

Предложенная форма бухгалтерского баланса построена с учетом ликвидности активов и изъятия пассивов, а также с учетом стадий кругооборота капитала. Синтез статического и динамического содержания бухгалтерского баланса возможен, «но он приводит к смешению логических признаков в бланке практического баланса». В зависимости от потребностей кредиторов, кроме вышеуказанных действий, можно провести манипуляции с другими статьями баланса, которые недостаточно корректно, с точки зрения аналитиков, отражают экономическую информацию.

В настоящее время для кредиторов представляет интерес как статическая, так и динамическая трактовка баланса. Таким образом, если требуется повысить точность оценки имущественного комплекса и финансового результата, то необходимо обратить внимание на состав бухгалтерского баланса и взвесить неудобства каждого решения, помня, что не может быть совершенно безукоризненного решения [16, с. 212].

Предложенные изменения - это только один шаг в направлении с совершенствования действующего бухгалтерского баланса.

Международные стандарты финансовой отчетности не дают четких указаний относительно последовательности, в соответствии с которой данные должны отображаться в балансе. В МСФО 1 «Представление финансовой отчетности» нет единой утвержденной формы баланса. Вместо этого имеется минимальный перечень статей, по которым информация должна отражаться непосредственно в балансе и отдельно и предлагается минимальный перечень линейных статей, которые следует отобразить в бухгалтерском балансе и предполагает его горизонтальная структура.

Четвертой Директивой ЕС разработаны общие схемы предоставления бухгалтерского баланса, они могут иметь как горизонтальный, так и вертикальный вид.

Соблюдение всех требований МСФО с дополнительным раскрытием необходимой информации обеспечивает объективное представление: информационных сведений о финансовом положении, финансовых результатах деятельности и движении денежных средств банка. Для достижения этих целей полный комплект финансовой отчетности в соответствии с МСФ01 включает: бухгалтерский баланс; отчет о прибыли и убытках; отчет об изменении капитала; отчет о движении денежных средств; примечания, в том числе краткое описание существенных элементов учетной политики и прочие пояснения.

Совет по международным стандартам бухгалтерского учета (IASB) и совет по стандартам финансовой отчетности США (FASB) планирует провести принципиальные перемены в требованиях по представлению годовых отчетов.

Предлагаются фундаментальные изменения в представлении таких частей годового отчета как бухгалтерский баланс, отчет о совокупном доходе, отчет о движении денежных средств, а также приложений к ним. Важным нововведением стало изменение определений бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках, отчета о движении денежных средств и отчета об изменениях в собственном капитале.

Главной целью проекта является совершенствование распространения информации для принятия решений, обеспечение когерентности, дезагрегирования, ликвидности и гибкости, предлагаемой классификации, едином отчете о прибылях и убытках, а также о методе прямого отчета о движении денежных средств, которому отдают предпочтение IASB/FASB.

Когерентность должна позволить адресату отчетности сопоставлять поток информации, проистекающий из разных разделов отчета. Цель сопоставимости информации является определяющей для всех инструментов отчетности.

Дезагрегирование - на первом плане стоит классификация статей, которая содействует прогнозированию адресатам отчетности 'будущих денежных потоков компании.

Ликвидность/финансовая гибкость - на основе представленной информации адресат отчетности должен быть в состоянии сделать вывод - способна ли компания выполнить свои финансовые обязательства и использовать представляющие ей инвестиционные возможности.

В настоящее время ни англо-американская, ни континентальная модели Зачетных систем не предусматривают разделение в пассиве бухгалтерского баланса источников финансирования внеоборотных и оборотных средств. Такой подход обоснован на получившей повсеместное применение в практике юридической трактовки бухгалтерского баланса.

Используя принцип когерентности, балансовое распределение активов и обязательств отвечает структуре отчета о прибылях и убытках и отчета о движении денежных средств. Это действительно и для связанных с активами и пассивами расходов и доходов, денежных потоков. Классификация основывается на управленческом подходе. Активы и пассивы классифицируются в балансе согласно их использованию.

В таблице 3.1 представлена структура отчетности, предлагаемая согласно концепции IASB/ FASB.

Бухгалтерский баланс, отчет о прибыли и убытках, отчет о движении денежных средств должны представляться в единой систематике и последовательности. Все балансовые статьи распределяются по трем названным частям баланса, что позволит пользователю связать их и получить дополнительную информацию. Каждая их трех частей баланса разделена на одни и те же разделы: бизнес, финансирование, прекратившиеся операции и капитал.

Но для собственников и управленческого персонала такой информации не достаточно, поскольку им необходимо решать задачи, связанные как с укреплением финансового состояния, так и с повышением эффективности функционирования вложенных ресурсов. Их интересам в большей мере соответствует модель бухгалтерского баланса раскрывающая взаимосвязь между активом и пассивом.

Таблица 3.1 - Структура бухгалтерской отчетности согласно концепции МСФО

Баланс	Отчет о прибыли и убытках	Отчет о движении денежных средств
Бизнес: Операционные активы и пассивы Инвестиционные активы и пассивы	Бизнес: Операционные прибыли и убытки Инвестиционные прибыли и убытки	Бизнес: Операционные денежные потоки Инвестиционные денежные потоки
Финансирование: Финансирование активов Финансирование пассивов	Финансирование: Финансирование дохода от активов Финансирование дохода от пассивов	Финансирование: Финансирование денежных потоков активов Финансирование денежных потоков активов
Прекратившиеся операции	Прекратившиеся операции (за вычетом налогов). Прочий совокупный доход (за вычетом налогов)	Прекратившиеся операции.
Капитал		Капитал

Современная структура белорусского бухгалтерского баланса не позволяет достоверно выявить взаимосвязи между активами и источниками ресурсов для их формирования. Анализируя финансовое состояние организации, считается, что источниками финансирования внеоборотных активов являются собственные средства, долгосрочные кредиты и займы. На практике возможно их финансирование за счет лизинга, кредиторской задолженности, краткосрочных кредитов банков и других источников. Иммобилизацию оборотных средств в капитальные вложения по данным баланса выявить практически невозможно в то время как бухгалтерский учет и финансовая отчетность являются важнейшими информационными источниками принятия управленческих и инвестиционных решений. Развитие теории, методологических принципов и методов бухгалтерского учета должно осуществляться адекватно требованиям экономической теории, макроэкономической политики и практики предпринимательской деятельности.

Существует также мнение, что деление активов организации на оборотные и внеоборотные нельзя признать корректным, поскольку все активы находятся в постоянном обращении.

Однако обращение долгосрочных активов своеобразное, поскольку в обращении участвует не потребительская стоимость, а стоимость, перешедшая в стоимость продукта, который обращается как товар. Учитывая данное обстоятельство для обобщения совокупности материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда и действующих в натуральной форме в течение более одного года, в коммерческой деятельности целесообразно использовать термин «долгосрочные активы».

С учетом рекомендаций IASB/ FASB «долгосрочные активы» звучат как «инвестиционные активы» и таким образом придется переименовать I раздел баланса.

Долгосрочные активы - это родовое понятие, которое используется для обобщения таких видов как, нематериальные активы, долгосрочные материальные и финансовые активы, капитальные инвестиции и долгосрочная дебиторская задолженность.

При этом следует помнить, что при классификации имущества организации в процессе воспроизводства белорусская модель счетоведения не предусматривает выделение из состава основных средств долгосрочных активов, так как в действующем плане счетов для их учета и для учета таких объектов долгосрочного использования как земля, природные ресурсы и др., в учете пока нет соответствующих счетов.

Международные бухгалтерские организации рекомендуют использовать в счетоведении принцип качества учетной информации. На основании этого принципа к бухгалтерскому учету предъявляются требования понятности, местности и достоверности [16, с. 48].

Способность интегрального баланса расчленяться по горизонтали на отдельные частные функциональные балансы называется его дифференциацией. Дифференциация интегрального баланса имеет большое значение для информационного обеспечения анализа хозяйственной деятельности и принятия управленческих решений.

Проблема функциональной дифференциации бухгалтерского баланса тесно связана с проблемой разграничения источников финансирования долгосрочных и краткосрочных активов.

Интегральный баланс в данной схеме подразделяется на три дифференциальных баланса (итоги разделов 1,2,3) сбалансированными итогами активов и пассивов.

В таблице 3.2 представлена дифференциация интегрального бухгалтерского баланса.

Таблица 3.2 - Дифференциация интегрального бухгалтерского баланса

АКТИВ	ПАССИВ
1. Инвестиционные активы: Земельные участки Природные ресурсы Основные средства Нематериальные активы Доходные вложения в материальные ценности Капитальные вложения Долгосрочные финансовые вложения Долгосрочная дебиторская задолженность Прочие долгосрочные активы	1 .Финансирование инвестиционных активов: Инвестиционное финансирование и кредитование Отложенные налоговые обязательства Прочие долгосрочные обязательства Прочие источники финансирования инвестиционных активов Иммобилизация
Итого по разделу 1	Итого по разделу 1
2. Операционные активы: Запасы и затраты Налоги то приобретенным активам Денежные средства и средства в расчетах Прочие операционные активы Расходы будущих периодов	2.Финансирование операционных активов: Целевое финансирование Резервы предстоящих расходов и платежей Краткосрочное финансирование и кредитование Прочие краткосрочные обязательства Доходы будущих периодов
Итого по разделу 2	Итого по разделу 2
3. Финансовый результат: Распределение прибыли Непокрытый убыток	3.Финансовый результат: Прибыль Покрытый убыток
Итого по разделу 3	Итого по разделу 3.
	4. Напитал Уставный капитал (по номиналу) Собственные акции (доли), выкупленные у акционеров (учредителей) Фонды организации
	Итого по разделу 4
Баланс	Баланс

Таким образом, с учетом концепции Совета по международным стандартам бухгалтерского учета (IASB) и совета по стандартам финансовой отчетности США (FASB), а также в целях усиления контрольных функций бухгалтерского учета, увеличения его прозрачности и повышения аналитичности, в интегральном балансе организации необходимо выделить три дифференцированных баланса, отражающих состав, и источники финансирования инвестиционных, операционных активов, а также финансовый результат и направления его использования.

С учетом вышесказанного, недостатков действующей формы бухгалтерского баланса и публикацией переработанной редакции IAS1 «Представление финансовой отчетности, накопленного национального опыта по ведению бухгалтерского учета и составлению бухгалтерской (финансовой) отчетности предлагаем форму интегрального бухгалтерского баланса (таблица 3.2).

Необходимо добавить, что использование дифференцированного баланса по активам и пассивам требует коренного изменения плана счетов и методик бухгалтерского учета отдельных операций, так как корреспонденция счетов, принадлежащих к разным разделам баланса нарушит равенство между активами и пассивами.

Указанные направления совершенствования бухгалтерского баланса позволят получать более реальную оценку финансового состояния организации, соответствующую современным мировым подходам.

Особенно важно, что дифференциация баланса положительно скажется на восприятии информации пользователями бухгалтерской отчетности и оценке ими финансового состояния и кредитоспособности.

Отчетность соответствует МСФО, если она подготовлена в соответствии со всеми стандартами и интерпретациями, когда это необходимо. Факт соответствия МСФО должен быть отражен в финансовой отчетности. При этом соответствие МСФО означает, что отчетность удовлетворяет всем требованиям каждого применяемого в ней стандарта.

Как уже говорилось выше, одной из наиболее важных форм финансовой отчетности, по данным которой определяется имущественное положение компании, является бухгалтерский баланс.

Также данный вид отчета отражает стоимость предприятия. Таким образом, перевод данных бухгалтерского баланса исследуемого предприятия за 2009 г. представим на таблицах 3.3 и 3.4.

Применение МСФО для отражения финансово-хозяйственной деятельности предприятий позволит совершенствовать внутреннюю систему управления предприятием за счет использования единой методики учета в целях управления хозяйственной деятельностью, а также повысить конкурентоспособность предприятия за счет повышения надежности и прозрачности информации для заинтересованных пользователей.

Таблица 3.3 - Преобразование актива баланса ЧТУП «Бест тойс маркет» в соответствии с МСФО

Активы баланса ресторана по БСБУ	Активы баланса ресторана по МСФО
АКТИВ	На нач.	На кон.	АКТИВ	На нач.	На кон.
I Внеоборотные активы	8	25	I. Внеоборотные активы	8	25
Основные средства	8	25	Основные средства	8	25
Незавершенное строительство			Прочие внеоборотные финансовые активы
Прочие внеоборотные активы			Прочие внеоборотные нефинансовые активы
II Оборотные активы	19713	21483	II. Оборотные активы	19713	21483
Запасы, в том числе:	9057	12695	Запасы	9057	12695
сырье, материалы и др. ценности	12	14
готовая продукция и товары для перепродажи	6750	11349
Товары отгруженные	2295	1332
расходы будущих периодов	9008	6811
НДС по приобр-ым ценностям	1050	1931
			Дебиторская задолженность по текущим налогам
Дебитор, зад-ть (до 12 месяцев)	89	2	Дебиторская задолженность	89	2
в т.ч покупатели и заказчики
Денежные средства	506	36	Денежные средства и эквиваленты денежных средств	506	36
Прочие краткосрочные активы	3	8	Прочие краткосрочные активы	3	8

Таким образом, указанные направления совершенствования белорусского бухгалтерского баланса позволят получать более реальную оценку финансового состояния организации, соответствующую современным мировым подходам. Особенно важно, что дифференциация баланса положительно скажется на восприятии информации пользователями бухгалтерской отчетности и оценке ими финансового состояния и кредитоспособности.

Поэтому обязательной частью пояснений является учетная политика с раскрытием классификации и оценки элементов отчетности.

Таблица 3.4 - Преобразование пассива баланса ЧТУП «Бест тойс маркет» в соответствии с МСФО

Пассивы баланса ресторана по БСБУ	Пассивы баланса ресторана по МСФО
ПАССИВ	На нач.	На кон.	ПАССИВ	На нач.	На кон.
Ш. Капитал и резервы	75	8	Капитал	75	8
Уставный фонд	3	3	Акционерный (устав.) капитал	3	3
Добавочный капитал	1	1	Прочий капитал организации	1	1
Нераспределенная. прибыль (убыток)	71	3	Нераспределенная прибыль	71	4
Чистая прибыль отчетного периода		1
			Обязательства	19646	21500
IV Долгосрочные обязательств»	-	-	Долгосрочные обязательства	-	-
V. Краткосрочные обязательства	19646	21500	Краткосрочные обязательства	19646	21500
Займы и кредиты	801	694	Прочие краткосрочные финансовые обязательства	801	694
Кредиторская задолженность	18845	20806	Кредиторская задолженность	18845	20806
в т.ч.: поставщики и подрядчики	18553	20341
По авансам полученным	292	376
По социальному страхованию	2	9
По оплате труда	10	21
Собственнику имущества		50
Прочим кредиторам	8	9
зад-ть по налогам и сборам			Краткосрочные обязательства ло налогам

Таким образом, отчетность компаний, как правило, различается оценкой разделами, статьями и их группировкой в отчетах, а также терминологией.

Реальные выгоды от внедрения МСФО в Республике Беларусь - переход на МСФО предоставляет новые возможности как бизнесу, так и государству в целом.

МСФО имеют большое значение не только для банков и отдельных предприятий как инструмент привлечения дополнительных инвестиций и элемент высокой корпоративной культуры управления, но и для развития экономики страны в целом, поскольку Международные стандарты финансовой отчетности способствуют формированию более “чистого” и открытого бизнес-климата и интеграции Республики Беларусь в мировую экономику.

В современных условиях хозяйствования появляется большая потребность в наличии своевременной, достоверной и полной информации для изучения и оценки финансового положения организации и результатов ее хозяйственной деятельности.

Одним из источников такой информации является бухгалтерская отчетность. Бухгалтерская отчетность, составленная в соответствии с требованиями законодательства Республики Беларусь, пока недостаточно полно обеспечивает пользователей такой информацией, что обусловливает необходимость ее реформирования.

Внедрение МСФО является одним из элементов международной привлекательности как предприятия, так и экономики страны в целом.

Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) - это правила, устанавливающие требования к признанию, оценке и раскрытию финансово-хозяйственных операций для составления финансовых отчетов фирм и компаний во всем мире. Их слабое внедрение препятствует привлечению в страну инвестиций.

Ведь для инвесторов это свидетельствует об отсутствии прозрачности финансовой отчетности. А нет прозрачности - нет доверия, нет доверия - нет инвестиций, нет инвестиций - нет роста.

В качестве микроэкономических стимулов можно выделить: *рост рыночной капитализации (это преимущество, на первый взгляд, представляется для белорусских банков и компаний неактуальным, поскольку биржевого рынка акций в Беларуси как такового не существует, но его тем не менее можно рассматривать как фактор более достоверной оценки стоимости компании для инвесторов);

- выход на зарубежные рынки капитала и снижение цены привлекаемого капитала;

- возможность более эффективного использования информации для принятия управленческих решений.

Среди основных макроэкономических стимулов можно выделить следующие:

приток иностранных инвестиций в экономику;

большая прозрачность отечественных компаний и, как следствие, улучшение имиджа бизнеса за рубежом;

более глубокая интеграция экономики страны в мировую хозяйственную систему;

улучшение качества статистической информации и возможность ее сопоставления.

Основное преимущество от внедрения МСФО для белорусского бизнеса - выход на зарубежные рынки капитала и снижение цены привлекаемого капитала.



4. ВНЕШНЕЭКОНОМИЧЕСКАЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ ОРГАНИЗАЦИИ ЧТУП «БЕСТ ТОЙС МАРКЕТ»

4.1 Внешнеэкономическая деятельность

Внешнеэкономическая деятельность - совокупность организационно-экономических, производственно-хозяйственных и оперативно-коммерческих функций предприятий, ориентированных на мировой рынок, с учётом избранной внешнеэкономической стратегии, форм и методов работы на зарубежных рынках.

В соответствии с законодательством под определением внешнеэкономическая деятельность понимается внешнеторговая, инвестиционная и иная деятельность, включая производственную кооперацию, в области международного обмена товарами, информацией, работами, услугами, результатами интеллектуальной деятельности (правами на них).

ВЭД осуществляется на уровне производственных структур (фирм, организаций, предприятий, объединений и т. д.) с полной самостоятельностью в выборе внешнего рынка и иностранного партнёра, номенклатуры и ассортиментных позиций товара для экспортно-импортной сделки, в определении цены и стоимости договора, объёма и сроков поставки и является частью их производственно-коммерческой деятельности как с внутренними, так и с зарубежными партнёрами.

ВЭД относится к рыночной сфере, базируется на критериях предпринимательской деятельности, структурной связи с производством и отличается правовой автономностью и экономической, а также юридической независимостью от отраслевой ведомственной опеки.

Исходным принципом ВЭД предприятий служит коммерческий расчёт на основе хозяйственной и финансовой самостоятельности и самоокупаемости с учётом собственных валютно-финансовых и материально-технических возможностей.

Стратегическая значимость внешнеэкономического комплекса для экономики все более возрастает, следовательно, изучение проблем стратегического управления предприятиями, входящими в данный комплекс, весьма актуально и имеет большое народнохозяйственное значение. От того, насколько эффективным будет это управление, в конечном счете зависит успешное функционирование отечественных предприятий на внешних рынках в долгосрочной перспективе, в том числе предприятий обрабатывающей промышленности, многие виды продукции которых, к сожалению, по-прежнему неконкурентоспособны на мировом рынке.

Мировой финансовый кризис, разразившийся в 2008 году, оказал существенное сдерживающее влияние на экономическое развитие Беларуси, в том числе ее внешнеэкономического комплекса. В сложившихся экономических условиях проблема стратегического управления предприятиями, функционирующими во внешнеэкономической сфере, приобретает еще большую актуальность.

Многие отечественные предприятия до сих пор решают проблему стратегического планирования и управления внешнеэкономической деятельностью (ВЭД) интуитивно, методом проб и ошибок, что дорого обходится как самому предприятию, так и обществу в целом. Это привело к тому, что теоретические и методические разработки в области стратегического управления, в том числе внешнеэкономической деятельностью, проводимые зарубежными исследователями, которым, несомненно, принадлежит приоритет в изучении данной проблемы, стали востребованы и в Беларуси.

Количественные характеристики, среди которых можно выделить активное сальдо внешнеторгового баланса, достигшее в последние годы рекордных отметок и способствующее значительному увеличению валютных резервов страны, значительный вклад комплекса в увеличение ВВП страны и др. указывают на его возрастающую стратегическую значимость для экономики страны.

Гораздо более серьезной проблемой является тот факт, что качественные, структурные параметры интеграции национальной экономики в систему мирохозяйственных связей далеки от оптимальных и вступают в растущее противоречие с общемировыми тенденциями, характеризующимися опережающим расширением торговли наукоемкой продукцией.

Субъектами внешнеэкономической деятельности могут также быть общественные организации и объединения. Они могут вступать в международные неправительственные объединения, поддерживать прямые международные контакты, заключать соответствующие соглашения.

Все предприятия - участники ВЭД должны обладать всеми признаками самостоятельного юридического лица: обладать на праве собственности или ином вещном праве обособленным имуществом, отвечать по своим обязательствам, иметь право от своего имени приобретать имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, а также быть истцами в суде.

Как уже говорилось выше, ЧТУП «Бест тойс маркет» является крупнейшим импортером детских игрушек из КНР на территории Республики Беларусь. Импортируемый товар через торговых посредников представлен по всей территории республики.

Ассортимент импортируемого товара формируется в зависимости от спроса на внутреннем рынке. Среди основного ассортимента можно выделить игрушки для детей (куклы, машины, игровые наборы, конструкторы и др.), новогодние игрушки (являются сезонным товаром), хозяйственные товары (скатерти, наборы инструментов, дверные замки и др.). Периодически закупаются новые виды товаров и изучается спрос на них, целесообразность дальнейшего импорта в Республику Беларусь.

Покупателями товара являются как крупные торговые организации, так и небольшие фирмы и индивидуальные предприниматели. Среди основных покупателей можно выделить следующие организации:

ООО «Талань-М», РБ (выручка за 6 месяцев 2012 года 389 млн. бел. руб.);

Частное предприятие «Литвиния», РБ (369 млн. бел. руб.);

Частное предприятие «Пипл Маркет», РБ (377 млн. руб.);

Частное предприятие «Энджой класс», РБ (206 млн. бел. руб.).

Круг покупателей постоянно расширяется. Руководством организации рассматривается возможность открытия своих розничных магазинов и разработка собственного сайта с целью привлечения новых покупателей.

На сегодняшний день у Частного предприятия «Бест тойсм маркет» один крупный поставщик - HE HE INTERNATIONAL TRADING CO. LIMITED, Китай. Поступления товаров за 6 месяцев 2012 года составили 6 млрд. бел. руб. Наиболее крупное поступление товаров ожидается в октябре-ноябре 2012.

Поступившая выручка отражается бухгалтерской записью по дебету счетов 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках» и других счетов и кредиту счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности».

Предприятием открыты следующие валютные счета:

ЗАО «Банк ББМБ»: текущий (расчетный) счет в долларах США № 3012012208407, специальный валютный счет в долларах США № 3012212208409;

ЗАО «Минский транзитный банк»: текущий (расчетный) счет в белорусских рублях и валюте № 3012117830012, специальный валютный счет в долларах США, счет «депо» № 014-0-0-1957-1.

В таблице представлена основная корреспонденция счетов по учету внешнеэкономической деятельности компании.



Таблица 4.1 - Корреспонденция счетов по учету внешнеэкономической деятельности компании

Поступили денежные средства по договору уступки денежного требования	52	60	Платежное поручение, выписка банка по транзитному валютному счету
Отражена курсовая разница при переоценке дебиторской задолженности	60(91-4)	91-1(60)	Бухгалтерская справка-расчет
Списана валюта	57	52	Выписка банка, Бухгалтерская справка-расчет
Зачислены на расчетный счет денежные средства, полученные от продажи импортируемого товара за минусом налогов	51	90-7	Выписка банка по расчетному счету, мемориальный ордер банка, бухгалтерская справка-расчет
Доначисление комиссии банка	76	90-7	Мемориальный ордер банка, бухгалтерская справка-расчет
Отражена в составе расходов по продаже валюты комиссия банка	90-8	76	Мемориальный ордер банка, бухгалтерская справка-расчет

По кредиту субсчета 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности» отражается сумма в белорусских рублях, причитающаяся за импортируемую продукцию, в корреспонденции с дебетом счета 51 «Расчетные счета». По дебету субсчета 90-8 «Прочие расходы по текущей деятельности» отражается стоимость проданной продукции, пересчитанная в белорусские рубли по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь на дату ее продажи в корреспонденции с кредитом счетов учета денежных средств или расчетов (57 «Денежные средства в пути», 51 «Расчетные счета», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»).

4.2 Организация учета экспорта и импорта

Понятие «экспорт» происходит от лат. exporto, что в буквальном смысле означает вывозить товары и услуги из порта страны. Покупателя таких товаров и услуг принято именовать страной - «импортёром», тогда как внешнего продавца страной - «экспортером». В настоящее время импорт любых товаров или услуг, осуществляемый законным способом из одной страны в другую, является одним из самых распространённых видов деятельности в торговой сфере. Именно поэтому, наряду с экспортом, импорт составляет основу международных экономических отношений.

К экспорту относятся также вывоз товаров для переработки их в другой стране, перевозка товаров транзитом через другую страну, вывоз привезенных из другой страны товаров для продажи их в третьей стране (реэкспорт) и др. Косвенный экспорт -- экспорт с участием посредников.

Экспорт товаров обычно происходит при участии таможенных властей, как в стране экспорта, так и в стране импорта. Появление магазинов мелкорозничной торговли по интернету, например, через Amazon или e-Bay привело к значительному снижению значимости таможенных барьеров во многих странах из-за низкого уровня индивидуальной стоимости, предлагаемых товаров. Тем не менее, даже экспорт этих недорогих товаров всё ещё подвержен правовым ограничениям, накладываемым страной экспорта.

Импортом является ввоз товаров, работ, услуг результатов интеллектуальной деятельности и т. п. на таможенную территорию страны из-за границы без обязательств на обратный вывоз.

Реимпортом называется ввоз товаров, ранее вывезенных, но не переработанных.

Страной импорта является страна происхождения товара (в то время как страной экспорта является страна назначения товара).

Разница стоимостных объёмов экспорта и импорта формирует торговое сальдо. Сумма экспорта и импорта называются торговым оборотом.

Импорт рассчитывается на базе цен CIF, т. е. включает стоимость, страхование, фрахт, в связи с чем стоимость мирового экспорта будет всегда меньше стоимости импорта на сумму страховой премии, фрахта судна для перевозки, других портовых сборов.

Обычно импорт - важный объект регулирования со стороны государства. Такое регулирование может осуществляться посредством следующих инструментов торговой политики: специфических и адвалорных пошлин, квот, «добровольных» ограничений экспорта, установления минимальных импортных цен, технические барьеры и т. п. Ограничения импорта обычно вводятся в протекционистских целях (для защиты национальных производителей от конкуренции). Налоги на импорт также могут устанавливаться в фискальных целях (пополнение казны).

Степень регулирования импорта зависит от избранного типа торговой политики государства

Частное торговое унитарное предприятие «Бест тойс маркет» осуществляет оптовая торговля товарами для детей и прочими товарами народного потребления на территории Республики Беларуси. Экспортно - импортные операции осуществляются предприятием по следующим направлениям внешнеэкономической деятельности: импорт как правило Китай, экспорт - РФ.

Россия - основная страна - экспортер, куда реализация продукции осуществляется постоянно. При проверке полноты отражения в бухгалтерском учете и налоговой отчетности оборотов по реализации товаров в РФ на предприятии «Бест тойс маркет» анализу подвергаются следующие документы:

- внешнеэкономический договор (контракт) на поставку товаров;

- документы на отгрузку товарно-материальных ценностей: товарные накладные формы ТН-2 или товарно-транспортные накладные формы ТТН-1, утвержденные постановлением Минфина РБ от 14.05.2001 №;

- международная товарно-транспортная накладная «CMR», утвержденная постановлением Минтранса РБ от 24.06.2004 №;

- иные документы.

На основании этого можно сказать, что основным документом, в котором определяются основные требования и существенные условия по экспорту в Россию является внешнеэкономический договор. Выручка по таким операциям учитывается на предприятии по методу «отгрузки». Данный принцип утвержден учетной политикой организации и применяется на постоянной основе из года в год. По мере отгрузки продукции, товаров выручка от их реализации пересчитывается в белорусские рубли по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь на дату отгрузки продукции, товаров и отражается по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» в корреспонденции с кредитом счета 90 «Реализация». При этом суммы кредиторской задолженности, учитываемые по кредиту счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», подлежат переоценке при изменении Национальным банком Республики Беларусь курсов иностранных валют на дату отгрузки активов, а также на дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период (если отгрузка активов в отчетном периоде не произведена). Операции по экспорту на предприятии «Бест тойс маркет» отражаются следующим образом (таблица 4.2).

Таблица 4.2 - Операции по экспорту товара в РФ

Содержание операций	Дебит	Кредит
Отражена фактическая себестоимость реализуемой продукции	90-4	41
Отражена сумма издержек и коммерческих расходов	44	76
На сумму НДС по расходам, связанными с реализацией	18	60,76
Списаны расходы по экспорту	90	44
Отражена сумма реализации в иностранной валюте по курсу НБ РБ на дату отгрузки	62	90
Начислены налоги и платежи из выручки от реализации	90	68
Поступила валютная выручка по курсу НБ РБ на день зачисления валюты на транзитный валютный счет (в кассу)	50,52	62
Определен финансовый результат от реализации продукции	90(99)	99(90)
Отражена курсовая разница при переоценке дебиторской задолженности	62(91)	91(62)
Отражен финансовый результат от внереализационных операций	91(99)	99(91)



Как уже говорилось выше, все основные существенные условия устанавливаются внешнеэкономическим контрактом. В большинстве своем операция по экспорту считается завершенной в тот момент, когда право собственности на товар переходит покупателю - России. Дата перехода права собственности определяется исходя из условий внешнеторгового контракта, в которых свойства поставки описываются с применением международных торговых терминов системы Инкотермс.

Особое внимание стоит уделить налогу на добавленную стоимость при осуществлении экспортных операций.

С 1 июля 2010 года вступили в силу два очень важных протокола по решению Межгоссовета ЕврАзЭС от 21 мая 2010 г. № 36.

Первый протокол - «О порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при импорте и экспорте товаров в Таможенном союзе». Второй протокол - «О порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе». Кроме того, также вступили в силу Соглашение о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в таможенном союзе от 25 января 2008 года.

Благодаря тому, что был введен Таможенный кодекс Таможенного союза, появились новые понятия, такие как «таможенная территория Таможенного союза».

Товары, которые ввозятся из дальнего зарубежья подлежат таможенному оформлению на территории РБ. Налог на добавленную стоимость по ним будет уплачиваться по установленным ставкам в Республике Беларусь. В случае импорта товаров из стран дальнего зарубежья налог уплачивается непосредственно на таможне.

Налог на добавленную стоимость при ввозе товаров из России или Казахстана уплачивается по месту постановки на учет предприятия.

Налоговая база определяется при этом как стоимость товаров на основании цены сделки, которая должна быть уплачена поставщику. Если компания при этом использует стороннюю организацию для транспортировки, то в данном случае налоговой базой будет являться цена сделки для оплаты товара.

Рассмотрим некоторые таможенные процедуры, при которых происходит уплата налога на добавленную стоимость.

Основной такой процедурой является - выпуск для внутреннего потребления. Данная процедура регламентируется главой 30 Таможенного кодекса Таможенного союза. Данная процедура по другому именуется «импорт». Товары, которые под данной процедурой ввозятся на территорию РБ с условием полной оплаты налога на добавленную стоимость. При этом подразумевается, что данные товары вывозиться не будут, иными словами будут использоваться на территории РБ. В данном случае в этой процедуре чаще всего участвуют таможенные брокеры и налогоплательщик не уплачивает НДС самостоятельно, либо налог уплачивается комиссионером по поручению комитента. Если товар ввозится из стран Таможенного союза, то такой возможности нет. Если в дальнейшем соблюдать ряд определенных условий, то потом можно будет принять налог на добавленную стоимость к вычету. Таковыми условиями являются: наличие всех первичных документов, товар ввозится налогоплательщиков НДС и используется для операций, облагаемых НДС и при этом он должен быть принят к учету. В данном случае момент перехода права собственности не играет роли. Принятие товара на учет обозначает здесь его оприходование.

Следующая процедура - переработка вне таможенной территории. Главой 35 ТК ТС описывается данная процедура. Под данную процедуру помещаются товары, которые были ранее вывезены с территории РБ для непосредственной переработки, ремонта, монтажа. Эти процессы приравниваются к переработке, например, давальческого сырья.

При данной процедуре переработки вне таможенной территории осуществляется полное или частичное освобождение от налога на добавленную стоимость. Полное освобождение может применяться тогда, когда переработка осуществлялась безвозмездно. Частичное освобождение при осуществлении данной процедуры означает то, что налог должен быть уплачен не со всей стоимости товара, который ввозился в РБ, а только с самой стоимости переработки, другими словами, с суммы, которую организация перечислила иностранному партнеру. При этом порядок принятия налога к вычету является общеустановленным.

Кроме того, существуют иные ситуации попадания товаров на территорию РБ. Первый случай - товар поставляется по договору, который заключен между двумя налогоплательщиками государств Таможенного союза. При этом налог уплачивается на территории того государства, куда он ввозится. При этом товар должен следовать с территории одного государства на территорию другого. При этом в данной цепочке могут быть задействованы участники других государств.

Существуют такие ситуации, когда товар попадает в РБ с территории Казахстана, но при этом в договоре в качестве комиссионера, продавца, или покупателя указана российская компания. Таким образом, в сделке участвуют три стороны, но при этом товар движется между двумя странами. В данном случае налог должен быть уплачен в государстве, куда прибыл товар. Налог уплачивается его собственниками. При этом если собственник РБ, то вопросов не возникает. Если собственником является Россия или Казахстан и в договоре при этом есть посредники, то налог уплачивается ими.

Следующая ситуация - это когда компания страны Таможенного союза приобретает товары, которые были ранее импортированы на ее территорию другой страной Таможенного союза. В данном случае налог оплачивает компания, на территорию который данные товары были импортированы и которая их приобрела.

Следующая ситуация, когда договор заключен между компанией государства Таможенного союза и контрагентом из страны, которая в него не входит. Но при этом товары импортируются из другой страны, входящей в Трехстороннее соглашение.

Со странами Таможенного союза при экспорте применяется нулевая ставка НДС.

Со странами Таможенного союза НДС платится в стране, территория которой признается местом реализации работ и услуг.

4.3 Учет внешнеэкономической деятельности на примере ЧТУП «Бест Тойс маркет»

Рассмотрим непосредственный пример ведения внешнеэкономической деятельности исследуемым предприятием изучим порядок отражения в бухгалтерском учете и налоговом учете экспортных операций с РФ на примере ЧТУП «Бест тойс маркет».

Как уже говорилось выше ЧТУП «Бест тойс маркет» экспортирует свой товар России. ЧТУП «Бест тойс маркет» экспортировала продукцию собственного производства договорной стоимостью 5000 евро. Фактическая себестоимость реализованной продукции составила 27000000 руб.

Оплата поступила по истечении 50 дней со дня отгрузки.

В учетной политике ЧТУП «Бест тойс маркет» закреплено, что доходы признаются методом «по отгрузке».

Здесь стоит остановиться на очень важном моменте - учет НДС при экспортных операциях.

При вывозе предприятием «Бест тойс маркет» товаров с территории Республики Беларусь на территорию государств - членов Таможенного союза, в нашем случае в Россию, их фактический вывоз документально подтверждается в течение 180 календарных дней с даты отгрузки (передачи) таких товаров.

В течение срока, установленного для документального подтверждения вывоза товаров за пределы Республики Беларусь, компания при наступлении момента фактической реализации не отражает оборот по экспортной реализации товаров в налоговой декларации (расчете) по налогу на добавленную стоимость и не исчисляет НДС. При получении документов, подтверждающих вывоз товаров, до истечения предоставленной отсрочки у предприятия появляется право применить ставку НДС в размере 0% при реализации экспортируемых товаров.

Если таких документов нет: отгрузив товары за пределы Беларуси и не получив от покупателя по истечении 180 дней документы, подтверждающие применение нулевой ставки, компания «Бест тойс маркет» показывает оборот от экспортной реализации и исчисляет НДС.

Товары, которые вывозятся из Беларуси, считаются реализованными на ее территории, поскольку в момент отгрузки или транспортировки находятся в Республике Беларусь.

Хочется отметить, что применение ставки НДС в размере 0% при реализации товаров, вывезенных за пределы Республики Беларусь, это право, а не обязанность. Белорусские плательщики, не воспользовавшиеся этим правом (независимо от причин), должны исчислить НДС по ставке 18%. Документы, подтверждающие нулевую ставку НДС в нашем примере, представлены в налоговый орган в течение установленного законодательством срока. Таким образом, компания «Бест тойс маркет» реализовала свое право на применение нулевой ставки НДС. Курс евро, установленный Национальным банком Республики Беларусь, на дату получения оплаты, перечисления и обязательной продажи валюты составил 10950 руб. за 1 евро.

В соответствии с условиями внешнеторгового договора на поставку товаров торговая организация - резидент Республики Беларусь компания «Бест тойс маркет» произвела отгрузку товаров на экспорт юридическому лицу - резиденту Российской Федерации общей стоимостью 17000 рос. руб. (ставка НДС 0%). Учетная стоимость отгруженного на экспорт товара составила 1740000 бел. руб. Покупатель рассчитался за товар через расчетный, перечислением по факту поставки товара.

Данный товар отгружался грузобагажом на экспорт с использованием железной дороги. Поэтому, также были учтены расходы на услуги железной дороги. Расходы состояли в следующем:

- по транспортировке грузобагажа со станции Белорусской железной дороги (Республика Беларусь) до г. Самара (Российская Федерация) согласно перевозочному документу на багаж. Сумма грузобагажа составила 100230 руб., в том числе НДС 0%;

За услуги железной дороги предприятием была сделана предоплата в размере 100% по расчетному счету.

Курс российского рубля, установленный Национальным банком Республики Беларусь на дату отгрузки товара, - 282 бел. руб. за 1 рос. руб.

Таблица 4.3 - Корреспонденция счетов по реализации товаров в Россию

Содержание операций	Дебет	Кредет		Первичный документ
Произведена 100% предоплата услуг Белорусской железной дороги (100230)	60	51	100230	Платежное поручение, выписка банка по расчетному счету
Отражена стоимость услуг по транспортировке грузобагажа в составе расходов на реализацию, подлежащая распределению	44	60	100230	Перевозочный документ на багаж, грузобагаж, почту
Отражен НДС от оказанных транспортных услуг	18-3	60	18041	Платежное поручение, выписка банка по расчетному счету, квитанция Белорусской железной дороги, бухгалтерская справка-расчет
Принят к вычету НДС	68-2	18-3	18041	Книга покупок, платежное поручение, выписка банка по расчетному счету, квитанция, расчет распределения НДС по удельному весу
Признана выручка от реализации при поступлении оплаты за реализованную продукцию (5000 евро x 10950)	62	90-1	54750000	Платежное поручение, выписка банка по транзитному счету
Списана фактическая себестоимость реализованной продукции	90-4	43	27000000	Бухгалтерская справка-расчет
Списаны расходы на реализацию (транспорт)	90/6	44	18041	Бухгалтерская справка-расчет
Признана выручка от реализации при поступлении оплаты за реализованную продукцию	52-1	62	54750000	Платежное поручение, выписка банка по транзитному счету
Прибыль от реализации	90-9	99	27731959	Бухгалтерская справка

Переоценка не производилась, так как курс не изменился.

Таким образом, у предприятия получилась чистая прибыль в размере 27731959 рублей, которая будет использована им по своему усмотрению.

Исследуя проблему стратегического менеджмента внешнеэкономической деятельности, можно сделать вывод о том, что проблематика стратегического управления предприятиями внешнеэкономического сектора существенно сложнее по сравнению с предприятиями, действующими только в рамках внутреннего рынка, что обусловлено наличием концептуальных отличительных характеристик процесса стратегического менеджмента внешнеэкономической деятельности. Вместе с тем последний следует идентифицировать как неотъемлемую составляющую общей системы стратегического управления предприятием, вовлеченным в международный бизнес.

Следовательно, стратегический менеджмент внешнеэкономической деятельности, с одной стороны, опирается на общие подходы к стратегическому управлению, используемые на предприятии, с другой - имеет свою специфику, вытекающую из стоящих задач.

Стратегическое управление внешнеэкономической деятельностью предприятия определяется как многоплановый процесс, направленный на разработку и реализацию стратегии развития внешнеэкономической деятельности в составе общей стратегии данного предприятия, исходя из его соответствующих возможностей и с учетом изменений, происходящих во внешней и внутренней среде. Хотя принципиально этапы процесса стратегического управления предприятиями, действующими только на внутреннем и на внешних рынках, схожи между собой, каждый из них приобретает свои отличительные особенности во внешнеэкономической сфере.

Выявленные концептуальные отличительные характеристики стратегического менеджмента внешнеэкономической деятельности предприятия заключаются в следующем.

Во-первых, совершенно особое значение в процессе стратегического управления внешнеэкономической деятельностью предприятия приобретает анализ внешней среды, специфика которого заключается в необходимости учета и изучения гораздо большего количества факторов, характеризующих внешнюю среду, экономических, политических, правовых, культурных и др., что требует больших затрат времени, финансовых, трудовых и прочих ресурсов.

Во-вторых, качественно отличается анализ факторов внутренней среды предприятия, занимающегося внешнеэкономической деятельностью, от соответствующего анализа, проводимого для предприятия, работающего только на внутреннем рынке. Хотя внешне факторы, характеризующие внутреннюю среду предприятий, действующих только на внутреннем и на зарубежном рынках, схожи между собой, однако более глубокое рассмотрение отдельных групп факторов имеет свою специфику. Так, анализ трудовых ресурсов предприятия-участника внешнеэкономической деятельности, помимо традиционных оценок (количество работающего персонала, половозрастная структура и пр.), обязательно должен содержать в себе ответы на вопросы, насколько персонал фирмы владеет знаниями тех или иных иностранных языков, особенностей культуры, организации и функционирования производства в том или ином иностранном государстве и т.п.

В-третьих, свою специфику имеет определение стратегического видения и миссии предприятий, осуществляющих внешнеэкономическую деятельность. Это связано с расширением или иным изменением круга потребителей выпускаемой продукции, пересмотром продуктовой ниши, необходимостью наличия нескольких миссий и видений (для каждого подразделения компании). В-четвертых, в процессе стратегического управления внешнеэкономической деятельностью у предприятия возникает необходимость постановки специфических целей и задач, которые связаны, с одной стороны, с особыми требованиями к персоналу, обусловленными в первую очередь общекультурными различиями между странами, с другой с адаптацией выпускаемой продукции к зарубежным стандартам.

В-пятых, спектр возможных стратегических решений во внешнеэкономическом бизнесе значительно более широкий. Это обусловлено наличием дополнительных источников получения конкурентных преимуществ, недоступных для компаний, обслуживающих только внутренний рынок.

Наконец, в-шестых, ввиду указанных обстоятельств, одна и та же выбранная стратегия может быть реализована совершенно разными способами предприятиями, работающими на внешнем и только внутреннем рынках. Перечисленные специфические особенности процесса стратегического управления внешнеэкономической деятельностью вызывают необходимость адаптации существующих техник и методик стратегического менеджмента применительно к предприятиям, вовлеченным в международный бизнес, а также диктуют особые требования к построению системы организационно-экономического обеспечения функционирования механизма стратегического менеджмента на рассматриваемом предприятии.