Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Введение

денежный учет аудит

Актуальность темы исследования обусловлена рядом обстоятельств. Так, в процессе осуществления своей деятельности предприятия осуществляют хозяйственные операции с разными предприятиями, организациями и лицами. Постоянно совершающийся кругооборот хозяйственных средств вызывает непрерывное возобновление многообразных расчетов.

Правильная организация расчетных операций обеспечивает устойчивость оборачиваемости средств организации, укрепление в ней договорной и расчетной дисциплины и улучшение ее финансового состояния.

В условиях рыночной экономики следует исходить из принципа, что умелое использование денежных средств может приносить предприятию дополнительный доход, и следственно, необходимо думать о рациональном вложение временно свободных денежных средств для получения дополнительной прибыли. Поэтому бухгалтерский учет денежных средств имеет важное значение для правильной организации денежного обращения, организации расчетов и кредитования.

Множество предприятий страдают от неэффективного использования разного рода ресурсов - людских, финансовых, материальных, от недостатка необходимых для предприятия правильных решений информации, непреднамеренного и преднамеренного искажения отчетности, прямого мошенничества со стороны персонала и управляющих. Подобных проблем можно избежать путем создания внутри компаний эффективной системы внутреннего контроля. Контроль означает регулирование деятельности организаций таким образом, что бы установленные его показатели оставались в приемлемых пределах. Без подобного регулирования организации не смогут получать информацию о том, насколько успешно они действуют с точки зрения их стратегических целей. Система контроля позволяет сравнивать полученные ею показатели с запланированными.

В рыночной экономике важную роль играет информация о деятельности предприятия, которая нужна владельцу предприятия для определения, стратегии развития и способов повышения эффективности его деятельности; государственным органом для контроля за соблюдением законодательных актов о налогообложении; банкам, другим заимодавцам и страховым компаниям для оценки платежеспособности предприятия и вероятности возврата кредитов, определения страхового риска. В достоверности информации заинтересованы поставщики, покупатели, инвесторы и другие предприятия и организации, имеющие деловые взаимоотношения с субъектом хозяйствования.

Одним из условий финансового благополучия организации является приток денежных средств. Однако чрезмерная величина денежных средств говорит о том, что реально организация терпит убытки, связанных с инфляцией и обесцениванием денег, а так же с упущенной возможностью их выгодного размещения.

Необходимость анализа денежных средств заключается в том, что позволяет выявить следующее: способности организации выполнять свои обязательства по расчетам с кредиторами, выплате дивидендов; потребности в дополнительном привлечение средств со стороны; причины различия между чистыми доходами организации и связанные с ними поступлениями и платежами.

Цель данной работы - разработка и обоснование рекомендаций и конкретных практических приложений по совершенствованию бухгалтерского учета и внутреннего контроля денежных средств ООО «Вдохновение».

В соответствии с выдвинутой целью в работе ставятся следующие основные задачи:

– дать понятие, выделить виды денежных средств, исследовать особенности бухгалтерского учета денежных средств;

– описать теоретико-методологические основы анализа денежных средств;

– обобщить теоретические основы аудита денежных средств;

– провести анализ и оценку организации бухгалтерского учета денежных средств в ООО «Вдохновение»;

– провести анализ денежных средств исследуемого предприятия;

– провести аудиторскую проверку денежных средств в ООО «Вдохновение»;

– предложить рекомендации по совершенствованию учета и контроля денежных средств в ООО «Вдохновение».

Объект исследования - коммерческое предприятие ООО «Вдохновение».

Предмет исследования - учет, анализ, аудит денежных средств на коммерческом предприятии.

Теоретической основой исследования являются труды отечественных ученых в области бухгалтерского учета, контроля и ревизии, анализа денежных средств.

Нормативную основу исследования составили нормы Гражданского кодекса РФ, федеральные законы, постановления Правительства РФ, Госкомстата РФ, приказы Минфина РФ.

Эмпирическую основу составили учетно-аналитические данные ООО «Вдохновение».

1. Теоретические аспекты бухгалтерского учета, анализа и аудита денежных средств

1.1 Понятие, виды денежных средств и порядок их учета

Деньги - это особый вид товара, который выделился из товарного мира и служит всеобщим эквивалентом. Деньги появились в глубокой древности в результате обмена товарами. Поначалу обмен был случайным. С развитием общественного разделения труда, производства и обмена выделился один товар (как всеобщий эквивалент), который и стал играть роль денег. Следовательно, деньги имеют товарное происхождение. В основе обмена товаров с помощью денег лежит стоимость, то есть общественный труд, затраченный в процессе производства товара и овеществленный в нем. Деньги воплощают в себе часть общественного богатства, переносимую из одной страны в другую.

Денежные средства - это средства, которые быстро и легко преобразуются в любые другие материальные ценности, и потому служат показателем их ликвидности. Под ликвидностью активов в бухгалтерском учете понимают скорость их превращения в денежные средства. Если рассматривать денежные средства с позиции ликвидности, то они являются абсолютно ликвидным активом. Поэтому бухгалтерский учет денежных средств требует повышенного внимания: своевременного и надлежащего оформления операций по их движению, повседневному контролю их сохранности и целевого использования.

Денежные средства - важнейший вид активов организации, представляющих собой средства в российской и иностранной валютах, легко реализуемые ценные бумаги, платежные и денежные документы. Могут находиться в кассе, на расчетном и валютном счетах в кредитных организациях как на территории страны, так и за ее пределами. Основные источники поступления денежных средств: выручка от продажи товаров, работ и услуг; доходы от финансовых операций; кредиты банков и другие заемные средства; целевые ассигнования и поступления. Оптимизация среднего текущего остатка денежных средств организации обеспечивает их эффективное использование: избыток ведет к упущенной выгоде от финансовых вложений, недостаток вызывает трудности в расчетах с поставщиками, налоговыми органами, а также с персоналом по оплате труда.

В современных денежных системах различают три формы денежных средств: металлические деньги; казначейские и банковские билеты; безналичные деньги.

Денежные средства организации представляют собой совокупность денег, находящихся в кассе, на банковских расчетных, валютных, специальных и депозитных счетах, в выставленных аккредитивах, чековых книжках, переводах в пути и денежных документах.

В таблице 1 денежные средства сгруппированы по признакам и дана их характеристика, в соответствии с российскими стандартами.

Таблица 1. Классификация денежных средств в соответствии с российскими стандартами

Признаки денежных средств	Характеристика
Относительно факта совершения сделки (отгрузка продукции, выполнение работ, оказание услуг)	- предварительная оплата продукции (товаров, работ, услуг); - оплата по факту совершения сделки
С точки зрения условий оплаты сделки	- акцептная форма расчетов; - безакцептная форма расчетов (предварительное резервирование средств для оплаты сделки); - плановые платежи; - зачет взаимной задолженности (взаиморасчеты)
По используемым платежным средствам	- без использования платежных средств (расчет платежными требованиями, поручениями и др.); - чековая форма расчетов; - вексельная форма расчетов
По источникам средств, привлекаемых для финансирования сделки	- за счет собственных средств предприятия (организации); - за счет кредитов и других заемных средств; - за счет средств клиента (при посреднической деятельности)
Наличные денежные средства	Средства в кассе предприятия
Эквиваленты денежных средств	Широкое распространение получили товарные и банковские векселя, чеки, акции, облигации и другие ценные бумаги

Таким образом, в российской практике различают наличные денежные средства - деньги, находящиеся в кассе предприятия; безналичные денежные средства - деньги, находящиеся на различных банковских счетах; и в отдельную группу выделены эквиваленты денежных средств, так называемые заменители или «суррогаты» - это векселя, чеки, акции, облигации и другие ценные бумаги.

Для обобщения информации о наличии и движении денежных средств в кассах организации предназначен счет 50 «Касса».

К счету 50 «Касса» могут быть открыты субсчета: 1 «Касса организации», 2 «Операционная касса», 3 «Денежные документы» и др.

На субсчете 50-1 «Касса организации» учитываются денежные средства в кассе организации.

Когда организация проводит кассовые операции с иностранной валютой, то к счету 50 «Касса» должны быть открыты соответствующие субсчета для обособленного учета движения каждой наличной иностранной валюты.

На субсчете 50-2 «Операционная касса» отражается наличие и движение денежных средств в кассах товарных контор (пристаней) и эксплуатационных участков, остановочных пунктов, речных переправ, судов, билетных и багажных кассах портов (пристаней), вокзалов, кассах хранения билетов, кассах отделений связи и пр. Организации (в частности, организации транспорта и связи) открывают этот субсчет при необходимости.

На субсчете 50-3 «Денежные документы» показывают находящиеся в кассе организации почтовые марки, марки государственной пошлины, вексельные марки, оплаченные авиабилеты и другие денежные документы, которые отражаются на счете 50 «Касса» в сумме фактических затрат на приобретение.

Аналитический учет денежных документов ведут по их видам.

По дебету счета 50 «Касса» учитывают поступление денежных средств и денежных документов в кассу организации, а по кредиту - выплату денежных средств и выдачу денежных документов из кассы организации.

Основными бухгалтерскими записями, отражающими движение наличных денег, будут следующие (таблица 2):

Таблица 2. Основные бухгалтерские записи, отражающие движение наличных денег

Дебет	Кредит	Содержание операции
50	90	на сумму полученной выручки от реализации продукции, работ или услуг основного производства (по обычным видам деятельности)
50	91	на сумму полученных прочих доходов (включая реализацию прочего имущества и выручку от реализации продукции (работ, услуг), не относящихся к обычным видам деятельности)
50	51	на сумму денежных средств, полученных с расчетного счета и оприходованных в кассе
50	75	на сумму наличных денежных средств, полученных в качестве вклада в уставный (складочный) капитал организации
50	62	на сумму полученных авансов (под поставку товаров или продукции, выполнение работ или оказание услуг)
70	50	на сумму произведенных выплат, начисленных работникам организации (оплата труда, премии, и т.п.)
71	50	на сумму денежных средств, выданных подотчетному лицу
51	50	на сумму сверхлимитного остатка наличных денег, сданных по объявлению в кредитное учреждение
60	50	на сумму выданных авансов под приобретение продукции, оплату выполненных работ или оказанных услуг (от выдачи денег под отчет отличается тем, что аванс передается в кассу организации-поставщика)

Кроме того, на счете 50 «Касса» отражается приобретение за наличный расчет различных денежных документов (почтовых марок, марок госпошлины, вексельных марок, оплаченных авиабилетов, путевок в дома отдыха и др.), а также выбытие денежных документов.

В том случае, когда денежные документы приобретаются кассиром (что является весьма распространенной практикой), в учете делается бухгалтерская запись:

Дебет счета 50 «Касса», субсчет «Денежные документы», кредит счета 50 «Касса» - на сумму денежных документов, приобретенных за наличный расчет.

Если же денежные документы приобретаются другим лицом, следует использовать счет 71 «Расчеты с подотчетными лицами».

При выбытии денежных документов кредитуется счет 50 «Касса» и дебетуется счет учета источников возмещения затрат:

– Дебет счета 99 «Прибыли и убытки», кредит счета 50 «Касса» - на сумму стоимости путевок в оздоровительные учреждения, оплачиваемых за счет чистой прибыли организации;

– Дебет счета 26 «Общехозяйственные расходы», кредит счета 50 «Касса» - на сумму стоимости почтовых марок, использованных для пересылки корреспонденции.

Если почтовые марки выдаются должностным лицам (например, секретарю или офис-менеджеру) для постепенного использования, в учете такая выдача оформляется, как выдача подотчетных сумм: дебет счета 71 кредит счета 50» Касса», а на общехозяйственные расходы стоимость марок списывается по мере использования по дебету счета 26 «Общехозяйственные расходы» кредит счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами».

Синтетический учет операций по расчетному счету организуется на счете 51 «Расчетные счета». В случае наличия у организации нескольких расчетных счетов учет движения средств по каждому из них производится раздельно на открываемым к счету 51 «Расчетные счета» субсчетам.

Схема расчетов платежными поручениями приведена на рисунке 1.



Рисунок 1. Схема расчетов платежными поручениями

После получения продукции (1), покупатель выписывает платежное поручение (2) своему обслуживающему банку. Тот перечисляет деньги (3) с расчетного счета (р/с) покупателя на расчетный счет поставщика. Банк поставщика, зачислив деньги на расчетный счет своего клиента, делает ему выписку (4). Затем он извещает банк покупателя (5), который делает соответствующую выписку своему клиенту (6).

Расчеты платежными требованиями и инкассовыми поручениями объединены общим понятием «расчеты по инкассо», смысл которого заключается в получении (востребовании) платежей.

Отличие операций, осуществляемых согласно платежным требованиям и инкассовым поручениям, заключается в том, что первые могут проводиться плательщиком с акцептом (то есть с учетом его согласия) или без него, а вторые - всегда в бесспорном порядке.

Платежные требования используются при расчетах за поставленные товарно-материальные ценности, выполненные работы и оказанные услуги, а также в некоторых других случаях. Списание денежных средств с расчетного счета плательщика без его согласия проводится в случаях, установленных законодательством, или если это определено условиями договора.

Срок для акцепта не может быть менее 5-ти рабочих дней. Если в платежном поручении нет записи «без акцепта», то платежное требование считается акцептным со сроком 5 дней. Покупатель имеет право частичного или полного отказа от акцепта. Отказ может быть обусловлен недостачей полученных товаров, а также несоответствием их качества и ассортимента. При отказе от акцепта продукция принимается на ответственное хранение (забалансовый счет 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение») и затем отгружается в адрес поставщика после его распоряжения.

Инкассовые поручения применяются при списании денежных средств с расчетного счета плательщика:

– если такой порядок установлен законодательными (в том числе контрольными) органами;

– при взысканиях по исполнительным документам;

– в случаях, предусмотренных договором между сторонами, и при условии предоставления банку-эмитенту (банку покупателя) такого права.

Банки не принимают к исполнению инкассовые поручения, если исполнительные документы предъявлены им по истечении срока, установленного законодательством.

Схема расчетов приведена на рисунке 2.

Рисунок 2. Схема расчетов платежными требованиями и инкассовыми поручениями

После отгрузки продукции (1), поставщик выставляет в свой обслуживающий банк платежное требование с товаросопроводительными документами на инкассо (на востребование платежа) - (2). Банк поставщика пересылает их в банк покупателя (3) для получения акцепта (согласия на оплату) покупателя и взыскания платежа. Банк покупателя передает документы своему клиенту (4). В случае акцепта (5) банк покупателя перечисляет деньги (6). На принятие решения об акцепте покупателю отводится не менее 5-ти дней. После перечисления денег делаются соответствующие выписки (7) и (8).

Для безакцептных платежных требований и инкассовых поручений, исполнение которых не требует согласия покупателей, схема расчетов упрощается за счет исключения операций (4) и (5).

Инкассовые поручения применяются не только в случаях взаимодействия покупателей и поставщиков. В общем случае расчеты проводятся между различными контрагентами, один из которых является плательщиком, а другой - получателем. Банк плательщика при этом носит название банка-эмитента, а банк получателя - банка исполняющего.

Аккредитив - это поручение банка покупателя банку поставщика произвести оплату счетов поставщика за отгруженный товар или оказанную услугу на условиях, предусмотренных в аккредитивном заявлении покупателя.

Аккредитив открывается только для расчета с одним поставщиком. Срок действия и порядок расчетов по аккредитиву устанавливается в договоре между поставщиком и покупателем. Аккредитив может быть отзывным и безотзывным. Отзывной аккредитив может быть изменен или аннулирован без предварительного согласования с поставщиком. Безотзывной аккредитив не может быть изменен или аннулирован без согласования с поставщиком.

Кроме того, аккредитив может быть покрытым и непокрытым. Покрытый (депонированный) аккредитив - это аккредитив, открытый в банке поставщика (банке-эмитенте) одновременно с депонированием суммы в банке покупателя (банке исполняющем). Непокрытый (гарантированный) аккредитив может открываться в банке покупателя.

Схема расчетов с помощью аккредитивов представлена на рисунке 3.



Рисунок 3. Схема расчетов аккредитивами

В соответствии с договором между поставщиком и покупателем последний (покупатель) подает в свой обслуживающий банк (банк-эмитент) заявление на открытие аккредитива (1). На основании этого заявления банк открывает специальный счет и резервирует (депонирует) на нем сумму аккредитива, переводя ее с расчетного счета (р/с) на специальный счет (с/с) (2). Одновременно банк покупателя дает извещение банку поставщика (банку исполняющему) об открытии аккредитива (3). Депонирование сумм и открытие аккредитива оформляется бухгалтерской записью:

Дебет счета 55 «Специальные счета в банках», субсчет 1 «Аккредитивы», кредит счета 51 «Расчетные счета».

Открыв аккредитив, банк поставщика отправляет своему клиенту извещение об этом (4). На основании этого извещения поставщик отгружает продукцию в адрес покупателя (5), а расчетные документы предоставляет в свой банк (6). Проверив соответствие документов аккредитивному заявлению, и определив их идентичность, банк поставщика зачисляет деньги с аккредитива на расчетный счет поставщика (7). Затем он перечисляет расчетные документы банку покупателя (8) и тот списывает сумму с депозитного счета, делая выписку своему клиенту (9) и, передавая ему с нею товаросопроводительные документы, что оформляется бухгалтерской записью:

Дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», кредит счета 55 «Специальные счета в банках» субсчет 1 «Аккредитивы».

Банк поставщика тоже делает выписку своему клиенту (10).

Аккредитивная форма расчетов обеспечивают определенные гарантии поставщикам. Однако оформление сделок применительно к этому способу расчетов несколько увеличивает время оборота денежных средств.

Чек - это ценная бумага, содержащая ничем не обусловленное распоряжение банку чекодателя произвести платеж в пользу чекодержателя определенной денежной суммы.

Схема расчетов чеками приведена на рисунке 4.

Рисунок 4. Схема расчетов чеками

Покупатель подает в свой обслуживающий банк платежное поручение о депонировании (резервировании) определенной суммы на депозитном счете (1) и одновременно предоставляет заявление о выдаче ему лимитированной чековой книжки (2). На основании этих документов банк покупателя открывает своему клиенту депозит (3):

Дебет счета 55 «Специальные счета в банках» субсчет 2 «Чековые книжки», кредит счета 51 «Расчетные счета».

После открытия депозита банк выдает чековую книжку (4).

После отгрузки продукции или оказания услуги поставщиком (5) покупатель оплачивает их чеком (6). Поставщик в срок не позднее 10-ти дней с момента получения чека предоставляет его вместе с реестром в свой обслуживающий банк (7). Эта операция считается предъявлением чека к оплате. Тот, в свою очередь, пересылает чек с реестром в банк покупателя (8). Банк покупателя перечисляет деньги (9), что оформляется бухгалтерской записью:

Дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с дебиторами и кредиторами», кредит счета 55 «Специальные счета в банках» субсчет 2 «Чековые книжки».

После этого делаются выписки банков своим клиентам (10) и (11).

В соответствии с нормативными актами чекодатель не вправе отозвать выданный чек до истечения срока для его предъявления к оплате.

Чековая форма расчетов, как и аккредитивная, обеспечивает определенные гарантии поставщикам. Однако оформление сделок несколько увеличивает время оборота денежных средств.

Вексель - это безусловное денежное обязательство одной стороны перед другой. Законодательством России определены два вида векселей: простой и переводной.

Простой вексель является документом, удостоверяющим права векселедержателя на получение от векселедателя определенной суммы в установленный срок.

Переводной вексель является документом, удостоверяющим права векселедержателя на получение в установленный срок от плательщика (который может не быть векселедателем) определенной денежной суммы.

Таким образом, простой вексель предполагает наличие двух субъектов правоотношений: векселедателя и векселедержателя, а переводной - трех: векселедателя, плательщика и векселедержателя. Плательщик принимает на себя обязательства в момент акцепта (письменного согласия на оплату) переводного векселя.

Кроме деления на простые и переводные векселя, в бухгалтерском учете выделяют также товарные и финансовые векселя. Товарные (коммерческие) векселя обычно используются во взаимоотношениях покупателя и поставщика по договорам купли-продажи или заказчика и подрядчика по договорам подряда и оказания услуг. Они выступают в качестве средства оформления кредита, предоставляемого покупателю (заказчику) в виде отсрочки платежа. Финансовые векселя применяются во взаимоотношениях заемщика и заимодавца по договорам займа и кредита.

В качестве примера рассмотрим упрощенную схему расчета с использование простого товарного векселя. С точки зрения взаимодействия юридических лиц и участия в этой форме расчетов банков необходимо, чтобы банк покупателя был домицилиатом (то есть плательщиком), а банк поставщика имел поручение поставщика-векселедержателя для инкассирования (то есть поручение по получению) платежа по векселю.

В этом частном случае вексельная форма расчетов будет выглядеть следующим образом, представленная на рисунке 5.

Рисунок 5. Схема расчета векселями

Покупатель заключает со своим банком договор-поручение по домициляции векселей (1), т.е. по обеспечению платежей по ним. После получения товара (2) покупатель выдает поставщику вексель (3), в котором указывается срок оплаты товара:

– Дебет счета 41 «Товары», кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» субсчет 1 «Денежные обязательства перед поставщиками» - отражена сумма поступившего от поставщика товара без НДС;

– Дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» субсчет 1» Денежные обязательства перед поставщиками» - учтена величина НДС по поступившему товару;

– Дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» субсчет 1 «Денежные обязательства перед поставщиками», кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» субсчет 3 «Векселя выданные» - отражен факт выдачи товарного векселя.

Поставщик передает своему банку данный вексель для инкассирования (4). Банк поставщика извещает банк покупателя повесткой о наличии у него векселя (5).

При наличии суммы на расчетном счете покупателя, обслуживающий банк может сразу перечислить деньги на расчетный счет поставщика (6). После этого банк поставщика извещает своего клиента о зачислении на его счет суммы уплаты по векселю и возвращает последний в банк покупателя (8). Банк покупателя отправляет своему клиенту вексель с выпиской об окончании операции по векселю (9), что оформляется бухгалтерской записью:

Дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» субсчет 3 «Векселя выданные», кредит счета 51 «Расчетные счета» - произведена уплата по товарному векселю.

Если денег на расчетном счете покупателя нет, а наступает срок уплаты по векселю, то банк покупателя не несет ответственность за неуплату, если между ним и клиентом нет специального договора о кредите в счет оплаты векселя.

В случае просрочки банк поставщика предъявляет неоплаченный вексель в нотариальную контору (10) для совершения протеста (11). (Совершение протеста по закону не может быть осуществлено ранее 12-ти часов дня, следующего за днем наступления срока оплаты по векселю). Затем неоплаченный вексель с протестом возвращается поставщику для принятия решения (12).

В последние годы в практике безналичных расчетов появилась новая форма, связанная с применением расчетно-корпоративных и кредитно-корпоративных карт. Эти карты предоставляют возможность, как наличных, так и безналичных расчетов.

Юридические лица с помощью банковских корпоративных карт могут осуществлять безналичные операции на предприятиях торговли и сферы услуг, а также операции по обналичиванию денежных средств.

Перечень операций, которые могут осуществляться с использованием этих карт, включает:

– получение наличных денежных средств в рублях для расчетов по хозяйственной деятельности и оплаты командировочных расходов в пределах РФ;

– безналичную оплату в рублях командировочных расходов;

– безналичную оплату в рублях расходов, связанных с основной деятельностью предприятия;

– безналичные платежи в рублях, обусловленные хозяйственной деятельностью организации;

– безналичные расчеты в рублях представительского характера внутри РФ;

– безналичную оплату расходов в иностранной валюте, связанных с командировками в иностранные государства;

– безналичные расходы представительского характера в иностранной валюте за пределами РФ;

– получение наличных денежных средств в иностранной валюте за пределами страны для оплаты командировочных расходов работников предприятия.

Все операции, кроме тех, которые относятся к основной деятельности организации, в бухгалтерском учете признаются в качестве расходов подотчетных лиц, которым выдана соответствующая банковская корпоративная карта. Запрещено использование корпоративных карт для выплаты заработной платы и осуществления платежей социального характера.

На рисунке 6 представлена упрощенная схема расчетов, связанных с основной деятельностью предприятия, когда покупатель оплачивает в торговой организации товары, используя имеющиеся в ней электронные устройства, включающие импринтер или электронный терминал.

Для удобства понимания банк, являющийся эмитентом банковской карты, определен в качестве банка покупателя, а эквайрер (кредитная организация, осуществляющая расчеты с предприятиями торговли и сферы услуг посредством банковских карт) определен в качестве банка поставщика.

Рисунок 6. Схема расчетов с использованием банковских карт

Организации, использующие в расчетах банковские карты, обязаны по требованию банков-эмитентов предоставлять им все необходимые первичные документы для осуществления контроля: счета за проживание; билеты на транспорт; квитанции; чеки; иные документы с приложением оригиналов слипов, квитанций электронных терминалов, банкоматов по всем операциям, а также отчеты о командировках, если средства списывались на командировочные расходы.

Расчеты между участниками сделки проводятся следующим образом. Покупатель обращается в банк-эмитент с заявлением о заключении договора на выдачу соответствующей банковской карты (1). Банк под расчетно-корпоративную карту депонирует часть средств покупателя (2), что оформляется в его бухгалтерском учете следующей бухгалтерской записью:

Дебет счета 55 «Специальные счета в банках» субсчет 4 «Банковские карты», кредит счета 51 «Расчетные счета» - депонированы средства для расчетно-корпоративной карты.

В случае заключения договора о выдаче кредитно-корпоративной карты банк заключает кредитное соглашение с покупателем на сумму кредитно-корпоративной карты с учетом величины процентов, что оформляется в бухгалтерском учете покупателя бухгалтерской записью:

Дебет счета 55 «Специальные счета в банках» субсчет 4 «Банковские карты», кредит счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» - получен краткосрочный кредит на открытие кредитно-корпоративной карты.

После этого покупателю предоставляется соответствующая банковская карта (3).

При закупке товара у торговой организации для основной деятельности покупателя его представитель расплачивается с помощью банковской карты, вставляя ее в читающее устройство терминала (4), с помощью которого происходит оформление расчетных документов для всех участников процесса взаиморасчетов: покупателя (5), поставщика (4), банка-эмитента (6) и эквайрера (7). Согласно расчетным документам покупателю отгружается товар (5).

На основании расчетных документов списываются денежные средства со специального счета покупателя (8) на расчетный счет поставщика. Затем банк поставщика извещает банк покупателя о завершении операции (9) и оба банка делают выписки своим клиентам (10) и (11).

Аналитический учет по счетам 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета» ведется по каждому расчетному счету, по счету 55 «Специальные счета в банках» - по каждому выставленному организацией аккредитиву, по каждой полученной чековой книжке, по каждому вкладу.

1.2 Методика анализа денежных средств

Для обеспечения финансовой независимости предприятие должно иметь достаточное количество собственного капитала. Для этого необходимо, чтобы предприятие работало прибыльно. Для обеспечения этой цели важное значение имеет эффективное управление притоком и оттоком денежных средств, оперативное реагирование на отклонения от заданного курса деятельности.

Методика анализа движения денежных средств включает в себя:

– расчет времени обращения денежных средств (финансовый цикл);

– анализ денежного потока;

– прогнозирование денежного потока.

Финансовый цикл представляет собой время, в течение которого денежные средства отвлечены из оборота. Другими словами, финансовый цикл включает в себя:

– инвестирование денежных средств в сырье, материалы, полуфабрикаты и комплектующие изделия и другие активы для производства продукции;

– реализация продукции, оказание услуг и выполнение работ;

– получение выручки от реализации продукции, оказания услуг. Продолжительность финансового цикла (ПФЦ) в днях оборота рассчитывается по формуле:

ПФЦ = ПОЦ - ВОК = ВОЗ + ВОД - ВОК (1)

(2)

(3)

(4)

где ПОЦ - продолжительность операционного цикла; ВОК - время обращения кредиторской задолженности; ВОЗ - время обращения производственных запасов; ВОД - время обращения дебиторской задолженности; Т - длина периода, по которому рассчитываются средние показатели (как правило, год, т.е. Т = 360).

Цель анализа - выделить, по возможности, все операции, затрагивающие движение денежных средств. При анализе потоки денежных средств рассматриваются по трем видам деятельности: основная, инвестиционная и финансовая. Такое деление позволяет определить, каков удельный вес доходов, полученных от каждой из видов деятельности. Подобный анализ помогает оценить перспективы деятельности предприятия.

Основная деятельность - это деятельность предприятия, приносящая ему основные доходы, а также прочие виды деятельности, не связанные с инвестициями и финансами.

Инвестиционная деятельность связана с реализацией и приобретением имущества долгосрочного использования. В таблице 3 приведены основные направления притока и оттока денежных средств.

Таблица 3. Основные направления притока и оттока денежных средств по основной деятельности

Приток	Отток
1. Выручка от реализации продукции, работ, услуг. 2. Получение авансов от покупателей и заказчиков. 3. Прочие поступления (возврат сумм от поставщиков; сумм, выданных п/о лицам).	1. Платежи по счетам поставщиков и подрядчиков. 2. Выплата заработной платы. 3. Отчисления в соцстрах и внебюджетные фонды. 4. Расчеты с бюджетом по налогам. 5. Уплата процентов по кредиту. 6. Авансы выданные

Поскольку основная деятельность является главным источником прибыли, она должна являться основным источником денежных средств.

Сведения о движении денежных средств, связанных с инвестиционной деятельностью отражают расходы на приобретение ресурсов, которые создадут приток денежных средств и получение прибыли (таблица 4).

Таблица 4. Основные направления притока и оттока денежных средств по инвестиционной деятельности

Приток	Отток
1. Выручка от реализации активов долгосрочного использования. 2. Дивиденды и проценты от долгосрочных финансовых вложений 3. Возврат других финансовых вложений	1. Приобретение имущества долгосрочного использования (основные средства, нематериальные активы). 2. Капитальные вложения 3. Долгосрочные финансовые вложения

Инвестиционная деятельность связана с реализацией и приобретением имущества долгосрочного использования. Инвестиционная деятельность в целом приводит к временному оттоку денежных средств.

Финансовая деятельность - это деятельность, результатом которой являются изменения в размере и составе собственного капитала и заемных средств предприятия (таблица 5).

Таблица 5. Основные направления притока и оттока денежных средств по финансовой деятельности

Приток	Отток
1. Полученные ссуды и займы 2. Эмиссия акций, облигаций 3. Получение дивидендов по акциям и процентов по облигациям	1. Возврат ранее полученных кредитов 2. Выплата дивидендов по акциям и процентов по облигациям 3. Погашение облигаций

Информация о движении денежных средств, связанных с финансовой деятельностью позволяет прогнозировать будущий объем денежных средств, на который будут иметь права поставщики капитала предприятия.

Коэффициент текущей платежеспособности за год характеризует достаточность денежного потока по текущей деятельности за период:

Кпл_ТД= ДПп_ТД / ДПо_ТД (5)

где ДПп_ТД - положительный денежный поток по текущей деятельности за анализируемый период; ДПо_ТД - отток по текущей деятельности за анализируемый период.

Коэффициент обеспеченности денежными средствами, характеризует, сколько в среднем дней организация сможет работать без дополнительного притока денежных средств.

Кодс = ДСср * 365 / ПЛтек (6)

где ДСср - величина денежных средств (средняя за период) рассчитанная по балансу или отчету о движении денежных средств; ПЛтек - платежи по текущей деятельности.

Достаточность денежного потока по текущей деятельности для погашения обязательств.

Дфин = ЧДП_ТД / ДПо_ФД (7)

где ЧДП_ТД - чистый денежный поток по текущей деятельности; ДПо_ФД - оттоки денежных средств по финансовой деятельности.

Коэффициент достаточности чистого денежного потока является одним из важнейших показателей, определяющих достаточность создаваемого организацией чистого денежного потока, с учетом финансируемых потребностей:

Кддп = ЧДП_ТД / (ЗК + ?З + Д) (8)

де ЧДП_ТД - чистый денежный поток по текущей деятельности за период; ЗК - выплаты по долго- и краткосрочным кредитам и займам за период; ?З - прирост (снижение) остатка материальных оборотных активов за период; Д - дивиденды, выплаченные собственникам организации за период.

Оценка эффективности использования денежных средств производится с помощью различных коэффициентов рентабельности, таких например как:

– коэффициент рентабельности положительного денежного потока:

Rпдп = Пч / ДПп (9)

где Пч - чистая прибыль организации за период; ДПп - положительный денежный поток за период;

– коэффициент рентабельности среднего остатка денежных средств

Rсо = Пч / ДСср (10)

где ДСср - средний остаток денежных средств за период;

– коэффициент оборачиваемости среднего остатка денежных средств за период:

Косо = Вн / ДСср (11)

где Вн - выручка нетто от продаж за анализируемый период;

– коэффициент рентабельности оттока денежных средств

Rодс = Пч / ДПо (12)

где ДПо - отрицательный денежный поток за период.

Коэффициенты рентабельности денежных потоков можно исчислять, используя как показатель чистой прибыли организации, так и другие показатели прибыли (прибыли от продаж, прибыли до налогообложения), а вместо показателя чистого денежного потока использовать показатель отрицательного денежного потока.

Например, показатель рентабельности денежных затрат по текущей деятельности рассчитывается по формуле:

Rз_ТД = ЧДП_ТД / ДПо_ТД (13)

где ЧДП_ТД - чистый денежный поток по текущей деятельности; ДПо_ТД - отток денежных средств по текущей деятельности.

В качестве финансового результата для составления отчета косвенным методом рекомендуется использовать либо чистую прибыль - нераспределенную прибыль (убыток) - отчетного периода, отражаемую в отчете о финансовых результатах, либо прибыль до налогообложения.

Существуют следующие способы представления потоков денежных средств от текущей деятельности прямым методом:

– на основе учетных записей организации;

– путем корректировки величины выручки от продажи товаров, продукции, работ, услуг, себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг и других статей отчета о финансовых результатах с учетом следующего: имевших место в отчетном периоде изменений в статьях запасов, текущей дебиторской и кредиторской задолженности; операций неденежного характера; прочих операций, сопровождающихся возникновением денежных потоков от инвестиционной или финансовой деятельности.

Первый из названных способов предполагает использование учетных данных об оборотах по статьям денежных средств. При этом перемещение между отдельными статьями денежных средств и их эквивалентов рассматривается не как движение денежных средств, а как способ управления ими. Поэтому такое перемещение исключается из расчета поступлений и платежей организации. Такой подход к отражению информации о движении денежных средств соответствует целевой направленности отчета - предоставить пользователям бухгалтерской отчетности информацию о величине финансовых потоков, поступающих и выбывающих в процессе осуществления организацией своих операций. Второй способ основан на корректировках статей отчета о финансовых результатах, позволяющих перейти от статей доходов и расходов к статьям валовых поступлений и платежей.

Анализ начинают с оценки изменений в отдельных статьях активов предприятия и их источников. Затем делают корректировки к данным различных счетов, влияющих на размер прибыли. Это влияние может быть разнонаправленным. Для целей анализа привлекается информация бухгалтерского баланса, отчет о финансовых результатах, а также данные Главной книги. С ее помощью отдельно определяется движение денежных средств в рамках текущей, инвестиционной и финансовой деятельности. Совокупный результат, характеризующий состояние денежных средств на предприятии, складывается из суммы результатов движения средств по каждому виду деятельности.

К денежным средствам могут быть применены модели, разработанные в теории управления запасами и позволяющие оптимизировать величину денежных средств. В западной практике наибольшее распространение получили модели Баумола и Миллера-Орра.

Модель Баумола предполагает, что предприятие начинает работать, имея максимальный для него уровень денежных средств, и затем постепенно расходует их. Все поступающие средства от реализации товаров и услуг вкладываются в краткосрочные ценные бумаги. Как только запас денежных средств истощается, то есть становится равным нулю или достигает некоторого заданного уровня безопасности, предприятие продает часть ценных бумаг и тем самым пополняет запас денежных средств до первоначальной величины. К денежным средствам могут быть применены модели, разработанные в теории управления запасами и позволяющие оптимизировать величину денежных средств. Динамика остатка средств на расчетном счете представляет собой «пилообразный» график.

Сумма пополнения (Q) вычисляется по формуле:

(14)

где V - прогнозируемая потребность в денежных средствах в периоде (год, квартал, месяц); с - единовременные расходы по конвертации денежных средств в ценные бумаги; r - приемлемый и возможный для предприятия процентный доход по краткосрочным финансовым вложениям.

Таким образом, средний запас денежных средств составляет Q / 2, а общее количество сделок по конвертации ценных бумаг в денежные средства (k) равно:

k = V / Q (15)

Модель Баумоля проста и в достаточной степени приемлема для предприятий, денежные расходы которых стабильны и прогнозируемы.

Модель Миллера-Орра позволяет определить как предприятию следует управлять денежным запасом, если невозможно предсказать каждодневный отток и приток денежных средств

Остаток средств на счете хаотически меняется до тех пор, пока не достигает верхнего предела. Как только это происходит, предприятие начинает покупать ценные бумаги с целью вернуть запас денежных средств к некоторому нормальному уровню (точке возврата). Если запас денежных средств достигает нижнего предела, то предприятие продает свои ценные бумаги и пополняет запас денежных средств до нормального уровня.

Модель проста и в достаточной степени приемлема для предприятий, денежные расходы которых стабильны и прогнозируемы.

1.3 Методика аудита денежных средств

Аудиторская проверка операций с денежными средствами включает проверку кассовых, банковских и валютных операций. Основная цель проверки - установление законности, достоверности и целесообразности совершения операций с денежными средствами предприятия, правильности их отражения в учете.

В ходе аудита операций с денежными средствами решаются следующие задачи:

– ознакомление с условиями хранения наличных денег, ценных бумаг и других денежных документов в кассе;

– изучение фактического порядка документального оформления операций по приходу и расходу денежных средств, ведения кассовой книги, учета кассовых операций;

– проверка соблюдения кассовой дисциплины (своевременности и полноты оприходования наличных денег в кассе и возврата в банк сверхлимитных остатков денежных средств, установленных правилами расчетов наличными деньгами с юридическими лицами, порядком выдачи и возврата в кассу подотчетных сумм, целевого использования полученных из банка по чекам денежных средств, в том числе валютных, и др.);

– установление количества открытых в банках рублевых и валютных счетов, законности совершения операций по каждому счету;

– определение законности и целесообразности операций по поступлению и списанию средств с банковских счетов предприятия, в том числе валютных, правильности их отражения в учете;

– проверка состояния платежно-расчетной дисциплины по заключенным договорам.

Источниками информации для проверки операций с денежными средствами являются: кассовая книга; отчеты кассира с приложенными первичными документами (приходные и расходные кассовые ордера, платежные ведомости, квитанции и т.д.); чековые денежные книжки, выписки банков по рублевым и валютным счетам с приложенными первичными документами (счета, платежные поручения, платежные требования-поручения, авизо и пр.); журналы регистрации приходных и расходных кассовых ордеров, платежных поручений и т.п.; учетные регистры (ведомости, журналы-ордера, машинограммы) по счетам 50, 51, 52, 55, 57 и т.д.; Главная книга; бухгалтерский баланс; отчет о движении денежных средств и др.

Приступая к проверке операций с денежными средствами, аудитору целесообразно получить по возможности полную информацию о состоянии внутреннего контроля по данному участку учета. Нередко денежные средства, как наличные, так и безналичные, являются объектом хищений и злоупотреблений со стороны кассира, бухгалтера и других должностных лиц. Выяснить, как на предприятии соблюдается кассовая дисциплина, насколько жестко контролируются операции с денежной наличностью, в том числе с валютой, как четко обеспечивается санкционирование различных платежей с расчетного и других счетов предприятия, можно путем фактической проверки, обследования, наблюдения и т.д. Полезным способом получения данных является также тестирование по заранее подготовленному вопроснику.

По результатам тестирования устанавливается фактическое отношение администрации к организации учета, обеспечению сохранности и целевого использования денежных средств на предприятии. Соответственно аудитор намечает для себя объекты повышенного внимания при планировании контрольных процедур, последовательность этапов проведения проверки, конкретные источники получения данных, уточняет аудиторский риск.

Правильно составленная программа проверки поможет аудитору в дальнейшем последовательно изучить различные участки учета операций с денежными средствами, избегая повторов и пропусков, целенаправленно осуществить сбор необходимых доказательств и их документирование.

1. Аудит кассовых операций. Предварительное знакомство с системой внутреннего контроля на предприятии позволяет аудитору оценить, как обеспечивается сохранность и целевое использование наличных денежных средств. При возникновении подозрений в возможных хищениях средств из кассы, других злоупотреблениях аудитору следует рекомендовать руководству провести инвентаризацию кассовой наличности. По предварительной договоренности с руководством предприятия внезапная проверка кассы может быть проведена с участием аудитора и сразу же после начала аудиторской проверки.

Аудит кассовых операций должен проводиться в соответствии с разработанной программой по следующим направлениям:

– проверка правильности документального оформления операций по кассе;

– оценка полноты и своевременности оприходования денежных средств;

– анализ правильности списания денежных средств в расход;

– проверка соблюдения кассовой дисциплины;

– выяснение правильности отражения кассовых операций в учете.

Далее аудитор устанавливает законность совершения кассовых операций, их соответствие нормативно-правовым актам. В зависимости от объема кассовых операций и степени доверия аудитора к системе внутреннего контроля на предприятии может быть осуществлена сплошная или выборочная проверка кассовых документов.

Приступая к проверке кассовых операций, аудитор выясняет правильность их документального оформления (полнота заполнения реквизитов приходных и расходных документов; обязательная регистрация приходных и расходных ордеров, платежных ведомостей и др.; наличие подписей ответственных лиц и получателей денежных средств; отсутствие исправлений, подчисток и т.п.). Для этого изучаются отчеты кассира с приложенными первичными документами и кассовая книга. Последняя должна быть пронумерована, прошнурована, опечатана печатью и вестись в одном экземпляре. Записи в кассовой книге должны быть идентичны записям в отчете кассира и подтверждаться первичными документами.

Если на предприятии учет кассовых операций компьютеризирован, то допускается ведение кассовой книги в электронном виде, листы которой распечатываются на принтере в двух экземплярах (первые экземпляры периодически сброшюровываются в виде книги, второй экземпляр служит отчетом кассира). В этом случае аудитор должен убедиться самостоятельно или с привлечением эксперта в защищенности программы от несанкционированного доступа кассира и других лиц с целью изменения нумерации документов (программа должна генерировать следующий номер приходных и расходных документов автоматически при их подготовке и распечатке бланка).

В выборку, как правило, включаются кассовые документы за один или два квартала или за один месяц в каждом квартале отчетного периода. Если количество ошибок и неправильно оформленных документов превысит запланированное аудитором допустимое количество ошибок, целесообразно проверить и остальные кассовые документы.

При проверке кассовых операций особое внимание уделяется выявлению полноты, своевременности и правильности оприходования денежной наличности (поступлений из банка, возврата подотчетных сумм, выручки, взносов арендной платы и других доходов). Поступления из банка проверяются путем сверки идентичных сумм, записанных в корешках чеков, выписках банка и приходных кассовых ордерах. Поступление выручки изучается путем сверки сумм в приходных кассовых ордерах, накладных и счетах-фактурах, лентах кассового аппарата и др. Возврат неиспользованных авансов анализируется по приходным кассовым ордерам.

Проверяя расходование наличных денег из кассы, аудитор должен обратить внимание на документальную обоснованность выдачи денег (наличие приказов на премирование сотрудников, на оказание материальной помощи, на командировки, на выдачу средств на представительские расходы, доверенностей от сторонних организаций, исполнительных листов). Устанавливается также целевое использование средств, полученных из банка по чеку (на заработную плату, на выплату различных пособий, на командировочные, хозяйственные, представительские расходы, на выдачу ссуд сотрудникам и т.д.), соблюдение лимита кассы.

Выясняется соблюдение установленного лимита расчета наличными деньгами между юридическими лицами.

Устанавливаются факты оплаты сотрудникам произведенных хозяйственных расходов без оформления авансовых отчетов, повторной оплаты по ранее оформленным документам, присвоения денежных сумм по подложным документам и др.

В заключение исследуется правильность указанной в учетных регистрах по счету 50 «Касса» корреспонденции счетов, подсчета оборотов, наличных средств и их остатков. Для этого сверяются данные кассовой книги, отчета кассира и учетного регистра за соответствующий месяц периода по датам. Выявленные расхождения между сравниваемыми показателями означают наличие ошибок, которые могут быть как непреднамеренными, вызванными невнимательностью бухгалтера при подсчете, так и преднамеренными. Последние требуют получения письменных объяснений и оперативного информирования руководителя предприятия. В любом случае обнаруженные аудитором ошибки и недостоверные данные обязательно регистрируются в его рабочих документах.