35. Нематериальный актив может быть приобретен в обмен на аналогичный актив, имеющий аналогичное применение в том же виде деятельности и такую же справедливую стоимость. Нематериальный актив также может быть продан в обмен на долевое участие в аналогичном активе. В обоих случаях, поскольку процесс получения прибыли не завершен, по операции не признаются ни прибыль, ни убыток. Вместо этого себестоимость нового актива устанавливается равной балансовой сумме переданного актива. Однако справедливая стоимость полученного актива может свидетельствовать об убытке от обесценения переданного актива. При таких обстоятельствах убыток от обесценения признается для переданного актива и балансовая сумма после обесценения присваивается новому активу.

Внутренне созданная деловая репутация

36. Внутренне созданная деловая репутация не должна признаваться как актив.

37. В некоторых случаях затраты производятся для создания будущих экономических выгод, но это не ведет к созданию нематериального актива, который отвечает критериям признания в настоящем Стандарте. Такие затраты часто описываются как вносящие вклад во внутренне создаваемую деловую репутацию. Внутренне созданная деловая репутация не признается как актив, поскольку она не является идентифицируемым ресурсом, контролируемым компанией, который может быть надежно оценен по себестоимости.

38. Разницы между рыночной стоимостью компании и балансовой стоимостью ее идентифицируемых чистых активов в любой момент времени может захватывать набор факторов, которые влияют на стоимость компании. Однако такие разницы не могут рассматриваться как представляющие себестоимость нематериальных активов, контролируемых компанией.

Внутренне созданный нематериальный актив

39. Иногда трудно оценить, соответствует ли внутренне созданный нематериальный актив критериям признания. Часто бывает трудно:

(a) установить, имеется ли и момент времени появления идентифицируемого актива, который будет создавать вероятные будущие экономические выгоды; и

(b) надежно определить себестоимость актива. В некоторых случаях себестоимость внутренне создаваемого нематериального актива нельзя отличить от себестоимости поддержания или увеличения внутренне создаваемой деловой репутации или ведения повседневных операций.

Поэтому дополнительно к соблюдению общих требований к признанию и первоначальной оценке нематериального актива, компания применяет ко всем внутренне созданным нематериальным активам требования и указания, содержащиеся в параграфах 40-55.

40. Для того чтобы оценить, соответствует ли внутренне созданный нематериальный актив критериям признания, компания классифицирует создание актива на:

(a) фазу исследований; и

(b) фазу разработок.

Хотя терминам "исследования" и "разработки" дано определение, однако для целей настоящего Стандарта термины "фаза исследований" и "фаза разработок" принимают более широкие значения.

41. Если компания не может отличить фазу исследований от фазы разработок внутреннего проекта по созданию нематериального актива, то она рассматривает затраты по этому проекту так, как если бы они были понесены только в фазе исследований.

Стадия исследований

42. Никакой материальный актив, возникающий из исследований (или из фазы исследований внутреннего проекта) не должен признаваться. Затраты на исследования (или на фазу исследований внутреннего проекта) должны признаваться расходом когда они понесены.

43. В настоящем Стандарте принимается точка зрения, что в фазе исследований проекта компания не может продемонстрировать, что существует нематериальный актив, который будет создавать вероятные будущие экономические выгоды. Поэтому такие затраты всегда признаются как расходы на момент их понесения.

44. Примером деятельности по исследованиям являются:

(a) деятельность, направленная на получение новых знаний;

(b) поиск, оценка и окончательный отбор применений результатов исследований или других знаний;

(c) поиск альтернативных материалов, устройств, продуктов, процессов, систем или услуг; и

(d) формулирование, конструирование, оценка и окончательный отбор возможных альтернатив для новых или улучшенных материалов, устройств, продуктов, процессов, систем или услуг.

Стадия разработки

45. Нематериальный актив, возникающий из разработок (или из фазы разработок внутреннего проекта) должен признавать тогда, и только тогда, когда компания может продемонстрировать все из следующего:

(a) техническую осуществимость завершения нематериального актива так, чтобы он был доступен для использования или продажи;

(b) свое намерение завершить нематериальный актив и использовать или продать его;

(c) свою способность использовать или продать нематериальный актив;

(d) то, как нематериальный актив будет создавать вероятные будущие экономические выгоды. Среди прочего, компания должна продемонстрировать наличие рынка для результатов нематериального актива или самого нематериального актива, или если предполагается его внутреннее использование, полезность нематериального актива;

(e) доступность достаточных технических, финансовых и других ресурсов для завершения разработки и для использования или продажи нематериального актива; и

(f) способность надежно оценить затраты, относящиеся к нематериальному активу в ходе его разработки.

46. В фазе разработок проекта компания может, в некоторых случаях, установить нематериальный актив и продемонстрировать, что этот актив будет создавать вероятные будущие экономические выгоды. Это происходит из-за большей продвинутости фазы разработок проекта по сравнению с фазой исследований.

47. Примеры деятельности по разработке включают:

(a) проектирование, конструирование и тестирование допроизводственных образцов и моделей;

(b) проектирование инструментов, шаблонов, форм и штампов, включающих новую технологию;

(c) проектирование, конструирование и эксплуатация опытной установки, которая по масштабам не подходит экономически для коммерческого производства; и

(d) проектирование, конструирование и тестирование выбранных альтернативных материалов, устройств, продуктов, процессов, систем или услуг

48. Для демонстрации того, как нематериальный актив будет создавать вероятные будущие экономические выгоды, компания оценивает будущие экономические выгоды, которые будут получены от актива, применяя принципы, установленные в МСФО 36, Обесценение активов. Если актив будет создавать будущие экономические выгоды только в сочетании с другими активами, компания применяет концепцию генерирующей единицы, установленную в МСФО 36.

49. Доступность ресурсов для завершения, использования и получения выгод от нематериального актива может быть продемонстрировано, например, бизнес-планом, показывающим необходимые технические, финансовые и другие ресурсы и способность компании получить эти ресурсы. В определенных случаях компания демонстрирует доступность внешнего финансирования, получая свидетельство желания кредитора финансировать этот план.

50. Система калькуляции себестоимости в компании часто способна надежно оценить себестоимость создания нематериального актива внутренне, как в случае жалованья и других затрат, понесенных для получения авторских прав или лицензий, или разработки компьютерного программного обеспечения.

51. Внутренне созданные названия марок, флаговые заголовки, права на публикацию, списки клиентов и аналогичные по сути статьи не должны признаваться в качестве нематериальных активов.

52. Настоящий Стандарт принимает точку зрения, что затраты на внутренне созданные названия марок, периодических изданий заголовки, права на публикацию, списки клиентов и аналогичные по сути статьи нельзя отличить от затрат на развитие компании в целом. Поэтому такие статьи не признаются в качестве нематериальных активов.

Себестоимость внутренне созданного нематериального актива

53. Себестоимость внутренне созданного нематериального актива для целей параграфа 22 представляет собой сумму затрат, понесенных с даты когда нематериальный актив впервые становится отвечающим критериям признания в параграфах 19-20 и 45. Параграф 59 запрещает восстановление затрат, признанных как расход в предыдущей годовой финансовой отчетности или промежуточной финансовой отчетности.

54. Себестоимость внутренне созданного нематериального актива включает все затраты, которые могут быть непосредственно распределены или отнесены на разумной и последовательной основе на создание, производство и подготовку актива к его использованию по предназначению. Себестоимость включает, если это применимо:

(a) затраты на материалы и услуги, использованные или потребленные при создании нематериального актива;

(b) жалованье, заработную плату и другие затраты, связанные с работниками, непосредственно занятыми в создании актива;

(c) любые затраты, которые непосредственно относимы на создаваемый актив, такие как пошлина за регистрацию юридического права и амортизация патентов и лицензий, использованных для создания актива; и

(d) накладные расходы, которые необходимы для создания актива и которые могут быть на разумной и последовательной основе отнесены на актив (например, распределение амортизации основных средств, страховых взносов и арендной платы). Распределение накладных расходов производится на основе, аналогичной используемой при отнесении накладных расходов на запасы (смотри МСФО 2, Запасы). МСФО 23, Затраты по займам, устанавливает критерии для признания процента как компонента себестоимости внутренне созданного нематериального актива.

55. Указанное ниже не составляет части себестоимости внутренне созданного нематериального актива:

(a) торговые, административные и прочие общие накладные расходы, кроме тех, которые могут быть непосредственно отнесены на подготовку актива к использованию;

(b) четко устанавливаемая неэффективность и первоначальные операционные убытки, понесенные до достижения плановых показателей актива; и

(c) затраты на подготовку персонала к эксплуатации актива.

Пример, иллюстрирующий параграф 53

Компания разрабатывает новый производственный процесс. В течение 20Х5 года понесенные затраты составили 1000, из которых 900 были понесены до 1 декабря 20Х5 года, а 100 - между 1 декабря и 31 декабря 20Х5 года. Компания способна продемонстрировать, что на 1 декабря 20Х5 года производственный процесс соответствовал критериям признания в качестве нематериального актива. Возмещаемая сумма ноу-хау, воплощенного в процессе (включая будущее выбытие денежных средств, необходимых для завершения процесса чтобы он стал доступен для использования) оценена в 500.

В конце 20Х5 года производственный процесс признан в качестве нематериального актива с себестоимостью 100 (затраты, понесенные с той даты, когда стали удовлетворяться критерии признания, то есть с 1 декабря 20Х5 года). Затраты в сумме 900, понесенные до 1 декабря 20Х5 года, признаются как расход из-за того, что до 1 декабря 20Х5 года критерии признания не соблюдались. Эти затраты никогда не будут формировать часть себестоимости производственного процесса, признанной в бухгалтерском балансе.

В течение 20Х6 года понесены затраты в размере 2000. В конце 20Х6 года возмещаемая сумма ноу-хау, заключенного в процессе (включая будущее выбытие денежных средств на завершение процесса перед тем, как он станет доступным для применения) оценивается в 1900.

В конце 20Х6 года себестоимость производственного процесса составляет 2100 (100 затрат, признанных в конце 20Х5 года, плюс 2000 затрат, признанных в 20Х6 году). Компания признает убыток от обесценения равный 200 для корректировки балансовой суммы процесса до убытка от обесценения (2100) до его возмещаемой суммы (1900). Этот убыток от обесценения будет восстановлен в последующем периоде при соблюдении требований по восстановлению убытка от обесценения в МСФО 36, Обесценение активов.

Признание расхода

56. Затраты на нематериальный актив должны признаваться в качестве расхода при их понесении, кроме случаев когда:

(a) они формируют часть себестоимости нематериального актива, который отвечает критериям признания (смотри параграфы 18-55); или

(b) статья приобретается при объединении компаний, которое представляет собой покупку и не может быть признана как нематериальный актив. Если дело обстоит таким образом, то эти затраты (включенные в себестоимость покупки) должны составлять часть суммы, относимой на деловую репутацию (отрицательную деловую репутацию) на дату покупки (смотри МСФО 22 (редакция 1998 года), Объединения компаний).

57. В некоторых случаях затраты производятся для обеспечения будущих экономических выгод для компании, но не приобретается или не создается никакого нематериального или другого актива, который может быть признан. В этих случаях затраты признаются в качестве расхода, когда они были произведены. Например, затраты на исследования всегда признаются расходами на момент когда они понесены (смотри параграф 42). Примеры других затрат, которые признаются как расходы при их понесении, включают:

(a) затраты на пусковые работы, кроме тех, которые включаются себестоимость статей основных средств согласно МСФО 16. Затраты на пусковые работы могут состоять из учредительских расходов, таких как затраты на юристов и секретариат, понесенные при учреждении юридического лица, затраты на открытие нового оборудования или компании (предпусковые затраты) или затраты на открытие новых операций или ввод новых продуктов или процессов (предоперационные затраты);

(b) затраты на подготовку персонала;

(c) затраты на рекламу и продвижение продукции; и

(d) затраты на передислокацию или реорганизацию части или всей компании.

58. Параграф 56 не препятствует признанию предварительной оплаты в качестве актива когда оплата за поставку товаров или услуг произведена перед поставкой товаров или предоставлением услуг.

Прошлые расходы, не подлежащие признанию как актив

59. Затраты на нематериальный актив, которые были первоначально признаны отчитывающейся компанией как расходы в предыдущей годовой или промежуточной финансовой отчетности, не должны признаваться на более позднюю дату как часть себестоимости нематериального актива.

Последующие затраты

60. Последующие затраты на нематериальный актив после его покупки или завершения должны признаваться в качестве расходов при их понесении, кроме случаев когда:

(a) имеется вероятность того, что эти затраты позволят активу создавать будущие экономические выгоды сверх первоначально определенных норм; и

(b) эти затраты могут быть надежно оценены и отнесены на актив.

Если эти условия выполняются, то последующие затраты должны прибавляться к фактической себестоимости нематериального актива.

61. Последующие затраты на признаваемый нематериальный актив признаются в качестве расхода если эти затраты требуются для поддержания первоначально оцененных нормативных показателей актива. Характер нематериальных активов таков, что во многих случаях невозможно определить вероятность того, будут ли последующие затраты усиливать или поддерживать экономические выгоды, которые поступают в компанию от этих активов. Кроме того, часто трудно отнести такие затраты непосредственно на конкретный нематериальный актив, а не на компанию в целом. Поэтому затраты, понесенные после первоначального признания купленного нематериального актива или после завершения внутренне созданного нематериального актива, очень редко будут вести к приращению себестоимости нематериального актива.

62. Соблюдая последовательность с параграфом 51, последующие затраты на названия марок, флаговые заголовки, права на публикацию, списки клиентов и аналогичные по сути статьи (как купленные вовне, так и внутренне созданные) всегда признаются расходом, чтобы избежать признания внутренне созданной деловой репутации.

Оценка после первоначального признания

Основной подход

63. После первоначального признания нематериальный актив должен учитываться по переоцененной сумме, которая является его справедливой стоимостью на дату переоценки минус любая последующая накопленная амортизация и любые последующие накопленные убытки от обесценения.

Допустимый альтернативный подход

64. После первоначального признания нематериальный актив должен учитываться по переоцененной сумме, которая представляет собой его справедливую стоимость на дату переоценки минус любая последующая накопленная амортизация и любые последующие накопленные убытки от обесценения. Для целей переоценки согласно настоящему Стандарту справедливая стоимость должна определяться со ссылкой на активный рынок. Переоценки должны производиться с достаточной регулярностью с тем, чтобы балансовая сумма не отличалась существенно от той, которая была определена при использовании справедливой стоимости на отчетную дату.

65. Допустимый альтернативный порядок учета не разрешает:

(a) переоценку нематериальных активов, которые не были прежде признаны как активы; или

(b) первоначальное признание нематериальных активов по суммам, отличающимся от их себестоимости.

66. Допустимый альтернативный порядок учета применяется после того, как актив был первоначально признан по себестоимости. Однако если только часть себестоимости нематериального актива признается в качестве актива из-за того, что актив не отвечает критериям признания до прохождения части процесса (смотри параграф 53), допустимый альтернативный порядок учета может применяться ко всему этому активу. Кроме того, допустимый альтернативный порядок учета может применяться к нематериальному активу, полученному посредством правительственной субсидии и признанному по номинальной сумме (смотри параграф 33).

67. Активный рынок с характеристиками, описанными в параграфе 7, для нематериальных активов, существует редко, хотя это может происходить. Например, в определенных юрисдикциях может существовать активный рынок для свободно обращающихся разрешений на перевозку пассажиров, рыбную ловлю, производственные квоты. Однако активный рынок не может существовать для названий марок, флаговых заголовков, прав на публикацию музыки и кинофильмов, патентов или товарных знаков, поскольку все они являются уникальными. Кроме того, хотя нематериальные активы покупаются и продаются, между индивидуальными покупателями и продавцами происходит обсуждение договоров, а операции происходят относительно нечасто. По этим причинам цена, уплаченная за один актив, не может обеспечить достаточное доказательство справедливой стоимости другого актива. И, наконец, цены часто бывают недоступны для публики.

68. Частота переоценок зависит от изменчивости справедливых стоимостей переоцениваемых нематериальных активов. Если справедливая стоимость переоцененного актива существенно отличается от его балансовой величины, необходима дополнительная переоценка. Некоторые нематериальные активы могут претерпевать значительные и непостоянные изменения в справедливой стоимости, таким образом, вызывая необходимость ежегодной переоценки. Такие частые переоценки не нужны для нематериальных активов с незначительными изменениями в справедливой стоимости.

69. Если нематериальный актив переоценивается, то любая накопленная амортизация на дату переоценки либо:

(a) пересчитывается пропорционально изменению в валовой балансовой сумме актива так, чтобы балансовая сумма актива после переоценки равнялась переоцененной величине; либо

(b) элиминируется против валовой балансовой суммы актива, а чистая величина пересчитывается до переоцененной суммы актива.

70. Если нематериальный актив переоценен, все прочие активы этого класса также должны переоцениваться, кроме случаев, когда активный рынок для таких активов отсутствует.

71. Класс нематериальных активов это группа активов сходных по характеру и применению в операциях компании. Статьи внутри класса нематериальных активов переоцениваются одновременно, во избежание выборочной переоценки активов и представления сумм в финансовой отчетности, представляющих собой смесь себестоимостей и величин на разные даты.

72. Если нематериальный актив из класса переоцениваемых нематериальных активов не может быть переоценен из-за того, что для этого актива не существует активного рынка, актив должен учитываться по его себестоимости минус любая накопленная амортизация и убыток от обесценения.

73. Если справедливая стоимость переоцениваемого нематериального актива более не может быть определена по ссылке на активный рынок, балансовой суммой актива должна быть его переоцененная величина на дату последней переоценки со ссылкой на активный рынок минус любая последующая накопленная амортизация и любой последующий накопленный убыток от обесценения.

74. Тот факт, что активный рынок более не существует для переоцененного нематериального актива указывает на то, что актив может снижаться в стоимости, и необходима его проверка согласно МСФО 36, Обесценение активов.

75. Если справедливая стоимость актива может быть определена со ссылкой на активный рынок на последующую дату оценки, то допустимый альтернативный порядок учета применяется с этой даты.

76. Если балансовая сумма нематериального актива повышается в результате переоценки, увеличение должно быть кредитовано непосредственно на капитал под заголовком сумма дооценки. Однако увеличение от переоценки должно признаваться как доход только в той степени, в какой оно восстанавливает уменьшение от переоценки того же актива и когда уменьшение от переоценки было признано прежде как расход.

77. Если балансовая сумма актива понижается в результате переоценки, снижение должно признаваться как расход. Однако уменьшение от переоценки должно начисляться непосредственно против любого соответствующего увеличения от переоценки в той степени, в которой уменьшение не превышает величины, учтенной в сумме дооценки в отношении того же самого актива.

78. Кумулятивная сумма дооценки, включенная в капитал, может переводиться непосредственно в нераспределенную прибыль, когда увеличение реализовано. Все увеличение может быть реализовано при изъятии из обращения или выбытии актива. Однако часть увеличения может быть реализована в процессе использования актива компанией; в таком случае величиной реализованного увеличения является разница между амортизацией, основанной на переоцененной сумме актива и амортизацией, которая была бы признана на основе фактической стоимости приобретения актива. По отчету о прибылях и убытках перевод из суммы дооценки в нераспределенную прибыль не производится.

Амортизация

Период амортизации

79. Амортизируемая сумма нематериального актива должна распределяться на систематической основе на протяжении наилучше оцененного срока его полезной службы. Имеется опровержимое предположение о том, что срок полезной службы нематериального актива не будет превышать двадцати лет с того момента, когда актив доступен для использования. Амортизация должна начинаться когда актив доступен для использования.

80. Поскольку будущие экономические выгоды, заключенные в нематериальном активе потребляются с течением времени, балансовая величина актива сокращается для отражения такого потребления. Это достигается систематическим распределением себестоимости или переоцененной суммы актива, за вычетом любой ликвидационной стоимости, в качестве расхода, на протяжении срока полезной службы актива. Амортизация признается независимо от того, имелось ли или не имелось увеличение, например, в справедливой стоимости или возмещаемой величине актива. При определении срока полезной службы нематериального актива необходимо учитывать множество факторов, включая:

(a) ожидаемое применение актива компанией и может ли другая команда управляющих эффективно управлять активом;

(b) типичный жизненный цикл для актива и публичная информация об оценках сроков полезной службы аналогичных типов активов, которые используются аналогичным образом;

(c) технические, технологические или другие типы устаревания;

(d) стабильность отрасли, в которой задействуется актив, и изменения в рыночном спросе на товары или услуги, получаемые от актива;

(e) уровень затрат на укрепление актива, необходимый для получения будущих экономических выгод от актива, а также возможности и намерения компании по достижению такого уровня затрат;

(f) период контроля над активом и юридические или аналогичные ограничения на использование актива, такие как даты истечения соответствующих договоров аренды; и

(g) зависит ли срок полезной службы актива от сроков полезной службы других активов компании.

81. Учитывая историю быстрых изменений в технологии, компьютерное программное обеспечение и многие другие нематериальные активы чувствительны к технологическому устареванию. Поэтому вероятно, что срок их полезной службы будет коротким.

82. Оценки срока полезной службы нематериального актива в общем становятся менее надежными с увеличением продолжительности срока полезной службы. Настоящий Стандарт принимает допущение о том, что срок полезной службы нематериального актива не превышает двадцати лет.

83. В редких случаях могут иметься убедительные свидетельства того, что срок полезной службы нематериального актива будет конкретным периодом, составляющим более двадцати лет. В таких случаях предположение о том, что полезный срок службы нематериального актива не будет превышать двадцати лет, является опровержимым, и компания:

(a) амортизирует нематериальный актив на протяжении наилучше оцененного срока его полезной службы;

(b) оценивает возмещаемую величину нематериального актива, по меньшей мере, ежегодно для того, чтобы установить любой убыток от обесценения (смотри параграф 99); и

(c) раскрывает причины опровержения допущения и фактор (факторы) который сыграл значительную роль при определении срока полезной службы актива (смотри параграф 111(а)).

Примеры

A. Компания купила исключительное право на производство электроэнергии на ГЭС в течение шестидесяти лет. Затраты на производство электроэнергии на ГЭС значительно более низкие, чем затраты на получение электроэнергии из альтернативных источников. Ожидается, что географический район, окружающий электростанцию, потребует значительного объема электроэнергии в течение, по меньшей мере, шестидесяти лет.

Компания амортизирует право на производство электроэнергии в течение шестидесяти лет, кроме случая, когда имеется свидетельство того, что срок его полезной службы короче.

B. Компания купила право эксплуатации автодороги с взиманием дорожного сбора на тридцать лет. Планов строительства альтернативных дорог в регионе не имеется. Ожидается, что эта автодорога прослужит, по меньшей мере, тридцать лет.

Компания амортизирует право эксплуатации автодороги на протяжении тридцати лет, кроме случая когда имеется свидетельство того, что срок его полезной службы короче.

84. Срок полезной службы нематериального актива может быть очень большим, но всегда имеющим предел. Неопределенность оправдывает оценку срока полезной службы нематериального актива на осмотрительной основе, но это не оправдывает выбора нереалистично короткого срока.

85. Если контроль над будущими экономическими выгодами от нематериального актива достигается через юридические права, которые были предоставлены на ограниченный период, срок полезной службы нематериального актива не должен превышать период действия юридического права, кроме случаев когда:

(а) юридические права являются возобновляемыми; и

(b) возобновление является действительно определенным.

86. Могут существовать как экономические, так и правовые факторы, влияющие на срок полезной службы нематериального актива: экономические факторы определяют период, в течение которого будут получены будущие экономические выгоды; правовые факторы могут ограничивать период контроля компанией над доступом к этим выгодам. Срок полезной службы представляет собой более короткий из этих периодов.

87. Следующие факторы, среди прочего, указывают на то, что возобновление юридического права является действительно определенным:

(a) справедливая стоимость нематериального актива не уменьшается с приближением первоначальной даты истечения срока действия права или не уменьшается больше чем на себестоимость возобновления соответствующего права;

(b) имеется свидетельство (возможно, основанное на прошлом опыте) того, что юридические права будут возобновлены; и

(с) имеется свидетельство того, что условия, необходимые для достижения возобновления юридического права (при наличии), будут выполнены.

Метод амортизации

88. Применяемый метод амортизации должен отражать график потребления компанией экономических выгод от актива. Если такой график не может быть надежно определен, то должен использоваться метод равномерного начисления. Амортизационное отчисление за каждый период должно признаваться как расход, кроме случаев когда другой Международный стандарт финансовой отчетности разрешает или требует его включения в балансовую величину другого актива.

89. Для распределения амортизируемой суммы актива на систематической основе на протяжении срока его полезной службы могут использоваться разнообразные методы амортизации. Эти методы включают метод равномерного начисления, метод уменьшающегося остатка и метод единиц продукции. Метод, применяемый для актива, выбирается на основе расчетного графика потребления экономических выгод и последовательно применяется из периода в период, кроме случаев когда имеется изменение в расчетном графике потребления экономических выгод, которые должны быть получены от актива. При этом редко, если когда-либо, будет убедительное свидетельство в поддержку метода амортизации нематериальных активов, который привел бы к меньшей величине накопленного износа, чем при методе равномерного начисления.

90. Амортизация обычно признается как расход. Однако иногда экономические выгоды, заключенные в активе, поглощаются компанией при производстве других активов, не приводя к появлению расходов. В этих случаях амортизационное отчисление формирует часть себестоимости другого актива и включается в его балансовую величину. Например, амортизация нематериальных активов, используемых в производственном процессе, включается в балансовую величину запасов (смотри МСФО 2, Запасы).

Ликвидационная стоимость

91. Ликвидационная стоимость нематериального актива должна приниматься равной нулю, кроме случаев когда:

(a) имеется обязательство третьей стороны приобрести актив в конце его срока полезной службы; или

(b) существует активный рынок для актива и:

(i) ликвидационная стоимость может быть определена путем ссылки на этот рынок; и

(ii) вероятно, что такой рынок будет существовать в конце срока полезной службы актива.

92. Амортизируемая сумма актива устанавливается путем вычитания его ликвидационной стоимости. Ликвидационная стоимость, отличающаяся от нулевой, подразумевает, что компания ожидает продать нематериальный актив до конца его срока полезной службы.

93. Если принят основной порядок учета, то ликвидационная стоимость оценивается с применением цен, превалирующих на дату приобретения актива, для продажи аналогичного актива, который достиг конца его расчетного срока полезной службы и эксплуатировался при условиях, аналогичных тем, в которых будет применяться приобретаемый актив. Ликвидационная стоимость в последующем не увеличивается на изменения в ценах или ценности. Если принят допустимый альтернативный порядок учета, то на дату каждой переоценки актива делается новая оценка ликвидационной стоимости с использованием цен, превалирующих на эту дату.

Пересмотр периода и метода амортизации

94. Период и метод амортизации должны пересматриваться, по крайней мере, на конец каждого финансового года. Если расчетный срок полезной службы значительно отличается от прежних оценок, период амортизации должен быть изменен соответственно. Если произошло значительное изменение в расчетном графике поступления экономических выгод от актива, метод амортизации должен быть изменен для отражения изменений этого графика. Такие изменения должны учитываться как изменения в учетных оценках согласно МСФО 8, Чистая прибыль или убыток за период, фундаментальные ошибки и изменения в учетной политике, путем корректировки амортизационного отчисления за текущий и будущие периоды.

95. В течение срока службы нематериального актива может стать очевидным, что оценка его срока полезной службы является неподходящей. Например, срок полезной службы может быть увеличен последующими затратами, которые улучшают состояние актива сверх первоначально оцененных стандартов эффективности. Кроме того, признание убытка от обесценения может указывать на то, что период амортизации требует изменения.

96. С течением времени график ожидаемых к поступлению в компанию от нематериального актива будущих экономических выгод может измениться. Например, может стать очевидным, что подходит метод уменьшающегося остатка, а не метод равномерного начисления. Например, может выясниться, что метод уменьшающегося остатка окажется предпочтительнее метода равномерного начисления амортизации. Другим примером является то, когда использование прав, предоставленных лицензией, отсрочивается до действия на другие компоненты бизнес-плана. В этом случае экономические выгоды, поступающие от актива, не могут быть получены до более поздних периодов.

Возмещение балансовой суммы - убытки от обесценения

97. Для того чтобы определить, имеется ли обесценение актива, компания применяет МСФО 36, Обесценение активов. Этот Стандарт объясняет как компания пересматривает балансовые величины своих активов, как она определяет возмещаемую сумму актива, и когда она признает или восстанавливает убыток от обесценения.

98. Согласно МСФО 22 (редакция 1998 года), Объединения компаний, если убыток от обесценения происходит перед концом первого годового отчетного периода, начинающегося после приобретения, для нематериального актива, приобретаемого при объединении компаний, представляющем собой покупку, убыток от обесценения признается в качестве корректировки как к величине, приписываемой нематериальному активу, так и к деловой репутации (отрицательной деловой репутации), признанной на дату покупки. Однако если убыток от обесценения относится к конкретным событиям или изменениям в обстоятельствах, происходящим после даты покупки, то убыток от обесценения признается согласно МСФО 36, а не как корректировка к величине, приписываемой деловой репутации (отрицательной деловой репутации), признанной на дату покупки.

99. В дополнение к следующим требованиям, включенным в МСФО 36, Обесценение активов, компания должна оценить возмещаемую сумму следующих нематериальных активов, по крайней мере, на конец каждого финансового года, даже если нет признаков того, что актив снизился в стоимости:

(a) нематериальный актив, который еще не доступен для использования; и

(b) нематериальный актив, который амортизируется на протяжении периода, превышающего двадцать лет с даты когда актив стал доступен для использования.

Возмещаемая сумма должна определяться согласно МСФО 36, а убыток от обесценения признаваться соответствующим образом.

100. Способность нематериального актива создавать достаточные будущие экономические выгоды для возмещения его себестоимости обычно подвержена большой неопределенности пока актив не стал доступен для использования. Поэтому настоящий Стандарт требует от компании, по крайней мере, ежегодно проводить тест на обесценение для балансовой суммы нематериального актива, который еще не доступен для использования.

101. Иногда трудно определить может ли произойти обесценение нематериального актива из-за того, что необязательно имеется какое-то свидетельство устаревания. Такая трудность возникает, в частности, если актив имеет длительный срок полезной службы. Как следствие, настоящий Стандарт требует, как минимум, ежегодного расчета возмещаемой суммы нематериального актива если срок его полезной службы превышает двадцать лет с даты, когда актив становится доступен для использования.

102. Требование по проведению ежегодного теста на обесценение нематериального актива применяется, когда текущий общий расчетный срок полезной службы актива превышает двадцать лет с момента, когда он стал доступным для использования. Поэтому если срок полезной службы нематериального актива при первоначальном признании был оценен менее чем в двадцать лет, но срок полезной службы благодаря последующим затратам стал превышать двадцать лет с момента когда актив стал доступным для использования, компания проводит тест на обесценение, требуемый в параграфе 99(b), и также производит раскрытия информации в соответствии с параграфом 111(а).

Устранение и выбытие

103. Нематериальный актив должен лишаться признания (элиминироваться из бухгалтерского баланса) при выбытии, или когда никакие будущие экономические выгоды не ожидаются от его использования и последующего выбытия.

104. Прибыли или убытки, возникающие от устранения или выбытия нематериального актива должны определяться как разница между чистыми поступлениями от выбытия и балансовой величиной актива, и должны признаваться как доход или расходы в отчете о прибылях и убытках.

105. Если нематериальный актив обменивается на аналогичный актив при обстоятельствах, описанных в параграфе 35, себестоимость приобретенного актива равна балансовой величине выбывшего актива и в результате не признается никакой прибыли или убытка.

106. Нематериальный актив, который выводится из активного использования и содержится для выбытия, учитывается по его балансовой величине на дату, когда актив выводится из активного использования. По меньшей мере, на конец каждого финансового года компания проводит тест актива на снижение в стоимости согласно МСФО 36, Обесценение активов, и соответственно признает любой убыток от обесценения.

Раскрытие информации

Общие положения

107. В финансовой отчетности для каждого класса нематериальных активов должна раскрываться следующая информация с проведением разграничения между внутренне созданными нематериальными активами и другими нематериальными активами:

(a) сроки полезной службы или применяемые нормы амортизации;

(b) применяемые методы амортизации;

(c) валовая балансовая сумма и накопленная амортизация (агрегированная с накупленными убытками от обесценения) на начало и конец периода;

(d) линейная статья (статьи) отчета о прибылях и убытках, в которую включена амортизация нематериальных активов;

(e) сверка балансовой величины на начало и конец периода, показывающая:

(i) приращения, с раздельным указанием тех, которые получены от внутреннего развития и тех, которые получены через объединения компаний;

(ii) устранение и выбытие;

(iii) увеличения или уменьшения за период, являющиеся результатом переоценок согласно параграфам 64, 76 и 77, и от убытков от обесценения, признанных или восстановленных непосредственно на счете капитала согласно МСФО 36, Обесценение активов (при наличии таковых);

(iv) убытки от обесценения, признанные в течение периода в отчете о прибылях и убытках согласно МСФО 36 (при наличии таковых);

(v) убытки от обесценения, восстановленные в течение периода в отчете о прибылях и убытках согласно МСФО 36 (при наличии таковых);

(vi) амортизация, признанная в течение периода;

(vii) чистые курсовые разницы, возникающие от пересчета финансовой отчетности иностранной компании; и

(viii) другие изменения в балансовой величине в течение периода.

Сопоставительная информация не требуется.

108. Класс нематериальных активов это группа активов сходных по характеру и применению в операциях компании. Примерами отдельных классов могут быть:

(a) названия марок;

(b) названия периодических изданий и публикаций;

(c) компьютерное программное обеспечение;

(d) лицензии и франшизы;

(e) (е) авторские права, патенты и права на промышленную собственность, права на услуги и эксплуатацию;

(f) рецепты, формулы, модели, чертежи и прототипы; и

(g) разрабатываемые нематериальные активы.

Указанные выше классы разбиваются на более мелкие (объединяются в более крупные) классы, если это приводит к более уместной информации для пользователей финансовой отчетности.

109. Компания раскрывает информацию по сниженным в стоимости нематериальным активам согласно МСФО 36 в дополнение к информации, требуемой в параграфе 107(е)(iii)-(v).

110. Компания раскрывает характер и влияние изменений в учетных оценках, которые оказывают существенное влияние в текущем периоде, или тех, от которых ожидается оказание существенного влияния в последующих периодах, согласно МСФО 8, Чистая прибыль или убыток за период, фундаментальные ошибки и изменения в отчетной политике. Такое раскрытие информации может проистекать из изменений:

(a) периода амортизации;

(b) метода амортизации; или

(c) ликвидационных стоимостей.

111. Финансовая отчетность также должна раскрывать:

(a) если срок период амортизации нематериального актива составляет свыше двадцати лет - причины, по которым допущение о том, что срок полезной службы нематериального актива не будет превышать двадцати лет с момента доступности актива для использования, опровергаются. При представлении таких причин компания должна описать фактор (факторы), который сыграл значительную роль при определении срока полезной службы актива;

(b) описание, балансовую величину и остающийся период амортизации любого нематериального актива, являющегося существенным для финансовой отчетности компании в целом;

(c) для нематериальных активов, приобретенных путем правительственной субсидии и первоначально признанных по справедливой стоимости (смотри параграф 33):

(i) справедливую стоимость, первоначально признанную для этих активов;

(ii) их балансовую величину; и

(iii) учитываются ли они согласно основному или допустимому альтернативному порядку учета для последующей оценки.

(d) наличие и балансовые величины нематериальных активов с ограниченным правовым титулом и балансовые величины нематериальных активов, заложенных как обеспечение обязательств; и

(e) величину контрактных обязательств по приобретению нематериальных активов.

112. Когда компания описывает фактор (факторы), который сыграл значительную роль при определении срока полезной службы нематериального актива, амортизируемого в течение более двадцати лет, компания рассматривает перечень факторов из параграфа 80.

Нематериальные активы, учитываемые по допустимому альтернативному методу

113. Если нематериальные активы учитываются по переоцененным величинам, должно раскрываться следующее:

(a) по классу нематериальных активов:

(i) дата проведения переоценки;

(ii) балансовая величина переоцененных нематериальных активов; и

(iii) балансовая величина, которая была бы включена в финансовую отчетность при учете переоцененного нематериального актива согласно основному порядку учета в параграфе 63; и

(b) величина суммы дооценки, которая относится к нематериальным активам в начале и в конце периода, с указанием изменений в ходе периода и любых ограничений на распределение остатка акционерам.

114. Может быть необходимо объединять классы переоцененных активов в более крупные классы для целей раскрытия информации. Однако если объединение классов нематериальных активов приведет к смешению сумм, оцененных для последующей переоценки согласно основному и допустимому альтернативному порядку учета, то объединение классов не производится.

Затраты на исследования и разработки

115. Финансовая отчетность должна раскрывать сводную сумму затрат на исследования и разработки, признанные как расход в течение периода.

116. Затраты на исследования и разработки включают все затраты, которые непосредственно относятся на деятельность по исследованиям и разработкам или которые могут быть отнесены на такую деятельность на разумной и последовательной основе (смотри параграфы 54-55, в которых дается руководство по типу затрат, подлежащих включению для целей требований по раскрытию информации в параграфе 115).

Другая информация

117. От компании не требуется, однако приветствуется представление ею следующей информации:

(a) описание любого полностью амортизированного актива, все еще находящегося в эксплуатации; и

(b) краткое описание значительных нематериальных активов, контролируемых компанией, но не признанных как активы из-за того, что они не отвечают критериям признания в настоящем Стандарте, или из-за того, что они были приобретены или созданы до вступления настоящего Стандарта в силу.

Условия переходного периода

118. С даты, когда настоящий Стандарт вступит в силу (или с даты его принятия, если она более ранняя), он должен применяться так, как это показано в последующих таблицах. Во всех случаях, отличающихся от указанных в этих таблицах, настоящий Стандарт должен применяться ретроспективно, если только это не является непрактичным.

119. Приводимые далее таблицы требуют ретроспективного применения когда это необходимо для элиминирования статьи, которая более не отвечает критериям признания в настоящем Стандарте, или если прежняя оценка нематериального актива противоречила принципам, установленным в настоящем Стандарте (например, нематериальные активы, которые никогда не амортизировались, или переоценивались, но без ссылки на активный рынок). В других случаях требуется, а иногда разрешается, перспективное применение требований по признанию и амортизации.

120. Влияние принятия настоящего Стандарта на дату его вступления в силу (или ранее) должно признаваться согласно МСФО 8, Чистая прибыль или убыток за период, фундаментальные ошибки и изменения в учетной политике, то есть, как корректировка либо начального сальдо нераспределенной прибыли наиболее раннего из представленных периодов (основной порядок учета в МСФО 8) либо чистой прибыли или убытка за текущий период (допустимый альтернативный порядок учета в МСФО 8).

121. В первой финансовой отчетности, публикуемой в соответствии с настоящим Стандартом, компания должна раскрывать принятые условия переходного периода там, где условия переходного периода в настоящем Стандарте допускают выбор.

Дата вступления в силу.

122. Настоящий Международный стандарт финансовой отчетности вступает в силу для ежегодной финансовой отчетности, охватывающей периоды, начинающиеся с или после 1 июля 1999 года. Досрочное применение приветствуется. Если компания применяет настоящий Стандарт для годовой финансовой отчетности, охватывающей периоды, начинающиеся до 1 июля 1999 года, компания должна:

(a) раскрыть этот факт; и

(b) одновременно принять МСФО 22 (редакция 1998 г.), Объединения компаний, и МСФО 36, Обесценение активов.

123. Настоящий Стандарт заменяет:

(a) МСФО 4, Учет амортизации, в отношении амортизации нематериальных активов; и

(b) МСФО 9, Затраты на исследования и разработки.

Международный стандарт финансовой отчетности МСФО 40. ИНВЕСТИЦИОННАЯ СОБСТВЕННОСТЬ

Данный Международный Стандарт финансовой отчетности был одобрен Правлением Комитета по международным стандартам финансовой отчетности стандартам в марте 2000 года для опубликования.

«Шестигранник», «МСФО», «КМСФО» и «Международные Стандарты финансовой отчетности» являются товарными знаками Комитета по международным стандартам финансовой отчетности и не должны использоваться без согласия Комитета по международным стандартам финансовой отчетности.

ВВЕДЕНИЕ

МСФО 40 устанавливает порядок учета инвестиционной собственности и соответствующие требования к раскрытию информации. Настоящий Стандарт обязателен к применению при составлении годовой финансовой отчетности за периоды, начинающиеся 1 января 2001 года или после этой даты. Досрочное применение Стандарта поощряется.

Положения данного Стандарта заменяют ранее действовавшие требования, установленные в МСФО 25, Учет инвестиций. В соответствии с МСФО 25 компании разрешалось выбирать метод учета инвестиционной собственности (по остаточной стоимости согласно основному порядку учета, изложенному в МСФО 16, Основные средства; по переоцененной стоимости за вычетом амортизации согласно допустимому альтернативному порядку учета, изложенному в МСФО 16; по себестоимости за вычетом величины обесценения согласно МСФО 25 или по переоцененной стоимости согласно МСФО 25). Положения МСФО 25 теряют свою силу при вступлении в действие настоящего Стандарта.

Инвестиционная собственность определяется как имущество (земельные участки, здания и/или части зданий, или и то, и другое), находящееся в распоряжении (владельца или арендатора по договору финансовой аренды) для получения ренты или выгод в связи с повышением стоимости капитала, либо того и другого, но не для:

использования в производстве или реализации товаров (услуг) или в административных целях; и не для

продажи в ходе обычной хозяйственной деятельности.

В настоящем Стандарте не рассматривается:

собственность, занимаемая владельцем (то есть, имущество, предназначенное для использования в производстве или реализации товаров (услуг) или в целях управления), которая согласно МСФО 16, Основные средства, отражается либо по остаточной стоимости, либо по переоцененной стоимости за вычетом начисленной впоследствии амортизации;

имущество, предназначенное для продажи в ходе обычной хозяйственной деятельности, которое согласно МСФО 2, Запасы, отражается по наименьшей из двух величин: себестоимости или возможной чистой цене реализации;

объекты незавершенного строительства или находящиеся в стадии реконструкции, которые предполагается в будущем использовать в качестве инвестиционной собственности - для учета таких объектов в процессе их строительства или реконструкции применяется МСФО 16, а после окончания строительства или реконструкции данные объекты переходят в категорию «инвестиционная собственность», и к ним начинают применяться положения настоящего Стандарта. Однако настоящий Стандарт применяется к уже имеющимся объектам инвестиционной собственности, которые реконструируются для дальнейшего использования в будущем в качестве инвестиционной собственности;