Бухгалтерский учет

В описях товарно-материальных ценностей, отгруженных поку-пателям, по каждой отдельной отгрузке приводят: наименование поку-пателя; наименования товарно-материальных ценностей; сумму, дату отгрузки, дату выписки; номер расчетного документа.

Товарно-материальные ценности, находящиеся на складах других организаций, заносят в описи на основании документов, подтвержда-ющих сдачу этих материальных ценностей на ответственное хранение. В описях этих ценностей указывают: их наименование; количество; сорт; стоимость (по данным учета); дату принятия груза на хранение; место хранения; номера и даты документов.

Контрольные вопросы

Как происходит документальное оформление готовой продукции?

Как осуществляется оценка готовой продукции в бухгалтерском учете и бухгалтерском балансе?

Как осуществляется учет выпуска готовой продукции по фактической производственной себестоимости?

Как осуществляется учет выпуска готовой продукции по нормативной (плановой) производственной себестоимости?

Как осуществляется учет расходов на продажу?

Как осуществляется учет товаров отгруженных?

Как происходит инвентаризация готовой и отгруженной продукции?

ГЛАВА 19

СУЩНОСТЬ И ПОРЯДОК УЧЕТА ЗАЙМОВ, КРЕДИТОВ И ЗАТРАТ ПО ИХ ОБСЛУЖИВАНИЮ

19.1. Учет задолженности по полученным займам, кредитам, выданным заемным обязательствам

Правила формирования в бухгалтерском учете информации о за-тратах, связанных с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам, включая привлечение заемных средств путем выдачи век-селей, выпуска и продажи облигаций для коммерческих организаций, за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений, устанавливаются Положением по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» (ПБУ 15/01).

ПБУ 15/01 не распространяется на кредитные организации и бюд-жетные учреждения и не применяется к беспроцентным договорам зай-ма и договорам государственного займа.

Основная сумма долга (задолженность) по полученному от заимо-давца займу или кредиту учитывается организацией-заемщиком в соот-ветствии с условиями договора займа или кредитного договора в сумме фактически поступивших денежных средств или в стоимостной оцен-ке других вещей, предусмотренной договором.

Организация-заемщик принимает к бухгалтерскому учету задол-женность в момент фактической передачи денег или других вещей и отра-жает ее в составе кредиторской задолженности.

В случае неисполнения или неполного исполнения заимодавцем договора займа или кредитного договора организация-заемщик при-водит информацию о недополученных суммах в пояснениях к годовой бухгалтерской отчетности.

Задолженность организации-заемщика заимодавцу по получен-ным займам и кредитам в бухгалтерском учете подразделяется на крат-косрочную и долгосрочную, а также срочную и просроченную.

Краткосрочной задолженностью считается задолженность по полученным займам и кредитам, срок погашения которой согласно

условиям договора не превышает 12 месяцев, а долгосрочной задол-женностью считается задолженность, срок погашения которой по усло-виям договора превышает 12 месяцев.

Срочной задолженностью считается задолженность по получен-ным займам и кредитам, срок погашения которой по условиям догово-ра не наступил или продлен (пролонгирован) в установленном порядке. Просроченной задолженностью считается задолженность по получен-ным займам и кредитам с истекшим согласно условиям договора сроком погашения.

В соответствии с установленной учетной политикой организации-заемщика она может переводить долгосрочную задолженность в крат-косрочную или учитывать находящиеся в ее распоряжении заемные средства, срок погашения которых по договору займа или кредита пре-вышает 12 месяцев, до истечения указанного срока в составе долгосроч-ной задолженности.

При выборе первого варианта перевод долгосрочной задолженно-сти по полученным займам и кредитам в краткосрочную организация-заемщик производит в момент, когда по условиям договора займа или кредита до возврата основной суммы долга остается 365 дней.

Организация-заемщик по истечении срока платежа обязана обес-печить перевод срочной задолженности в просроченную.

Перевод срочной, краткосрочной или долгосрочной задолженно-сти по полученным займам и кредитам в просроченную организация-заемщик осуществляет в день, следующий за днем, когда по условиям договора займа или кредита заемщик должен был возвратить основ-ную сумму долга.

Задолженность по предоставленному заемщику займу или креди-ту, полученному или выраженному в иностранной валюте или в услов-ных денежных единицах, заемщик учитывает в рублевой оценке по кур-су Банка России, действовавшему на дату фактического совершения операции (предоставления кредита, займа, включая размещение заем-ных обязательств), а при отсутствии курса Банка России -- по курсу, определяемому соглашением сторон.

Возврат организацией-заемщиком полученного от заимодавца кредита, займа, включая размещенные заемные обязательства (основ-ная сумма долга), отражается в бухгалтерском учете заемщика как уменьшение (погашение) указанной кредиторской задолженности.

Движение средств кредитов и займов учитывается на счетах 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долго-срочным кредитам и займам». Синтетический и аналитический учет задолженности по получен-ным займам и кредитам, включая выданные заемные обязательства, ведут в ведомости по видам займов и кредитов, кредитным организа-циям и другим заимодавцам, предоставившим их, отдельным займам и кредитам (видам заемных обязательств).

Бухгалтерские записи по отражению операций, связанных с дви-жением кредитов и займов, представлены в табл. 19.1.

Таблица 19.1 Корреспонденция счетов по учету движения кредитов и займов

№ п/п	Содержание факта хозяйственной деятельности	Корреспонденция счетов
		Дебет	Кредит
1	Принято к учету полученное по договору займа оборудование к установке	07	66,67
2	Приняты к учету полученные по договору займа материалы	10,15	66,67
3	Приняты к учету полученные по договору займа денежные средства: в кассу на расчетный счет на валютный счет	50 51 52	66,67 66,67 66,67
4	Отражается депонирование средств на специальном счете за счет кредитов банка	55	66,67
5	Отражается погашение задолженности перед постав-щиками за счет полученных кредитов, займов	60	66,67
6	Краткосрочные кредиты, займы переоформлены в долгосрочные	66	67
7	Долгосрочные кредиты, займы переоформлены в краткосрочные	67	66
8	Отражаются отрицательные курсовые разницы по кредитам и займам, выраженным в иностранной валюте	91	66,67
9	Отражается возврат заимодавцу оборудования к установке по окончании срока действия договора	66,67	07
10	Отражается возврат заимодавцу материалов по окончании срока действия договора займа	66,67	10
11	Отражается выдача наличных денежных средств в счет погашения задолженности по ранее получен-ным кредитам, займам	66,67	50
12	Отражается погашение задолженности по кредитам, займам при перечислении денежных средств: с расчетного счета с валютного счета со специального счета	66,67	51
13	Отражаются положительные курсовые разницы по кредитам и займам, выраженным в иностранной валюте	66,67	91

19.2. Состав и порядок признания затрат по займам и кредитам

Затраты, связанные с получением и использованием займов и кредитов, включают:

проценты, причитающиеся к оплате заимодавцам и кредиторам по полученным от них займам и кредитам;

проценты и дисконт по причитающимся к оплате векселям

и облигациям;

дополнительные затраты, произведенные в связи с получением займов и кредитов, выпуском и размещением заемных обязательств;

курсовые разницы, относящиеся на причитающиеся к оплате проценты по займам и кредитам, полученным и выраженным в иностранной валюте или условных денежных единицах, образующиеся начиная с момента начисления процентов по условиям договора до их фактического погашения (перечисления).

Затраты по полученным займам и кредитам должны признавать-ся расходами того периода, в котором они произведены (текущие рас-ходы), за исключением той их части, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива.

Затраты по займам и кредитам включаются в текущие расходы в сумме причитающихся платежей согласно заключенным организацией договорам займа и кредитным договорам независимо от того, в какой форме и когда фактически производятся указанные платежи. Затраты по полученным займам и кредитам, включаемые в текущие расходы организации, являются прочими расходами.

В случае если организация использует средства полученных зай-мов и кредитов для предварительной оплаты материально-производ-ственных запасов, других ценностей, работ, услуг или выдачи авансов и задатков в счет их оплаты, то расходы по обслуживанию этих займов и кредитов относятся организацией-заемщиком на увеличение деби-торской задолженности, образовавшейся в связи с предварительной

оплатой или выдачей авансов и задатков на указанные цели. После того как запасы получены (работы выполнены, услуги оказаны), данные расходы включаются в их себестоимость.

При поступлении в организацию-заемщик материально-производ-ственных запасов и иных ценностей, выполнении работ и оказании услуг дальнейшее начисление процентов и осуществление других расходов, связанных с обслуживанием полученных займов и кредитов, отражаются в бухгалтерском учете в общем порядке -- с отнесением этих затрат на прочие расходы организации-заемщика.

Проценты по полученным займам и кредитам организация начис-ляет в соответствии с порядком, установленным в договоре займа или кредитном договоре.

Задолженность по полученным займам и кредитам показывают с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процен-тов согласно условиям договоров.

Причитающиеся заимодавцу доходы по иным заемным обязатель-ствам начисляются заемщиком равномерно (ежемесячно) и признают-ся его прочими расходами в тех отчетных периодах, к которым отно-сятся данные начисления.

Дополнительные затраты, производимые заемщиком в связи с полу-чением займов и кредитов, выпуском и размещением заемных обяза-тельств, могут включать расходы, связанные:

с оказанием заемщику юридических и консультационных услуг;

с осуществлением копировально-множительных работ;

с оплатой налогов и сборов (в случаях, предусмотренных действующим законодательством);

с проведением экспертиз;

с потреблением услуг связи;

с другими затратами, непосредственно касающимися получения займов и кредитов, размещения заемных обязательств.

Включение заемщиком дополнительных затрат, связанных с полу-чением займов и кредитов, размещением заемных обязательств, произ-водится в отчетном периоде, в котором были осуществлены указанные расходы.

Дополнительные затраты могут предварительно учитываться как дебиторская задолженность с последующим их отнесением в состав прочих расходов в течение срока погашения указанных выше заемных обязательств.

Начисленные проценты по причитающимся к оплате займам и кредитам, полученным или выраженным в иностранной валюте или услов-ных денежных единицах, учитываются в рублевой оценке по курсуБанка России, действовавшему на дату фактического начисления процентов по условиям договора, а при отсутствии официального кур-са -- по курсу, определяемому соглашением сторон.

Для составления бухгалтерской отчетности стоимость обяза-тельств, полученных или выраженных в иностранной валюте или услов-ных денежных единицах, пересчитывается в рубли по курсу Банка Рос-сии, действующему на отчетную дату.

Бухгалтерские записи, отражающие указанные операции, пред-ставлены в табл. 19.2.

Таблица 19.2

Корреспонденция счетов по учету расходов на обслуживание кредитов и займов

№ п/п	Содержание факта хозяйственной деятельности	Корреспонденция счетов
		Дебет	Кредит
1	Отражаются проценты, начисленные по кредитам и займам, направленным на предварительную опла-ту или выдачу авансов, задатков в счет оплаты мате-риально-производственных запасов (работ, услуг)	60,76	66,67
2	Проценты по кредитам и займам включаются в фактические затраты на приобретение матери-ально-производственных запасов (работ, услуг)	07, 10, 15 и др.	60,76
3	Отражаются проценты, начисленные по кредитам, займам	91	66,67
4	Отражаются дополнительные затраты, произведен-ные в связи с получением кредитов, займов	91	60,76
5	Отражается уплата процентов по кредитам, займам осуществление дополнительных затрат	60, 66, 67,76	50,51, 52,55

19.3. Учет выданных векселей, выпущенных облигаций

В случаях, предусмотренных законодательством, организация может привлекать заемные средства путем выдачи векселей, выпуска и продажи облигаций (выданные заемные обязательства).

Применительно к обращению векселей в ПБУ 15/01 под дискон-том понимается разница между суммой, указанной в векселе, и суммой фактически полученных денежных средств или их эквивалентов при размещении этого векселя.

ПБУ 15/01 определен порядок учета процентов и дисконта по при-читающимся к оплате векселям, облигациям и иным выданным заем-ным обязательствам.

При выдаче векселей векселедатель отражает сумму, указанную в векселе (вексельную сумму), как кредиторскую задолженность. В случае начисления процентов на вексельную сумму задолжен-ность по выданным векселям показывается у векселедателя с учетом причитающихся к уплате на конец отчетного периода процентов по условиям выдачи векселей.

При выдаче векселя для получения займа денежными средствами сумма причитающихся векселедержателю к уплате процентов или дис-конта включается векселедателем в состав прочих расходов.

В целях равномерного (ежемесячного) включения сумм причита-ющихся процентов или дисконта в качестве дохода по выданным век-селям организация-векселедатель может их предварительно учитывать как расходы будущих периодов.

При размещении облигаций организация-эмитент отражает номи-нальную стоимость выпущенных и проданных облигаций как креди-торскую задолженность.

При начислении дохода по облигациям в форме процентов орга-низация-эмитент указывает кредиторскую задолженность по продан-ным облигациям с учетом причитающегося к уплате на конец отчетно-го периода процента по ним.

Начисление причитающегося дохода (процентов или дисконта) по размещенным облигациям отражается организацией-эмитентом в со-ставе прочих расходов в тех отчетных периодах, к которым относятся данные начисления.

В целях равномерного (ежемесячного) включения сумм причита-ющегося к уплате заимодавцу дохода по проданным облигациям орга-низация-эмитент может предварительно учесть указанные суммы как расходы будущих периодов.

Бухгалтерские записи, отражающие операции по обращению век-селей и облигаций, представлены в табл. 19.3.

Таблица 19.3

Корреспонденция счетов по учету движения векселей и облигаций

1	Отражаются краткосрочные и долгосрочные векселя, выданные для получения займа денежными средствами	50, 51	66,	67
2	Отражаются начисленные проценты и дисконт по выданным векселям	91	66, 67
3	Начисленные проценты и дисконт по выданным векселям включаются в расходы будущих периодов	97	66, 67
4	В течение срока обращения векселя начисленные проценты, дисконт включаются в состав прочих расходов	91	97
5	Отражаются краткосрочные и долгосрочные облига-ции, проданные работникам организации	50,70	66,67
6	Отражаются краткосрочные и долгосрочные облига-ции, проданные юридическим и физическим лицам	51	66,67
7	Отражается разница между рыночной и номинальной стоимостью облигаций при продаже ниже номиналь-ной стоимости	97	66,67
8	В течение срока обращения облигаций списывается разница между их рыночной и номинальной стоимостью	91	97
9	Отражается разница между рыночной и номинальной стоимостью облигаций при продаже выше номи-нальной стоимости	50,51	98
10	В течение срока обращения облигаций списывается разница между их рыночной и номинальной стоимостью	98	91
11	Отражаются проценты, начисленные по краткосроч-ным и долгосрочным облигациям	91	66, 67
12	Отражается перечисление процентов по векселям и облигациям	66,67	50,51
13	Отражается погашение краткосрочных и долгосроч-ных векселей и облигаций	66,67	50,51
14	При досрочном выкупе облигаций по ценам, превы-шающим номинальную стоимость: разница погашается за счет резервного капитала разница относится на прочие расходы	82 91	66,67 66,67

19.4. Учет кредитов и займов, связанных с приобретением инвестиционных активов

В ПБУ 15/01 под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует значительного времени.

К инвестиционным активам относятся объекты основных средств, имущественные комплексы и другие аналогичные активы, на при-обретение или строительство которых требуются значительное время и затраты. Эти объекты, приобретаемые непосредственно для пере- продажи, учитываются как товары и к инвестиционным активам не от-носятся.

Затраты по полученным займам и кредитам, непосредственно от-носящиеся к приобретению или строительству инвестиционного акти-ва, должны включаться в стоимость этого актива и погашаться посред-ством начисления амортизации, кроме случаев, когда правилами бух-галтерского учета начисление амортизации актива не предусмотрено.

Затраты по полученным займам и кредитам, связанным с форми-рованием инвестиционного актива, по которому по правилам бухгал-терского учета амортизация не начисляется, в стоимость такого актива не включаются, а относятся на прочие расходы организации.

Амортизацию по объекту имущества, относящемуся к инвестицион-ному активу, организация начисляет в соответствии с порядком, уста-новленным ПБУ 6/01 «Учет основных средств».

Затраты по полученным займам и кредитам, непосредственно свя-занные с приобретением или строительством инвестиционного акти-ва, включаются в первоначальную стоимость этого актива при условии возможного получения организацией в будущем экономических выгод или в случае, когда наличие инвестиционного актива необходимо для управленческих нужд организации.

Затраты по полученным займам и кредитам, связанные с приоб-ретением инвестиционного актива, уменьшаются на величину дохода от временного использования заемных средств в качестве долгосрочных и краткосрочных финансовых вложений.

Такие вложения заемных средств могут осуществляться только в случае непосредственного уменьшения затрат, связанных с финан-сированием инвестиционного актива, например, снижением цен на строительные материалы и оборудование, задержкой выполнения отдельных видов (этапов) работ субподрядными организациями, дру-гими аналогичными причинами.

Уменьшение затрат по займам на величину дохода должно быть подтверждено соответствующим расчетом фактического наличия ука-занного дохода. Организация должна обеспечить подтверждение такого расчета.

Затраты по полученным займам и кредитам включаются в перво-начальную стоимость инвестиционного актива при наличии следующих условий:

возникновение расходов по приобретению и (или) строительству инвестиционного актива;

фактическое начало работ, связанных с созданием инвестиционного актива;

3) наличие фактических затрат по займам и кредитам или обяза-тельств по их осуществлению.

При прекращении работ, связанных со строительством инвести-ционного актива в течение срока, превышающего три месяца, включе-ние в первоначальную стоимость этого актива затрат по получен-ным займам и кредитам, использованным для создания указанного актива, приостанавливается. В этом случае затраты по займам включа-ются в состав прочих расходов.

Не считается прекращением работ по формированию инвести-ционного актива период, в котором дополнительно согласовываются возникшие в процессе строительства актива технические или органи-зационные вопросы.

Если для приобретения инвестиционного актива израсходова-ны заемные средства, полученные на цели, не связанные с его приоб-ретением, то проценты за использование указанных заемных средств начисляются по средневзвешенной ставке. Величина средневзвешен-ной ставки определяется по сумме всех займов и кредитов, остающихся не погашенными в течение отчетного периода. При расчете средне-взвешенной ставки из всей суммы непогашенных займов и кредитов исключаются суммы, полученные специально для финансирования инвестиционного актива.

Включение затрат по полученным займам и кредитам в первона-чальную стоимость инвестиционного актива прекращается с 1-го чис-ла месяца, следующего за месяцем принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств или имущественного комп-лекса (по соответствующим видам активов, формирующих имущество комплекса). Если инвестиционный актив не принят к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств или имущественного комп-лекса (по соответствующим статьям активов), но на нем начаты фак-тический выпуск продукции, выполнение работ, оказание услуг, то включение затрат по предоставленным займам и кредитам в перво-начальную стоимость инвестиционного актива прекращается с 1-го чис-ла месяца, следующего за месяцем фактического начала эксплуатации.

19.5. Раскрытие информации о займах и кредитах в бухгалтерской отчетности

В составе информации об учетной политике организации необхо-димо наличие как минимум следующих данных:

о переводе долгосрочной задолженности в краткосрочную;

о составе и порядке списания дополнительных затрат по займам;

о выборе способов начисления и распределения причитающихся доходов по заемным обязательствам;

о порядке учета доходов от временного вложения заемных средств.

В бухгалтерской отчетности организации должна отражаться информация:

о наличии и изменении величины задолженности по основным видам займов, кредитов;

о величине, видах, сроках погашения выданных векселей и размещенных облигаций;

о сроках погашения основных видов займов, кредитов, других заемных обязательств;

о суммах затрат по займам и кредитам, включенных в прочие расходы и в стоимость инвестиционных активов;

о величине средневзвешенной ставки займов и кредитов (при ее применении).

Контрольные вопросы

Что такое задолженность по кредитам и займам и каков порядок ее признания в бухгалтерском учете?

Как осуществляется синтетический учет расчетов по кредитам и займам?

Каковы особенности отражения в бухгалтерском учете процентов по кредитам и займам?

Опишите состав и порядок признания дополнительных затрат по кредитам и займам.

Как осуществляется учет выданных векселей и выпущенных облигаций?

Что такое инвестиционные активы?

Что такое учет кредитов и займов, связанных с приобретением инвестиционного актива?

Как осуществляется учет затрат по полученным кредитам и займам, связанным с приобретением инвестиционного актива?

ГЛАВА 20

сущность и порядок учета совместной деятельности

Деятельность организации, осуществляемая с целью извлечения экономических выгод или дохода совместно с другими организациями или индивидуальными предпринимателями путем объединения вкла-дов Ю1_И совместных действий без образования юридического лица, определяется как совместная деятельность.

Правила и порядок раскрытия информации об участии в совмест-ной деятельности коммерческих организаций регулируются ПБУ 20/03 «Инфор_{Мация о}б участии в совместной деятельности».

При заключении организацией учредительного договора или договора о создании финансово-промышленной группы, результатом которого является образование юридического лица или финансово-промышленной группы (внесение вкладов в уставный складочный капит^_Л) паевой фонд) или не предполагающего извлечение экономи-чески^ выгод (дохода), ПБУ 20/03 не применяется.

Г1БУ 20/03 определяет правила отражения хозяйственных опера-ций в бухгалтерском учете и отчетности организации в случаях:

^ совместного осуществления операций,

^ совместного использования активов;

^ совместного осуществления деятельности.

20.1. Учет совместно осуществляемых операций Г1од совместно осуществляемыми операциями понимается выпол-нение каждым участником договора определенного этапа производства продукции (выполнения работы, оказания услуги) с использованием собственых активов. Каждый участник договора в бухгалтерском учете отражает свою часть расходов и обязательств, а также причитающуюся ему долю экономических выгод или дохода в соответствии с условиями договора

Вклад участника договора в бухгалтерском учете продолжает отра-жается на соответствующих счетах и в состав финансовых вложений не переводится. Доходы, расходы, обязательства и активы по совместно осуществляемым операциям каждый участник договора учитывает обособленно в доле, относящейся к участнику, в аналитическом уче-те -- по соответствующим синтетическим счетам учета доходов, рас-ходов, обязательств и активов.

Хозяйственные операции, связанные с выполнением совместно осуществляемых операций, а также их финансовые результаты, отража-ются в бухгалтерском балансе каждого участника договора.

Участник договора отражает в бухгалтерском учете причитающу-юся ему долю продукции и дохода от продажи продукции (выполне-ния работ, оказания услуг) за отчетный период в соответствии с усло-виями договора.

Участник, выполняющий заключительный этап совместного про-изводственного процесса, доли продукции, причитающиеся другим участникам договора, показывает за балансом, а в случае если догово-ром предусмотрена продажа продукции (работ, услуг), доходы, под-лежащие получению другими участниками договора, отражает в бух-галтерском учете в качестве обязательства перед ними.

Бухгалтерские записи по учету совместно осуществляемых опе-раций представлены в табл. 20.1 и 20.2.

Таблица 20.1

Корреспонденция счетов по учету совместно осуществляемых операций участником договора при производстве продукции

№ п/п	Содержание факта хозяйственной деятельности	Корреспонденция счетов
		Дебет	Кредит
1	Отражаются участником договора расходы на про-изводство продукции	20,23	02,04,05,10,25, 26 и др.
2	Отражается участником договора производствен- ная себестоимость готовой продукции	43	20,23
3	Отражается себестоимость продукции, изготовленной участником договора и переданной другим участником	45	43
4	Отражается выручка от продажи продукции, отгруженной участникам договора	76	90
5	Отражается сумма налога на добавленную стоимость, причитающихся к получкнию от покупателе	90	68
6	Отражается себестоимость продукции, проданной участникам договора	90	45
7	Отражаетя финеансовый результат от обычных видов деятельности: Прибыль убыток	90 99	99 90
8	Отражается поступление денежных средств в оплату проданной продукции от участников договора	51	76

Таблица 20.2

Корреспонденция счетов по учету совместно осуществляемых операций участником договора при производстве и продаже продукции

№ п/п	Содержание факта хозяйственной деятельности	Корреспонденция счетов
		Дебет	Кредит
1	Отражается поступление на склад для дальнейшей переработки материально-производственных запасов от участников договора	003
2	Списана стоимость материальных-производственных запасов, полученных от участника договора в связи с использованием в производстве продукции		003
3	Отражаются участником договора затраты на про-изводство продукции	20,23	02,05,10,25,26,69,70 и др
4	Отражается участником договора производственная себестоимость готовой продукции	43	20,23
5	Отражается стоимость продукции, причитающейся участникам договора (по договорным ценам)	002
6	Отражается выручка от продажи продукции, изготов-ленной по договору	62	90
7	Отражается сумма налога на добавленную стои-мость, причитающаяся к получению от покупателей	90	68
8	Отражается себестоимость проданной продукции	90	43
9	Отражается финансовый результат от продажи продукции: прибыль убыток	90 99	99 90
10	Отражается продажа продукции, принадлежащей участникам договора		002
11	Отражается выручка от продажи продукции, при-надлежащей участникам договора	62	76
12	Отражается поступление денежных средств от покупателей в оплату продукции	51	62
13	Отражается перечисление выручки участникам договора	76	51

Каждый участник ведет бухгалтерский учет доходов, расходов, обязательств и активов, относящихся к совместно осуществляемой операции, применительно к правилам, установленным ПБУ 12/2000 «Информация по сегментам».

В рамках отчетного сегмента о совместной деятельности отража-ются:

активы, используемые для участия в договоре;

обязательства, возникшие непосредственно у участника в свя-
зи с участием в договоре;

расходы, понесенные непосредственно участником в связи с уча-
стием в договоре;

доходы, полученные непосредственно участником в результате
участия в договоре.

20.2. Учет совместно используемых активов

Активы считаются совместно используемыми, если имущество находится в общей собственности участников договора с определени-ем доли каждого из собственников в праве собственности (долевая соб-ственность) и собственники заключают договор с целью совместного использования такого имущества для получения экономических выгод или дохода. Каждый участник договора показывает в бухгалтерском учете долю расходов и обязательств, а также причитающуюся ему долю доходов от совместного использования активов согласно условиям договора.

Доходы, расходы, обязательства, полученные в результате совме-стного использования активов, каждый участник договора отражает обособленно в аналитическом учете по соответствующим синтетиче-ским счетам учета доходов, расходов и обязательств. Активы, принад-лежащие участнику договора на праве долевой собственности и внесен-ные им в качестве вклада, он продолжает учитывать на соответствующих счетах и в состав финансовых вложений не переводит. При этом вклад участника договора, хозяйственные операции, связанные с выпол-нением такого договора, и полученные от совместного использова-ния активов финансовые результаты не выделяются на отдельный баланс.

Каждый участник договора в бухгалтерском учете за отчетный период отражает свою долю доходов, полученных от совместного исполь-зования активов, а также обязательства и расходы, понесенные им в свя-зи с выполнением договора.

В бухгалтерском учете участника подлежат отражению обязатель-ства, возникшие непосредственно у участника в связи с участием в до-говоре, а также его доля в совместных с другими участниками договора обязательствах.

В бухгалтерском учете участника должны быть показаны расхо-ды, произведенные непосредственно участником в связи с участием в договоре, и его доля в совместных с другими участниками договора расходах.

Если согласно договору расчеты с покупателями (заказчиками) осуществляет один из участников, то доходы, подлежащие получению другими участниками договора, отражаются в его бухгалтерском учете в качестве обязательства перед ними:

Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» -- Кре-дит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по договору простого товарищества».

В бухгалтерском учете товарищей делается запись по доходам:

Дебет 76, субсчет «Расчеты по договору простого товарищества» -- Кредит 90 «Продажи», субсчет «Выручка»

Учет хозяйственных операций, связанных с выполнением догово-ра, ведет каждый участник в общеустановленном порядке, принимая во внимание правила, установленные ПБУ 12/2000 «Информация по сегментам».

Данные об участии в совместной деятельности в части активов, обязательств, доходов и расходов у каждого участника формируют показатели бухгалтерской отчетности: построчного суммирования ана-логичных показателей. В рамках отчетного сегмента о совместной дея-тельности отражаются:

доля участника в совместно используемых активах;

обязательства, возникшие непосредственно у участника в связи с участием в договоре;

доля участника в обязательствах, возникших у него совместно с другими участниками договора;

расходы, понесенные непосредственно участником в связи с участием в договоре;

доля в расходах, понесенных совместно с другими участниками договора;

доля в доходах, полученных совместно с другими участниками договора.

20.3. Учет совместного осуществления деятельности

По договору простого товарищества (договору о совместной дея-тельности) несколько лиц (товарищей) обязуются объединить свои вклады и действовать совместно без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели.

Вклады предполагаются равными по стоимости, если иное не следу-ет из договора. Активы, внесенные в счет вклада по договору о совмест-ной деятельности, включаются организацией-товарищем в состав финансовых вложений по стоимости, по которой они отражены в бух-галтерском балансе на дату вступления договора в силу.

Внесенные товарищами активы, а также произведенная в резуль-тате совместной деятельности продукция и полученные доходы при-знаются их общей долевой собственностью. Пользование общими активами товарищей осуществляется по их общему согласию, а при недостижении согласия -- в порядке установленном судом. Обязан-ности товарищей по содержанию общих активов и порядок возмеще-ния расходов, связанных с выполнением этих обязанностей, определя-ются договором.

При формировании финансового результата каждая организация-товарищ включает в состав прочих доходов или расходов прибыль либо убыток от совместной деятельности, распределенные между товарища-ми.

При прекращении договора простого товарищества вещи, передан-ные в общее владение или пользование товарищей, возвращаются предоставившим их товарищам без вознаграждения, если иное не преду-смотрено соглашением сторон. Активы, полученные организацией-товарищем после прекращения совместной деятельности, отражаются как погашение вкладов, учтенных в составе финансовых вложений, и принимаются к бухгалтерскому учету в оценке, числящейся в отдель-ном балансе на дату принятия решения о прекращении совместной дея-тельности.

Участие в простом товариществе каждый товарищ отраж?ет в поряд-ке, предусмотренном для учета финансовых вложений, на счете 58«Финансовые вложения» к которому открывается субсчет 4 «Вклады по договору простого товарищества».

Синтетический и аналитический учет на счете 58 ведется в ведо-мости по видам вкладов и договорам.

Бухгалтерские записи по учету операций, связанных с исполне-нием договора простого товарищества, представлены в табл. 20.3.

Таблица 20.3

Корреспонденция счетов по отражению операций, связанных с участием в совместной деятельности организации-товарища

№ п/п	Содержание факта хозяйственной деятельности	Корреспонденция счетов
		Дебет	Кредит
1	Переданы активы, отличные от денежных средств, в счет вклада в общее имущество простого това-рищества по остаточной стоимости (сумме факти-ческих затрат на приобретение)	58	01,04, 10 и др.
2	Внесены денежные средства в счет вклада в общие активы простого товарищества	58	51,52
3	Начислена прибыль от деятельности простого това-рищества, подлежащая получению участником договора	76	91
4	Поступила на счета участника договора прибыль от деятельности простого товарищества	51,52	76
5	Начислен убыток от деятельности простого това-рищества, подлежащий покрытию участником договора	91	76
6	Перечислены денежные средства в счет покрытия убытка от деятельности простого товарищества	76	51,2
7	Возвращены активы при прекращении договора простого товарищества: в пределах сумм, числящихся на счете 58	01,04,10 и др. 01,04,10 и др.	58 91

В бухгалтерском балансе организации-товарища вклад в совмест-ную деятельность отражается в составе финансовых вложений и пока-зывается отдельной статьей в случае существенности. Прибыль или убыток, причитающиеся организации-товарищу по итогам раздела, в отчете о прибылях и убытках включаются в состав прочих доходов или прочих расходовВ пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убыт-ках в рамках раскрытия информации по отчетному сегменту о совмест-ной деятельности организация-товарищ показывает:

долю участия (вклад) в совместную деятельность;

долю в общих договорных обязательствах;

долю в совместно понесенных расходах;

долю в совместно полученных доходах.

Ведение бухгалтерского учета общих активов товарищей может быть поручено ими одному из участвующих в договоре простого товари-щества юридических лиц. Каждый товарищ вправе знакомиться со всей документацией по ведению дел.

Деятельность товарищества учитывается на обособленном балансе, специально для этого открываемом. Данный баланс не явля-ется самостоятельным, так как простое товарищество не является юри-дическим лицом. Активы и пассивы такого баланса не включаются в балансы юридических лиц -- участников договора о совместной дея-тельности, в том числе в баланс организации, которой по договорам поручено ведение общих дел товарищества.

Товарищ, ведущий общие дела в соответствии с договором о сов-местной деятельности, обеспечивает на отдельном балансе обособлен-ный учет операций по совместно осуществляемой деятельности. Пока-затели отдельного баланса не включаются в бухгалтерский баланс товарища, ведущего общие дела.

Для формирования обособленного баланса простого товарище-ства, ведения учета общих активов товарищей и хозяйственных опера-ций необходимо применять счета, предусмотренные Планом счетов для соответствующих операций. Стоимость общих активов учитывается на счете 80 «Вклады товарищей» в оценке, предусмотренной догово-ром. Записи по счетам, включая учет доходов и расходов, финансовых результатов, делаются в общеустановленном порядке.

Прибыль, полученная товарищами в результате совместной дея-тельности, распределяется пропорционально стоимости вкладов в общее дело, если договором или иным соглашением товарищей не предусмотре-но иное.

Порядок покрытия расходов и убытков также предусматривается соглашением товарищей. При отсутствии такого соглашения каждый товарищ несет расходы и убытки пропорционально стоимости его вкла-да в общее дело.

На дату принятия решения о распределении нераспределенной прибыли или непокрытого убытка отражается кредиторская задолжен ность перед товарищами в сумме причитающейся им прибыли или дебиторская задолженность товарищей в сумме части непокрытого убытка, подлежащего погашению.

В сроки, установленные договором, но не позднее сроков, преду-смотренных Федеральным законом от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» товарищ, ведущий общие дела, составляет и представляет участникам договора информацию, необходимую для формирования отчетной, налоговой и иной документации.

На дату прекращении договора о совместной деятельности това-рищем, ведущим общие дела, составляется ликвидационный баланс, в котором причитающееся каждому товарищу имущество учитывается как погашение доли участия (вклада) в совместную деятельность.

Синтетический и аналитический учет на счете 80 «Вклады това-рищей» осуществляется в ведомости по каждому договору простого товарищества и каждому участнику договора.

Бухгалтерские записи по учету операций, связанных с исполне-нием договора простого товарищества у участника, ведущего общие дела, представлены в табл. 20.4.

Таблица 20.4

Корреспонденция счетов по учету операций, связанных

с исполнением договора простого товарищества

(на обособленном балансе)

№ п/п	Содержание факта хозяйственной деятельности	Корреспонденция счетов
		Дебет	Кредит

1	Оприходованы активы, переданные участниками договора в счет вкладов в общие активы простого товарищества
2	Списана прибыль от деятельности простого това-рищества, подлежащая распределению между участниками договора	99	84
3	Распределена между участниками договора прибыль от деятельности простого товарищества	84	75
4	Перечислены денежные средства в счет прибыли от деятельности простого товарищества, причита-ющейся участнику договора	75	51,52
5	Списан убыток от деятельности простого товари-щества, подлежащий распределению между участ-никами договора	84	99
6	Распределен между участниками договора убыток от деятельности простого товарищества	75	84
7	Зачислены денежные средства, поступившие от участников договора в покрытие убытка от дея-тельности простого товарищества	51,52	75
8	Возвращены активы при прекращении договора простого товарищества	80	01,04 и др

20.4 Раскрытие в бухгалтерской отчетности информации о совместной деятельности

Организация, являющаяся участником договора о совместной дея-тельности, должна раскрыть в бухгалтерской отчетности как минимум следующую информацию об участии в совместной деятельности:

цель совместной деятельности (производство продукции, выполнение работ, оказание услуг и т.д.) и вклад в нее;

способ извлечения экономической выгоды или дохода (совместно осуществляемые операции, совместно используемые активы, совместная деятельность);

классификация отчетного сегмента (операционный или географический);

стоимость активов и обязательств, относящихся к совместной деятельности;

суммы доходов, расходов, прибыли или убытка, относящиеся к совместной деятельности.

Информации об участии в совместной деятельности раскрывает-ся в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности организации, в соответствии с правилами, установленными ПБУ 12/2000 «Информа-ция по сегментам». Для формирования достоверных данных об участии в совместной деятельности в бухгалтерской отчетности каждый участ-ник обеспечивает достоверность представляемой другим участникам договора о совместной деятельности информации о выполнении этого договора.

Контрольные вопросы

Какие организации применяют «ПБУ 20/03 «Информация об участии в совместной деятельности»?

2. Какие виды совместной деятельности может осуществлять организация?

Каков порядок отражения в бухгалтерском учете совместно осуществляемых операций?

Какая информация о совместно осуществляемых операциях подлежит раскрытию в бухгалтерской отчетности?

Какие активы считаются используемыми совместно?

Каков порядок отражения в бухгалтерском учете совместно используемых активов?

Какая информация о совместно используемых активах подлежит раскрытию в бухгалтерской отчетности?

Каков порядок отражения совместной деятельности в бухгалтерском учете товарища?

Каков порядок отражения совместной деятельности в бухгалтерском учете товарища, ведущего общие дела?

10. Какая информация о совместной деятельности подлежит раскрытию в бухгалтерской отчетности?

ГЛАВА 21

СУЩНОСТЬ И ПОРЯДОК УЧЕТА ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ ОРГАНИЗАЦИИ

21.1. Понятие доходов и расходов организации

Правила формирования в бухгалтерском учете информации о до-ходах и расходах коммерческих организаций установлены Положения-ми по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) и «Рас-ходы организации» (ПБУ 10/99).

Доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) или погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала организации, за исключением вкладов участников (собствен-ников имущества).

Не относятся к доходам:

сумма налога на добавленную стоимость, акцизов, налога с продаж, других налогов сверх цены товара, экспортных пошлин и иных
обязательных платежей, подлежащих перечислению в бюджет или внебюджетные фонды;

поступления по договорам комиссии, агентским договорам в пользу комитента, принципала -- как средства, находящиеся у комиссионера (посредника) временно (за исключением комиссионного вознаграждения) и подлежащие перечислению (возврату) собственнику --комитенту, принципалу;

поступления в порядке предварительной оплаты продукции (товаров, работ, услуг), поскольку пока не будут выполнены встречные обязательства (поставка продукции, выполнение работ, оказание
услуг), владение полученными денежными средствами (или иными формами оплаты) носит условный характер и при определенных обязательствах может подлежать возврату;

авансы в счет оплаты продукции (товаров, работ, услуг);

задатки;

залоги, если договором предусмотрена передача заложенного имущества залогодержателю;

поступления в погашение кредита, займа.

Доходы организации группируются по следующим направле-ниям:

доходы от обычных видов деятельности;

прочие доходы.

Одни и те же виды доходов организации могут признаваться в од-ном случае в качестве доходов от обычных видов деятельности, в дру-гих случаях -- в качестве прочих доходов. Это связано с предметом деятельности организации и видом деятельности, закрепленным в уч-редительных документах.

Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного иму-щества) и возникновение обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

Не признаются расходами:

выбытие активов в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и т.п.);

расходы, связанные с внесением средств организации в уставный (складочный) капитал других организаций, а также с приобретением ценных бумаг не с целью продажи -- как временное отвлечение средств для получения последующего дохода в виде дивидендов или процентов;

выбытие активов по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала;

выбытие в порядке предварительной оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей (работ, услуг);

выбытие в виде авансов, задатка в счет оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей (работ, услуг);

¦ погашение займов, кредитов, полученных организацией. Расходы в зависимости от их характера, условий осуществления

и направлений деятельности организации подразделяются следующим образом:

расходы по обычным видам деятельности;

прочие расходы.

21.2. Учет доходов и расходов от обычных видов деятельности

Доходами от обычных видов деятельности являются выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполне-нием работ, оказанием услуг (выручка).

В организациях, предметом деятельности которых является пре-доставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, выручкой считают-ся поступления, получение которых связано с этой деятельностью (арендная плата).

В организациях, предметом деятельности которых является пре-доставление за плату прав, возникающих, из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собствен-ности, выручкой считаются поступления, получение которых связано с этой деятельностью (лицензионные платежи за пользование объек-тами интеллектуальной собственности).

В организациях, предметом деятельности которых является уча-стие в уставном капитале других организаций, выручкой считаются поступления, получение которых связано с этой деятельностью.

Доходы, получаемые организацией от предоставления за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышлен-ные образцы, и других видов интеллектуальной собственности и от участия в уставном капитале других организаций, когда это не явля-ется предметом деятельности организации, относятся к прочим до-ходам.

Выручка принимается к бухгалтерскому учету в сумме, исчислен-ной в денежном выражении и равной величине поступления денеж-ных средств и иного имущества или величине дебиторской задолжен-ности. Если величина поступления покрывает лишь часть выручки, то выручка, принимаемая к бухгалтерскому учету, определяется как сумма поступления и дебиторской задолженности (в части, не покры-той поступлением).

Величину поступления или дебиторской задолженности опреде-ляют исходя из цены, установленной договором между организацией и покупателем (заказчиком) или пользователем активов организации. Если цена не предусмотрена в договоре и не может быть установлена исходя из условий договора, то для определения величины поступле-ния или дебиторской задолженности принимается цена, по которой в сравнимых обстоятельствах организация обычно определяет выручку

в отношении аналогичной продукции (товаров, работ, услуг) либо пре-доставления во временное пользование аналогичных активов.

При продаже продукции и товаров (выполнении работ, оказании услуг) на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде отсрочки и рассрочки оплаты, выручка принимается к бухгалтерскому учету в полной сумме дебиторской задолженности.

Величина поступления или дебиторской задолженности по догово-рам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденеж-ными средствами, принимается к бухгалтерскому учету по стоимости товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению органи-зацией. Эту стоимость устанавливают исходя из цены, по которой в срав-нимых обстоятельствах организация обычно определяет стоимость ана-логичных товаров (ценностей).

При невозможности установить стоимость товаров (ценностей), полученных организацией, величина поступления или дебиторской задолженности определяется стоимостью продукции (товаров), пере-данной или подлежащей передаче организацией. Эту стоимость уста-навливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах организация обычно определяет выручку в отношении аналогичной продукции (товаров).

В случае изменения обязательства по договору первоначальную величину поступления или дебиторской задолженности корректируют исходя из стоимости актива, подлежащего получению организацией. Эту стоимость устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах организация обычно определяет стоимость аналогич-ных активов.

При образовании в соответствии с правилами бухгалтерского учета резервов по сомнительным долгам величина выручки не меняется.

Выручка признается в бухгалтерском учете при наличии следу-ющих условий:

организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

сумма выручки может быть определена;

имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Такая уверенность имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;

право собственности (владения, пользования, распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана); расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Если в отношении денежных средств и иных активов, получен-ных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредитор-ская задолженность, а не выручка.

Организация может признавать в бухгалтерском учете выручку от выполнения работ, оказания услуг, продажи продукции с длитель-ным циклом изготовления по мере готовности работы, услуги, продук-ции или по завершении выполнения работы, оказания услуги, изготов-ления продукции в целом.

Выручка от выполнения конкретной работы, оказания конкрет-ной услуги, продажи конкретного изделия признается в бухгалтерском учете по мере готовности, если возможно определить готовность рабо-ты, услуги, изделия.

В отношении разных по характеру и условиям выполнения работ, оказания услуг, изготовления изделий организация может применять в одном отчетном периоде одновременно разные способы признания выручки, предусмотренные настоящим пунктом.