Международные стандарты финансовой отчетности

63. В той степени, в которой отрицательная деловая репутация не связана с ожиданиями будущих убытков и расходов, которые были определены в плане покупателя по приобретению и могут быть надежно оценены, отрицательная деловая репутация является прибылью, которая признается как доход, когда потребляются будущие экономические выгоды, заключенные в приобретенных идентифицируемых амортизируемых активах. В случае денежного актива прибыль признается как доход немедленно.

Представление информации

64. Отрицательная деловая репутация должна быть представлена на вычет из активов отчитывающейся компании в той же классификации бухгалтерского баланса, что и деловая репутация.

Корректировка возмещения при покупке, обусловленная будущими событиями

65. Когда договор покупки предусматривает корректировку возмещения при покупке, обусловленную одним или несколькими будущими событиями, сумма корректировки должна включаться в первоначальную стоимость покупки по состоянию на дату покупки в том случае, если существует вероятность корректировки, а ее величина может быть надежно измерена.

66. Договоры покупки могут предусматривать корректировку возмещения при покупке в свете одного или нескольких будущих событий. Корректировки могут зависеть от определенного уровня прибылей, сохраненного или достигнутого в будущих периодах, или от рыночной стоимости ценных бумаг, выпущенных как часть сохраняемого возмещения.

67. При первоначальном учете покупки обычно бывает возможно оценить величину корректировки возмещения при покупке без снижения надежности информации, даже несмотря на некоторые имеющиеся неопределенности. Если будущие события не происходят, или расчетное значение нуждается в переоценке, то первоначальная стоимость покупки корректируется с последующим воздействием на положительную или отрицательную деловую репутацию, в зависимости от ситуации.

Последующие изменения первоначальной стоимости покупки

68. Первоначальная стоимость покупки подлежит корректировке, когда действие потенциального обстоятельства, влияющего на величину возмещения при покупке, прекращается после даты покупки, так что выплата суммы становится вероятной, и может быть произведена надежная оценка этой суммы.

69. Условия покупки могут предусматривать корректировку возмещения при покупке, если результаты операций приобретенной компании превысили или не достигли согласованного уровня после покупки. Когда появляется вероятность последующей корректировки, и существует возможность надежной оценки ее величины, тогда покупатель учитывает дополнительное возмещение как корректировку первоначальной стоимости покупки, с последующим воздействием на положительную или отрицательную деловую репутацию, в зависимости от ситуации.

70. В некоторых условиях покупателю возможно придется произвести дополнительные платежи продавцу в качестве компенсации за сокращение величины возмещения. Это происходит, когда покупатель гарантирует рыночную стоимость ценных бумаг или долговых обязательств, выпущенных в качестве возмещения, и вынужден осуществлять дополнительные эмиссии ценных бумаг или долговых обязательств с целью восстановления первоначально определенной стоимости покупки. В таких случаях первоначальная стоимость покупки не увеличивается, и, как следствие, не производится корректировка отрицательной или положительной деловой репутации. Вместо этого увеличение выпущенных ценных бумаг или долговых обязательств представляет собой сокращение премии или увеличение скидки на первоначальную эмиссию.

Последующее установление или изменения стоимости идентифицируемых активов и обязательств

71. Идентифицируемые активы и обязательства, которые были приобретены, но тем не менее не отвечают критериям, содержащимся в параграфе 27, для отдельного признания при первичном учете покупки, должны признаваться впоследствии по мере того, как и когда они удовлетворят эти критерии. Балансовая величина идентифицируемых приобретенных активов и обязательств должна корректироваться, когда после покупки появляются дополнительные свидетельства, помогающие оценить величину этих идентифицируемых активов и обязательств на момент первоначального учета этой покупки. При необходимости величина, назначенная для положительной или отрицательной деловой репутации, должна корректироваться в той степени, чтобы:

(а) корректировка не увеличивала балансовую величину деловой репутации сверх ее возмещаемой величины, как это установлено в МСФО 36, Обесценение стоимости активов, и

(b) такая корректировка производилась к концу первого годового учетного периода, начинающегося после покупки (кроме признания идентифицируемого обязательства согласно параграфу 31, для которого применяется интервал времени из параграфа 31(с);

в других случаях корректировки идентифицируемых активов и обязательств должны признаваться как доход или расход.

72. Идентифицируемые активы и обязательства приобретаемой компании могут быть не признаны на момент покупки, потому что они не отвечали критериям признания для идентифицируемых активов и обязательств, или потому что покупатель не знал об их существовании. Аналогично, справедливая стоимость приобретенных идентифицируемых активов и обязательств, определенная на дату покупки, может потребовать корректировки по мере появления дополнительной информации, помогающей в оценке стоимости идентифицируемых активов и обязательств на дату покупки. В случае признания идентифицируемых активов и обязательств или корректировки значений балансовой стоимости после окончания первого учетного года (за исключением промежуточных периодов), начинающегося после покупки, производится скорее признание дохода или расхода, чем корректировка положительной или отрицательной деловой репутации. Этот срок, хотя и условный по продолжительности, не позволяет бесконечно переоценивать и корректировать положительную или отрицательную деловую репутацию.

73. Согласно параграфу 71 балансовая величина деловой репутации (отрицательной деловой репутации) корректируется если, например, имеется убыток от обесценения до конца первого годового учетного периода, начинающегося после покупки, по приобретенным идентифицируемым активам, и этот убыток не связан с конкретными событиями или изменениями в обстоятельствах, произошедшими после даты покупки.

74. Когда после покупки, но до окончания первого годового учетного периода, начинающегося после покупки, покупатель узнает о существовании обязательства, которое существовало в момент покупки, или убытка от обесценения стоимости, который не связан с конкретными событиями или изменениями в обстоятельствах, произошедшими после даты покупки, деловая репутация не увеличивается сверх ее возмещаемой величины, определенной согласно МСФО 36.

75. Если резервы на прекращение или сокращение размеров деятельности приобретаемой компании, были признаны в соответствии с параграфом 31, эти резервы должны восстанавливаться только тогда, когда:

(а) выбытие экономических выгод более не является вероятным; или

(b) подробный формальный план не осуществлен:

(i) таким образом, как это установлено в подробном формальном плане; или

(ii) в сроки, установленные в подробном формальном плане.

Такое восстановление должно быть отражено как корректировка к положительной или отрицательной деловой репутации (и доле меньшинства, если это уместно) так, чтобы в ее отношении не был признан никакой доход или расход. Скорректированная величин деловой репутации должна амортизироваться перспективно, на протяжении остающегося срока ее полезной службы. Скорректированная величина отрицательной деловой репутации должна учитываться в соответствии с параграфом 62(а) и (b).

76. В отношении резервов, признанных в соответствии с параграфом 31, обычно не требуется никакая корректировка, так как от подробного формального плана требуется установить затраты, которые будут понесены. Если затраты не были понесены в расчетный период, или более не ожидается их осуществить, необходимо скорректировать резерв на прекращение или ограничение деятельности приобретаемой компании с соответствующей корректировкой величины положительной или отрицательной деловой репутации (и доли меньшинства, если это уместно). Если в последующем имеется обязательство, которое должно быть признано согласно МСФО 37, Резервы, условные обязательства и условные активы, компания признает соответствующий расход.

Объединение интересов

Учет объединения интересов

77. Объединение интересов должно учитываться с помощью метода создания объединения интересов, в соответствии с параграфами 78, 79 и 82.

78. При применении метода объединения интересов, статьи финансовой отчетности объединяющихся компаний за период, в котором происходит объединение и за любые раскрываемые сопоставляемые периоды, должны включаться в финансовую отчетность объединенных компаний так, как будто они были объединены, начиная с самого раннего из показанных периодов. Финансовая отчетность компаний не должна включать объединение интересов, в котором участвует компания, если она происходит после самой последней отчетной даты, включенного в финансовую отчетность.

79. Любая разница между суммой, учтенной в качестве выпущенного акционерного капитала, вместе с дополнительным возмещением в форме денежных средств или других активов, и суммой, учтенной в качестве приобретенного акционерного капитала, должна корректироваться против собственного капитала.

80. Сущность объединения интересов состоит в том, что не происходит никакой покупки, и сохраняется взаимное разделение рисков и выгод, существовавшее до объединения компаний. Метод объединения интересов признает этот факт путем учета объединенных компаний как продолжающих свою деятельность в качестве отдельных организаций, несмотря на то, что теперь они находятся в совместном владении и управлении. Соответственно, при агрегировании отдельных форм финансовой отчетности производятся лишь незначительные изменения.

81. Поскольку объединение интересов ведет к возникновению одной объединенной организации, она утверждает единую учетную политику. Таким образом, объединенная компания признает активы, обязательства и собственный капитал объединяющихся компаний по их текущей балансовой стоимости, которая корректируется только в результате согласования учетной политики объединяющихся компаний и применения этой политики ко всем представленным периодам. Признание новой положительной или отрицательной деловой репутации не происходит. Точно также любое воздействие всех операций между объединяющимися компаниями, осуществленных либо до, либо после объединения интересов элиминируется при составлении финансовой отчетности объединенной компании.

82. Затраты, понесенные в связи с объединением интересов, должны признаваться в качестве расходов в течение периода, когда они были понесены.

83. Затраты, понесенные в связи с объединением интересов, включают регистрационные сборы, затраты на распространение информации среди акционеров, гонорары экспертам и консультантам, заработную плату и прочие расходы, связанные с услугами работников, вовлеченных в процесс объединения компаний. Они также включают любые затраты или убытки, понесенные в операциях по объединению ранее отдельных компаний.

Все объединения компаний

Налоги на прибыль

84. В некоторых странах порядок учета объединения компаний может отличаться от методов учета, применяемых в соответствии с законами по налогообложению прибыли. Любые результирующие отложенные налоговые требования и отложенные налоговые обязательства признаются в соответствии с МСФО 12, Налоги на прибыль.

85. Потенциальные выгоды, полученные от переноса на будущие периоды налога, учитываемого при налогообложении, приобретенной компании, которые существовали, но не были признаны покупателем как идентифицируемый актив на дату покупки, могут быть впоследствии реализованы. Когда это происходит, покупатель признает выгоду как прибыль в соответствии с МСФО 12, Налоги на прибыль. Кроме того, покупатель признает в качестве расхода ту часть неамортизированного остатка деловой репутации, возникающей при приобретении, которая приходится на эти налоговые льготы. Кроме того, покупатель:

(a) корректирует балансовую стоимость деловой репутации и соответствующую накопленную амортизацию до сумм, которые должны быть зарегистрированы, если отложенные налоговые требования были признанны как идентифицируемый актив на дату объединения компаний; и

(b) признает уменьшение чистой балансовой стоимости деловой репутации как расходы.

Однако эта процедура не создает отрицательной деловой репутации и не увеличивает балансовую стоимость отрицательной деловой репутации.

Раскрытие информации

86. Для всех объединений компаний в финансовой отчетности за период, в течение которого производилось объединение, должны представляться следующие раскрытия:

(a) названия и описания объединяющихся компаний;

(b) метод учета для объединения;

(c) дата начала функционирования объединения для целей учета; и

(d) любая деятельность, являющаяся результатом объединения компаний, которую объединенная компания решило реализовать.

87. Для объединения компаний, рассматривающихся как покупка в финансовой отчетности за период, в течение которого производилась покупка, должны представляться следующие дополнительные раскрытия:

(a) процент приобретенных акций с правом голоса; и

(b) первоначальная стоимость покупки и описание выплаченного, или подлежащего выплате при потенциальных обстоятельствах, возмещения при покупке.

88. Для деловой репутации финансовая отчетность должна раскрывать:

(a) принятый период амортизации;

(b) если деловая репутация амортизируется в течение более чем двадцать лет, то причины, по которым опровергается предположение о том, что срок полезной службы деловой репутации не будет превышать двадцати лет с момента первоначального признания. При предоставлении таких причин компания должна описать фактор (факторы), который сыграл значительную роль при определении срока полезной службы деловой репутации;

(c) используемый метод и причину, по которой он подходит больше, чем метод равномерного списания, в тех случаях, когда положительная или отрицательная деловая репутация амортизируется не по методу равномерного списания; и

(d) сверка балансовой величины деловой репутации на начало и конец периода, показывающая:

(i) валовую сумму и накопленную амортизацию (объединенную с накопленными убытками от обесценения) на начало периода;

(ii) любую дополнительную деловую репутацию, признанную за период;

(iii) любые корректировки, возникающие в результате последующего установления или изменений стоимости идентифицируемых активов и обязательств;

(iv) любая деловая репутация, признание которой отменено по выбытию всей или части компании, к которой она относится в течение периода;

(v) амортизация, признанная за период;

(vi) убытки от обесценения, признанные за период по МСФО 36, Обесценение активов (при наличии);

(vii) убытки от обесценения, восстановленные за период по МСФО 36, Снижение стоимости активов (при наличии);

(viii) другие изменения в балансовой величине за период (при наличии); и

(ix) валовую сумму и накопленную амортизацию (объединенную с накопленными убытками от обесценения) в конце периода.

Сопоставительная информация не требуется.

89. Когда компания описывает фактор (факторы), который сыграл значительную роль при определении срока полезной службы деловой репутации, которая амортизировалась на протяжении более двадцати лет, компания учитывает перечень факторов из параграфа 48.

90. Компания раскрывает информацию по снизившейся в стоимость деловой репутации согласно МСФО 36, в дополнение к информации, требуемой в параграфе 88(е) (vi) и (vii).

91. Для отрицательной деловой репутации финансовая отчетность должна раскрывать:

(а) в той степени, в которой отрицательная деловая репутация учитывается в соответствии с параграфом 61, описание, величину и время ожидаемых будущих убытков и расходов;

(b) период (периоды) на протяжении которого отрицательная деловая репутация признается как доход;

(с) линейная статья (статьи) отчета о прибылях и убытках, в которой отрицательная деловая репутация признается как доход; и

(d) сверка балансовой величины отрицательной деловой репутации на начало и конец периода, показывающая:

(i) валовую величину отрицательной деловой репутации и накопленную величину отрицательной деловой репутации, уже признанной как доход на начало периода;

(ii) любую дополнительную отрицательную деловую репутацию, признанную за период;

(iii) любые корректировки, являющиеся результатом последующего установления изменений в стоимости идентифицируемых активов и обязательств;

(iv) любую отрицательную деловую репутацию, признание которой отменено по выбытии всей или части компании, к которой она относилась, за период;

(v) отрицательная деловая репутация, признанная как доход в течение периода, раздельно показывающая часть отрицательной деловой репутации, признанной как доход в соответствии с параграфом 61 (при наличии);

(vi) и изменения в балансовой величине в течение периода (при наличии); и

(vii) валовая величина отрицательной деловой репутации и накопленная сумма отрицательной деловой репутации, уже признанной как доход, на конец периода.

Сопоставительная информация не требуется.

92. Требования по раскрытию информации в МСФО 37, Резервы, условные обязательства и условные активы, применяются к резервам, признанным в соответствии с параграфом 31 для прекращаемой или сокращаемой деятельности покупаемой компании. Эти резервы должны учитываться как отдельный класс резервов для целей раскрытия информации в соответствии с МФО 37. Дополнительно к этому, для каждого отдельного объединения компаний должна раскрываться объединенная балансовая величина этих резервов.

93. В случае покупки, если справедливая стоимость идентифицируемых активов и обязательств или возмещение при покупке могут быть определены только на временной основе в конце периода, в течение которого покупка имело место, этот факт должен быть отмечен с указанием причин. Когда такие временные значения справедливой стоимости впоследствии подвергаются корректировкам, эти корректировки должны раскрываться и поясняться в финансовой отчетности рассматриваемого периода.

94. Для объединения компаний, рассматриваемого как объединение интересов, в финансовой отчетности за период, в течение которого осуществлялось объединение, должны присутствовать следующие дополнительные раскрытия:

(a) описание и количество выпущенных акций вместе с долей акций с правом голоса каждой компании, обмененных для объединения интересов;

(b) суммы активов и обязательств, вносимые каждой компанией; и

(c) выручка от продаж, прочие операционные доходы, непредвиденные статьи и чистая прибыль или убытки каждой компании до даты объединения, которые включаются в чистую прибыль и убытки, показаны в финансовой отчетности объединенной компании.

95. Общие раскрытия, представление которых требуется в сводной финансовой отчетности, содержатся в Международном стандарте финансовой отчетности МСФО 27, Сводная финансовая отчетность и учет инвестиций в дочерние компании.

96. Для объединений компаний, вступивших в силу после отчетной, должна раскрываться информация, требования по раскрытию которой содержатся в параграфах 86 и 94. Если раскрытие этой информации представляется нецелесообразным, этот факт должен быть отражен.

97. Объединения компаний, вступившие в силу после отчетной даты и до даты утверждения публикации финансовой отчетности одной из объединяющихся компаний, должны показываться, если они настолько важны, что их нераскрытие повлияло бы на способность пользователей финансовой отчетности делать правильные оценки и принимать решения (смотри Международный стандарт финансовой отчетности МСФО 10, Условные события и события, происшедшие после отчетной даты).

98. При определенных обстоятельствах результат объединения может допускать составление финансовой отчетности объединенной компании в соответствии с принципом действующей компании, тогда как это могло бы быть невозможным для одной или обоих объединяющихся компаний. Это может быть, например, когда компания, испытывающая трудности с поступлением денежных средств, объединяется с компанией, имеющей свободный доступ к денежным средствам, которые могут быть использованы в компании, нуждающейся в них. В таком случае раскрытие этой информации в финансовой отчетности компании, испытывающего трудности с поступлением денежных средств, была бы уместна.

Условия переходного периода

99. На дату вступления настоящего Стандарта в силу (или дату принятия, если на раньше) он должен применяться так, как это установлено в приводимых далее таблицах. Во всех случаях, отличающихся от описанных в этих таблицах, настоящий Стандарт должен применяться ретроспективно, если только это не нецелесообразно.

100. Влияние принятия настоящего Стандарта на дату его вступления в силу (или ранее) должно признаваться в соответствии с МСФО 8, Чистая прибыль или убыток за период, фундаментальные ошибки и изменения в учетной политике, то есть как корректировка либо начального сальдо нераспределенной прибыли наиболее раннего из представленных периодов (основной порядок учета по МСФО 8), либо чистой прибыли или убытка за ткущий период (допустимый альтернативный порядок учета по МСФО 8).

101. В первой годовой финансовой отчетности, выпущенной в соответствии с настоящим Стандартом, компания должна раскрывать принятые ею условия переходного периода в том случае, когда условия переходного периода в настоящем Стандарте допускают выбор.

Дата вступления в силу

102. Настоящий Международный стандарт финансовой отчетности вступает в силу для финансовой отчетности, охватывающей периоды, начинающиеся с или после 1 июля 1999 года. Досрочное применение приветствуется. Если компания применяет настоящий Стандарт для годовой финансовой отчетности, охватывающей периоды, начинающиеся до 1 июля 1999 года, компания должна:

(а) раскрыть этот факт; и

(b) одновременно принять МСФО 36, Обесценение активов, МСФО 37, Резервы, условные обязательства и условные активы, и МСФО 38, Нематериальные активы.

Международный стандарт финансовой отчетности МСФО 23 (редакция 1993 г.). ЗАТРАТЫ ПО ЗАЙМАМ

Настоящий пересмотренный Международный стандарт финансовой отчетности заменяет МСФО 23, Капитализация затрат по замам, утвержденный Правлением в марте 1984 г. Настоящий пересмотренный стандарт был введен в действие для финансовой отчетности за периоды с 1 января 1995 г. или позднее.

К МСФО 23 имеет отношение одна Интерпретация ПКИ:

ПКИ-2: Последовательность - капитализация затрат по займам.

Основополагающие параграфы Стандарта, которые набраны жирным курсивом, должны читаться в контексте вспомогательных материалов и инструкций по внедрению, содержащихся в данном Стандарте, и в контексте Предисловия к Международным стандартам финансовой отчетности. Международные стандарты финансовой отчетности не предназначены для применения к несущественным статьям (смотри параграф 12 Предисловия).

Цель

Цель настоящего Стандарта состоит в определении метода бухгалтерского отражения затрат по займам. Настоящий Стандарт, в основном, требует немедленного признания затрат по займам в качестве расходов. Однако, Стандарт допускает в качестве альтернативного метода капитализацию затрат по займам, непосредственно связанных с приобретением, строительством или производством квалифицируемого актива.

Сфера применения

1. Настоящий Стандарт должен применяться для учета затрат по займам.

2. Настоящий Стандарт заменяет Международный стандарт финансовой отчетности МСФО 23, Капитализация затрат по займам, утвержденный в 1983 году.

3. Настоящий Стандарт не касается фактических или подразумеваемых затрат в отношении акционерного капитала (включая привилегированные акции), не рассматриваемого как обязательства.

Определения

4. Следующие термины используются в настоящем Стандарте в указанных значениях:

Затраты по займам - процентные и другие расходы, понесенные компанией в связи с получением заемных средств.

Квалифицируемый актив - актив, подготовка которого к предполагаемому использованию или для продажи обязательно требует значительного времени.

5. Затраты по займам могут включать:

(a) процент по банковским овердрафтам и краткосрочным и долгосрочным ссудам;

(b) амортизацию скидок или премий, связанных со ссудами;

(c) амортизацию дополнительных затрат, понесенных в связи с организацией получения ссуды;

(d) Платежи в отношении финансового лизинга, отраженные в учете в соответствии с Международным стандартом финансовой отчетности МСФО 17, Аренда; и

(e) курсовые разницы, возникающие в результате займов в иностранной валюте, в той мере, в какой они считаются корректировкой затрат на выплату процентов.

6. Примерами квалифицируемых активов являются запасы, которые требуют значительного времени на доведение их до товарного состояния, производственные компании, электростанции и инвестиционная собственность. Прочие инвестиции и те запасы, которые повседневно производятся в больших количествах, на повторяющейся основе и на протяжении короткого периода времени, не являются квалифицируемыми активами. Активы, при их приобретении готовые к использованию по назначению или продаже при их приобретении, также не относятся к квалифицируемым активам.

Затраты по займам - стандартный основной порядок учета

Признание

7. Затраты по займам должны признаваться в качестве расходов того периода, в котором они произведены.

8. Согласно стандартного основного порядка учета, затраты по займам признаются расходами того периода, в котором они произведены, независимо от условий получения ссуды.

Раскрытие информации

9. Финансовая отчетность должна раскрывать учетную политику, принятую для учета затрат по займам.

Затраты по займам - допустимый альтернативный порядок учета

Признание

10. Затраты по займам должны признаваться расходами того периода, в котором они произведены, за исключением той их части, которая капитализируется в соответствии с параграфом 11.

11. Затраты по займам, непосредственно относящиеся к приобретению, строительству или производству квалифицируемого актива, должны капитализироваться путем включения в стоимость этого актива. Величина затрат по займам, разрешенная для капитализации, должна определяться в соответствии с настоящим Стандартом.

12. В соответствии с допустимым альтернативным методом, затраты по займам, непосредственно связанные с приобретением, строительством или производством квалифицируемого актива, включаются в первоначальную стоимость этого актива. Такие затраты по займам капитализируются путем включения в стоимость актива при условии возможного получения компанией в будущем экономических выгод и если при этом затраты могут быть надежно измерены. Прочие затраты по займам признаются в качестве расходов в период их возникновения.

Затраты по займам, разрешенные для капитализации

13. Затраты по займам, непосредственно связанные с приобретением, строительством или производством квалифицируемого актива, - это те затраты по займам, которых можно было бы избежать, если бы не были произведены расходы на соответствующий актив. В случае, когда компания занимает средства исключительно для приобретения конкретного квалифицируемого актива, затраты по займам, непосредственно связанные с этим активом, могут быть четко установлены.

14. Затруднение может представлять выявление непосредственной связи между конкретными займами и квалифицируемым активом, и определение займов, которых в противном случае можно было избежать. Такого рода трудности возникают, например, когда финансовая деятельность компании координируется централизованно. Трудности появляются и тогда, когда группа компаний использует ряд долговых обязательств для получения заемных средств по различным процентным ставкам и ссужает эти средства на различной основе компаниям, входящим в группу. Дополнительно усложняют ситуацию колебания валютных курсов, а также использование группой кредитов, деноминированных в иностранной валюте или привязанных к ней, в условиях высокой инфляции. В результате этого определение величины затрат по использованию заемных средств, непосредственно связанных с приобретением квалифицируемого актива, затруднено и требует применения субъективной оценки.

15. В тех пределах, в которых эти средства заимствованы специально для приобретения квалифицируемого актива, сумма затрат по займам, разрешенная для капитализации по данному активу, должна определяться как фактические затраты, понесенные по этому займу в течение периода, за вычетом любого инвестиционного дохода от временного инвестирования этих заемных средств.

16. Договоренности по финансированию квалифицируемого актива могут приводить к получению компанией заемных средств и к возникновению связанных с ними затрат прежде чем часть этих средств или все они будут использованы в качестве расходов на квалифицируемый актив. В таких условиях средства часто временно могут инвестироваться вплоть до их расходования на квалифицируемый актив. При определении суммы затрат по займам, разрешенных для капитализации в течение периода, любой полученный по таким средствам инвестиционный доход вычитается из суммы понесенных по займам затрат.

17. В тех пределах, в которых эти средства заимствованы в общих целях и использованы для приобретения квалифицируемого актива, сумма затрат по займам, разрешенная для капитализации, должна определяться путем применения ставки капитализации к затратам на данный актив. Ставкой капитализации должно быть средневзвешенное значение затрат по займам, применительно к займам компании, остающимся непогашенными в течение периода, за исключением ссуд, полученных специально для приобретения квалифицируемого актива. Сумма затрат по займам, капитализированных в течение периода, не должна превышать сумму затрат по займам, понесенных в течение этого периода.

18. В некоторых случаях при вычислении средневзвешенного значения затрат по займам целесообразно включать все займы материнской и дочерних компаний; в других условиях правильно будет использовать для каждой дочерней компании средневзвешенное значение затрат по займам, применительно к ее собственным заемным средствам.

Превышение балансовой стоимости квалифицируемого актива над возмещаемой суммой

19. Когда балансовая стоимость или предполагаемая окончательная стоимость квалифицируемого актива превышает возмещаемую сумму или возможную чистую цену возможной реализации продаж, балансовая стоимость частично или полностью списывается в соответствии с требованиями других Международных стандартов финансовой отчетности. При определенных обстоятельствах величина частичного или полного списания восстанавливается в соответствии с теми же Международными стандартами финансовой отчетности.

Начало капитализации

20. Капитализация затрат по использованию заемных средств как части первоначальной стоимости квалифицируемого актива должна начинаться когда:

(a) возникли расходы по данному активу;

(b) возникли затраты по займам; и

(c) началась работа, необходимая для подготовки актива для использования по назначению или к продаже.

21. Расходы на квалифицируемый актив включают только те расходы, которые выражаются в денежных платежах, переводах других активов или принятии процентных обязательств. Расходы уменьшаются на величину любых полученных в связи с данным активом промежуточных выплат и субсидий (смотри Международный стандарт финансовой отчетности МСФО 20, Учет правительственных субсидий и раскрытие информации о правительственной помощи). Средняя балансовая величина актива в течение периода, включающая ранее капитализированные затраты по займам, обычно равняется обоснованному приблизительному значению расходов, к которым применяется ставка капитализации в этом периоде.

22. Деятельность, необходимая для подготовки актива к его использованию по назначению или к продаже, включает не только физическое создание самого актива. К ней относится техническая и административная работа, предшествующая началу физического создания актива, такая, например, как деятельность, связанная с получением разрешений, необходимых для начала строительства. Однако к такой деятельности не относится владение активом, если при этом отсутствуют производство или модификация, изменяющие его состояние. Например, затраты, понесенные по займам в то время, когда проводились землеустроительные работы для строительства, капитализируются в течение периода проведения соответствующих работ. Однако, затраты по займам, понесенные в то время, когда земля, приобретенная для последующего строительства, оставалась во владении без каких-либо подготовительных работ на ней, не подлежат капитализации.

Приостановление капитализации

23. Капитализация затрат по займам должна приостанавливаться в течение продолжительных периодов, когда активная деятельность по модификации объекта прерывается.

24. Затраты по займам могут быть понесены в течение продолжительных периодов, когда деятельность, необходимая для подготовки актива к использованию по назначению или для продажи, прерывается. К таким затратам относятся затраты по содержанию незавершенных объектов. Такого рода затраты не квалифицируются как капитализируемые. Однако капитализация затрат по займам обычно не приостанавливается в течение периода, когда осуществляется значительная техническая и административная работа. Капитализация затрат по займам не приостанавливается также, когда временная задержка представляет собой необходимую часть процесса подготовки актива для использования по назначению или для продажи. Например, капитализация продолжается в течение продолжительного периода, необходимого для доведения до нужной кондиции запасов, или продолжительного периода, когда высокий уровень воды задерживает строительство моста, если такой высокий уровень воды является обычным для данного географического региона в течение указанного периода строительства.

Прекращение капитализации

25. Капитализация затрат по использованию заемных средств должна прекращаться, когда завершены практически все работы, необходимые для подготовки квалифицируемого актива к использованию по назначению или продаже.

26. Объект обычно считается готовым к использованию по назначению или к продаже, когда завершено его физическое сооружение, несмотря на то, что повседневная административная работа все еще может продолжаться. Если остались лишь такие незначительные доработки, как оформление объекта в соответствии с требованиями покупателя или пользователя, это свидетельствует о практически полном завершении работ.

27. Когда сооружение квалифицируемого актива завершается по частям, и каждая часть может использоваться в то время, как сооружение других частей продолжается, капитализация затрат по займам должна прекращаться по завершении, в основном, всей работы, необходимой для подготовки данной части актива к использованию по назначению или к продаже.

28. Бизнес-центр, состоящий из нескольких зданий, каждое из которых пригодно к использованию отдельно, являет собой пример квалифицируемого актива, в котором каждая часть может быть использована в то время, когда строительство других составных частей еще продолжается. Примером квалифицируемого актива, который должен быть завершен полностью, прежде чем любая из его составных частей может быть использована, является промышленная компания, объединяющее в себе несколько производственных процессов, осуществляемых последовательно в разных цехах компании, расположенных на одной площадке, например, сталепрокатное производство.

Раскрытие информации

29. Финансовая отчетность должна показывать:

(a) учетную политику, принятую для затрат по займам;

(b) сумму затрат по займам, капитализированную в течение периода; и

(c) ставку капитализации, использованную для определения величины затрат по займам, приемлемых для капитализации.

Переходные положения

30. Когда принятие настоящего Стандарта влечет за собой изменение в учетной политике, компании рекомендуется скорректировать свою финансовую отчетность в соответствии с Международным стандартом финансовой отчетности МСФО 8, Чистая прибыль или убытки за период, фундаментальные ошибки и изменения в учетной политике. Компании, придерживающиеся разрешенного допустимого альтернативного метода отражения, должны капитализировать только те затраты по займам, возникшие после даты введения настоящего стандарта, которые отвечают критериям капитализации.

Дата вступления в силу

31. Настоящий Международный стандарт финансовой отчетности вступает в силу для финансовой отчетности, охватывающей периоды, начинающиеся с или после 1 января 1995 года.

Международный стандарт финансовой отчетности МСФО 24 (редакция 1994 г.). РАСКРЫТИЕ ИНФОРМАЦИИ О СВЯЗАННЫХ СТОРОНАХ

Данная новая редакция Международного стандарта финансовой отчетности заменяет Стандарт, первоначально утвержденный Советом Правлением в марте 1984 года. Она представлена в измененном формате, утвержденном для Международных стандартов финансовой отчетности в 1991 г. Исходный одобренный текст не претерпел существенных изменений. Были изменены некоторые определенные термины, что потребовалось для приведения Стандарта в соответствие с принятой практикой КМСФО.

Основополагающие параграфы Стандарта, которые набраны жирным курсивом, должны читаться в контексте вспомогательных материалов и инструкций по внедрению, содержащихся в данном Стандарте, и в контексте Предисловия к Международным стандартам финансовой отчетности. Международные стандарты финансовой отчетности не предназначены для применения к несущественным статьям (смотри параграф 12 Предисловия).

Сфера применения

1. Настоящий стандарт должен применяться в отношении связанных сторон и операций, осуществленных между отчитывающейся компанией и связанными с ней сторонами. Требования настоящего Стандарта применяются к финансовой отчетности каждой отчитывающейся компании.

2. Настоящий Стандарт применяется только к таким взаимоотношениям со связанными сторонами, которые описаны в параграфе 3, и уточнены параграфом 6.

3. Настоящий Стандарт применяется только к взаимоотношениям с зависимыми сторонами, описанными в подпунктах (a) - (e) ниже:

(a) компании, которые прямо или косвенно, через одного или нескольких посредников, контролируют отчитывающуюся компанию, контролируются ею, или вместе с ней находятся под общим контролем. (К ним относятся холдинговые компании, дочерние компании и другие дочерние компании одной материнской фирмы);

(b) ассоциированные компании (смотри Международный стандарт финансовой отчетности МСФО 28, Учет инвестиций в ассоциированные компании);

(c) частные лица, прямо или косвенно владеющие пакетами акций с правом голоса отчитывающейся компании, которые дают им возможность оказывать значительное влияние на деятельность компании, а также ближайшие родственники семьи¹ такого частного лица.

(d) ключевой управленческий персонал, то есть те лица, которые уполномочены и ответственны за осуществление планирования, управления и контроля за деятельностью отчитывающейся компании, в том числе директора и старшие должностные лица компаний, а также их ближайшие родственники; и

(e) компании, значительные пакеты акций с правом голоса в которых принадлежат прямо или косвенно любому лицу, описанному в (c) или (d), или лицу, на которое такие лица оказывают значительное влияние. К ним относятся компании, принадлежащие директорам или крупным акционерам отчитывающейся компании, и компании, которые имеют общего с отчитывающейся компанией ключевого члена управления.

При рассмотрении каждой возможной зависимой стороны, необходимо обращать внимание на содержание отношений, а не только на их юридическую форму.

4. Раскрытие информации об операциях не требуется:

(a) в сводной финансовой отчетности в отношении операций внутри группы;

(b) в финансовой отчетности материнской компании, когда они представлены или опубликованы вместе со сводными финансовыми отчетами;

(c) в финансовой отчетности дочерней компании, находящейся в полной собственности, если ее материнская компания зарегистрирована в той же стране и представляет сводную финансовую отчетность там же; и

(d) в финансовой отчетности государственных компаний относительно операций с другими государственными компаниями.

Определения

5. Следующие термины используются в настоящем Стандарте в указанных значениях:

Связанная сторона - стороны считаются связанными если одна сторона может контролировать другую или оказывать значительное влияние на нее в процессе принятия финансовых и оперативных решений.

Операция между связанными сторонами - передача ресурсов или обязательств между связанными сторонами, независимо от взимания платы.

Контроль - прямое или косвенное, через дочерние компании, владение более чем половиной акций компании, имеющими имеющих право голоса, или существенной частью таких акций, и полномочиями, по уставу или соглашению, позволяющими направлять финансовую и оперативную политику руководства компании.

Значительное влияние (для целей настоящего Стандарта) - участие в принятии решений в сфере финансовой и оперативной политики компании, без права контроля за этой политикой. Значительное влияние может осуществляться несколькими способами, обычно оно принимает форму представительства в совете директоров, но также может реализовываться в виде участия в процессе выработки политики компании, существенных операциях между компаниями, взаимного обмена управленческими кадрами или зависимости от технической информации. Значительное влияние может достигаться с помощью долевого владения, по уставу или по соглашению. При долевом владении значительное влияние предполагается в соответствии с определением, содержащимся в Международном стандарте финансовой отчетности МСФО 28, Учет инвестиций в ассоциированные компании.

6. В контексте настоящего Стандарта следующие компании не являются связанными сторонами:

(a) две компании, просто потому что у них один и тот же директор, несмотря на параграфы 3 (d) и (e) выше, (но при этом необходимо учитывать вероятность и оценивать возможность того, что директор сможет влиять на политику обеих компаний в их взаимных операциях);

(b) (i) организации, предоставляющие финансовые ресурсы;

(ii) профсоюзы;

(iii) коммунальные службы;

(iv) правительственные учреждения и агентства,

в процессе их нормальной работы с компанией, только исходя из самого факта этой работы (хотя они могут ограничивать свободу действий компании или участвовать в процессе принятия ею решений); и

(c) отдельный покупатель, поставщик, сторона, предоставляющая льготное право по договору о франшизе, распространитель или генеральный агент, с которым компания проводит сделку на крупную сумму, просто ввиду возникающей в результате этого экономической зависимости.

Вопросы, касающиеся связанных сторон

7. Взаимоотношения между связанными сторонами - обычное явление в коммерции и бизнесе. Например, компании часто осуществляют часть своей деятельности через дочерние компании или ассоциированные компании и приобретают доли участия в других компаниях - в целях осуществления инвестиций или по коммерческим причинам - в пропорциях достаточных для того, чтобы инвестирующая компания могла контролировать или оказывать значительное влияние на финансовые и оперативные решения компании, получающей инвестиции.

8. Взаимоотношения со связанными сторонами могут влиять на финансовое положение и результаты деятельности отчитывающейся компании. Связанные стороны могут вступать в сделки, в которые они не вступили бы в случае отсутствия между ними подобных взаимоотношений. В тоже время, операции между зависимыми сторонами не могут осуществляться в таких же объемах, как между компаниями, не связанными отношениями зависимости.

9. На результаты оперативной деятельности и финансовое положение компании могут влиять взаимоотношения со связанными сторонами, даже если операции со связанными сторонами не производятся. Самого факта наличия этих взаимоотношений может быть достаточно для того, чтобы повлиять на операции отчитывающейся компании с другими сторонами. Например, дочерняя компания может прервать отношения с торговым партнером после приобретения материнской компанией другой дочерней фирмы, работающей в той же отрасли, что и бывший партнер. И наоборот, одна сторона может воздержаться от действий из-за значительного влияния другой стороны - например, дочерняя компания может получить инструкции от своей материнской компании не проводить исследования и разработки.

10. В связи с тем, что для администрации компании объективно сложно установить результат влияния, которое непосредственно не приводит к операциям, настоящий Стандарт не требует раскрытия информации о таком влиянии.

11. Бухгалтерское признание передачи ресурсов обычно основывается на цене, согласованной между сторонами. Между сторонами, которые не являются связанными, цена равняется цене, устанавливаемой на общих основаниях. Связанные стороны могут проявлять некоторую степень гибкости в процессе определения цены, что не свойственно для операций между сторонами, которые не являются связанными.

12. Для определения цены по операциям между связанными сторонами существует разнообразие методов.

13. Один из способов определения цены для операции между зависимыми сторонами заключается в применении метода сопоставимой неконтролируемой цены, который устанавливает цену относительно сопоставимых товаров, проданных на экономически сопоставимом рынке покупателю, не связанному с продавцом. Этот метод часто используется, когда товары или услуги предоставляются в операции, проводимой между связанными сторонами, а условия ее осуществления аналогичны условиям, сопровождающим нормальные торговые операции. Он также часто используется для определения стоимости финансирования.

14. В случае, когда перед продажей связанной стороне осуществляется передача товаров между связанными сторонами, часто используется метод цены перепродажи. Этот метод для получения цены товара при передаче перепродавцу, уменьшает цену перепродажи на величину наценки, представляющей собой сумму, за счет которой перепродавец хотел бы покрыть свои издержки и получить соответствующую прибыль. Существует проблема субъективного суждения при определении удовлетворительной компенсации, предназначенной перепродавцу за его вклад в процесс. Этот метод также используется для передачи других ресурсов, таких как права и услуги.

15. Другой способ состоит в использовании метода "затраты плюс", который предусматривает прибавление соответствующей надбавки к цене поставщика. При этом могут возникать трудности как для определения элементов самой себестоимости, так и надбавки. Среди показателей, которые могли бы помочь при определении цены внутрифирменной передачи, можно назвать сопоставимую прибыль с оборота или на использованный капитал в аналогичных отраслях.

16. Иногда цены по операциям между связанными сторонами не определяются ни по одному из названных в параграфах 13 и 15 методов. Иногда цена просто не начисляется - как, например, в случае с предоставлением бесплатных услуг по управлению и бесплатного кредита.

17. Иногда операции были бы невозможны, если бы взаимоотношения не существовали. Например, компания, которая продала большую часть своей продукции своей материнской компании по себестоимости, возможно просто не смогла бы найти альтернативного покупателя, не купи товар материнская компания.

Раскрытие информации

18. Во многих странах законы требуют раскрытия в финансовой отчетности информации об определенных категориях связанных сторон. В частности, особое внимание уделяется операциям с директорами компании, в особенности их вознаграждениям и получаемым ими ссудам, ввиду их доверительных взаимоотношений с компанией, а также. Кроме того, Международный стандарт финансовой отчетности МСФО 5, Информация, подлежащая раскрытию в финансовой отчетности, требует раскрытия информации о крупных внутрифирменных операциях и инвестициях и сальдо взаиморасчетов с группой, и ассоциированными компаниями, и с директорами. Международный стандарт финансовой отчетности МСФО 27, Сводная финансовая отчетность и учет инвестиций в дочерние компании, и Международный стандарт финансовой отчетности МСФО 28, Учет инвестиций в ассоциированные компании, требуют раскрытия списка крупных дочерних и ассоциированных компаний. Международный стандарт финансовой отчетности МСФО 8, Чистая прибыль или убытки за период, фундаментальные ошибки и изменения в учетной политике, требует раскрытия информации о результатах чрезвычайных обстоятельств и статьях доходов и расходов в рамках прибыли и убытков от обычной деятельности, размер, характер и объем которых таковы, что раскрытие информации о них уместны для объяснения результатов деятельности компании за период.